ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 квітня 2021 року

м. Київ

справа №160/2404/20

адміністративне провадження №К/9901/34374/20

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув в попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Дніпропетровський трубопрокатний завод» до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11.11.2020 (головуючий суддя - Божко Л.А., судді: Мельник В.В., Суховаров А.В.) у справі №160/2404/20.

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Дніпропетровський трубопрокатний завод» (далі - ТОВ «ТД ДТЗ») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області) від 04.11.2019 № 000514501 та № 000513501.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.07.2020 в позові відмовлено.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 11.11.2020 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено.

Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС у Дніпропетровській області оскаржило його у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11.11.2020 та залишити в силі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.07.2020.

Доводи касаційної скарги ГУ ДПС у Дніпропетровській області обґрунтовано тим, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що укладені позивачем правочини з ТОВ «ПІК Енерго-Інвест» спрямовані винятково на зменшення бази оподаткування податком на прибуток та не мають під собою економічно обґрунтованої, необхідної і достатньої ділової (господарської) мети, а отже судом апеляційної інстанції було помилково, з порушенням норм матеріального права, а саме підпунктів 14.1.36, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, без врахування висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 05.03.2020 по справі №804/2043/17, скасовано законне та обґрунтоване рішення суду першої інстанції.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «ТД ДТЗ» зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, контролюючим органом проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «ТД ДТЗ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.03.2019.

За результатами проведеної перевірки 03.09.2019 складено акт № 115/04-36-05-01/39879565, в якому, зокрема, відображено висновки про порушення позивачем пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого ТОВ «ТД ДТЗ» занижений податок на прибуток усього у сумі 8 587 043 грн., в т.ч 2018 - 1 467 900 грн, І квартал 2019 - 163 620 грн; завищено від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток у загальній сумі 7 934 312 грн, в тому числі 2018 рік у розмірі 4 421 981 грн, І кв.2019 - 3 512 331 грн;

На підставі названого акту перевірки 04.11.2019 відповідачем прийнято оскаржувані у даній справі податкові повідомлення-рішення:

№000514501, згідно з яким зменшено суму від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток в розмірі 3 512 331 грн;

№000513501, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 1 631 520 грн.

Підставою для зазначених донарахувань стали висновки про неправомірність включення ТОВ «ТД ДТЗ» до складу інших витрат операційної діяльності вартість штрафних санкцій та пені у загальній сумі 12 576 982,36 грн по взаємовідносинам з ТОВ «ПІК Енерго Інвест», в тому числі, за договором комісії від 10.05.2016 № КМС 10/05-16 в сумі 6 015 220,36 грн, та за договором поставки від 02.02.2017 № 02/02/17 в сумі 6 561 762,0 грн. у зв`язку з безпідставним невиконанням позивачем як комісіонером умов договору комісії та зобов`язань по договору поставки.

Судами також встановлено, що ТОВ «ТД ДТЗ» (Комісіонер) укладений договір комісії від 10.05.2016 № КМС 10/05-16 з ТОВ «ПІК Енерго- Інвест» (Комітент), за умовами якого Комісіонер зобов`язався за дорученням Комітента за плату здійснити від свого імені та за рахунок Комітента в строки та порядку, встановлені договором: продажу продукції, укласти угоди з третіми особами на поставку продукції, що належить Комітенту та оформлювати інші необхідні документи в інтересах Комітента та інші дії, пов`язані з вищевказаними операціями, необхідними для здійснення доручень Комітента, а комітент, зокрема, сплатити комісіонеру комісійну плату, передбачену даним Договором.

У зв`язку із невиконанням умов договору комісії, ТОВ «ПІК Енерго-Інвест» звернулось із вимогою до ТОВ «ТД ДТЗ» щодо сплати пені у сумі 6 015 220,36 грн., що передбачено п.5.2 договору комісії.

Товар, отриманий на комісію від ТОВ «ПІК Енерго-Інвест» на підставі договору комісії від 10.05.2016 року № КМС 10/05-16 в подальшому був реалізований.

Також між ТОВ «ТД ДТЗ» ТОВ «ПІК Енерго-Інвест» було укладено договір поставки від 02.02.2017 № 02/02/17.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам та приймаючи рішення про відмову в позові суд першої інстанції відхилив доводи позивача про неможливість виконання своїх зобов`язань з поставки товару за умовами договорів через відсутність обігових коштів, необхідних для закупівлі товару, оскільки за встановлених обставин судом, ТОВ «ТД ДТЗ» мало достатньо обігових коштів для виконання умов договору з огляду на надання поворотної безвідсоткової фінансової допомоги, а тому у позивача були відсутні обґрунтовані підстави для порушення умов договору комісії №КМС 10/05-16. Крім того, судом зазначено, що в матеріалах справи відсутні будь-які ґрунтовні твердження чи доводи ТОВ «ТД ДТЗ» щодо невиконання зобов`язань по договору поставки від 02.02.2017 №02/02/17 з ТОВ «ПІК Енерго-Інвест». Судом додатково вказано, що як до перевірки, так і до суду ТОВ «ТД ДТЗ» не надано плану, програми заходу проведення, кошторису понесених витрат на підтвердження обставин та доводів, викладених у позовній заяві та під час розгляду справи. Отже, суд погодився з доводами контролюючого органу, що підприємством завищено суми витрат у 2018 році, внаслідок включення до їх складу вартості штрафних санкцій та пені у загальному розмірі на суму 12576982,36 грн., нарахованих ТОВ «ПІК Енерго-Інвест» по договору комісії від 10.05.2016 №КМС 10/05-16 та по договору поставки від 02.02.2017 №02/02/17.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги суд апеляційної інстанції цілком правильно та обґрунтовано виходив з наступного.

Відповідно до пунктів 44.1, 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Розділом 5 договору від 10.05.2016 № КМС 10/05-16 передбачено, що грошові кошти від реалізації продукції повинні поступити на рахунок Комітента не пізніше 90 календарних днів з дати оформлення експортної ГТД на передану для реалізації продукцію. У випадку порушення строку перерахування коштів на рахунок Комітента, Комісіонер сплачує пеню за кожен день прострочення в розмірі подвійної залікової ставки НБУ, що діяла в період прострочення зобов`язань.

Перевіркою встановлено, що відповідно листа вимоги від 15.04.2018 № 203/1 в зв`язку з не виконанням умов договору комісії від 10.05.2016 № КМС 10/05-16, ТОВ «ПІК «Енерго Інвест» надало ТОВ «ТД ДТЗ» вимогу щодо сплати пені в сумі 6 015 220,36 грн, після чого ТОВ «ТД ДТЗ» віднесло суму пені до складу інших витрат операційної діяльності.

Додатковою угодою №1 від 31.05.2016 до договору від 10.05.2016 № КМС 10/05-16 сторони домовилися, викласти п.п.5.1 .5 Договору № КМС 10/05-16 в наступній редакції: «…Любі курсові різниці, що виникли в результаті грошових коштів, а також при перерахунку дебіторської заборгованості до кінця кварталу, є доходом/збитком Комітента…».

Додатковою угодою №2 від 31.05.2016 до договору від 10.05.2016 № КМС 10/05-16 сторони домовилися, викласти п.п.5.2 .5 Договору № КМС 10/05-16 в наступній редакції: « 5.2. За послуги комісіонера, надані за даним Договором, Комітент виплачує Комісіонеру комісійну плату в розмірі 0,5% від суми реалізованої продукції. Плата виплачується в гривнях протягом 10 банківських днів ід дати надходження коштів на розрахунковий рахунок Комітента. Вказаний розмір плати включає в себе податок на додану вартість, якщо нараховується в порядку, встановленому діючим законодавством. Розмір плати по окремим угодам може бути змінений Специфікаціями/ Додатками до Договору».

Додатковою угодою №3 від 30.12.2016 до договору від 10.05.2016 р. № КМС 10/05-16 сторони домовилися, викласти п.п.11.1 Договору № КМС 10/05-16 в наступній редакції: « 11.1. Договір вступає в силу з моменту його підписання та діє до 31.12.2017, а по фінансовим зобов`язанням до повного виконання сторонами прийнятих на себе зобов`язань».

Додатковою угодою №4 від 04.01.2018 до договору від 10.05.2016 № КМС 10/05-16 сторони домовилися, викласти п.п.11.1 Договору № КМС 10/05-16 в наступній редакції: « 11.1. Договір вступає в силу з моменту його підписання та діє до 31.12.2018, а по фінансовим зобов`язанням до повного виконання сторонами прийнятих на себе зобов`язань».

Матеріалами справи підтверджено, що в період з 31.05.2016 р. по 30.07.2017 р. відповідно специфікацій на виконання умов даного договору ТОВ «ПІК «Енерго Інвест» передано позивачу товар для реалізації і платіжне доручення № 2901 від 01.12.2017 свідчить про перерахування ТОВ «ПІК «Енерго Інвест» на адресу позивачу комісійної винагороди в розмірі 465 324,24 грн.

Крім того, перевіркою встановлено, що переданий для реалізації товар в подальшому був реалізований позивачем, але в зв`язку з порушенням термінів перерахування грошових коштів комітенту, ТОВ «ПІК «Енерго Інвест» нарахувало пеню в сумі 6 015 220,36 грн.

Як встановлено судом, позивач погодився з нарахованою пенею, оскільки не виконав умови договору та суму пені на підставі угоди від 08.05.2018 у відповідності до статті 601 Цивільного кодексу України зараховано заліком зустрічних однорідних вимог.

Як слідує з акту перевірки контролюючий орган зазначає, що перевіркою не встановлено несвоєчасне отримання валютної виручки позивачем, в зв`язку з чим відповідач вказує на відсутність підстав для порушення умов договору комісії, зазначивши, що в зазначений період ТОВ «ТД ДТЗ» надавав фінансову допомогу у великих обсягах, сума пені в триденний строк не сплачена, а грошові кошти в подальшому, всупереч статті 601 Цивільного кодексу України, зараховані заліком зустрічних однорідних вимог.

Так, з акту перевірки слідує, що в період з 15.12.2018 і в подальшому, позивач надавав поворотну безвідсоткову фінансову допомогу у великих обсягах, але станом на час необхідності перерахування грошових коштів комітенту та на час зарахування зустрічних однорідних вимог, а саме, з серпня 2016 року до 08.05.2018 перевіркою не встановлено наявність вільних обігових коштів у позивача і відповідачем не доведений даний факт.

Судом апеляційної інстанції зазначено, що позивач, здійснюючи свою господарську діяльність на власний розсуд використовує грошові кошти, що йому належать і відповідачем не доведено, яку, саме норму чинного законодавства в даному випадку позивач порушив.

Як слідує з рішення суду першої інстанції, причини невиконання умов Договору комісії не досліджувалися, але позивач зазначає, що станом на 30.11.2016 (дату виникнення порушень умов Договору комісії) загальна кредиторська заборгованість позивача складала 45 721 616,35 грн, та в період з 30.11.2016 по 12.04.2018 кредиторська заборгованість збільшилася та становила 244 321 191,61 грн, що підтверджено відомістю по рахунку 63 Розрахунки з постачальниками та підрядниками та відомістю по рахунку 6852 Розрахунки з іншими кредиторами.

Також позивач вказав, що протягом строку невиконання умов Договору комісії позивач в першу чергу сплачував заборгованість, що виникла раніше і першочергову поточну заборгованість, а саме, платежі до бюджету та банківські кредити.

Як встановлено судом апеляційної інстанції та вбачається з акту перевірки, контролюючим органом встановлено, що станом на 31.03.2019 у позивача залишилася не погашена кредиторська заборгованість перед ТОВ «Оптимал Трейд» в загальній сумі 307 589 246,22 грн, де кінцевий термін погашення травень 2020 року, але на дату виникнення порушень умов Договору комісії наявність загальної кредиторської заборгованості позивача та її зменшення перевіркою не встановлювалися.

Згідно вимог статей 599, 601 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється виконанням, проведеним належним чином, за згодою сторін внаслідок передання боржником кредиторові відступного (грошей, іншого майна тощо) та зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги та зарахування зустрічних вимог може здійснюватися за заявою однієї із сторін.

Статтею 602 Цивільного кодексу України передбачено, що не допускається зарахування зустрічних вимог:

1) про відшкодування шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров`я або смертю;

2) про стягнення аліментів;

3) щодо довічного утримання (догляду);

4) у разі спливу позовної давності;

4-1) за зобов`язаннями, стороною яких є неплатоспроможний банк, крім випадків, установлених законом;

5) в інших випадках, встановлених договором або законом.

Як вбачається з матеріалів справи, вимоги про зарахування коштів встановлені додатковою угодою сторін, спірними не були, відповідали вимогам чинного законодавства, і даний факт відповідачем не спростований, в зв`язку з чим на підставі угоди від 08.05.2018 грошові кошти згідно статей 601,602 Цивільного кодексу України зараховані заліком зустрічних однорідних вимог, а тому суд вважає, що посилання відповідача на недопустимість зарахування зобов`язань за штрафними санкціями, а в даному випадку за Договором комісії не доведені належним чином.

Також перевіркою встановлено, що 02.02.2017 позивач уклав договір № 02/0/17 з ТОВ «ПІК Енерго Інвест», де постачальник (позивач по справі) зобов`язався поставити покупцеві товар, зазначений в специфікаціях, а покупець прийняти та оплатити товар, при чому вантажовідправником/виробником товару є ПАТ «Дніпровський меткомбінат».

Матеріалами справи підтверджено, що в період з 06.02.2017 по 11.09.2017 позивач проводив перемовини з ПАТ «Дніпровський меткомбінат», як виробником товару щодо поставки позивачу трубної заготовки необхідної для виконання умов Договору поставки від 02.02.2017 № 02/02/17, про що відображено і в акті перевірки, але листом № 337/558 від 03.04.2017 ПАТ «ДМК» повідомило, про те, що в зв`язку з зупинкою виробництва і гарячою консервацією обладнання на комбінаті, закази, що надходять на адресу ПАТ «ДМК» для виробництва гарячокатаної трубної заготовки призупинені та про готовність подальшої роботи комбінату і прийняття запитів на виробництво підприємство проінформує в телефонному режимі або електронною поштою.

Судом встановлено, що в зв`язку з невиконанням умов договору поставки, ТОВ «ПІК Енерго Інвест» на адресу позивача направило лист № 0258 від 27.12.2017, де у відповідності до статті 612 Цивільного кодексу України ТОВ «ПІК Енерго Інвест» відмовилося від поставки товару передбаченого умовами Договору та листом вимогою від 06.06.2018 № 35-3, направленого на адресу «ТД ДТЗ», де зазначено, що станом на 14.12.2017 поставка товару не здійснена та відповідно п. 7.8. договору постачальник зобов`язався за вимогою покупця сплатити штраф в розмірі 17% від вартості непоставленого /недопоставленого товару, вимагалося сплатити в триденний строк з дня отримання вимоги суму штрафу в розмірі 6 561 762 грн.

Так, перевіркою встановлено, що дана сума в строк не перерахована та наданий лист № 15/6, де зазначено, що відповідно специфікації строк поставки товару встановлений до 30.11.2017, але ТОВ « ТД ТДЗ» не може виконати зобов`язання, оскільки відсутні обігові кошти, необхідні для закупки товару в потрібній кількості.

Відповідно до матеріалів справи, 05.09.2018 між ТОВ «Зерно Торг Постач», як новим кредитором, та ТОВ «ПІК «Енерго Інвест», як первісним кредитором, укладено договір № 0509/18У відступлення права вимоги, де первісний кредитор передав новому кредитору свої права вимоги до ТОВ «ДТ ДТЗ», а новий кредитор набув право вимоги первісного кредитора за Договором № 02/02/17 від 02.02.2017, відповідно до якого загальний розмір заборгованості складає 6 561 762 грн.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що позивач визнав штрафні санкції в розмірі 6 561 762 грн, оскільки не виконав умови договору поставки, та в період з 05.09.2018 по 14.09.2018 сплатив їх в повному обсязі на користь ТОВ «Зерно Торг Постач», що підтверджено платіжними дорученнями, доданими до матеріалів справи, в яких зазначено «оплата по договору відступлення прав вимоги № 0509/18У від 05.09.2018.

Отже, позивач, як сторона по договорам комісії та поставки, не виконавши умови договорів, за відсутності підстав для невизнання пені та штрафу, визнав та сплатив їх, що відобразив в бухгалтерському обліку належним чином.

При цьому, ні в акті перевірки, ані під час судового засідання, відповідачем не зазначено конкретно, які ж норми податкового законодавства позивачем порушені.

Відповідно до положень статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку)».

Крім того, коригування фінансового результату до оподаткування передбачене вимогами статей 138 ( на різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів), 139 (на різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень)) та 140 (на різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій.

За приписами статті 140 Податкового кодексу України встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів на користь осіб, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), та на користь платників податку, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу.

У позивача були відсутні підстави для невизнання пені та штрафу, оскільки контрагент позивача є платником податку на прибуток на загальних підставах.

Крім того, відображення визнаних пені та штрафу в бухгалтерському обліку регламентується Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженим Наказом Міністерства фінансів України № 20 від 31.01.2000 та Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженим Наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999.

Так, пунктах 5, 6, 20 Положення № 318 від 31.12.1999 вказано, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

До інших операційних витрат, зокрема, включаються визнані штрафи, пеня, неустойка.

Таким чином, судом апеляційної інстанції вірно встановлено, що позивач сплатив визнані пеню та штраф, даний факт повністю підтверджений первинними документами, що відображено належним чином і в бухгалтерському обліку та претензії щодо оформлення первинних документів у відповідача відсутні.

Щодо доводів контролюючого органу, викладених у касаційній скарзі, про те, що правові наслідки у вигляді права формувати показники податкового обліку настають лише у разі спрямованості будь-якої операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) у майбутньому, а отже лише за умови, що платник має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності, та неврахування судом апеляційної інстанції висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 05.03.2020 у справі №804/2043/17 слід зазначити наступне.

Господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

У відповідності до постанови Верховного Суду від 05.03.2020 у справі №804/2043/17, на яку посилається відповідач у касаційній скарзі, предметом позову у зазначеній справі були правовідносини щодо формування відповідних сум податкового кредиту та валових витрат, які не підтверджено належними первинними документами, у зв`язку з чим з урахуванням підпунктів 14.1.36, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України та норм Податкового кодексу України, які регулюють правила формування податкового кредиту та валових витрат платника податків, суд касаційної інстанції погодився з висновком судів попередніх інстанцій про недотримання позивачем зазначених законодавчих приписів при відображенні у податковій звітності операцій з придбання спірних послуг.

Разом з тим, предметом позову у даній справі є правовідносини щодо формування позивачем витрат, які враховуються при розрахунку бази та обчисленні об`єкту оподаткування податком на прибуток, внаслідок включення до «Витрат» вартості суми сплаченої цивільно-правової відповідальності (штрафу та пені).

Слід також зазначити, що згідно зі статтею 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Положеннями статей 43 та 44 Господарського кодексу України встановлена свобода підприємницької діяльності, зокрема: право комерційного розрахунку та власного комерційного ризику.

Господарська операція, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є нормальним процесом здійснення господарської діяльності. Збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності як негосподарської. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов`язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.

Податковим органом, ані під час проведеної перевірки, ані під час судового розгляду справи, не було надано жодних доказів відсутності у позивача мети щодо отримання економічного ефекту від господарських операцій та не вказано, в чому полягала податкова вигода від наявності збитків.

Відповідачем, також, не надано доказів та не наведено жодних обставин, які б свідчили про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про непов`язаність операцій з господарською діяльністю позивача.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судами), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

Таким чином, у зв`язку з встановленими обставинами, Верховний Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про задоволення даних позовних вимог.

За правилами частин першої, другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11.11.2020 у справі №160/2404/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіВ.В. Хохуляк Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова