804/1523/18
ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а їн и
|
13 грудня 2018 року |
м. Дніпро |
справа № 804/1523/18 |
(суддя Турлакова Н.В. м. Дніпро)
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Чередниченка В.Є. (доповідач),
суддів: Іванова С.М., Ясенової Т.І.,
за участю секретаря судового засідання Комар Н.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро адміністративну справу за апеляційною скаргою публічного акціонерного товариства "Криворізька теплоцентраль" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 травня 2018 року у справі №804/1523/18 за позовом публічного акціонерного товариства "Криворізька теплоцентраль" до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації,-
ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство "Криворізька теплоцентраль" 28 лютого 2018 року звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України в якому просить визнати індивідуальну податкову консультацію від 16 листопада 2017 року №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК видану відповідачем протиправною та скасувати її.
Позов обґрунтовано тим, що в оскаржуваній індивідуальній податковій консультації органами ДФС зроблено висновок, що з 01.01.2017 року терміни формування податкового кредиту платником податку (у тому числі платниками, які застосовують касовий метод) визначаються з урахуванням положень п. 198.6 ст. 198 ПКУ (не пізніше ніж 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних), незалежно від того, коли була складена податкова накладна: до 01.01.2017 року чи після цієї дати, який суперечить принципам податкового законодавства.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 травня 2018 року у задоволенні позову відмовлено повністю.
Рішення суду мотивовано тим, що зміст наданої ПАТ «Криворізька теплоцентраль» індивідуальної податкової консультації (лист №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017р.), не суперечить вимогам чинного податкового законодавства України. Відтак, правових підстав для скасування цієї індивідуальної податкової консультації не встановлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції позивач оскаржив його до апеляційного суду з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити повністю.
Апеляційна скарга фактично обґрунтована доводами позивача щодо незгоди з висновками податкової консультації.
Згідно з відзивом на апеляційну скаргу, відповідач зазначаючи про її необгрунтованість, просить у задоволенні скарги відмовити, рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, який заперечував проти задоволення апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги за відзиву на неї, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що позивач є платником податку на додану вартість та відповідно до п.187.10 ст.187 ПК України до 01.01.2016 року при визначенні дати виникнення податкових зобов’язань та податкового кредиту при постачанні теплової енергії фізичним та бюджетним установам застосовував касовий метод.
З метою правильного формування податкового кредиту з ПДВ, дотримання положень чинного законодавства, позивач звернувся з листом №2344/11 від 03.07.2017 року до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, про надання податкової консультації щодо правочинності віднесення до складу податкового кредиту суми ПДВ за податковими накладними, які були виписані та своєчасно зареєстровані в ЄРПН в 2011-2015р.р., при формуванні податкового кредиту позивачем, який використовує «касовий метод».
16.11.2017 року Державною фіскальною службою України було надано позивачу індивідуальну податкову консультацію щодо порядку формування податкового кредиту підприємством, яке застосовує касовий метод податкового обліку та внесено відомості про неї в єдиний реєстр індивідуальних податкових консультацій за №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК (а.с.35-37).
У зазначеній індивідуальній податковій консультації органами ДФС було зроблено висновок, що Законом України №1797-VІІІ від 21.12.2016 “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні”, зокрема, внесено зміни до пункту 198.6 статті 198 ПК України. Зазначені норми набули чинності 01.01.2017 року. Отже, з 01.01.2017 р. терміни формування податкового кредиту платниками податку визначаються з урахуванням положень пункту 198.6 статті 198 ПКУ (не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних), незалежно від того, коли була складена податкова накладна: до 01.01.2017 чи після цієї дати.
Законність та відповідність нормам ПК України вищезазначеної податкової консультації є предметом спору переданого на вирішення суду.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при винесенні оскарженого рішення, виходить з наступного.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з п.п.14.1.172 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, податкова консультація індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.
При цьому, п.п. 14.1.172-1 п.14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що індивідуальна податкова консультація це роз'яснення контролюючого органу, подана платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстрована в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Згідно з пунктом 52.1. статті 52 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому надано таку консультацію. За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
З аналізу викладених норм вбачається, що податкова консультація надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому надана така консультація. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення конкретному платнику податків по конкретній нормі закону.
Як вбачається з тексту оскаржуваної податкової консультації органами ДФС було зроблено висновок, що Законом України №1797-VІІІ від 21.12.2016 “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні”, зокрема, внесено зміни до пункту 198.6 статті 198 ПК України. Зазначені норми набули чинності з 01.01.2017 року. Отже, з 01.01.2017 р. терміни формування податкового кредиту платниками податку визначаються з урахуванням положень пункту 198.6 статті 198 ПКУ (не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних), незалежно від того, коли була складена податкова накладна: до 01.01.2017 чи після цієї дати.
Підпунктом 14.1.178. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України визначено, що податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Згідно із підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Пунктом 198.1. статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до пункту 198.2. статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (підрозділ доповнено пунктом 44 згідно із Законом № 812-VIII від 24.11.2015р., який набрав чинності з 01.01.2016 року; із змінами, внесеними згідно із Законом № 1797-VIII від 21.12.2016 року, який набрав чинності з 01.01.2017 року) встановлено, що тимчасово, до 1 січня 2019 року, платники податку, які здійснюють постачання (у тому числі оптове), передачу, розподіл електричної енергії та/або теплової енергії, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.
Вказана норма поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 цього кодексу, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2019 року.
Згідно з підпунктом 14.1.266. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).
З огляду на зазначені вище норми податкового кодексу України, платники податку, які здійснюють постачання (у тому числі оптове), передачу, розподіл електричної енергії, до яких належить позивач, визначають дату виникнення податкового кредиту за касовим методом, тобто за датою списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або датою надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг). При цьому правило «першої події», визначене у пункті 198.2. статті 198 Податкового кодексу України, такими платниками податку не застосовується.
Відповідно до пункту 198.6. статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно із пунктом 201.11. статті 201 Податкового кодексу України підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту без отримання податкової накладної, також є: а) транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами; б) касові чеки, які містять суму отриманих товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера та податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума отриманих товарів/послуг не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку).
Якщо платник податків використовує для розрахунків із споживачами реєстратор розрахункових операцій, касовий чек повинен містити дані про загальну суму коштів, що підлягає сплаті покупцем з урахуванням податку, та суму цього податку, що сплачується у складі загальної суми. Порядок обчислення та накопичення реєстраторами розрахункових операцій сум податку встановлює Кабінет Міністрів України; бухгалтерська довідка, складена відповідно до пункту 36 підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу; податкова накладна, складена платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних. Тому рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містить загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, передбачений пп. а) п. 201.11. статті 201 Податкового кодексу України, є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту без отримання податкової накладної.
Відповідно до пункту 185.1. статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Пунктом 198.2. статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.
Базовий податковий (звітний) період у відповідності до підпункту 33.3 статті 33 ПК України - період, за який платник податків зобов'язаний здійснювати розрахунки податків, подавати податкові декларації (звіти, розрахунки) та сплачувати до бюджету суми податків та зборів, крім випадків, передбачених цим Кодексом, коли контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податку.
У відповідності до пункту 49.2 статті 49 ПК України платник податків зобов'язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об'єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є.
Пунктом 198.6. статті 198 Податкового кодексу України (в редакції Закону № 1797-VIII від 21.12.2016, який набрав чинності з 01.01.2017) передбачено, що податкові накладні, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу перебіг зазначеного строку переривається на період зупинення їх реєстрації та відновлюється з дня припинення процедури зупинення їх реєстрації згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.
Суми податку, сплачені (нараховані) у звязку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу перебіг зазначеного строку переривається на період зупинення їх реєстрації та відновлюється з дня припинення процедури зупинення їх реєстрації згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.
З огляду на вищезазначене, якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної. Проте, на інші документи, перелік яких наведено у пункті 201.11 статті 201 Податкового кодексу України (в тому числі на рахунки, за послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку), які є підставою для формування податкового кредиту, зазначене правило не поширюється.
Відповідно до загального правила, при формуванні податкового кредиту на підставі рахунку, що виставляється платнику податку за послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, дата формування податкового кредиту згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПКУ визначається за датою складання такого рахунку або за датою списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату таких послуг ("перша подія") .
Дата складання рахунку з огляду на положення пункту 198.2. статті 198 Податкового кодексу України для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, є датою постачання (придбання) таких товарів/послуг.
Проте, для платників податку, які використовують "касовий метод", правило «першої події» не застосовується, оскільки датою формування податкового кредиту для таких платників є лише дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості таких поставлених йому послуг, право таких платників на формування податкового кредиту з ПДВ виникне виключно у тому звітному (податковому) періоді, в якому відбулося придбання товарів/послуг (складено рахунок), та списано кошти з банківського рахунку (видача з каси) платника податку або надано інші види компенсацій вартості поставлених йому товарів/послуг.
Виходячи з вищевикладеного, платники, які застосовують «касовий метод», повинні формувати податковий кредит із відображенням його у податковій звітності у порядку, визначеному пунктом 198.6. статті 198 Податкового кодексу України у редакції, чинній з 01.01.2017 року.
Враховуючи зазначене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що зміст наданої ПАТ «Криворізька теплоцентраль» індивідуальної податкової консультації (лист №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017р.), не суперечить вимогам чинного податкового законодавства України.
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об'єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу публічного акціонерного товариства "Криворізька теплоцентраль" – залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 травня 2018 року у справі №804/1523/18 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках передбачених пунктом 2 частини 5 статтею 328 КАС України до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 13 грудня 2018 року.
Повне судове рішення складено 14 грудня 2018 року.
Головуючий - суддя В.Є. Чередниченко
суддя С.М. Іванов
суддя Т.І. Ясенова
