ПОСТАНОВА

Іменем України

30 липня 2019 року

Київ

справа №826/715/18

адміністративне провадження №К/9901/16154/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),

суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Тандем-Фінанс» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року (головуючий суддя Собків Я.М., судді: Ісаєнко Ю.А., Файдюк В.В.) у справі №826/715/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Тандем-Фінанс» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

У січні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Тандем-Фінанс» (далі по тексту - позивач, ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс») звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі по тексту - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26 грудня 2017 року №0066571409, відповідно до якого на позивача накладено штраф у розмірі 500 грн.

В обґрунтування вимог адміністративного позову позивач вказав на те, що ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс» здійснює діяльність з переказу коштів та не здійснює продаж товарів (робіт, послуг). Здійснення переказу коштів відбувається через програмно-технічний комплекс самообслуговування (ПКТС), який не є місцем проведення розрахунків у розумінні положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а є лише пунктом приймання платежів, а тому застосування санкцій, передбачених абзацом 3 пункту 1 статті 17 зазначеного Закону є протиправним. Крім того, позивач вказував на помилковість висновків податкового органу в частині застосування штрафної санкції саме у розмірі 500 грн., оскільки позивач не надає послуги мобільного зв`язку, а здійснив послугу з переказу коштів, вартість якої становить 0,05 грн. При цьому застосування фінансової санкції у розмірі 100 % вартості проданих з порушеннями товарів (послуг) можливе лише у разі вчинення повторного порушення протягом календарного року.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 грудня 2018 року позов задоволено повністю.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві задоволено. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 грудня 2018 року скасовано. Ухвалено нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс» є фінансовою установою відповідно до свідоцтва про реєстрацію фінансової установи від 18 лютого 2015 року ФК № 509 та на підставі ліцензії НБУ на переказ коштів у національній валюті без відкриття рахунків № 36/1 від 5 липня 2017 року здійснює свою діяльність з прийому платежів та переказу коштів через ПТКС.

15 грудня 2017 року ГУ ДФС у м. Києві проведено фактичну перевірку ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс», а саме господарської одиниці - ПТКС, що розташована за адресою: м. Київ, вул. Вишгородська, 26/2, про що складено акт перевірки від 15 грудня 2017 року №001868.

Перевіркою встановлено порушення пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР), а саме: проведення контрольно-розрахункової операції з поповнення мобільного рахунку через ПТКС на суму 500,00 грн. без застосування належним чином зареєстрованих, опломбованих та переведених у фіскальний режим роботи реєстраторів розрахункових операцій (РРО).

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем було складено податкове повідомлення-рішення від 26 грудня 2017 року №006657, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції у розмірі 500 грн.

Визнання протиправним та скасування вказаного податкового повідомлення-рішення і було предметом судового розгляду.

Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції вказав на те, що відповідачем не було надано доказів того, що контрольна операція проводилась саме у зв`язку з виконанням функцій держави та за державний кошт, а не за рахунок коштів приватної особи. З огляду на вказане, суд вважав, що отриманий відповідачем розрахунковий документ є недопустимим доказом, на підставі якого винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення, що є самостійною підставою для його скасування. При цьому суд першої інстанції зауважив, що податковим органом не надано і жодних доказів повторності вчинення відповідачем порушення щодо здійснення розрахункової операції без застосування належним чином зареєстрованих, опломбованих та переведених у фіскальний режим РРО. Більш того, на переконання суду, з аналізу правової норми, викладеної в абзаці 3 частини 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, вбачається, що передбачена нею санкція застосовується саме до суб`єкта господарювання, який безпосередньо здійснює продаж послуги. Втім, податковим органом не доведено факту продажу позивачем послуг мобільного зв`язку.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та приймаючи нове про відмову в задоволенні позову, апеляційний суд вказав на те, що положення Закону № 265/95-ВР чітко передбачають обов`язок комерційних агентів банків та небанківських фінансових установ під час здійснення операцій з приймання готівки для подальшого її переказу з використанням ПТКС (за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів) застосовувати РРО, а тому прийняте податковим органом податкове повідомлення-рішення є правомірним.

Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс» подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення апеляційним судом норм матеріального і процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 грудня 2018 року.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що суд апеляційної інстанції, дійшовши висновку про необхідність застосування РРО під час здійснення операцій з приймання готівки для подальшого її переказу з використанням ПКТС, фактично вказує на порушення пункту 2 статті 9 Закону №265/95-ВР. Натомість, позивача було притягнуто до відповідальності за непроведення розрахункової операції через РРО з фіскальним режимом роботи. При цьому положення частини 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР розмежовують поняття «розрахункова операція» та «операції з приймання готівки для переказу», а штрафна санкція за пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР застосовується саме за не проведення розрахункової операції. Правова оцінка зазначеним обставинам судом апеляційної інстанції, на думку скаржника, надана не була.

Крім того, позивач вказує на те, що апеляційним судом не було наведено спростувань висновкам суду першої інстанції щодо здійснення фактичної закупки не за рахунок контролюючого органу та недопустимості отриманої відповідачем квитанції як доказу у справі. Поза увагою також залишено і доводи позивача щодо неправомірного застосування відповідачем штрафної санкції саме за повторне вчинення порушення ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс» з урахуванням скасування попереднього податкового повідомлення-рішення у судовому порядку.

29 липня 2019 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач просить залишити її без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін, як законну та обґрунтовану. Податковим органом наголошено на порушенні позивачем приписів пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, при цьому і сам позивач не заперечує факт невикористання ним РРО у ПТКС, всупереч обов`язкової вимоги його застосування. На думку відповідача, доводи ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс», що місце проведення розрахункової операції не є місцем приймання готівки, є помилковими, оскільки платнику відповідні кошти зараховуються одразу. Крім того, НБУ також зазначає, що ініціювання переказу є одним із етапів здійснення розрахункової операції.

Щодо заявленого ГУ ДФС у м. Києві у відзиві на касаційну скаргу клопотання про розгляд справи за участю його представника, колегія суддів зазначає, що ухвалою Верховного Суду у складі судді Касаційного адміністративного суду Гімона М.М. від 26 липня 2019 року було відмовлено у задоволенні клопотання ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс» про розгляд справи за участю його представника та призначено справу до касаційного розгляду в порядку спрощеного позовного провадження на 30 липня 2019 року без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами. Характер спірних правовідносин та предмет доказування у даній справі з урахуванням положень частини 1 статті 344, частин 5, 6 статті 262 КАС України, не вимагають проведення судового засідання з повідомленням (викликом) сторін, а тому у задоволенні поданого відповідачем клопотання слід відмовити.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року №265/95-ВР.

За визначеннями, наведеними у статті 2 Закону №265/95-ВР (тут і далі - в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

програмно-технічний комплекс самообслуговування - у значенні, наведеному в Законі України 5 квітня 2001 року № 2346-III "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні" (далі - Закон № 2346-III).

Підпункт 1.32-2 статті 1 Закону № 2346-III визначає, що програмно-технічний комплекс самообслуговування - пристрій, що дає змогу користувачеві здійснювати операції з ініціювання переказу коштів, а також виконувати інші операції відповідно до функціональних можливостей цього пристрою без безпосередньої участі оператора (касира).

Таким чином, за допомогою ПТКС здійснюється прийняття готівкових коштів в якості початкового етапу усього циклу операції з переказу коштів (ініціювання, інкасація, фінансовий моніторинг та безпосередньо сам переказ).

Апеляційний суд, відмовляючи в задоволенні позову, вказав на те, що небанківська фінансова установа, якою є підприємство позивача, зобов`язана під час здійснення операції з приймання готівки для подальшого її переказу з використанням ПТКС застосовувати РРО.

Так, обов`язок використання реєстраторів розрахункових операцій для, зокрема, небанківських фінансових установ було встановлено Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законів України щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій» № 569-VIII від 01 липня 2015 року (далі - Закон № 569-VIII), яким внесено зміни до Закону №265/95-ВР.

Зокрема, Законом № 569-VIII, який набрав чинності з 23 липня 2015 року, було внесено зміни до статті 9 Закону № 265/95-BP, яка встановлює пільги щодо незастосування РРО. Відповідно до пункту 2 вказаної статті реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються при виконанні банківських операцій, крім операцій комерційних агентів банків та небанківських фінансових установ з приймання готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування, за винятком програмно-технічних комплексів самообслуговування, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Постановою КМУ від 02 березня 2016 року № 149 «Про вимоги щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для окремих сфер застосування» затверджено Вимоги щодо реалізації фіскальних функцій РРО, що застосовуються під час здійснення операцій з приймання та переказу готівкових коштів через ПТКС, відповідно до абзацу 2 частини 1 яких для реєстрації операцій з приймання та переказу готівкових коштів через платіжні комплекси застосовуються вбудовані електронні контрольно-касові реєстратори (далі - вбудований реєстратор), реалізація фіскальних функцій якими здійснюється відповідно до вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 року № 199, з урахуванням особливостей, визначених цими вимогами.

Отже, пільги, встановлені статтею 9 Закону №265/95-BP, поширюються лише на виконання банківських операцій та операції з використанням ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів. Комерційні агенти банків та небанківські фінансові установи, здійснюючи операції з приймання готівки для подальшого її переказу з використанням ПТКС, мають використовувати РРО.

Позивач є небанківською фінансовою установою, яка має ліцензію НБУ на переказ коштів у національній валюті без відкриття рахунків, а тому останній у своїй діяльності дійсно має використовувати фіскалізовані ПТКС, на що правильно вказав суд апеляційної інстанції.

Разом з тим, і при поданні адміністративного позову, і звертаючись з апеляційною скаргою, позивач вказував на те, що його притягнуто до відповідальності за непроведення саме розрахункової операції через РРО з фіскальним режимом роботи, в той час, як жодна розрахункова операція ним не здійснювалась, наголошуючи, що поняття «розрахункова операція» не є тотожним поняттю «операції з приймання готівки для подальшого переказу».

Пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР передбачено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції, зокрема у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, вчинене вперше - 1 гривня; за кожне наступне вчинене порушення - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг).

У статті 2 Закону №265/95-BP визначено, що розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1 статті 3 Закону №265/95-ВР).

Системний аналіз наведених вище положень свідчить про те, що законодавець у пункті 1 статті 3 Закону №265/95-ВР фактично відніс поняття «операції з приймання готівки для подальшого її переказу» до розрахункових операцій, на які поширюється імперативна норма щодо обов`язкового здійснення таких операцій із використанням РРО. Невиконання таких приписів тягне за собою відповідальність, передбачену пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-BP.

Таким чином, доводи скаржника щодо неможливості притягнення його до відповідальності з підстав того, що операції з приймання готівки для подальшого її переказу не відносяться до розрахункових операцій, не заслуговують на увагу.

Відповідно до підпункту 8 пункту 1 частини 1 статті 4 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» фінансовою послугою вважається переказ коштів.

Так, у матеріалах справи міститься договір №775-16 від 15 грудня 2016 року про надання послуг за допомогою системи Mobipay, укладений між позивачем та ПрАТ «Київстар» (а.с.64-70), а також квитанція №2001400958 від 15 грудня 2017 року, яка видана на підставі укладення публічного договору (а.с.16).

Разом з тим, ні суд першої, ні суд апеляційної інстанції не надали жодної правової оцінки тому, чи охоплюються поняттям «розрахункова операція» операції з приймання готівки для її переказу, не з`ясовували, чи надавались послуги позивачем за вказаними договорами. У разі якщо такі послуги надавались, необхідним також є з`ясування місця їх реалізації, а також конкретної вартості такої послуги.

Долучена до справи квитанція містить дані як про загальну суму внесених коштів, так і поділяє її на складові: поповнення мобільного рахунку, комісія за переказ та плата за користування терміналом. Суди цьому оцінки не надали.

Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що докази, на які може посилатися суб`єкт владних повноважень при обґрунтуванні правомірності прийнятого ним рішення, повинні відповідати вимогам допустимості в розумінні приписів статті 74 КАС України, при цьому, саме контролюючий орган повинен довести, що такі отримано ним з дотриманням порядку, встановленого законом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що контрольно-розрахункова операція щодо внесення готівки до ПТКС була здійснена не за державний кошт, а за рахунок приватної особи, а саме посадової особи відповідача, яка проводила перевірку.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до частини четвертої статті 9 КАС України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Так, суд першої інстанції самостійно поставив під сумнів долучену до матеріалів справи квитанцію, видану за наслідками проведення контрольно-розрахункової операції, вважаючи останню такою, що здобута із порушенням закону, та є недопустимим доказом. Разом з тим, матеріали справи не містять жодних відомостей стосовно того, що судом вжито заходів для з`ясування, за рахунок яких саме коштів була здійснена операція із внесення готівки. В даному випадку висновки суду першої інстанції щодо ненадання відповідачем доказів на підтвердження дотримання останнім порядку проведення контрольно-розрахункової операції є передчасними, оскільки розгляд справи відбувався в порядку письмового провадження, тобто за відсутності сторін, що унеможливлювало надання останніми пояснень щодо зазначеного питання. При цьому суд першої інстанції не вжив заходів щодо витребування у відповідача відповідної інформації з наданням належних доказів на її підтвердження, чим порушив принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, закріплений у статті 2 КАС України.

Апеляційний суд вказані недоліки не усунув, як і не надав правової оцінки висновкам суду першої інстанції про винесення оскаржуваного рішення суб`єкта владних повноважень на підставі недопустимих доказів, а також щодо відсутності підстав для притягнення позивача до відповідальності саме за повторне протягом року вчинення порушення.

За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Частиною 4 статті 353 КАС України визначено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Враховуючи викладене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції, оскільки судами не з`ясовано усіх обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.

Під час нового розгляду справи суду слід з`ясувати, чи була проведена контрольно-розрахункова операція відповідачем у відповідності до приписів чинного законодавства з посиланням на відповідну нормативну базу та чи можна у зв`язку з цим вважати долучену квитанцію №2001400958 від 15 грудня 2017 року допустимим доказом, на підставі якого суб`єкт владних повноважень міг притягнути позивача до відповідальності.

За наслідками дослідження договору, укладеного позивачем з ПрАТ «Київстар», та публічного договору суду слід встановити, чи надавалась ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс» послуга під час приймання готівки через ПТКС, якщо так, то кому саме, в якому розмірі та яке місце її реалізації.

У разі встановлення за наслідками нового розгляду справи факту порушення позивачем пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР суди мають надати належну правову оцінку доводам позивача щодо відсутності повторного вчинення позивачем порушення протягом року.

Керуючись ст. 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Тандем-Фінанс» задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 грудня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року у справі №826/715/18 скасувати та направити справу на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова суду касаційної інстанції є остаточною та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

М.М. Гімон

М.Б. Гусак

Є.А. Усенко ,

Судді Верховного Суду