ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Н А К А З
02.12.2005 N 540
Про результати проведеннясемінару-наради з питання
"Підсумки контрольно-перевірочної
роботи за 9 місяців 2005 року
та основні стратегічні напрями
роботи на IV квартал поточного
року та на 2006 рік"
(Витяг)
По результатах проведення семінару-наради з питання "Підсумки
контрольно-перевірочної роботи за 9 місяців 2005 року та основні
стратегічні напрями роботи на IV квартал поточного року та на
2006 рік", яка відбулася 10 - 11 листопада 2005 року, визначено,
що підрозділами контрольно-перевірочної роботи державної
податкової служби України за дев'ять місяців поточного року вжито
заходів, спрямованих на виконання доручень Президента України
В.А.Ющенка, наданих на нарадах в ДПА України відповідно 4 березня
та 14 липня 2005 року, Програми дій Кабінету Міністрів України,
наказів і розпоряджень ДПА України. Одночасно зазначено, що
розпочаті зміни в організації документальних перевірок на даному
етапі необхідні та своєчасні. Важливим напрямом роботи є суттєве підвищення якості
проведення перевірки та оформлення її результатів. Недотримання
встановленого порядку організації перевірки та неякісне оформлення
актів перевірок призводить до значної кількості скасованих рішень
органів державної податкової служби за формальними ознаками. Крім того, аналіз результатів розгляду скарг (апеляцій)
платників податків на рішення податкових органів свідчить про
низьку якість реалізації матеріалів перевірок в частині невірного
застосування штрафних санкцій. Причому у ході вжиття заходів впливу до працівників, з вини
яких були прийняті неправомірні рішення, у кожному другому випадку
керівники обласних підрозділів контрольно-перевірочної роботи
обмежилися лише депреміюванням або затриманням у присвоєнні
чергового звання.
В умовах лібералізації взаємовідносин з платниками податків
контроль за малим і середнім бізнесом має пом'якшуватись,
залишаючись лише в тому випадку, коли він є доречним. Одночасно контроль за підприємствами з істотними обсягами
валового доходу не може бути послаблений, оскільки саме ця
категорія платників забезпечує як переважну частку надходжень, так
і переважну частку обсягів мінімізованих податків. Вирішення
питання щодо знешкодження схем мінімізації у зазначеної категорії
платників податків є значним потенціалом зростання добровільної
сплати платежів до бюджету. Зазначені факти вказують на наявність системних недоліків як
в діяльності безпосередньо податкових інспекцій, так і в
організаційних заходах, що вживаються підрозділами
контрольно-перевірочної роботи обласних ДПА. Зокрема, відсутність
координації одночасних перевірок афілійованих осіб або осіб, які
працюють в одному секторі економіки або мають спільні господарські
інтереси; акцентування перевірок на неістотних порушеннях
податкового законодавства (наприклад, обмеження наявністю
податкових накладних по неістотних сумах податкового кредиту тощо)
замість встановлення повної картини механізмів мінімізації, що
застосовуються суб'єктами; усунення від надання методологічної
допомоги підпорядкованим органам державної податкової служби. Особливої уваги потребує група платників, які вперше
задекларували істотні обсяги валових доходів лише в 2005 року та
ті, що існували раніше, але не мали значних обсягів валового
доходу. Вказані суб'єкти становлять найбільшу небезпеку саме з
точки зору участі у мінімізації податків іншими підприємствами і
потребують найпильнішої і негайної реакції, оскільки практика
свідчить, що через нетривалий час вони припиняють діяльність,
внаслідок чого залучити їх до сплати податків є неможливим. Регіональними підрозділами контрольно-перевірочної роботи
допущено низку прорахунків в організації заходів щодо скорочення
бюджетної заборгованості з ПДВ, перевірок правомірності заявленого
платниками до відшкодування з бюджету податку на додану вартість,
невиконання вимог наказів ДПА України від 06.09.2005 р. N 386/ДСК
та від 18.08.2005 р. N 350 ( v0350225-05 ) "Про затвердження
Методичних рекомендацій щодо взаємодії між підрозділами органів
державної податкової служби України при організації та проведенні
перевірок достовірності нарахування бюджетного відшкодування
податку на додану вартість", направлених на удосконалення,
спрощення та прискорення перевірок з зазначених питань. Неприпустимою є затримка відшкодування ПДВ безпосереднім
виробникам продукції, який може відшкодовуватися вже за наслідками
першого етапу перевірочної роботи.
Всупереч вимогам протоколів засідань Кабінету Міністрів
України від 16.06.2005 р. N 29 та від 23.08.2005 р. N 43 щодо
відшкодування сум ПДВ підприємствам - виробникам
гірничо-металургійного комплексу керівниками обласного рівня
затримано з незрозумілих причин процедуру перевірки по наступних
підприємствах...
Незадовільним залишається стан контролю за декларуванням сум
податку на додану вартість в рахунок майбутніх платежів, які
заявлено після 01.07.2005 р. платниками податків. Всупереч вимогам ДПА України щодо підтвердження фактичного
права платників на отримання бюджетного відшкодування ПДВ на
розрахунковий рахунок (телеграма ДПА України від 12.10.2005 р.
N 20297/7/23-1317) окремі облДПА продовжують ганебну практику
включення з реєстру в реєстр суб'єктів господарювання, по яких
суми ПДВ є непідтвердженими...
Враховуючи викладене та з метою усунення зазначених
недоліків, посилення контролю за дотриманням податкового
законодавства, підвищення рівня платежів до державного бюджету
Н А К А З У Ю: 8. Затвердити Методичні вказівки щодо визначення стандартів
якості контрольно-перевірочної роботи (додаток 4).
Голова О.Кірєєв
Додаток 4до наказу ДПА України
02.12.2005 N 540
МЕТОДИЧНІ ВКАЗІВКИщодо визначення стандартів якості
контрольно-перевірочної роботи
Мета та спосіб застосування стандартів
1. Метою визначення стандартів якості контрольно-перевірочної
роботи є встановлення системи вимог, спрямованих на запровадження
однорідної системи відображення в актах перевірок аспектів,
пов'язаних з оцінкою виконання платниками податків зобов'язань зі
сплати податків, а також інших вимог законодавства, перевірка яких
знаходиться в компетенції податкової служби.
2. Стандарти встановлюють вимоги щодо: способів викладення в актах перевірок фактів та обставин; способів обґрунтування оцінок; обсягів інформації.
3. Стандарти не регулюють форму висловлення думок,
відображення фактів та обставин.
4. Стандарти рекомендуються для виконання всіма підрозділами
державної податкової служби під час здійснення перевірок та
оформлення їх результатів.
5. Зазначені стандарти не є вичерпними і можуть змінюватись
або доповнюватись у випадку, якщо такі зміни або доповнення
затверджуються наказами ДПА України.
Терміни, що використовуютьсяу стандартах
ФАКТ - сукупність даних, які характеризують подію, яка
відбулась і при цьому вплинула на визначення платником податків
своїх зобов'язань перед бюджетами та державними цільовими фондами.
ОБСТАВИНИ - сукупність даних, що характеризують події, які не
вплинули на визначення платником податків своїх зобов'язань, але
супроводжували факти і через це можуть вплинути на оцінку.
ОЦІНКА - висновок про те, чи застосовано платником податку ту
норму закону, яку він мав застосувати; чи не застосовано ту норму
закону, яка не повинна була застосовуватись; чи правильно
застосовано відповідну норму закону. Оцінка може бути двох видів -
позитивна та негативна.
ПОЗИТИВНА ОЦІНКА - висновок про те, що платником податку в
повному обсязі і правильно застосовано ті норми, які він повинен
був застосовувати, і при цьому не застосовано тих норм, які він не
повинен був застосовувати. Позитивна оцінка вважається висловленою
навіть у тому випадку, якщо вона не вказана безпосередньо в акті
перевірки.
НЕГАТИВНА ОЦІНКА - оцінка, яка відрізняється від позитивної.
Не вказана в акті перевірки негативна оцінка вважається
невисловленою.
РЕВІЗОР - кожна з осіб, яка бере участь у проведенні
перевірки і складанні акта.
Стандарт 1. Професійні вимогита інтелектуальні навички
1. Спосіб, у який викладаються в акті перевірки факти,
обставини або оцінки, має виключати сумніви щодо таких якостей
ревізорів, як: чесність; об'єктивність; професійна компетентність та належна ретельність; конфіденційність; професійна поведінка; здатність до технічного виконання.
2. Крім того, ревізор має володіти рівнями інтелектуальних
навичок як: знання; розуміння; застосування; аналіз; синтез (уміння поєднати знання з різних галузей, передбачати
та робити висновки); оцінка.Стандарт 2. Доказовість
1. Будь-який висновок акта перевірки, який стосується оцінки
повноти та своєчасності виконання платником своїх зобов'язань
перед бюджетом, має ґрунтуватись на відповідних доказах, отриманих
в ході перевірки.
2. Порядок доказування має бути визначено таким чином, щоб
можна було встановити: безпосередній зв'язок між показниками
податкової декларації (розрахунку) та регістрами бухгалтерського
обліку (первинними документами), які використовувались при
проведенні перевірки; осіб, чиї дії (або бездіяльність) призвели
до порушень законодавства (якщо такі мали місце).
3. У випадку якщо перевіркою можливо визначити конкретний
первинний документ або обліковий регістр, невикористання,
використання або некоректне використання якого вплинуло на
правильність визначення конкретних показників декларацій, акт
перевірки має містити посилання на такий первинний документ або
обліковий регістр.
4. У разі якщо перевірка свідчить про невірне визначення
суб'єктом господарювання об'єктів оподаткування, але не має змоги
встановити конкретні причини відхилення та визначити конкретні
документи, що необґрунтовано вплинули (не вплинули) на розмір
відповідних показників, в акті перевірки здійснюється посилання на
норми законодавства, які регулюють загальний порядок обчислення
конкретного податку.
5. Якщо застосовується п. 4 цього Стандарту, в акті перевірки
має бути детально викладено розрахунки, на підставі яких визначено
об'єкти оподаткування, та оцінку відхилень, обчислених таким чином
об'єктів, від задекларованих підприємством. Такі розрахунки мають
бути законодавчо обґрунтованими. У цьому випадку базою для
перевірки виступають дані бухгалтерського обліку або дані
первинних документів, які надано для перевірки.
Приклад.
"Перевіркою встановлено, що підприємство у періоді, що
перевірявся, здійснювало реалізацію товарів у роздрібній торгівлі.
При цьому до валових доходів відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) мають бути
віднесені суми доходів від продажу товарів. Датою виникнення
валового доходу відповідно до пп. 11.3.1 є дата відвантаження
товарів (яка водночас співпадає із датою надходження коштів від
покупців).
Для визначення валового доходу використано дані
бухгалтерського рахунка 702 "Доходи від реалізації товарів"
(оборот по Кт) та дані бухгалтерського рахунка 301 "Каса" (оборот
по Дт).
Сума валового доходу, визначеного таким чином, становить
162 тис. грн. Сума валового доходу, яку вказано у рядку 1
декларації про прибуток підприємства, становить 138 тис. грн.
Відхилення становить 24 тис. грн.".
6. У разі надання посадовими особами платника письмових
пояснень за встановленими фактами порушень, в акті має бути
вчинено запис про їх отримання. При цьому письмові пояснення
посадових осіб щодо встановлених порушень додаються до акта.
7. Кожен факт неподання платником документів до перевірки має
бути висвітлено в акті перевірки із зазначенням документів, які не
надано до перевірки, і залученням пояснень посадових осіб щодо
причин їх неподання.
Стандарт 3. Обов'язковість висновків
1. Спосіб, у який в акті перевірки викладаються факти,
обставини або оцінки, має свідчити про переконаність осіб, які
склали відповідний акт, у викладених фактах, обставинах або
оцінках. Акт перевірки не повинен надавати можливість стверджувати
про те, що особи, які його склали, мали сумніви у викладеному.
2. З метою отримання впевненості у фактах, обставинах або
оцінках, які наводяться в акті перевірки, особи, які проводять
перевірку, мають право застосовувати будь-які легальні способи
отримання інформації, включаючи висновки інших осіб, податкових
органів вищого рівня тощо. Інформація щодо оцінок має дорадчий
характер і не примушує осіб, які проводять перевірку, до
формування впевненості в оцінці.
3. Посилання на способи отримання інформації, за допомогою
якої особи, які проводили перевірку, отримали впевненість щодо
відповідних фактів або обставин, дозволяється лише в тому випадку,
якщо зазначена інформація спростовує факти або обставини, на
підставі яких здійснювалось визначення платником сум своїх
податкових зобов'язань.
4. Посилання на способи отримання інформації, за допомогою
якої особи, які проводили перевірку, отримали впевненість у
оцінках, не дозволяється.
5. Посилання на інформацію, яка на момент перевірки не
отримана, так само як і на ймовірність отримання такої інформації,
не дозволяється.
Стандарт 4. Відсутність первинних документів
1. Не допускається висловлювання позитивної оцінки щодо
правомірності визначення податкових зобов'язань платника податку у
випадку, якщо не всі належні первинні документи або облікові
регістри були надані для перевірки, за виключенням випадків, якщо
такі документи втрачені, викрадені або зіпсовані в податковому
періоді, який передує періоду, в якому здійснюється перевірка, або
пізніше.
2. У випадку якщо первинні документи за будь-яку частину
періоду, який підлягає перевірці, втрачені, викрадені або
зіпсовані в податковому періоді, який передує періоду, в якому
здійснюється перевірка, або пізніше, платникові має бути надано
термін на відновлення втрачених первинних документів відповідно до
термінів, встановлених пп. 5.3.9 ст. 5 Закону "Про оподаткування
прибутку підприємств"( 334/94-ВР ) , тобто до кінця податкового
періоду, наступного за періодом, в якому документи були втрачені,
викрадені або зіпсовані.
Стандарт 5. Суміжні порушенняподаткового законодавства
1. Кожен факт невірного обчислення певних об'єктів
оподаткування має бути розглянутий щодо того, як він вплинув на
порядок та механізм формування суміжних об'єктів оподаткування та
податків.
2. Суміжними об'єктами оподаткування (податками) є такі,
зміна яких відбувається під час здійснення однієї і тієї ж
господарської операції і оцінка правомірності формування одного з
об'єктів оподаткування впливає на оцінку іншого.
Стандарт 6. Коригування податкової звітності
1. Перевіркою в будь-якому випадку має бути надано оцінку
обґрунтованості здійснення коригувань податкової звітності, які
вчинено в періоді, що охоплюється перевіркою.
2. Оцінка обґрунтованості здійснення коригувань здійснюється
з обов'язковим визначенням: а) дат подання первинного розрахунку (декларації) та
декларації, якою змінено показники, на підставі яких обчислюється
об'єкт оподаткування (декларації, в якій враховано коригування); б) загального обсягу коригувань кожного з показників, що був
уточнений, а також обсягу коригувань за кожною з причин; в) того, яким чином виконано зобов'язання щодо декларування
та сплати суми податків внаслідок відповідного коригування, а
також щодо декларування та сплати сум санкцій, що стягуються у
разі самостійного коригування податкової звітності.
3. Цей Стандарт застосовується виключно у тих випадках, якщо
дані декларації або додатково наданих до неї документів (пояснень)
дозволяють достовірно визначити, що відбулось саме усвідомлення
платником необхідності здійснення такого коригування.
4. У випадках інших, ніж визначено у п. 4 цього Стандарту,
застосовуються положення стандарту "Некоректне ведення податкового
обліку".
5. Положення п. 4 цього Стандарту застосовуються також і у
випадках, якщо показники окремих податкових декларацій
(розрахунків) не відповідають даним перевірки, але при цьому
показники повної сукупності декларацій (розрахунків) за період від
першої такої декларації до останньої відповідають даним перевірки.
Стандарт 7. Алгоритм діяльностісуб'єктів господарювання
1. Акт перевірки повинен надавати можливість зробити вичерпні
висновки щодо кола суб'єктів господарювання, з якими платник, що
перевіряється, перебуває у господарських відносинах. В акті
перевірки має бути висвітлено коло пов'язаних (афілійованих) осіб.
2. Платник вважається таким, що перебуває у юридичних
відносинах з певним суб'єктом господарювання, якщо наявна хоча б
одна з таких умов: а) суб'єкт господарювання контролює безпосередньо або
опосередковано понад 10 % від загальної кількості акцій (часток,
паїв) у статутному фонді платника; б) платник, який перебуває під контролем, безпосередньо або
опосередковано контролює понад 10 % від загальної кількості акцій
(часток, паїв) у статутному фонді суб'єкта господарювання; в) платник податків і суб'єкт господарювання знаходяться у
юридичних відносинах на підставах, визначених у пп. "а", "б" цього
пункту, з третім суб'єктом.
3. Під прямим контролем розуміються як відносини
безпосереднього володіння, так і відносини довірчого або
оперативного управління.
4. Під опосередкованим контролем розуміються випадки, в яких
суб'єкт господарювання не контролює платника прямо, але прямо або
опосередковано контролює його засновників.
5. Платник вважається таким, що перебуває у господарських
відносинах з певним суб'єктом господарювання, якщо платник в
істотних обсягах здійснює з суб'єктом господарські відносини
такого роду: а) відносини купівлі-продажу, поставки або інші
цивільно-правові угоди, що передбачають перехід права власності на
товари, цінні папери, деривативи, роботи або послуги; б) відносини кредитування, поворотної або безповоротної
фінансової допомоги; в) відносини гарантування платником зобов'язань суб'єкта
господарювання або гарантування суб'єктом господарювання
зобов'язань платника; г) відносини факторингу між платником та суб'єктом
господарювання; д) відносини страхування між платником та суб'єктом
господарювання; е) наявність договорів комісії, доручення або інші договори,
які надають платнику повноваження вчиняти будь-які юридичні дії за
рахунок і на користь суб'єкта господарювання, або такі, які
надають суб'єкту господарювання повноваження вчинювати будь-які
юридичні дії за рахунок і на користь платника.
6. Крім того, платник вважається таким, що перебуває у
господарських відносинах з суб'єктом, якщо платник в істотних
обсягах здійснює операції з цінними паперами, емітованими
суб'єктом, або з борговими зобов'язаннями суб'єкта.
7. Істотними вважаються обсяги господарських відносин, якщо
обсяг відповідних господарських операцій хоча б за один місяць
дорівнює або перевищує 10 % від обсягів валового доходу за
відповідний місяць. Обсяг відповідних господарських операцій
визначається за максимальною сумою боргових зобов'язань, які
виникають між платником та суб'єктом господарювання під час
виконання відповідних договорів.
Стандарт 8. Розуміння діяльності підприємства
1. Ревізор в акті перевірки має викласти всі обставини, які
дають змогу зрозуміти зміст та мету діяльності підприємства.
2. До таких обставин, зокрема, належать елементи аналізу
фінансово-господарської діяльності за такими напрямами: а) аналіз змін валюти балансу та найбільш впливових її
складових (активів або пасивів) із зазначенням облікових одиниць
або контрагентів, які впливають на зміну відповідних складових
більш ніж на 10 відсотків; б) аналіз причин, з яких зміни у структурі або обсягах валюти
балансу не призвели до збільшення фінансового результату; в) аналіз причин, з яких фінансовий результат за даними
фінансової звітності не відповідає оподатковуваному прибутку із
зазначенням структури таких причин, сум відповідних відхилень та
посилань на норми законодавства (нормативних документів), які
обумовлюють існування таких відхилень; г) аналіз структури господарської діяльності підприємства за
видами діяльності, які формують понад 10 % валових доходів або
валових витрат платника хоча б за один місяць; д) аналіз ціноутворення - мінімальних, максимальних та
середніх цін у розрізі періодів, протягом яких відбувається зміна
таких цін, із зазначенням причин, що обумовлюють розрив між
мінімальною та максимальною ціною, причин, які впливають на їх
зміну, а також рентабельність за відповідними категоріями товарів
(робіт, послуг).
Аналіз ціноутворення здійснюється за тими категоріями товарів
(робіт, послуг), які формують понад 10 % валових доходів або
валових витрат платника хоча б за один місяць.
Стандарт 9. Обставини укладання контрактів
1. У випадку якщо факти, які викладаються в акті перевірки,
потребують згадування про контракт (договір, угоду, правочин), в
акті має бути висвітлено: а) дату та номер контракту; б) місце укладання; в) особи, які підписали угоду від імені всіх сторін, що є
сторонами угоди, із зазначенням документів, що надавали особам
відповідні повноваження.
Стандарт 10. Відомості про розрахунки
1. У випадку якщо факти, які викладаються в акті перевірки,
потребують згадування про розрахунки, викладення обставин
розрахунків має бути однозначним та виключати будь-які можливості
щодо неоднозначного розуміння обставин здійснення розрахунків.
2. Не допускається визначення обставин розрахунків стислими
фразами, наприклад "розрахунки проведено в безготівковій формі",
"розрахунки проведено у вексельній формі" тощо.
3. У будь-якому випадку має бути вказано, що було засобом
платежу.
4. У випадку якщо характер розрахунків є безготівковим і
охоплює межі одного податкового періоду, дозволяється визначення
обставин розрахунків з вказівкою загальної суми проведених
розрахунків та вказівкою періоду, протягом якого проведено
розрахунки.
5. Опис готівкових розрахунків має здійснюватись із
зазначенням дат проведення розрахунків та осіб, які виступили від
імені суб'єкта, з яким здійснювались розрахунки.
Стандарт 11. Операції з цінними паперами
1. У випадку якщо обставини, що згадуються в акті перевірки,
пов'язані з обігом цінних паперів, згадування цінних паперів має
здійснюватись з обов'язковим визначенням: а) категорії цінних паперів; б) емітента цінних паперів із вказівкою всіх реквізитів
емітента; в) номіналу цінних паперів та ціни продажу.
2. У випадку якщо законодавство про цінні папери передбачає
реєстрацію умов випуску цінних паперів, в акті перевірки має бути
зазначено відповідні умови випуску.
Стандарт 12. Відомості про основніфонди та запаси
1. У випадку якщо обставини, що згадуються в акті перевірки,
пов'язані з обліком основних фондів або запасів, в акті перевірки
мають бути вказані: а) принципи фінансового (бухгалтерські рахунки, методи
амортизації або вибуття) та податкового обліку основних фондів та
запасів; б) балансова вартість за даними бухгалтерського обліку та
вартість, яка згідно з правилами оподаткування впливає на
визначення об'єктів оподаткування.
2. У випадку якщо обставини, що згадуються в акті перевірки,
пов'язані з рухом або зберіганням основних фондів та запасів, в
акті перевірки вказуються реквізити товарно-супровідних
документів, особи, які здійснювали відповідне транспортування,
реквізити осіб, які здійснювали зберігання.
Стандарт 13. Відомості про заборгованість
1. У випадку якщо обставини, які згадуються в акті перевірки,
пов'язані з обліком заборгованості, в акті перевірки мають бути: а) реквізити осіб, з якими виникла відповідна заборгованість; б) реквізити та правова природа договорів, на підставі яких
виникла відповідна заборгованість; в) дата здійснення юридичних дій, внаслідок яких утворилась
заборгованість, та договірна дата виконання відповідних
зобов'язань; г) наявність або відсутність судових позовів або процедур
позасудового врегулювання заборгованості.
2. В акті перевірки має бути вказано про заборгованість, яка
на кінець періоду, який охоплено перевіркою, протягом ніж більш
3 місяців перебуває на балансі без змін або збільшується.
Стандарт 14. Зв'язок з господарською діяльністю
1. У випадку якщо обставини, що згадуються в акті перевірки,
потребують оцінки того, яким чином певні товари (роботи, послуги)
було використано в господарській діяльності, має бути досліджено
такі питання: а) чи вплинуло фактично здійснення відповідних господарських
операцій на збільшення оподатковуваного прибутку; б) які способи збільшення прибутку, крім прямого прибутку при
перепродажу, міг би отримати платник податку від здійснення певної
угоди; в) чи є угода характерною для діяльності платника податку, чи
є такі угоди регулярними або постійними; г) наскільки суттєвою є вплив певної угоди з точки зору всієї
господарської діяльності платника податку.
2. У випадку якщо лише факт простого перепродажу не вплинув
на збільшення прибутку платника, мають бути отримані пояснення
посадових осіб підприємства щодо того, яким чином виконання
відповідних угод мало вплинути на збільшення прибутку.
Директор Департаменту
контрольно-перевірочної роботи С.Довгаль
