ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

19 березня 2019 року

справа №809/1718/15

адміністративне провадження №К/9901/19199/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Коломийської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області

на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 травня 2015 року у складі судді Матуляка Я.П.

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2016 року у складі суддів Носа С.П., Онишкевича Т.В., Левицької Н.Г.

у справі №809/1718/15

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Коломийської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій,

У С Т А Н О В И В :

У квітні 2015 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - Підприємець, платник податків, позивач у справі) звернулася до Івано-Франківського окружного адміністративного суду з позовом до Коломийської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просила, з урахуванням заяви про зміну позовних вимог, визнати недійсними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05 січня 2015 року № 0000021701, яким визначено податкове зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб у сумі 14154,38 грн, від 19 лютого 2015 року № 0003241701, яким визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 16210,50 грн, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 27 квітня 2015 року № 0006451701, якою визначено недоїмку щодо сплати єдиного внеску у сумі 26195,39 грн та рішення від 29 квітня 2015 року № 0006551701, яким застосовано штрафні санкції по єдиному внеску у сумі 1805,38 грн, з мотивів безпідставності їх прийняття.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 травня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2016 року, позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 05 січня 2015 року №0000021701, від 19 лютого 2015 року №0003241701, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 27 квітня 2015 року №Ф-000645170, рішення про застосування санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 29 квітня 2015 року №000655170.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій висновувалися з того, що податковим органом не доведена правомірність та обґрунтованість прийняття спірних рішень, у зв'язку з чим вони підлягають скасуванню.

У квітні 2016 року відповідачем подано до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення ними норм процесуального права, просить скасувати судові рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.

У касаційній скарзі податковий орган зазначає, що позивачем не доведено та не надано документального підтвердження використання приміщень та холодильно-морозильного обладнання за адресами м. Коломия вул. Леонтовича, 26а та Коломийський район, с. Нижній Вербіж, вул. Українська 10д у господарській діяльності платника податків у періоді, що перевірявся, а також понесення витрат на електроенергію та природній газ за вказаною адресою.

У запереченні на касаційну скаргу платник податків посилаючись на її необґрунтованість просить залишити рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 15 червня 2016 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу після усунення недоліків касаційної скарги, визначених ухвалою цього суду від 25 квітня 2016 року, та витребувано справу № 809/1718/15 з Івано-Франківського окружного адміністративного суду.

18 жовтня 2016 року справа № 809/1718/15 надійшла на адресу Вищого адміністративного суду України.

09 лютого 2018 року справа № 809/1718/15 та матеріали касаційного провадження №К/9901/19199/18 передані з Вищого адміністративного суду України до Верховного Суду.

Касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Аналогічні вимоги містять положення статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що посадовими особами податкового органу в період з 20 листопада 2014 року по 03 грудня 2014 року на підставі наказу від 06 листопада 2014 року № 615 проведено виїзну планову документальну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2013 року, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2013 року.

За результатами перевірки складено акт від 17 грудня 2014 року № 140/171/3331303640 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем:

- підпункту 139.1.1 пункту 139.1 статті 139, пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого платником податків занижено податок на доходи фізичних осіб в сумі 11323,50 грн в т.ч. у 2012 році 4284,75 грн 2013 році 7038,75 грн;

- пункту 1 частини другої статті 6 та статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску загальнообов'язкове державне соціальне страхування», в результаті чого занижено суму єдиного внеску на 26195,39 грн в т. ч. у 2012 році на 9912,06 грн, у 2013 році 16283,33 грн;

- пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5, статті 198 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов'язання податку на додану вартість на суму 15823,00 грн, а саме: за січень 2012 року на 156,00 грн, за лютий 2012 року на 196,00 грн, за березень 2012 року на 177,00 грн, за квітень 2012 року на 210,00 грн, за травень 2012 року на 390,00 грн, за червень 2012 року на 730,00 грн, за липень 2012 року на 1229,00 грн, за серпень 2012 року на 858,00 грн, за вересень 2012 року на 647,00 грн, за жовтень 2012 року на 455,00 грн, за листопад 2012 року на 605,00 грн, за грудень 2012 року на 1232,00 грн, за січень 2013 року на 1219,00 грн, за лютий 2013 року на 533,00 грн, за березень 2013 року на 367,00 грн, за квітень 2013 року на 717,00 грн, за травень 2013 року на 743,00 грн, за червень 2013 року на 1106,00 грн, за липень 2013 року на 913,00 грн, за серпень 2013 року на 1357,00 грн, за вересень 2013 року на 696,00 грн, за жовтень 2013 року на 753,00 грн, за листопад 2013 року на 534,00 грн;

- абзацу б пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 24 грудня 2010 року № 1020 не відображено в податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку ознаку доходу 157;

- статті 126 Податкового кодексу України в частині несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб за 2012 року в сумі 81,11 грн;

- пункту 4 частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» в частині несвоєчасної сплати за 2013 року в сумі - 190,17 грн, за І квартал 2014 року в сумі - 126,76 грн, за січень 2014 року в сумі - 114,51 грн, за березень 2014 року в сумі - 29,37 грн, за квітень 2014 року в сумі - 23,70 грн.

На підставі акта перевірки винесено ряд рішень, зокрема, від 05 січня 2015 року податкове повідомлення-рішення № 0000212200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 14154,38 грн, з яких за основним платежем 11323,50 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 2830,88 грн; № 00000051701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів в сумі 23734,50 грн, з яких за основним платежем 15823,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 7911,50 грн.

27 квітня 2015 року податковим органом винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску № Ф-0006451701 на суму 26195,39 грн та рішення №0006551701 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 29 квітня 2015 року, яким застосовано до позивача штрафну санкцію по єдиному внеску у сумі 1805,38 грн.

Перевіривши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги Суд приходить до висновку про обґрунтованість доводів касаційної скарги та наявності підстав для скасування судових рішень, виходячи з наступного.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначений податковий кредит як сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 (розділ V) Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в матеріалах справи наявні договір та первинні документи, які спростовують висновки викладені в акті перевірки щодо вчинених позивачем порушень та підтверджують, в тому числі, реальність господарських відносин між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2, фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 з малим приватним підприємством фірмою «ДІК», а саме: договір № 1 на оренду нежитлового приміщення від 02 січня 2011 року, договір оренди нежитлових приміщень від 01 квітня 2011 року.

Встановлено, що суб`єкт підприємницької діяльності фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (на момент виникнення правовідносин зареєстрована 15 червня 1994 року за адресою АДРЕСА_1, види діяльності: виробництво м`яса, виробництво м`ясних продуктів, діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, ідентифікаційний номер НОМЕР_7) надавала послуги позивачу по оренді нежитлового приміщення терміном два роки 11 місяців, а також згідно договору № 1 на оренду нежитлового приміщення від 01 січня 2012 року, термін дії якого встановлений до 31 грудня 2013 року.

Також встановлено, що мале приватне підприємство фірма «ДІК» надавало послуги позивачу по оренді нежитлового приміщення терміном два роки 11 місяців, а також згідно з договором № 1 на оренду нежитлового приміщення від 01 січня 2012 року термін дії оренди приміщення встановлено до 10 січня 2014 року.

За висновком судів попередніх інстанцій договори оформлені відповідно до пункту 2.4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Підпунктом 1.1 пункту 2 договору № 1 від 02 січня 2011 року встановлено, що позивач звільняється від орендної плати як такої, в рахунок сплати комунальних платежів та ремонтних витрат по утриманню приміщення.

Підпунктом 1.1 пункту 3 договору № 1 від 01 січня 2012 року визначено, що орендна плата складає 800,00 (вісімсот) грн в місяць із вирахуванням від проведення ремонтних робіт за рахунок орендаря та оплати орендарем за постачання електричної енергії та споживання природного газу.

Умовами підпункту 4.1 пункту 4 договору оренди нежитлового приміщення від 01 квітня 2011 року передбачено, що орендна плата складає 200,00 (двісті) грн в місяць, та враховується в рахунок сплати комунальних платежів та ремонтних витрат по утриманню приміщення.

Підпунктом 1.1 пункту 3 договору оренди нежитлового приміщення від 01 січня 2012 року, визначено, що орендна плата складає 2000,00 (дві тисячі) грн в місяць.

В матеріалах справи містяться копії договорів на постачання та транспортування природного газу від 01 січня 2011 року, від 01 січня 2013 року про постачання електричної енергії від 17 серпня 2011 року, стороною - споживачем, в яких визначено позивача.

Суди попередніх інстанцій визнали вищеозначені договори необхідними первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують витрати оренди нежитлових приміщень позивачем, на підставі яких сформовані показники податкової звітності.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що посилання відповідача на те, що за адресою здійснення підприємницької діяльності позивача м. Коломия вул. Леонтовича, 26а та Коломийський район с. Нижній Вербіж вул. Українська, 10д здійснювали свою підприємницьку діяльність інші суб'єкти господарювання, а отже й неможливо встановити понесені позивачем витрати на енергоносії, є безпідставними, оскільки споживачем за відповідними договорами є позивач, тому оплата за споживання електроенергії та природного газу, безумовно здійснюється нею, як споживачем.

Суд визнає такий висновок судів попередніх інстанцій здійсненим з неправильним застосуванням норм матеріального права, а саме не застосуванням до спірних відноси положень Закону, який підлягав застосуванню, а саме Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996, який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, в саме положень статей 1, яка утримує в собі визначення зокрема первинного документа та господарської операції, частини першої, частини другої статті 9 цього Закону, якими встановлені первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій, як підстави для бухгалтерського обліку господарських операцій та вимоги до цих документів, а саме склад обов'язкових реквізитів.

Оцінюючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій висновувалися виключно на факті укладення та умовах укладених договорів, як доказів понесених позивачем витрат, при цьому не дослідивши жодного первинного документа, які підтверджують здійснення господарських операцій та є підставами їх бухгалтерського обліку.

Зазначене вказує на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, а саме встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, та підтвердження їх належними, достатніми, допустимими та достовірними доказами, як того вимагають положення статей 73 - 76 Кодексу адміністративного судочинства України, які діють на час касаційного перегляду. Суди попередніх інстанцій встановили обставини, що мають істотне значення для справи, не на підставі первинних документів, а по факту їх відсутності.

Посилання судів попередніх інстанцій на те, що договір є первинним документом є неприйнятним з огляду на усталену практику Верховного Суду, яка запроваджена Верховним Судом України в постанові від 15 грудня 2015 року у справі № 21-4266а15, в якій Судом наголошено, що для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій, договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини 1 статті 626 Цивільного кодексу України, договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну чи припинення цивільних прав й обов'язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) у майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Тож господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків і руху його капіталу.

Оцінюючи спір в частині збільшення грошового зобов'язання податковим органом з податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій, суди попередніх інстанцій виклали повною мірою тексти норм Податкового кодексу України, а саме підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 198.3 статті 198, абзац перший пункту 198.6 статті 198 та вказали на те, що в матеріалах справи наявні копії відповідних документів, при цьому не дослідивши склад податкових правопорушень, покладених податковим органом в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення за встановлені порушення пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 цього кодексу.

Суд визнає неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та порушення ними норм процесуального права при дослідженні правовідносин щодо збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість. Аналогічні порушення допущені судами попередніх інстанцій при вирішенні спору в частині визначення недоїмки вимогою про сплату боргу та застосування штрафних санкцій з єдиного внеску.

Судами попередніх інстанцій не зважаючи на принцип процесуальної економії допущене об'єднання в межах однієї справи чотирьох актів індивідуальної дії, які є різними за підставами їх прийняття, внаслідок чого потребують ретельного дослідження в розрізі кожного з них.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема не дослідження зібраних у справі доказів судами попередніх інстанцій та встановлення обставин, що мають істотне значення на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Коломийської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області задовольнити частково.

Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 травня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2016 року у справі №809/1718/15 скасувати.

Адміністративну справу № 809/1718/15 направити на новий розгляд до Івано-Франківського окружного адміністративного суду.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер