П О С Т А Н О В А
Іменем України
12 червня 2018 року
м. Київ
справа №2а-45311/09/1690
адміністративне провадження №К/9901/2576/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2014 (суддя - Петрова Л.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014 (судді - Бершов Г.Є., Катунов В.В., Ральченко І.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Райз-Цукор" (далі - ТОВ "Райз-Цукор") до Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області (далі - МДПІ) про скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ТОВ "Райз-Цукор" звернулось до суду з позовом до МДПІ, у якому просило визнати нечинними податкове повідомлення-рішення від 08.12.2008 № 0000042250/0 та податкові повідомлення-рішення від 17.02.2009 № 0000042250/1, від 30.04.2009 № 0000042250/2, від 15.07.2009 № 0000042250/3, прийняті МДПІ у порядку адміністративного оскарження, якими товариству визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 129 400,53 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 258 801,06 грн за порушення пунктів 13.2, 13.5 статті 13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".
Позовні вимоги обґрунтовані відсутністю з боку позивача порушень вимог названого Закону.
Справа розглядалась судами неодноразово.
Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 18.11.2009, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.06.2010, у задоволенні адміністративного позову відмовив з тих підстав, що позивач не мав права на звільнення від оподаткування доходів, виплачених на користь нерезидентів, оскільки не надав під час перевірки довідки про статус контрагентів, оформлені належним чином відповідно до вимог пункту 4 Порядку звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 № 470 (далі - Порядок).
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 05.03.2014 № К-23820/10 постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 18.11.2009 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.06.2010 скасував, а справу направив на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
При цьому касаційний суд виходив з того, що суди першої та апеляційної інстанцій, відмовляючи у задоволенні позовних вимог з підстав недотримання позивачем вимог Порядку в частині надання довідки за формою, встановленою цим Порядком, не надали належної правової оцінки тому, що Конвенцією між Урядом України і Урядом Італійської Республіки про уникнення подвійного оподаткування доходів і капіталу та попередження податкових ухилень, Конвенцією між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень та Угодою між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно надання такої довідки не передбачено, а Кабінет Міністрів України має повноваження приймати відповідні рішення для забезпечення реалізації Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), які прямо віднесені Законом до його компетенції пунктом 22.32 цього Закону), однак не має повноваження встановлювати підстави звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України та підстави відмови у звільненні від оподаткування таких доходів, якщо це не передбачено в міжнародному договорі. При цьому суд зазначив, що питання підтвердження статусу податкового резидента Договірної Держави з метою отримання переваги міжнародного договору є основним у міжнародному оподаткуванні. Тому кожна відповідна форма довідки іноземної держави потребує підтвердження від компетентного органу другої Договірної Держави того факту, що юридична особа являється резидентом цієї другої Договірної Держави та має право на застосування до його доходів з джерелом його походження з України відповідних положень договору.
Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 04.06.2014, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014, позов ТОВ "Райз-Цукор" задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 08.12.2008 № 0000042250/0, від 17.02.2009 № 0000042250/1, від 30.04.2009 № 0000042250/2, від 15.07.2009 № 0000042250/3 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 30 992,24 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій - 61 984,48 грн; в іншій частині позовних вимог відмовив.
Висновок судів про часткове задоволення позову вмотивований тим, що під час проведення перевірки позивач надав податковому органу копії довідок та свідоцтв про підтвердження статусу нерезидентів. Копія довідки фірми "S.F.I.R. S.p.A" підтверджує його статус як резидента Італії, тоді як наявність свідоцтв про реєстрацію платників податку фірми "Fliegl Agrartechnik GmbH" та транспортно-експедиційної фірмою "P.Schwandler Logistik U.Transport GmbH" (Федеративна Республіка Німеччина) та сертифікат резиденції фірми "BUTiH", як підтвердження статусу резидентів Німеччини та Польщі, суд оцінив як такі, що не являються підставою для пільгового оподаткування доходів в Україні.
Відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначені судові рішення та прийняти нове рішення, яким у позові відмовити. При цьому доводи касаційної скарги фактично обґрунтовані посиланням на обставини, викладені в акті перевірки.
Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" від 02.06.2106 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.
Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.
Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.
Законом України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства України викладено в новій редакції.
Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 17.04.2018 касаційну скаргу МДПІ прийняв до провадження та ухвалою від 30.05.2018 визнав за можливе попередній розгляд справи.
Позивач не реалізував процесуальне право щодо подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що МДПІ проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ "Райз-Цукор" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2007 по 31.03.2008, за результатами якого складено акт від 25.11.2008 № 343/23/34235972.
У ході податкової перевірки встановлено, що позивач перерахував нерезидентам (фірма "S.F.I.R. S.p.A" (Італія), фірма "Fliegl Agrartechnik GmbH", транспортно-експедиційної фірма "P.Schwandler Logistik U.Transport GmbH" (Федеративна Республіка Німеччина), фірма "BUTiH" (Польща)) платежі в сумі 190 877,30 євро, що еквівалентно 1 337 229 ,73 грн). Податок на репатріацію доходів позивач з виплачених сум не утримав та до бюджету не перерахував, що мало наслідком порушення пунктів 13.2, 13.5 статті 13 16 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 № 334/94-ВР (втратив чинність з 01.04.2011, за виключенням деяких статей, у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України; далі - Закон № 334/94-ВР) та заниження суми податку, який утримується при виплаті доходів з джерелом походження з України, на загальну суму 129 400,52 грн. Такий висновок МДПІ вмотивований відсутністю у ТОВ "Райз-Цукор" оформленої відповідно до пункту 4 Порядку довідки про підтвердження статусу як нерезидентів України фірми "S.F.I.R. S.p.A" (Італія), фірми "Fliegl Agrartechnik GmbH", транспортно-експедиційної фірми "P.Schwandler Logistik U.Transport GmbH" (Федеративна Республіка Німеччина), фірми "BUTiH" (Польща), на користь яких товариством виплачено дохід без утримання податку.
На підставі висновків акту перевірки, податковим органом прийнято податкове повідомлення - рішення від 08.12.2008 № 0000042250/0 на суму податкового зобов'язання 388 201,59 грн, яке за наслідками неодноразового адміністративного оскарження залишено без змін та, з метою доведення строків сплати податкового зобов'язання, ухвалено податкові повідомлення-рішення від 17.02.2009 № 0000042250/1, від 30.04.2009 № 0000042250/2, від 15.07.2009 № 0000042250/3 на таку ж суму податкового зобов'язання.
Також суди встановили, що під час перевірки на підтвердження статусу контрагентів-нерезидентів фірми "S.F.I.R. S.p.A", фірми "Fliegl Agrartechnik GmbH", транспортно-експедиційної фірми "P.Schwandler Logistik U.Transport GmbH" та фірми "BUTiH", як резидентів Італії, Німеччини та Польщі, позивач надав належним чином завірені копії довідки від 21.11.2008 про податкове резидентство фірми "S.F.I.R. S.p.A", свідоцтва про реєстрацію платника податку (підприємця) пана ОСОБА_6 і пана ОСОБА_7 та довідки про місце проживання або місце заходження для податкових потреб (сертифікат резиденції) ОСОБА_8 (а.с. 59, 62, 65, 72 т. 5).
Відповідно до пункту 13.2 статті 13 Закону № 334/94-ВР (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3 - 13.6, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності.
Положеннями пункту 13.5 статті 13 Закону № 334/94-ВР визначено, що сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів. При цьому: базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту; особами, уповноваженими стягувати цей податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, чи є він платником цього податку чи ні, а також чи є він суб'єктом спрощеного оподаткування чи ні.
Відповідно до пункту 18.1 статті 18 вказаного Закону, якщо міжнародним договором, ратифікованим Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Законом, застосовуються норми міжнародного договору.
Аналогічні положення містить норма стаття 19 Закону України "Про систему оподаткування" від 25.06.1991 № 1251-XII (втратив чинність з 01.04.2011 згідно з Податковим кодексом України), якою передбачено, що якщо міжнародним договором України встановлено інші правила, ніж ті, що їх містить законодавство України про оподаткування, то застосовуються правила міжнародного договору.
Нормами міжнародного права, а саме частиною 1 статті 7 Конвенції між Урядом України і Урядом Італійської Республіки про уникнення подвійного оподаткування доходів і капіталу та попередження податкових ухилень (дата підписання - 26.02.1997, дата набуття чинності - 25.02.2003) визначено, що прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується лише в цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює підприємницьку діяльність у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність таким чином, то прибуток підприємства може оподатковуватись у другій Державі, але тільки стосовно тієї частини, яка стосується цього постійного представництва.
Положеннями частини 1 статті 7 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень (дата підписання - 12.01.1993, дата набуття чинності - 11.03.1994) також встановлено, що прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки підприємство не здійснює комерційної діяльності в другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність як вказано вище, прибуток підприємства оподатковується в другій Державі, але тільки в тому розмірі, який може бути віднесений до цього постійного представництва.
Згідно з частиною 1 статті 7 Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно (дата підписання - 03.07.1995, дата набуття чинності - 04.10.1996) прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки у тій частині, що відноситься до цього постійного представництва.
Механізм застосування міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування визначено Порядком звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 № 470.
Згідно з пунктом 4 вказаного Порядку підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 5 і 6 цього Порядку, особі, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором.
Довідка видається компетентним органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором, за формою згідно з додатком 1 або згідно із законодавством такої країни. Довідка, яка надається за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України та обов'язково містити таку інформацію: повну назву або прізвище нерезидента; підтвердження, що нерезидент є особою, на яку поширюється дія положення міжнародного договору, тобто відповідно до законодавства відповідної країни підлягає оподаткуванню в цій країні на підставі постійного місцеперебування (місця проживання) або на іншій підставі; назву компетентного органу, прізвище та підпис уповноваженої особи компетентного органу, яка засвідчує підтвердження; дату видачі.
Аналіз наведених вище нормативно-правових актів дає підстави вважати, що право платника податку на звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України виникає в разі подання до контролюючого органу довідки (відповідного змісту та форми) про підтвердження статусу нерезиденти в країні походження.
Відповідно до положень пункту 16.13 статті 16 Закону № 334/94-ВР відповідальність за утримання та перерахування до бюджету податку, зазначеного у статті 13 цього Закону, несуть платники податку, які провадять відповідні виплати. Перерахування податків, зазначених, зокрема в статті 13, здійснюється до/або разом із здійсненням таких виплат.
Статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи) передбачено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
При вирішенні спору суди попередніх інстанцій з урахуванням правової позиції Вищого адміністративного суду України, яка була викладена в ухвалі від 05.03.2014 № К-23820/10, надали оцінку наданим позивачем під час перевірки та долученим до матеріалів справи документам на підтвердження статусу фірми "S.F.I.R. S.p.A" (Італія), фірми "Fliegl Agrartechnik GmbH", транспортно-експедиційної фірми "P.Schwandler Logistik U.Transport GmbH" (Федеративна Республіка Німеччина) та фірми "BUTiH" (Польща) як резидентів Італії, Федеративної Республіки Німеччина та Польщі, та дійшли правильного висновку, що довідка від 21.11.2008 про податкове резидентство фірми "S.F.I.R. S.p.A" підтверджує її статус податкового резидента Італії (а.с. 59 т. 5), довідки про підтвердження статусу фірми "Fliegl Agrartechnik GmbH", транспортно-експедиційної фірми "P.Schwandler Logistik U.Transport GmbH" (Федеративна Республіка Німеччина) та фірми "BUTiH" (Польща) як резидентів Федеративної Республіки Німеччина та Польщі відсутні. Посилання позивача на наявність інших документів (свідоцтва про реєстрацію платника податку (підприємця) пана ОСОБА_6 і пана ОСОБА_7 та довідка про місце проживання або місце заходження для податкових потреб (сертифікат резиденції) ОСОБА_8) на підтвердження статусу фірми "Fliegl Agrartechnik GmbH", транспортно-експедиційної фірми "P.Schwandler Logistik U.Transport GmbH" та фірми "BUTiH" як резидентів Федеративної Республіки Німеччина та Польщі суд правильно оцінив як такі, що не звільняють від надання довідки на підтвердження від компетентного органу другої Договірної Держави того факту, що юридична особа являється резидентом цієї другої Договірної Держави та має право на застосування до його доходів з джерелом його походження з України відповідних положень договору, оскільки свідоцтва про реєстрацію платника податку (підприємця) пана ОСОБА_6 і пана ОСОБА_7 та довідка про місце проживання або місце заходження для податкових потреб (сертифікат резиденції) ОСОБА_8 підтверджують резидентство вказаних осіб, а не фірми "Fliegl Agrartechnik GmbH", транспортно-експедиційної фірми "P.Schwandler Logistik U.Transport GmbH" та фірми "BUTiH", з якими позивач мав договірні взаємовідносини та на користь яких здійснив відповідні виплати.
Обґрунтовуючи доводи касаційної скарги про порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні спору, МДПІ посилається на ті ж самі обставини, які вказані в акті перевірки та які були предметом оцінки судами першої та апеляційної інстанцій; в касаційній скарзі не наведено конкретних підстав, які б свідчили про порушення судами норм процесуального права при встановленні обставин у справі та норм матеріального права при їх юридичній оцінці.
Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Оскільки, ухвалюючи судові рішення суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, то у задоволенні касаційної скарги МДПІ слід відмовити.
Керуючись пунктом 1 частини 1 статті 349, статті 350, частинами 1, 5 статті 355, статтями 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області залишити без задоволення, а постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2014 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду Л.І. Бившева
В.В. Хохуляк
Т.М. Шипуліна
