Правова позиція

Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду

згідно з Постановою

від 18 лютого 2021 року

у справі № 804/2422/16

Адміністративна юрисдикція

Щодо ставки податку, що застосовується до податкової накладної виписаної на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання

Фабула справи: ПАТ «Інтерпайп Новомосковський трубний завод» звернулося із позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників Міжрегіонального Головного управління ДФС, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення.

Постановою окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою апеляційного адміністративного суду, адміністративний позов задоволено повністю.

Мотивація касаційної скарги: податковий орган вказує на неврахування судами, що у разі здійснення операцій з експорту товару за ціною нижче ціни собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, різниця між вартістю експортованих товарів та ціною придбання/собівартості таких товарів обліковується за ставкою 20 відсотків. Вважає, що оскільки обсяг операцій, розрахований виходячи з перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною її постачання, не формує вартості експортованого товару, нульова ставка до такого обсягу не застосовується, а тому в податковій накладній визначається сума податку на додану вартість за основною ставкою.

Правова позиція Верховного Суду: згідно з п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

П. 9 Порядку заповнення податкових накладних зазначено, що податкові накладні, особливості заповнення яких викладені в п.п. 12, 13, 20 цього Порядку (зокрема, податкові накладні, які складаються у разі вивезення товарів за межі митної території України та податкові накладні, які складаються на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання) реєструються в Єдиному реєстрі податкових накладних та не видаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг.

У верхній лівій частині таких податкових накладних робиться відповідна помітка "X" -з зазначається тип причини, окрім інших: 07 - Експортні постачання; 17 - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання.

П. 20 Порядку заповнення податкових накладних передбачає, що у разі якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів, а при здійсненні контрольованих операцій - виходячи із звичайних цін, і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання/собівартість/балансова (залишкова) вартість/звичайна ціна перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання, постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/собівартості/ балансової залишкової) вартості/звичайної ціни над фактичною ціною.

У податковій накладній, яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка відповідно до п. 9 цього Порядку, а саме « 17» - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання.

У рядках такої податкової накладної, відведених для заповнення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.

Відповідно до п. 15 Порядку заповнення податкових накладних при заповненні графи 3 розділу І «Номенклатура товарів/послуг постачальника (продавця)» другої податкової накладної, складеній на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання, у цій графі також зазначається «перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, указаних у податковій накладній N» (зазначається порядковий номер податкової накладної, складеної на суму постачання цих товарів/послуг, визначену, виходячи з їх фактичної ціни (договірної вартості).

Висновки: виписана друга податкова накладна, а саме на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни собівартості над фактичною ціною, лише доповнює основну (першу) податкову накладну, що складається за наслідками здійснення однієї експортної операції, оформленої митною декларацією, у зв`язку з чим, податкові зобов`язання при їх складанні дорівнюють нулю.

Кількість виписаних податкових накладних не може ділити одне постачання на два та впливати на розмір ставки, якою оподатковується конкретна операція. Отже, податкова накладна виписана на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання також повинна бути виписана із застосуванням нульової ставки.

Ключові слова: процедура підрахунку суми ПДВ, документальне оформлення експорту товарів, види ставок ПДВ