Єдиний державний реєстр судових рішень
ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 640/11819/19 Суддя першої інстанції: Арсірій Р.О.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 листопада 2020 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді - Степанюка А.Г.,
суддів - Бужак Н.П., Костюк Л.О.,
при секретарі - Закревській І.Л.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Левада Карго» на прийняте у порядку спрощеного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи та проведення судового засідання рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 травня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Левада Карго» до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
ВСТАНОВИЛА:
У липні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Левада Карго» (далі - Позивач, ТОВ «Левада Карго») звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - Відповідач, ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.03.2019 року №0236801207.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13.05.2020 року у задоволенні позову відмовлено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що не застосовуються штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію виключно щодо накладних, у тому числі зведених, щодо яких наявні дві обов`язкові умови у сукупності - вони не надаються отримувачу (покупцю) та складені на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, Позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та ухвалити нове про задоволення позовних вимог. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що судом не було враховано, що всі податкові накладні, за несвоєчасну реєстрацію яких застосовано штрафні санкції, не видаються покупцю, а відтак до підприємства не може бути застосована санкція, передбачена п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України, що підтверджується практикою судів першої та апеляційної інстанції. Звертає увагу, що законодавством взагалі не передбачено норми, за якими податкові накладні/розрахунки коригування не передавалися покупцю та були б звільнені від оподаткування або оподатковувалися б за нульовою ставкою. Наголошує, що застосування штрафних санкцій на суми від`ємного значення є неможливим. Підкреслює на безпідставному застосуванні судом першої інстанції до спірних правовідносин правової позиції Верховного Суду у справі №816/1488/17, адже вона не стосується зведених податкових накладних. Окремо стверджує, що неоднозначне трактування певної норми в силу ст. 4 ПК України має тлумачитися на користь платника податків.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.07.2020 року відкрито апеляційне провадження у справі та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.07.2020 року призначено справу до розгляду у відкритому судовому засіданні на 26.08.2020 року, яке у подальшому було відкладено на 04.11.2020 року у зв`язку з тимчасовою непрацездатністю судді-доповідача.
У межах встановлених судом строків відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.
У судовому засіданні представники Позивача доводи апеляційної скарги підтримали та просили суд її вимоги задовольнити повністю.
Представник Відповідача наполягав на залишенні апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників учасників справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції - скасувати в частині, виходячи з такого.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції встановив, що у лютому 2019 року головним державним ревізором - інспектором відділу моніторингу камеральних перевірок податкової звітності управління податків і зборів з юридичних осіб ГУ ДФС у м. Києві проведено камеральну перевірку ТОВ «Левада Карго» з питань своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за 2017 - 2018 роки. У ході перевірки податковим органом виявлено, що в порушення п. 201.10 ст. 201 ПК України підприємство в Єдиному реєстрі податкових накладних несвоєчасно зареєстровані податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних із простроченням від 1 до 361 дня, за що п. 120-1.1 ст. 120 ПК України передбачена відповідальність.
Результати перевірки зафіксовані в акті від 22.02.2019 року №1850/26-15-12-07/38464969 (т. 1 а.с. 42-45), висновки якого за наслідками розгляду заперечень (т. 1 а.с. 45-47) були залишені без змін, про що повідомлено листом від 15.03.2019 року №48856/10/26-15-12-07-18 (т. 1 а.с. 48-52).
На підставі викладених в акті перевірки висновків Відповідачем 20.03.2019 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0236801207, яким до Позивача застосовано штраф за затримку граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на від 1 до 15 днів у розмірі 10 % від суми 1 040 9076,61 грн. у розмірі 163 501,43 грн., на від 31 до 60 днів у розмірі 30% від суми 162,51 грн. у розмірі 48,75 грн., на від 61 до 365 днів у розмірі 40% від суми 19 988,29 грн. у розмірі 8 612,00 грн. (т. 1 а.с. 36-41).
За наслідками адміністративного оскарження рішенням ДФС України від 04.06.2019 року №25688/6/99-99-11-06-01-25 (т. 1 а.с. 60-61) скаргу ТОВ «Левада Карго» від 05.04.2019 року №KJP0016919 (т. 1 а.с. 53-59) залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.
На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз приписів ст. ст. 120-1, 201 Податкового кодексу України, Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307 (далі - Порядок №1307), суд першої інстанції прийшов до висновку, що матеріалами справи не спростовується факт несвоєчасної реєстрації Позивачем податкових накладних у відповідному реєстрі.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може повністю погодитися з огляду на таке.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Таким чином, штраф застосовується в залежності від строку реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування та обчислюється у відсотковому значенні від суми податку на додану вартість незалежно від того, чи така сума має позитивне або від`ємне значення.
