ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 жовтня 2019 року

Київ

справа №805/15952/13-а

адміністративне провадження №К/9901/3166/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І., суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В., розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального головного управління Міндоходів (правонаступник - Офіс великих платників податків ДФС) на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 23.12.2013 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.02.2014 у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Концерн Стирол» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального головного управління Міндоходів (правонаступник - Офіс великих платників податків ДФС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

за участю:

секретаря судового засідання - Савченко А.А.,

представника позивача - Усенка В.Ж.,

представник відповідача - Корнейчука О.Л.,

У С Т А Н О В И В:

ПАТ «Концерн Стирол» у листопаді 2013 року подало до суду позов, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09.09.2013 № 0000324020/4909/10/40-20 про зменшення за грудень 2012 року від`ємного значення податку на додану вартість в сумі 9 105 489,00 грн та від 09.09.2013 № 0000314020/4907/10/40-20 про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 43 046 205,00 грн, зокрема в сумі 34 436 964,00 грн за основним платежем та в сумі 8 609 241,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що під час митного оформлення ввезеного на митну територію природного газу за кодом УКТ ЗЕД 2711 21 00 00 не справлялось жодних податків і зборів з митної вартості, а тому відсутні підстави для визначення бази оподаткування відповідно до абзацу 3 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України. База оподаткування визначається відповідно до абзацу 4 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів, визначеної за регульованою ціною.

Донецький окружний адміністративний суд постановою від 23.12.2013 позов задовольнив повністю. Скасував податкове повідомлення-рішення від 09.09.2013 № 0000324020/4909/10/40-20 про зменшення ПАТ «Концерн Стирол» від`ємного значення податку на додану вартість в сумі 9 105 489,00 грн та від 09.09.2013 № 0000314020/4907/10/40-20 про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 43 046 205,00 грн, зокрема в сумі 34 436 964,00 грн за основним платежем та в сумі 8 609 241,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями. Стягнув з Державного бюджету України на користь позивача судовий збір в сумі 2 752,80 грн.

Донецький апеляційний адміністративний суд ухвалою від 05.02.2014 постанову Донецького окружного адміністративного суду від 23.12.2013 залишив без змін.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що правила абзацу 3 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України регулюють визначення бази оподаткування товарів, які імпортуються на територію України, тобто така вартість є необхідною виключно для сплати податку на додану вартість при перетині митного кордону, але є необов`язковою для визначення ціни продажу цього товару на території України. Окрім того, якщо постачання товарів/послуг здійснюється за регульованими цінами (тарифами), база оподаткування визначається на підставі абзацу 4 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, виходячи з договірної (контрактної) вартості, визначеної за регульованими цінами (тарифами).

СДПІ з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального головного управління Міндоходів подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати зазначені судові рішення та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог повністю.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права: абзацу 3 пункту 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.2, 200.3 статті 200 Податкового кодексу України, статей 11, 69, 79, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначає, що позивач неправомірно визначив базу оподаткування податком на додану вартість виходячи з договірної вартості реалізації природного газу, вказаної у пункті 5.2 договору від 14.12.2012 року № ЛГаз-01/2012, яка є нижчою за митну вартість, зазначену у вантажно-митних деклараціях за період з 01.02.2012 по 30.04.2012, що є порушенням вимог абзацу 3 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України.

ПАТ «Концерн Стирол» у письмових запереченнях на касаційну скаргу просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення без змін. Наголошує на тому, що ціна на природний газ для промислових споживачів та інших суб`єктів господарювання за період з листопада 2012 року по квітень 2013 року була регульованою, граничний рівень ціни на природний газ установлений органом, що здійснює державне регулювання діяльності суб`єктів господарювання, що зокрема, проводять діяльність на ринках природного газу, - Національною комісією, що здійснює регулювання у сфері енергетики, і така ціна обов`язково мала бути врахована позивачем. Ціна природного газу, за якою позивач поставив ТОВ «Лідергаз» природний газ, не перевищувала такого граничного розміру. Позивач правомірно визначив базу оподаткування операцій з постачання природного газу ТОВ «Лідергаз» на підставі спеціальної норми, що врегульовує спірні відносини, - абзацу 4 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України. У поясненнях позивач указує на те, що твердження відповідача, що ціни, за якими позивач реалізував природний газ ТОВ «Лідергаз» не підлягають державному регулювання, суперечить нормам законодавства: статті 13 Закону України «Про ціни і ціноутворення» від 21.06.2012 № 5007-VI (у редакції, чинній на спірний період), пунктам 20, 24, 3 статті 1 Закону України «Про засади функціонування ринку природного газу» від 08.07.2010 № 2467-VI. Законодавство не пов`язує встановлення граничного рівня цін на природний газ з наявністю чи відсутністю у суб`єкта господарювання ліцензії на постачання природного газу.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 13.03.2014 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 09.09.2019 призначив розгляд справи у судовому засіданні з повідомленням сторін на 24.09.2019, о 10.00. Суд 24.09.2019 відклав розгляд справи на 01.10.2019, 14.00 год. У судовому засіданні 01.10.2019 о 15.08 суд оголосив перерву до 22.10.2019, 10.00 год.

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 06.08.2014 № 311 Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального головного управління Міндоходів реорганізовано шляхом приєднання до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального головного управління ДФС.

Згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 30.03.2016 № 247 Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС реорганізовано шляхом приєднання до Офісу великих платників податків ДФС.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції допускає заміну відповідача у справі - Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального головного управління Міндоходів правонаступником - Офісом великих платників податків ДФС.

Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.

Підставою для зменшення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 09.09.2013 № 0000324020/4909/10/40-20 від`ємного значення податку на додану вартість в сумі 9 105 489,00 грн за грудень 2012 року та для визначення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 09.09.2013 № 0000314020/4907/10/40-20 грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 43 046 205,00 грн, зокрема в сумі 34 436 964,00 грн за основним платежем та в сумі 8 609 241,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, слугували висновки контролюючого органу, викладені в акті документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за господарськими операціями з продажу природного газу покупцям - ТОВ «Лідергаз» та ДК «Укртрансгаз» за період з 01.11.2012 по 30.04.2013, про порушення вимог абзацу 3 пункту 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.2, 200.3, підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України.

Контролюючий орган вважає, що позивач занизив базу оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання товару (природного газу) ТОВ «Лідергаз», імпортованого на митну територію України (придбаного позивачем у компанії «Ostchem Holding Limited»), внаслідок реалізації природного газу за ціною нижче митної вартості. Позивач мав застосувати абзац 3 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України та визначити базу оподаткування операцій з постачання природного газу ТОВ «Лідергаз» виходячи з його договірної (контрактної) вартості, але не нижче його митної вартості. Натомість позивач визначив базу оподаткування виходячи з договірної вартості реалізації природного газу, вказаної у пункті 5.2 договору від 14.12.2012 року № ЛГаз-01/2012, яка є нижчою за митну вартість, зазначену у вантажно-митних деклараціях за період з 01.02.2012 по 30.04.2012. При цьому реальне вчинення господарських операцій з придбання позивачем природного газу у компанії «Ostchem Holding Limited» та його постачання на митній території України покупцю - ТОВ «Лідергаз» контролюючий орган не заперечує.

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить із такого.

Операції з імпортної поставки природного газу звільнені від оподаткування податком на додану вартість при розмитненні на підставі пункту 197.14 ст.197 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК).

Згідно з абзацом 3 пункту 188.1 статті 188 ПК база оподаткування операцій з постачання товарів, ввезених платником на митну територію України, визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче митної вартості товарів, з якої були визначені податки і збори, що справляються під час їх митного оформлення, з урахуванням акцизного податку та ввізного мита, за винятком податку на додану вартість, що включаються в ціну товарів/послуг згідно із законом.

Водночас відповідно до абзацу 4 пункту 188.1 статті 188 ПК у разі якщо постачання товарів/послуг здійснюється за регульованими цінами (тарифами), база оподаткування визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за такими цінами (тарифами).

Закон України «Про ціни і ціноутворення» від 21.06.2012 № 5007-VI (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Закон № 5007-VI) визначає основні засади цінової політики і регулює відносини, що виникають у процесі формування, встановлення та застосування цін, а також здійснення державного контролю (нагляду) та спостереження у сфері ціноутворення.

Згідно із статтею 13 Закону № 5007-VI державне регулювання цін здійснюється Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади та органами місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень шляхом: 1) установлення обов`язкових для застосування суб`єктами господарювання: фіксованих цін; граничних цін; граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) та постачальницько-збутової надбавки (постачальницької винагороди); граничних нормативів рентабельності; розміру постачальницької винагороди; розміру доплат, знижок (знижувальних коефіцієнтів); 2) запровадження процедури декларування зміни ціни та/або реєстрації ціни.

Відповідно до пункту 39.10 статті 39 ПК у разі якщо ціни на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до принципів такого регулювання.

Пунктом 3 частини першої статті 1 Закону України «Про засади функціонування ринку природного газу» від 08.07.2010 № 2467-VI (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Закон № 2467-VI) визначено, що власник природного газу - особа незалежно від форми власності і сфери управління, якій належить природний газ на праві власності, у тому числі на праві, що виникає на підставі договорів про спільну діяльність.

Згідно з пунктом 6 газопостачальне підприємство (далі - постачальник) - суб`єкт господарювання, що на підставі ліцензії здійснює постачання природного газу безпосередньо споживачам згідно з укладеними договорами.

Пунктом 20 частини першої статті 1 Закону № 2467-VI визначено, що ринок природного газу - сукупність правовідносин, що виникають у процесі купівлі-продажу природного газу, надання послуг з його транспортування, зберігання, розподілу та постачання.

Відповідно до пункту 24 частини першої статті 1 Закону № 2467-VI суб`єкт ринку природного газу - власник природного газу, газодобувне, газорозподільне, газотранспортне підприємство (оператор), замовник, постачальник, споживач та інші фізичні або юридичні особи, відносини між якими встановлюються на підставі

Договорів.

Згідно з частиною першою статті 4 Закону № 2467-VI державне регулювання діяльності суб`єктів ринку природного газу, в тому числі суб`єктів природних монополій та суб`єктів господарювання, які діють на суміжних ринках, здійснюється Кабінетом Міністрів України, національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, та центральними органами виконавчої влади в межах їх повноважень.

Пунктами 1, 3 Положення про Національну комісію, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, затвердженого Указом Президента України від 23.11.2011 № 1059/2011 (чинним на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Положення № 1059/2011), установлено, що НКРЕ є органом державного регулювання діяльності в енергетиці. Основними завданнями НКРЕ є, зокрема: державне регулювання діяльності суб`єктів природних монополій та суб`єктів господарювання, що провадять діяльність на суміжних ринках, у сферах електроенергетики, теплопостачання в частині діяльності з виробництва теплової енергії на теплоелектроцентралях, теплоелектростанціях, атомних електростанціях і когенераційних установках та установках із використанням нетрадиційних або поновлюваних джерел енергії (далі -сфера теплопостачання), на ринках природного газу, нафтового (попутного) газу, газу (метану) вугільних родовищ та газу сланцевих товщ (далі природний газ), нафти та нафтопродуктів; забезпечення проведення цінової і тарифної політики у сфері енергетики та нафтогазовому комплексі.

Згідно з підпунктом 6 пункту 4 Положення № 1059/2011 НКРЕ відповідно до покладених на неї завдань установлює, зокрема, граничні рівні цін на природний газ для установ та організацій, що фінансуються з державного і місцевих бюджетів, для промислових споживачів та інших суб`єктів господарювання.

Відповідно до Законів України «Про засади функціонування ринку природного газу» «Про природні монополії», «Про ціни і ціноутворення», «Про трубопровідний транспорт», «Про нафту і газ», Указу Президента України від 14.03.1995 № 213 «Про заходи щодо забезпечення діяльності Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України» (із змінами), розпорядження Кабінету Міністрів України від 28.05.2005 № 167-р «Про схвалення комплексного плану заходів із забезпечення фінансової стабілізації підприємств паливно-енергетичного комплексу» та з метою забезпечення прозорості процедури прийняття соціально важливих рішень щодо рівня тарифів Національна комісія регулювання електроенергетики України затверджено Порядок формування тарифів на послуги з транспортування, розподілу, постачання, закачування, зберігання та відбору природного газу, затвердженого Постановою Національної комісії регулювання електроенергетики України від 28.07.2011 № 1384 (далі - Порядок № 1384).

Відповідно до пункту 1.2 Порядку № 1384 цей порядок застосовується Національною комісією регулювання електроенергетики України при формуванні тарифів, зазначених у пункті 1.3 цього Порядку, та поширюється на всіх суб`єктів, які провадять господарську діяльність з транспортування, розподілу, постачання, закачування, зберігання та відбору природного газу.

Згідно з пунктом 1.3 Порядку № 1384 цей порядок установлює механізм формування, зокрема, тарифу на постачання природного газу за регульованим тарифом.

У відповідності до вимог пункту 1.4 Порядку № 1384 тариф на постачання природного газу за регульованим тарифом - установлений НКРЕ розмір оплати замовником вартості послуг постачання газопостачальним підприємством 1000 кубічних метрів природного газу.

За пунктом 2.10 Порядку № 1384 тариф на постачання природного газу за регульованим тарифом є фіксованим розміром платежу замовником послуги з постачання 1000 кубічних метрів природного газу на території здійснення ліцензованої діяльності відповідного газопостачального підприємства та застосовується цим підприємством при розрахунках із замовниками цієї послуги.

Постановами Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, «Про встановлення граничного рівня ціни на природний газ для промислових споживачів та інших суб`єктів господарювання» від 31.10.2012 № 1395, від 30.11.2012 №1559, від 28.12.2012 №1849, від 31.01.2013 №74, від 28.02.2013 №207, від 01.04.2013 №368 установлений граничний рівень ціни на природний газ для промислових споживачів та інших суб`єктів господарювання без урахування податку на додану вартість, збору до затвердженого тарифу на природний газ у вигляді цільової надбавки, тарифів на транспортування, розподіл і постачання природного газу за регульованим тарифом на рівні 3509,00 грн. за 1000 куб.м.

Відповідно до пункту 2 Порядку розрахунку граничного рівня ціни на природний газ, який постачається для промислових споживачів та інших суб`єктів господарської діяльності, затвердженого постановою НКРЕ від 19.12.2003 № 1391, граничний рівень ціни на природний газ - максимально допустимий рівень ціни за 1000 куб. м природного газу, який постачається для промислових споживачів.

Отже, Закон України «Про ціни і ціноутворення» визначає органами, що здійснюють державне регулювання цін, зокрема шляхом установлення обов`язкових для застосування суб`єктами господарювання граничних цін, Кабінет Міністрів України, органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування.

Закон України «Про засади функціонування ринку природного газу визначає Кабінет Міністрів України, центральні органи виконавчої влади та Національну комісію, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, органами, що здійснюють державне регулювання діяльності суб`єктів ринку природного газу.

Національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, у Положенні № 1059/2011 визначена як орган державного регулювання діяльності в енергетиці, основним завданням якого є, зокрема, державне регулювання діяльності, зокрема, суб`єктів господарювання, що проводять діяльність на ринках природного газу; забезпечення проведення цінової і тарифної політики у сфері енергетики та нафтогазовому комплексі.

Відповідно до покладених завдань Національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, має повноваження на установлення, зокрема граничних цін на природний газ для споживачів - установ та організацій, що фінансуються з державного і місцевих бюджетів, промислових споживачів та для інших суб`єктів господарювання.

З метою виконання покладених законодавством завдань Національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, постановою від 28.07.2011 № 1384 затвердила Порядок формування тарифів на послуги, зокрема на послуги постачання природного газу, який визначає механізм формування тарифу на постачання природного газу за регульованим тарифом. У порядку визначено, що цей порядок поширюється на всіх суб`єктів, які проводять господарську діяльність, зокрема, з постачання природного газу (пункт 1.2, 1.3 Порядку № 1384).

Водночас у пункті 1.4 Порядку № 1384 визначено, що тарифом на постачання природного газу за регульованим тарифом є установлений розмір оплати замовником вартості послуг постачання газопостачальним підприємством, а у пункті 2.10 цього Порядку визначено, що тариф на постачання природного газу за регульованим тарифом є фіксованим розміром платежу замовником послуги на території здійснення ліцензованої діяльності відповідного газопостачального підприємства та застосовується цим підприємством при розрахунках із замовником послуги. Своєю чергою, пункт 6 статті 1 Закон України «Про засади функціонування ринку природного газу» визначає газопостачальне підприємство як суб`єкта господарювання, що здійснює постачання природного газу безпосередньо споживачам згідно з укладеними договорами на підставі ліцензії.

Отже, визначений Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, тариф на постачання природного газу за регульованим тарифом за 1000 куб.м, є фіксованим розміром платежу на території здійснення тільки ліцензованої діяльності відповідного газопостачального підприємства, який застосовується таким газопостачальним підприємством - суб`єктом господарювання, що здійснює постачання природного газу на підставі ліцензії безпосередньо споживачам.

У пункті 3.2.128 статуту ПАТ «Концерн Стирол» (а.с. 132 зворот) визначено, що предметом діяльності товариства є постачання природного газу за нерегульованим тарифом.

Враховуючи наведене, при вирішенні справи суди попередніх інстанцій на підставі безпосередньо досліджених доказів мають установити обставини щодо наявності/відсутності підстав у ПАТ «Концерн Стирол» при визначенні у договорі поставки природного газу ТОВ «Лідергаз» застосовувати установлений Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, тариф на постачання природного газу за регульованим тарифом за 1000 куб.м, зокрема дослідити, чи є ПАТ «Концерн Стирол» газопостачальним підприємством - суб`єктом господарювання, що здійснює постачання природного газу на території здійснення ліцензованої діяльності, чи здійснювало воно поставку природного газу на підставі ліцензії та чи є ПАТ «Лідер» безпосереднім споживачем поставленого природного газу.

Ці обставини не були досліджені та установлені судами попередніх інстанцій при вирішенні справи, у зв`язку з чим висновки суддів про правомірне визначення позивачем об`єкта оподаткування операції з поставки природного газу ТОВ «Лідергаз» виходячи з його договірної ціни, як передбачено в абзаці 4 пункту 188.1 статті 188 ПК для операцій з постачання товарів/послуг за регульованими цінами (тарифами), не можуть бути визнані обґрунтованими.

Зважаючи на зазначене, суд касаційної інстанції дійшов висновку про скасування судових рішень першої та апеляційної інстанції з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 344, 349, 353, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Замінити відповідача у справі - Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального головного управління Міндоходів правонаступником - Офісом великих платників податків ДФС.

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС задовольнити частково .

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 23.12.2013 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.02.2014 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду