ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 вересня 2020 року
м. Київ
справа № 826/5306/16
адміністративне провадження № К/9901/31960/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Гончарової І.А.,
суддів: Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
здійснивши попередній розгляд касаційної скарги Головного управління ДФС у м. Києві
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2016 року (головуючий суддя - Шулежко В.П.)
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Кучма А.Ю., судді - Аліменко В.О., Безименна Н.В.)
у справі №826/5306/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ойшо Україна»
до Головного управління ДФС у м. Києві
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
ВСТАНОВИВ:
У березні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Ойшо Україна» (далі- позивач, платник, Товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення.
На обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило про протиправність висновків контролюючого органу щодо безпідставного неутримання та ненарахування позивачем податку з доходу нерезидента - компанії «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) за операціями з виплати йому роялті, оскільки, на думку контролюючого органу компанія «ITX Merken B.V.» (Нідерданди) не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, а тому у позивача відсутні правові підстави для звільнення від оподаткування при виплаті цій особі доходу за межі України.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2017 року, адміністративний позов задоволено частково:
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 13.01.2016 за №0000642209 у частині визначення грошового зобов`язання за основним платежем на 78 575,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 19 644,00 грн;
- присуджено на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Ойшо Україна» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у м. Києві сплачений ним судовий збір у розмірі 1 473,29 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що компанія «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) набула виключні права на використання торгівельних марок « OYSHO » на території всіх країн світу за винятком Іспанії, має право на отримання від їх використання доходу, вільно розпоряджається ним та не має зобов`язань щодо подальшого перерахунку такого доходу третім особам, а тому для ТОВ «Ойшо Україна» компанія «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу у розумінні п. 103.2 та п. 103.3 ПК України. При цьому суди зазначили, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення у частині застосування до платника штрафних санкцій у розмірі 16 442,00 визнається позивачем, Товариство добровільно сплатило вказану суму штрафних санкцій, а тому оскаржуване податкове повідомлення - рішення в частині застосування до Товариства штрафних санкцій у розмірі 16 442,00 є правомірним та не підлягає скасуванню.
Не погодившись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. На обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник, посилаючись на відкриті інтернет-джерела, зазначає, що торгова марка «OYSHO» є іспанським брендом та належить корпорації «INDITEX, S.A.» (Іспанія), а тому позивач при виплаті компанії «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) доходу із джерелом доходу в Україні повинно було утримати та сплатити податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15%.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 20 квітня 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.
12 жовтня 2018 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому Товариство зазначає про законність і обґрутованість рішень судів попередніх інстанцій та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі.
Рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог не оскаржуються, а тому не є предметом касаційного розгляду.
02 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).
Підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 23.12.2015 за №12/26-15-13-04-02-15/35534912 (далі - Акт перевірки).
Згідно з висновками Акта перевірки, відповідач встановив порушення позивачем, зокрема, вимог п.160.2 ст.160 з урахуванням вимог п.152.8 ст.152 Податкового кодексу України, що призвело до неутримання несплати позивачем податку з доходу нерезидента всього у сумі 78 575,00 грн, зокрема за 1 квартал 2014 року в сумі 18 514,00 грн, за 2 квартал 2014 року в сумі 28 938,00 грн, за 3 квартал 2014 року в сумі 10 904,00 грн та за 4 квартал 2014 року в сумі 20 219,00 грн.
Зокрема, контролюючий орган зазначив, що позивачем укладено субліцензійний договір на використання торговельних марок « OYSHO » від 01.01.2013 б/н з компанією «ITX Merken B.V.» (Нідерланди), яка діє через свою філію в м. Фрібург, Швейцарія. На виконання умов субліцензійного договору Товариство здійснило виплату нерезиденту доходу з джерелом походження в Україні у вигляді роялті на рахунок філії в Швейцарії, м. Фрібур у загальному розмірі 35 175,88 євро (523 832,00 грн). При цьому, під час виплати нерезиденту-«ITX Merken B.V.» (Нідерланди) доходу джерелом походження з України у вигляді роялті позивач податок з доходу нерезидента не утримував та не сплачував до бюджету України. Контролюючий орган вказав, що позивач до перевірки надав реєстраційні сертифікати від 06.09.2001, від 07.04.2011 та від 23.06.2011 Всесвітньої організації інтелектуальної власності на реєстрацію корпорацією «INDITEX, S.A.» (Іспанія) торгівельної марки «OYSHO». Відповідно до відкритих інтернет-джерел (база даних ТМ http://www.wipo.int/romarin/) торгова марка «OYSHO» є іспанським брендом, який належить корпорації «INDITEX, S.A.» (Іспанія). Враховуючи наведене, податковий орган в Акті перевірки дійшов висновку, що компанія «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, а відтак ТОВ «Ойшо Україна» при виплаті компанії «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) доходу з джерелом походження з України повинно було утримати та оплатити податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15%.
На підставі Акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 13.01.2016 за №0000642209, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 114 661,00 грн, з яких за основним платежем - 78 575,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 36 086,00 грн.
Вважаючи оскаржуване податкове повідомлення - рішення протиправним, позивач звернувся до суду із даним адміністративним позовом.
Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України) в редакції, що діяла на момент їх виникнення.
Особливості оподаткування нерезидентів визначені у ст.. 160 ПК України.
Згідно з пунктами 160.1, 160.2 ст. 160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.
Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, роялті.
Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3-160.6 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Відповідно до пунктів 103.1-103.3 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку,передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Пунктом 103.4 ст. 103 ПК України встановлено, що підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Згідно з пунктами 103.5, 103.6 ст. 103 ПК України довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
У разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або органом державної податкової служби під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов`язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів.
Конвенція між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно підписана 24 жовтня 1995 року та ратифікована Верховною радою України Згідно Закону України від 12 липня 1996 року №332/96-ВР (далі - Конвенція).
Згідно з п. 1-3 статті 12 Конвенції роялті, які виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі, якщо такий резидент є фактичним власником роялті.
Однак такі роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на роялті, податок, що сплачується, не повинен перевищувати 10 відсотків валової суми платежів, згаданих у пункті 5 підпункті а) цієї статті.
Незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, роялті, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, підлягають оподаткуванню тільки в другій Договірній Державі, якщо такий резидент є фактичним власником і якщо роялті є платежами, згаданими у пункті 5 підпункті b) цієї статті.
Термін "роялті" при використанні у цій статті означає платежі будь-якого виду, отримувані як компенсація за: а) використання або право на використання будь-яких авторських прав на твори літератури або мистецтва (включаючи кінематографічні фільми і фільми або плівки для радіо або телебачення); b) використання або право на використання будь-яких авторських прав на наукові роботи і патент, торгову марку, дизайн або модель, секретну формулу або процес або за інформацію, що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду (п. 5 статті 12 Конвенції).
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач здійснює діяльність з роздрібної торгівлі одягу на території України під торгівельними марками « OYSHO ».
Позивач отримав право на використання торговельних марок « OYSHO » на підставі Субліцензійного договору від 01.01.2013, укладеного між «ITX Merken B.V.» (Ліцензіар) та ТОВ «Ойшо Україна» (Ліцензіат), відповідно до умов якого позивач щомісяця зобов`язувався сплачувати Ліцензіару Ліцензійний Збір (роялті).
Пунктами 2.1, 2.2, 2.3 Договору визначено, що Ліцензіар (ITX Merken B.V.») є єдиним виключним власником ліцензії на торговельні марки, що надаються за цим Договором. Всі права на використання торгівельних марок, за винятком тих, які спеціально включені до Субліцензії, належать Ліцензіару. Ліцензіар заявляє, що він має право надавати Субліцензію на використання торгівельних марок.
Згідно пункту 9.4 Договору Ліцензіар заявляє та гарантує, що: а) він є (фактичним) бенефіціарним власником доходу в формі Ліцензійного Збору та особою, належним чином уповноваженою отримувати такі доходи; б) він не є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або посередником в процесі отримання доходу у вигляді Ліцензійного Збору; в) не здійснює підприємницької діяльності та не надає незалежних особистих послуг в Україні через постійного представника або представництво; г) не зареєстрований в офшорній юрисдикції й не має офшорний статус; д) Ліцензійний Збір сплачується відносно прав використання об`єктів Інтелектуальної власності, права щодо використання яких вперше виникли у резидента України; е) Ліцензійний Збір визнається як оподатковуваний дохід в країні резидентності Ліцензіара.
Позивачем долучено до матеріалів справи довідки про підтвердження статусу резидента Королівства Нідерландів компанії «ITX Merken B.V.» від 22.01.2013, 20.02.2014 та 20.07.2015. У довідці від 20.07.2015 також зазначено про те що компанія «ITX Merken B.V.» протягом 2012-2014 років у визначенні статті 4 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування між Королівством Нідерландів та Україною, є фактичним власником авторського права на торгівельні марки та об`єкти інтелектуальної власності.
Щодо доводів скаржника, викладених у касаційній скарзі про те, що зареєстрованим власником торговельних марок « OYSHO », права на використання яких надані позивачу за Субліцензійним договором від 01.01.2013, є юридична особа-резидент Іспанії «INDITEX, S.A.», а тому позивач при виплаті компанії «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) доходу із джерелом доходу в Україні повинно було утримати та сплатити податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15%, колегія суддів зазначає наступне.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено, що згідно з реєстраційними сертифікатами WIPO зареєстрованим власником торговельних марок « OYSHO » є юридична особа-резидент Іспанії «INDITEX, S.A.».
Відповідно до Ліцензійної угоди від 27.08.2001 компанія «INDITEX, S.A.» передала ліцензію на використання торговельних марок « OYSHO » в будь-якій формі, зареєстрованій зараз або такій, що може бути зареєстрована в майбутньому (графічна, текстова, змішана тощо), на території всіх країн світу юридичній особі-резиденту Іспанії «OYSHO ESPANA, S.A.», яка може передавати право на використання цих торгових марок компаніям, які експлуатують магазини « OYSHO ». Частиною 3 пункту 8 вказаної угоди передбачено, що компанія «INDITEX, S.A.» (власник т.м.) зобов`язується не надавати третім особам ліцензії на використання та експлуатацію за межами Іспанії відрізняльних знаків, які є предметом цієї угоди. Тобто, передана компанії «OYSHO ESPANA, S.A.» ліцензія є виключною.
У свою чергу, згідно Субліцензійної угоди від 01.02.2008 компанія «OYSHO ESPANA, S.A.» (Ліцензіар) надала компанії «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) (Ліцензіат) виключну ліцензію на використання торговельних марок « OYSHO » на території всіх країн світу, за винятком Іспанії. При цьому пунктом 3 угоди передбачено, що будь-яка винагорода, отримана від її експлуатації на згаданих територіях, належатиме Ліцензіату, тобто компанії «ITX Merken B.V.» (Нідерланди). Ліцензіат може передавати право використання нематеріальних активів на будь-яких засадах на території, зазначеній у цій угоді, підприємствам, які в певний момент і на певній території будуть експлуатувати заклади « OYSHO ». Пунктом 10.1 Субліцензійної угоди від 01.02.2008 передбачено, що в якості повної винагороди за ліцензію на використання, що є предметом цієї угоди, Ліцензіат («ITX Merken B.V.») вносить суму 5 100 000 €.
Згідно з наявними у матеріалах справи заявами компанії «OYSHO ESPANA, S.A.» від 18.01.2016, 01.02.2008 компанія «OYSHO ESPANA, S.A.» надала ексклюзивну ліцензію на використання торговельних марок « OYSHO » голландській компанії «ITX Merken B.V.». Ліцензія надана за фіксовану одноразову плату. На підставі цієї ліцензії Ліцензіат уповноважений передавати на умовах субліцензії права на використання нематеріальних активів (у т.ч. зазначених торгових марок). При цьому, компанія «OYSHO ESPANA, S.A.» не мала жодних прав на дохід, отриманий Ліцензіаром за такими субліцензійними угодами та не отримувала жодних платежів, пов`язаних з таким доходом, протягом 2013-2015 фінансових років.
Крім того, відповідно до наявних у матеріалах справи заяви компанії «ITX Merken B.V.» від 15.01.2016, 01.01.2013 компанія уклала із ТОВ «Ойшо Україна» Субліцензійний договір на використання торговельних марок «OYSHO», у зв`язку з чим ТОВ «Ойшо Україна» протягом 2013-2015 фінансових років сплачувало роялті, які для цілей оподаткування в Нідерландах були включені до оподаткованого прибутку компанії. У заяві компанія «ITX Merken B.V.» заявляє, що не мала жодних зобов`язань щодо подальшої сплати отриманих сум роялті (їх частини) будь-якій третій особі, пов`язаній або ні, а також, що не здійснювала жодних таких платежів протягом вказаних фінансових років або протягом подальших періодів. Компанія «ITX Merken B.V.» могла вільно розпоряджатися роялті, отриманими від ТОВ «Ойшо Україна».
Зазначені вище заяви скріплені апостилем та перекладені на українську мову, справжність підпису перекладача засвідчено приватним нотаріусом.
Колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що компанія «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) набула виключні права на використання торговельних марок « OYSHO » на території всіх країн світу, за винятком Іспанії, має право на отримання доходу від використання торговельних марок « OYSHO », вільно розпоряджається ним, та не має зобов`язань щодо подальшого перерахунку такого доходу третім особам, у т.ч. і компаніям «INDITEX, S.A.» та «OYSHO ESPANA, S.A.», а тому для позивача компанія «ITX Merken B.V.» (Нідерланди) є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу у розумінні п. 103.2. та п. 103.3. ст. 103 ПК України за Субліцензійним договором від 01.01.2013.
Враховуючи вищевикладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про наявність правових підстав для часткового задоволення позовних вимог, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення контролюючого органу від 13.01.2016 за №0000642209 у частині визначення грошового зобов`язання за основним платежем на суму 78 575,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 19 644,00 грн.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій, а тому касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.
Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 343, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, -
ПОСТАНОВИВ :
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення.
Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2016 року
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2017 року- без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
СуддіІ.А. Гончарова І.Я.Олендер Р.Ф. Ханова