Отже, з 01.01.2017 року законодавцем змінено редакцію пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. На відміну від попередньої редакції цієї статті, яка встановлювала штрафні санкції за порушення термінів реєстрації виключно податкових накладних, що підлягають наданню покупцям, чинною на момент виникнення правовідносин редакцією визначено, що штрафні санкції застосовуються за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації всіх податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Винятком є виключно порушення термінів реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Як було встановлено раніше, наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307 затверджено форму податкової накладної та Порядок заповнення податкової накладної (далі - Порядок №1307).
Відповідно до п. 11 Порядку №1307 (у редакції діючій на момент виникнення спірних правовідносин) у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися: 1) в операціях, що не є об`єктом оподаткування; 2) в операціях, звільнених від оподаткування; 3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; 4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.
У разі складання зведеної податкової накладної в графі "Зведена податкова накладна" робиться помітка "X".
У таких зведених податкових накладних у графі "Отримувач (покупець)" платник податку зазначає власне найменування (П.І.Б.), у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН " 600000000000", а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини згідно з пунктом 8 цього Порядку (04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).
Відповідно до п. 16 Порядку №1307 до розділу Б податкової накладної вносяться дані у розрізі опису (номенклатури) постачання товарів/послуг.
У разі складання зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 11 цього Порядку, у цій графі платником зазначаються дати складання та порядкові номери податкових накладних, складених на такого платника податку при постачанні йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає податкові зобов`язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України.
У графі 10 зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 11 цього Порядку, вказується вартість (частина вартості) товару/послуги, необоротного активу, на яку нараховується податок відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Кодексу, згідно з основною ставкою податку та ставкою податку 7 відсотків, які застосовуються при нарахуванні податкових зобов`язань.
До розділу А податкової накладної (рядки I-X) вносяться узагальнюючі дані за операціями, на які складається така податкова накладна, а саме: у рядку I зазначається загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість; у рядках II-IV зазначаються суми податку на додану вартість, нараховані виходячи з обсягів постачання, зазначених у рядках V та VI; у рядках V-IX зазначаються загальні обсяги постачання товарів/послуг в розрізі кодів ставок, зазначених у графі 8 нижньої табличної частини податкової накладної.
У податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 11 цього Порядку, рядки VII-IX не заповнюються.
Як вбачається з матеріалів справи, вказані в акті перевірки податкові накладні та розрахунки коригування до них від 31.12.2017 року №338, від 31.01.2017 року №97, від 28.02.2017 року №75, від 31.03.2017 року №161, від 30.04.2017 року №118, від 31.05.2017 року №170 та №172, від 31.07.2017 року №32, від 31.08.2017 року №209, 220, №221 та №222, від 30.09.2017 року №223, 218, 246 та 220, від 31.10.2017 року №235, від 30.11.2017 року №285, 31.12.2017 року №336, №212, 213, 214, 215, 210, 217, 218 та №211, від 31.01.2018 року №218, 219 та №208, від 28.02.2018 року №193, від 31.05.2018 року №203, від 24.07.2018 року №197, від 31.07.2018 року №180 не надані покупцю з причин складення на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість. Усі вказані зведені податкові накладні та розрахунки коригування до них містять у верхній лівій частині відмітку у графі «Зведена податкова накладна», а також у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю)» з причини 08 - «Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість».
Крім того, у згаданих вище податкових накладних та розрахунках коригування зазначено: Продавець - найменування та ІПН ТОВ «Левада Карго»; Покупець - ТОВ «Левада Карго» та умовний ІПН « 600000000000»; рядки І-VI з урахуванням ставки ПДВ (20 % (ряд. III, V); рядки IV, VI (7 %), VI-IX не заповнено; графа 4 - зазначено «грн.»; графи 3, 5-9 - не заповнено.
Тобто вказані податкові накладні/розрахунки коригування не надаються покупцю саме з причин складання на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість.
З урахуванням наведеного колегія суддів погоджується з доводами Апелянта про те, що Відповідачем протиправно застосовано штрафні санкції до Позивача за несвоєчасну реєстрацію вказаних податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо податкових накладних/розрахунків коригування від 31.12.2017 року №338, від 31.01.2017 року №97, від 28.02.2017 року №75, від 31.03.2017 року №161, від 30.04.2017 року №118, від 31.05.2017 року №170 та №172, від 31.07.2017 року №32, від 31.08.2017 року №209, 220, №221 та №222, від 30.09.2017 року №223, 218, 246 та 220, від 31.10.2017 року №235, від 30.11.2017 року №285, 31.12.2017 року №336, №212, 213, 214, 215, 210, 217, 218 та №211, від 31.01.2018 року №218, 219 та №208, від 28.02.2018 року №193, від 31.05.2018 року №203, від 24.07.2018 року №197, від 31.07.2018 року №180.
При цьому судовою колегією враховується, що положеннями пункту 16 Порядку №1307, які визначають правила заповнення розділів А і Б податкової накладної, зокрема, встановлено, що у податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 11 цього Порядку, тобто зведених податкових накладних, рядки VII-IX не заповнюються. Отже код ставки податку на додану вартість « 20», який зазначений в рядку V розділу А податкової накладної не свідчить про те, що податкові накладні складені на постачання товарів / послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість, а є умовними податковими накладними, де код ставки ПДВ « 20» переноситься з податкових накладних контрагентів, на підставі яких складаються зведені податкові накладні.
Аналогічні правові висновки сформульовані Верховним Судом у постановах від 10.12.2019 року у справі №640/7353/19, від 11.02.2020 року у справі №620/757/19, від 20.03.2020 року у справі №240/5720/19, від 20.05.2020 року у справі №240/3888/19.
Отже, Позивач при складенні зведених податкових накладних не міг всупереч правил заповнення, встановлених Порядком №1307, заповнювати рядки VII-IX.
За таких обставин, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 20.03.2019 року №0236801207 підлягає скасуванню в частині застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН указаних вище податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 138 367,85 грн. щодо штрафних санкцій у розмірі 19 577,34 грн.
Разом з тим, судовою колегією враховується, що відповідно до п. 8 Порядку № 1307 при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини, зокрема, при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" робиться помітка "X" та зазначається тип причини, зокрема, « 02» - складена на постачання неплатнику податку; « 04» - складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; «12» - складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку); « 13» - складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності; « 14» - складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента; « 15» - складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання.
Отже, положеннями Порядку № 1307 визначено детальний перелік податкових накладних, які не підлягають наданню отримувачу (покупцю). Цей перелік включає в себе не тільки податкові накладні, складені на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість та операції, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість, але й інші групи операцій, здійснення яких обумовлює ненадання податкових накладних продавцю.
Системний аналіз статті 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, Порядку № 1307, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).
Вказана правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 04.09.2018 року у справі № 816/1488/17 та у постанові від 11.12.2018 року у справі № 807/68/18, які підлягають застосуванню до цих правовідносин, що є відмінними від частини предмету спору, про який йшлося вище.
Крім того, судовою колегією враховується, що згідно п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, на який посилається ТОВ «Левада Карго» в апеляційній скарзі, визначено випадки складання зведених податкових накладних та встановлено обов`язок платника податків скласти таку податкову накладну не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації.
Пунктом 11 Порядку № 1307 визначено особливості складання зведених податкових накладних, зокрема, у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України. При цьому пунктом 3 Порядку № 1307 визначено, що усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9-15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації.
Безпідставними є і посилання Апелянта на положення підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, оскільки презумпція правомірності рішень платника податку застосовується у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Помилковим, на думку судової колегії, є наголос ТОВ «Левада Карго» на судовій практиці судів першої та апеляційної інстанції, оскільки в силу ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
З урахуванням наведеного судова колегія приходить до висновку, що всі інші податкові накладні, окрім тих, про які йшла мова вище, підлягали реєстрації протягом встановлених ст. 201 ПК України термінів, і несвоєчасна їх реєстрація в ЄРПН мала своїм наслідком відповідальність, передбачена п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.
Крім того, судом апеляційної інстанції враховується, що 16.01.2020 року було прийнято Закон України № 466-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», який набрав чинності 23.05.2020 року.
Відповідно до абзаців першого, третього пункту 73 підрозділу 2 Перехідних положень Податкового кодексу України у редакції, яка діяла на момент набрання указаним Законом чинності, штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України"Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.
Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).
Водночас, колегія суддів наголошує, що предметом розгляду в даній справі є податкове повідомлення-рішення від 20.03.2019 року та його правомірність станом на момент винесення такого індивідуального акту.
Так, у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень адміністративний суд перевіряє, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України саме на момент прийняття таких рішень відповідними суб`єктами та в межах відповідного чинного на той час правового регулювання.
Оскільки оскаржуване податкове повідомлення-рішення було винесено відповідачем 20.03.2019 року, а зміна законодавства відбулась лише 23.05.2020 року, то відповідні норми Закону України № 466-ІХ не можуть впливати на оцінку правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та висновків суду першої інстанції у межах такого правового поля.
Водночас, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу, що, як було встановлено раніше, у разі порушення строку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до 15 календарних днів застосовується штраф у розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування. Проте, зі змісту оскаржуваного податкового повідомлення-рішення вбачається, що ним до товариства було застосовано штрафні санкції за порушення строку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до 15 календарних днів на суму 1 040 907,61 грн. у розмірі 163 501,43 грн., що перевищує 10%, встановлених п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України, та становить майже 16%. Крім того, аналіз змісту розрахунку до спірного індивідуального акту свідчить, що за порушення строку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування на від 61 до 365 календарних днів на суму 19 988,29 грн. до товариства застосовано штраф у розмірі 8 612,00 грн., що перевищує 40%, встановлених п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України, та становить 43%. Натомість, вірним є лише розрахунок штрафних санкцій за порушення товариством строку реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування від 31.12.2017 року №351 на 32 календарних дні на суму ПДВ 162,51 грн. в розмірі 48,75 грн., що складає визначених законодавцем 30%.
Викладене, у свою чергу, свідчить, що при розрахунку штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних ГУ ДФС у м. Києві було допущено порушення вимог п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України в частині відсоткового розміру штрафу по відношенню до суми податку на додану вартість, зазначену у таких податкових накладних/розрахунках коригування.
З урахуванням наведеного судова колегія приходить до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування від 31.12.2017 року №338, від 31.01.2017 року №97, від 28.02.2017 року №75, від 31.03.2017 року №161, від 30.04.2017 року №118, від 31.05.2017 року №170 та №172, від 31.07.2017 року №32, від 31.08.2017 року №209, 220, №221 та №222, від 30.09.2017 року №223, 218, 246 та 220, від 31.10.2017 року №235, від 30.11.2017 року №285, 31.12.2017 року №336, №212, 213, 214, 215, 210, 217, 218 та №211, від 31.01.2018 року №218, 219 та №208, від 28.02.2018 року №193, від 31.05.2018 року №203, від 24.07.2018 року №197, від 31.07.2018 року №180 на загальну суму штрафу 19 577,34 грн. підлягає скасуванню як таке, що прийняте без наявних на те правових підстав. При цьому, частина спірного індивідуального акту, якою застосовано до товариства штраф у розмірі 172 113,43 грн. (у тому числі 19 577,34 грн.) підлягає скасуванню з підстав невірного розрахунку контролюючим органом штрафних санкцій (застосування 16% та 43% замість 10% і 40%).
Натомість, податкове повідомлення-рішення в частині застосування до ТОВ «Левада Карго» штрафних санкцій у розмірі 48,75 грн. за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування від 31.12.2017 року №351 на 32 календарних дні на суму ПДВ 162,51 грн. з урахуванням вищевикладених мотивів відповідає вимогам чинного законодавства.
Судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, зважаючи на встановлену вище відсутність правових підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення щодо частини податкових накладних, а також невірний розрахунок контролюючим органом штрафних санкцій, судова колегія приходить до висновку про передчасність твердження Окружного адміністративного суду міста Києва про необґрунтованість позовних вимог у повному обсязі, а тому вважає за необхідне рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове про часткове задоволення позову.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Приписи п. п. 1, 4 ч. 1 ст. 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні постанови неповно з`ясовано обставини, які мають значення для справи, а також порушено норми матеріального та процесуального права, що стали підставою для неправильного вирішення справи. У зв`язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити частково, а рішення суду - скасувати.
Крім того, відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Згідно ч. ч. 1, 4 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При частковому задоволенні позову, у випадку покладення судових витрат на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог, суд може зобов`язати сторону, на яку покладено більшу суму судових витрат, сплатити різницю іншій стороні. У такому випадку сторони звільняються від обов`язку сплачувати одна одній іншу частину судових витрат.
З урахуванням наведеного судова колегія приходить до висновку про необхідність стягнення з ГУ ДФС у м. Києві на користь ТОВ «Левада Карго» витрат, пов`язаних зі сплатою судового збору, в сумі 6 454,13 грн., сплачених згідно платіжного доручення від 25.06.2019 року №898 та платіжного доручення від 02.06.2020 року №815 пропорційно до задоволених позовних вимог (99,97 %).
Керуючись ст. ст. 139, 242-244, 250, 310, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Левада Карго» - задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 травня 2020 року - скасувати.
Прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати прийняте Головним управлінням ДФС у м. Києві податкове повідомлення-рішення від 20 березня 2020 року №0236801207 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «Левада Карго» штрафних санкцій в сумі 172 113,43 грн.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.
Стягнути з Головного управління ДФС у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ 39439980) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Левада Карго» (01032, м. Київ, вул. Саксаганського, 119, оф. 15, код ЄДРПОУ 38464969) витрати, пов`язані зі сплатою судового збору, в сумі 6 454 (шість тисяч чотириста п`ятдесят чотири) гривні 13 копійок.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Головуючий суддя А.Г. Степанюк
Судді Н.П. Бужак
Л.О. Костюк
Повний текст постанови складено та підписано « 04» листопада 2020 року.
