ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 826/16818/18 Суддя (судді) першої інстанції: Кузьменко В.А.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 листопада 2020 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача: Аліменка В.О.

суддів: Бєлової Л.В., Кучми А.Ю.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 26 лютого 2020 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень рішень, вимоги, -

В С Т А Н О В И Л А:

Позивач звернулась до Окружного адміністративного суду міста Києва, оскільки вважає протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 24 вересня 2018 року №0102444204 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, від 24 вересня 2018 року №0102454204 про збільшення зобов`язання з військового збору, від 24 вересня 2018 року №0102564204 про застосування штрафних санкцій по єдиному внеску, від 24 серпня 2018 року №0102544204 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість, від 24 серпня 2018 року №0102514204, яким встановлено завищення суми від`ємного значення, від 24 вересня 2018 року №0102494204 про застосування штрафу з податку на додану вартість та податкову вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 24 вересня 2018 року №Ф-289.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 26 лютого 2020 року позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу в якій просить скасувати оскаржуване рішення в цілому та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні повни вимог.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції установлено і підтверджується матеріалами справи, що працівниками податкового органу проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності позивача, на підставі якої складено акт від 17 серпня 2018 року №3432/26-15-42-04-30-2506703061.

Вказаним актом перевірки встановлено порушення:

пункту 177.2, підпункту 177.4.1-177.4.4 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 831 348, 58 грн.;

пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, що призвело до заниження військового збору на загальну суму 66 709, 79 грн.;

пункту 188.1 статті 188, абз. б) пункту 187.1 статті 187, пункту 198.5 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет на загальну суму 532 517,00 грн.;

завищення суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню та/або включено до складу податкового кредиту наступного податкового періоду у 2015 році на 15 450,00 грн., у 2017 році на 301 518,00 грн.;

пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в порушення яких не складено та не зареєстровано в ЄДРПН податкову накладну у січні 2016 року на суму 140 000,00 грн.;

статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", у результаті чого не нараховано та не сплачено до бюджету суму єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 265 314,61 грн.;

абз. 2 пункту 2.2 та пункту 2.6 статті 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим постановою Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637, а саме - не оприбутковано у книзі обліку доходів і витрат суми коштів.

Не погоджуючись із висновками перевірки позивачем у встановленому порядку на адресу податкового органу направлено заперечення до акту перевірки. За результатами розгляду заперечень відповідачем залишено їх без задоволення в наступній частині встановлених порушень:

підпункту 177.4.1-177.4.4 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України в частині зниження податку з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 240 277,48 грн. (за 2015 рік у сумі 69 321,00 грн., за 2016 рік - 111 793,77 грн., за 2017 рік - 59 162,51 грн.);

пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині заниження військового збору на загальну суму 19 845,31 грн. (за 2015 рік у сумі 5 598,95 грн., за 2016 рік - 9 316,15 грн., за 2017 рік - 4 930,21 грн.);

пункту 188.1 статті 188, абз. б) пункту 187.1 статті 187, пункту 198.5 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України в частині заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет на загальну суму 48 135,00 грн.;

завищення суми від`ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду у 2017 році на 301 518,00 грн. (грудень 2017 року);

пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в порушення якого не складено та не зареєстровано в ЄДРПН податкову накладну у січні 2016 року на суму 140 000,00 грн.;

статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", у результаті чого не нараховано та не сплачено до бюджету суму єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 237 006,97 грн. (за 2015 рік у сумі 76 278,40 грн., за 2016 рік - 88 418,85 грн., за 2017 рік - 72 309,72 грн.).

На підставі виявлених порушень податковим органом прийняті рішення:

податкове повідомлення-рішення від 24 серпня 2018 року №0102544204, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у сумі 60 168,75 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням у сумі 48 135,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 12 033,75 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 24 вересня 2018 року №0102514204, яким встановлено завищення суми від`ємного значення за платежем податок на додану вартість у розмірі 301 518,00 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 24 вересня 2018 року №0102494204, яким застосовано штраф у розмірі 50% за платежем податок на додану вартість у сумі 11 666,67 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 24 вересня 2018 року №0102444204, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у сумі 300 346,85 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням у сумі 240 277,48 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 60 069,37 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 24 вересня 2018 року №0102454204, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір у сумі 24 806,64 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням у сумі 19 845,31 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 4 961,33 грн.;

податкова вимога про сплату боргу (недоїмки) від 24 вересня 2018 року №Ф-289 зі сплати єдиного внеску 237 006,97 грн.;

рішення від 24 вересня 2018 року №0102564204 про застосування штрафних санкцій по єдиному внеску у розмірі 47 798,26 грн.

Вказані в акті перевірки порушення обґрунтовані наступним:

Так, щодо висновків податкового органу про заниження позивачем суми доходів за перевірений період суд встановив наступне.

Згідно даних, викладених в акті перевірки (враховуючи результати розглянутих відповідачем заперечень), контролюючим органом збільшено суму чистого доходу позивача за 2015 рік на суму 373 263,70 грн. (включення позивачем до складу витрат нарахування щомісячної амортизації); за 2016 рік збільшено суму доходу сукупно на 621 076,54 грн. (сума отриманої передплати у розмірі 140 000,00 грн. + нарахування щомісячної амортизації); за 2017 рік збільшено суму чистого доходу на 328 680,64 грн. (нарахування щомісячної амортизації).

Отже, відповідач дійшов висновку щодо безпідставності включення позивачем до складу витрат нарахування щомісячної амортизації у 2015 році на суму 373 263,70 грн., у 2016 році на суму 504 409,87 грн. та у 2017 році на суму 328 680,64 грн. (всього у сумі 1 206 354,21 грн.).

Такий висновок відповідач обґрунтовує тим, що відповідно до переліку витрат безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, що зазначені у пункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, включення до складу витрат амортизаційних нарахувань у 2015-2016 роках не передбачено.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходив з наступного.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб - підприємців визначений статтею 177 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України визначено перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування.

Згідно з підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці на загальній системі оподаткування мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.

Розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється із застосуванням прямолінійного методу нарахування амортизації, за яким річна сума амортизації визначається діленням первісної вартості об`єкта основних засобів та нематеріальних активів, яка амортизується, на строк корисного використання об`єкта основних засобів та нематеріальних активів (підпункт 177.4.7 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України).

Відповідно до змін, внесених до статті 177 Податкового кодексу України, Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII фізичні особи-підприємці на загальній системі оподаткування отримали право за власним бажанням включати до витрат амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат.

Зокрема, згідно з підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.

Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).

Таким чином, позивачем за власним бажанням включено до складу витрат, пов`язаних з провадженням її господарської діяльності, амортизаційні відрахування у сумі 1 206 354,21 грн. за період з 2015 року по 2017 рік, з відповідним веденням бухгалтерського обліку балансової вартості основних фондів.

Доводи, якими обґрунтовує свою позицію відповідач щодо відсутності у позивача законодавчо визначених підстав для включення до складу витрат амортизаційних нарахувань у 2015-2016 роках знаходяться поза межами вимог Податкового кодексу України. Враховуючи наведене суд погоджується з твердженнями позивача щодо безпідставності висновку відповідача про завищення витрат у перевіреному періоді на зазначену суму.

Крім того, на думку відповідача, позивачем у податковій декларації за 2016 рік невірно визначено суму отриманого доходу, а саме: за даними звітів РРО протягом 2016 року ФОП ОСОБА_1 отримала виручку від реалізації хлібобулочних виробів у сумі 4 148 290,76 грн. (3 456 908,97 грн. без ПДВ).

На розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 від покупців товарів за 2016 рік надійшли кошти у сумі 253 650,13 грн. (211 375,1 1 грн. без ПДВ ), у тому числі від ФОП ОСОБА_2 140 000,00 грн. (116 666,67 грн. без ПДВ) та від ФОП ОСОБА_3 - 113 651,13 грн. (94 709, 27 грн. без ПДВ), як передплата за продукцію.

Крім того, за оренду приміщення на розрахунковий рахунок від орендарів надійшло коштів у розмірі 29 139,38 грн. (24 282,82 грн. без ПДВ).

Таким чином сума доходу за 2016 року, яку за даними перевірки, необхідно зазначити позивачем у податковій декларації про майновий стан та доходи складає 3 692 566,90 грн. (3 456 908,97 грн. + 211 375,11 грн. + 24 282,82 грн.). Виходячи з викладеного, відповідач дійшов висновку про заниження позивачем доходу за 2016 рік на суму 116 668,46 грн.

Так, відповідач зазначає, що різниця виникла у зв`язку з тим, що ФОП ОСОБА_1 не включено до книги обліку доходів і витрат отриману суму доходу у розмірі 140 000,00 грн., що надійшла на її рахунок 19 січня 2016 року від ОСОБА_2 , як передплата за продукцію згідно договору від 10 грудня 2015 року №1.

Позивач, у свою чергу, вважає, що кошти у розмірі 140 000,00 грн. (116 666,67 грн. без ПДВ) не є її доходом, оскільки були перераховані у вигляді поворотної фінансової допомоги.

Надаючи оцінку обставинам справи у даній частині позовних вимог суд виходить із наступного.

Оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом IV Податкового кодексу України, зокрема пунктом 177.2 статті 177 визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Статтею 164 Податкового кодексу України встановлено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом (пункт 164.1).

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу (абзац 4 пункту 164.1).

Оподаткування поворотної фінансової допомоги, отриманої позивачем, регулюється приписами підпункту 165.1.31 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України. Так, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається, зокрема, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку.

Законодавче визначення поворотної фінансової допомоги закріплене у підпункті 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, а саме - поворотну фінансову допомогу визначено як суму коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

Як вбачається з матеріалів справи, 14 вересня 2015 року між ФОП ОСОБА_2 (позикодавець) та позивачем (позичальник) укладено договір №1, за змістом якого позикодавець надав позичальнику безвідсоткову тимчасову поворотну фінансову допомогу у сумі 250 000,00 грн., а позичальник зобов`язався повернути таку суму. Передавання коштів мало здійснюватися шляхом перерахування на поточний рахунок позичальника. Позичальник зобов`язався повернути суму фактично наданої тимчасової поворотної фінансової допомоги строком до трьох років з моменту надання, але не пізніше 11 вересня 2018 року.

Додатковими угодами від 27 жовтня 2015 року №1, від 02 листопада 2015 року №2, від 11 грудня 2015 року №3 та 18 січня 2016 року №4 сторони домовились про збільшення суми поворотної безпроцентної фінансової допомоги на суму 550 000,00 грн., 770 000,00 грн., 845 000,00 грн. та 985 000,00 грн. відповідно.

Наведене дає підстави для висновку, що отримана позивачем сума фінансової допомоги від ФОП ОСОБА_2 у розмірі 140 000, 00 грн. є поворотною, оскільки передана платнику податку у користування на визначений строк відповідно до договору, що передбачає її повернення.

В матеріалах справи також наявний лист ФОП ОСОБА_2 від 19 січня 2016 року №б/н, відповідно до якого 19 січня 2016 року при перерахуванні грошових коштів у платіжному дорученні від 19 січня 2016 року №86 на суму 140 000,00 грн. у полі призначання платежу була допущена помилка, тоді як правильним є призначення "поворотна безвідсоткова фінансова допомога згідно додаткової угоди від 18 січня 2016 року №4 до договору поворотної фінансової допомоги від 14 вересня 2015 року №1".

Суд критично оцінює доводи відповідача щодо непідтвердження належності отриманої позивачем суми коштів у розмірі 140000,00 грн. до фінансової допомоги, як і не може взяти до уваги посилання на положення Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженою постановою Правління НБУ від 21 січня 2004 року №22 (в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин), як такі, що зобов`язують платника при зміні реквізитів платіжного доручення надавати банку лист щодо таких змін.

Так, згідно пункту 2.29 зазначеної Інструкції, платник має право в будь-який час до списання платежу з рахунку відкликати з банку, що його обслуговує, платіжні доручення в порядку, визначеному внутрішніми правилами цього банку. Платіжні доручення відкликаються лише в повній сумі. Для цього платникові необхідно подати до банку, що його обслуговує, документ на відкликання (пункт 23.1 статті 23 Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні"). Таке відкликання здійснюється у порядку, визначеному внутрішніми правилами банку, і виключно у повній сумі.

Тобто, до списання грошових коштів з рахунку платник наділений правом змінити реквізит "Призначення платежу" шляхом відкликання платіжного доручення.

У той же час, у випадку, якщо грошові кошти вже були списані з рахунку платника та зараховані на рахунок отримувача, переказ набуває статусу завершеного (пункт 30.1 статті 30 Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні"). Тобто, з моменту перерахування грошових коштів на рахунок отримувача обов`язок банку з виконання доручення платника вважається виконаним. Внесення змін до призначення платежу такого платіжного доручення є неможливим. А питання уточнення інформації, вказаної у реквізиті "Призначення платежу" виконаного платіжного доручення вирішується сторонами у порядку, узгодженому між ними, без участі банку.

Зазначене підтверджується листом Національного Банку України від 09 червня 2011 року №25-111/1438-7141 "Про заміну інформації у реквізиті "Призначення платежу", яким встановлено, що після списання коштів з рахунку платника питання щодо уточнення інформації, зазначеної у реквізиті "Призначення платежу", вирішується між сторонами без участі банку.

Варто також зазначити, що економічний зміст тієї чи іншої господарської операції визначається платниками податків самостійно та на власний розсуд, а не - контролюючим органом. Отже, платник не позбавлений законодавцем права на обрання шляхів здійснення своєї господарської діяльності у межах цивільного законодавства.

Визначальним у змісті наведених законодавчих норм, якими врегульовано правильність заповнення платіжного доручення, є те, що вони регулюють правовідносини між банком та платником, у той час, як зміна волевиявлення у розпорядженні коштами є господарськими правовідносинами та визначається цивільно-правовими угодами, укладеними між сторонами.

Аналогічних висновків дійшов Верховний суд у постанові від 19 червня 2018 року у справі №809/34/17.

З огляду на те, що поворотна фінансова допомога за правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, висновок податкового органу про завищення позивачем сукупного доходу на суму 116 668,46 грн. за 2016 рік не можна вважати обґрунтованим.

В частині висновків акту перевірки щодо заниження позивачем сум зобов`язань з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та військового збору суд зазначає наступне.

Враховуючи, що згідно пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України та пункту 2 частини першої статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" базою для розрахунку військового збору та єдиного внеску є загальний річний оподаткований дохід, тоді як вже було зазначено, податковий орган в акті перевірки дійшов помилкового висновку про заниження позивачем оподатковуваного доходу, який став базою для донарахування позивачу спірними рішеннями військового збору та єдиного внеску, відтак оскаржувані податкове повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, податкова вимога про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску та рішення про застосування штрафних санкцій по єдиному внеску підлягають скасуванню.

Що стосується висновків контролюючого органу про необхідність донарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на додану вартість суд приходить до таких висновків.

Як вбачається з матеріалів справи, за результатами перевірки контролюючим органом збільшено позивачу податкові зобов`язання з податку на додану вартість у таких розмірах: у 2015 році на загальну суму 15 334,00 грн. (січень - 14217,00 грн., листопад - 1117,00 грн.), у 2016 році на загальну суму 1 250,00 грн. (червень - 1250,00 грн.), у 2017 році на загальну суму 155 695,59 грн. (березень - 16 666,67 грн., червень - 65 000,00 грн., липень - 15 833,33 грн., вересень - 33 000,00 грн., жовтень - 16 359,82 грн., грудень - 8 835,67 грн.).

Крім того, відповідач зазначає, що в порушення вимог пункту 188.1 статті 188, абз. б) пункту 187 статті 187 Податкового кодексу України позивачем не включено до податкового зобов`язання за січень 2016 року податок на додану вартість на загальну суму 23 333,33 грн. з суми доходу 140 000,00 грн., що надійшли на розрахунковий рахунок 19 січня 2016 року від ФОП ОСОБА_2 як передплата за продукцію згідно договору від 10 грудня 2015 року №1.

Підставою для таких висновків відповідача стало включення позивачем до складу податкового кредиту за перевірений період сум податку на додану вартість по таким операціям:

2015 рік

Придбання комплектуючих у ТОВ "Бакіто" (ніж штампований Зіг-Заг 63*88 мм 6 рядний, ніж штампований Зіг-Заг 138*177 мм 3 рядний, вал повздовжньої різки круасанів 3 рядний, вал повздовжньої різки круасанів 6 рядний);

Придбання електродвигуна АИР 90 у ТОВ "ТД Могильовський" з-д ТОВ;

2016 рік

Придбання у ТОВ "ДМТ-Центр товару" (ваги електронні платформні DB-150 Н);

2017 рік

Придбання транспортно-експедиційних послуг отриманих від ФОП ОСОБА_3 ;

Придбання у ТОВ "Елефант-Комфорт" послуг з монтажу системи вентиляції та кондиціювання.

При цьому, відповідач вказує, що фактично такі операції не використовувались у господарській діяльності позивача.

Окружний адміністративний суд міста Києва, вирішуючи даний спір в цій частині позовних вимог, виходить із наступного.

Згідно із підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

У відповідності до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

При цьому, згідно пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Між тим, як передбачено у пункті 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183цього Кодексу (пункт 201.8 статті 201 Податкового кодексу України).

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Враховуючи викладені норми Податкового кодексу України, для формування податкового кредиту має бути наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, фактична сплата грошових коштів контрагенту, в сумі визначеній в податковій накладній, а також фактичне виконання господарської операції, за наслідками якої у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит.

Частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, податкова звітність формується на підставі первинних бухгалтерських документів, які, для надання їм юридичної значимості (сили), крім іншого, мають бути складені за фактично вчиненою операцією, повинні мати всі обов`язкові реквізити, містити відомості про господарську операцію, про зміст та обсяг операцій, та бути підписані уповноваженими особами, що надає первинному документу юридичну значимість для цілей відображення фактично вчинених операцій у бухгалтерському та податковому обліку.

Позивачем надано суду Договір на технічне обслуговування ліфтів від 20 січня 2015 року №ТОч-1515, предметом якого є організація та виконання робіт по частковому технічному обслуговуванню ліфтів.

Актом від 15 листопада 2015 року засвідчено факт несправності підйомного столу на дві зупинки по причині виходу з ладу електродвигуна.

В подальшому 18 листопада 2015 року позивачем був придбаний електродвигун АИР 90 у ТОВ "ТД Могильовський завод "Електродвігатель" згідно видаткової накладної №РН-0003521 в кількості 1 шт. на загальну суму 6702,00 грн., у т.ч. ПДВ 1117,00 грн. Факт придбання зазначеного двигуна відповідачем не заперечується та не спростовується матеріалами перевірки.

Заміна електродвигуна проводилася приватним підприємством "Житомирліфт-Сервіс" згідно Договору на технічне обслуговування ліфтів від 20 січня 2015 року №ТОч-1515. Факт технічного обслуговування ліфта, у виробничому приміщенні за адресою смт. Іршанськ, вул. Лесі Українки, 7, підтверджується також актом приймання виконаних робіт за листопад 2015 року. Згідно даних бухгалтерського обліку придбаний електродвигун АИР 90 було списано згідно акту про списання від 26 листопада 2015 року №23.

У ході проведення перевірки працівники податкового органу також дійшли висновку про необхідність нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість по господарській операції, у ході якої були придбані ваги електронні платформні ПВ-150Н у ТОВ "ДМТ-Центр". Факт реальності даної операції підтверджується видатковою накладною від 15 червня 2016 року №276670. В перевіреному періоді придбаний основний засіб обліковувався на рахунку " 152" - "придбання виготовлення основних засобів" та знаходився в резерві. Згідно наказу від 01 лютого 2018 року № 4-03 ваги введено в експлуатацію, у зв`язку з виходом з ладу вагів, що використовувались раніше.

Крім того, в матеріалах справи також наявний Договір транспортного експедирування від 28 лютого 2017 року №1/280217, відповідно до якого ФОП ОСОБА_3 (Експедитор) взяв на себе зобов`язання за плату і рахунок Клієнта (позивач по справі) виконати послуги, пов`язані з перевезенням працівників останнього в межах території України.

За змістом пункту 1.2. Послуги названого Договору, послуги надаються протягом строку цього Договору на підставі Заявок Клієнта, які складаються у письмовій формі та надаються Експедиторові до початку кожного наступного місяця.

Так, згідно заявки від 28 лютого 2018 року №1 ФОП ОСОБА_3 мав щоденно доставляти працівників з м. Коростеня до смт Іршанська, автомобілем Мерседес Спринтер 416, державний номер НОМЕР_1 . Виконання робіт (послуг) за вказаною заявкою підтверджується наданим актом від 31 березня 2017 №3.

Як свідчать матеріали справи, між позивачем (Замовник) та ТОВ "Елефант-Комфорт" (Виконавець) укладено договір на виконання робіт від 21 червня 2017 року №125, за умовами якого Виконавець взяв на себе зобов`язання по монтажу системи вентиляції та кондиціювання в приміщенні Замовника, а останній, у свою чергу, прийняти і оплатити виконану роботу.

З урахуванням Додаткової угоди від 01 липня 2017 року №1, термін виконання робіт за основним Договором від 21 червня 2017 року №125 - 31 грудня 2018 року.

Факт використання системи вентиляції та кондиціювання в господарській діяльності позивача контролюючим органом не ставиться під сумнів, у той же час відповідач зазначає про відсутність у позивача акту виконаних робіт та акту прийому - передачі і введення в експлуатацію щодо об`єкта системи кондиціювання.

Слід зазначити, що пунктом 3.4 Договором від 21 червня 2017 року №125 передбачено, що після завершення виконання робіт, але не пізніше наступного робочого дня, уповноваженими представниками сторін за цим Договором складається та підписується Акт прийому-передачі виконаних робіт.

Зважаючи на те, що граничний термін виконання робіт за Договором на час проведення перевірки не настав, а також надані позивачем довідки про вартість виконаних будівельних робіт, акти приймання виконаних робіт, копії банківських виписок оплат на користь ТОВ "Елефант-Комфорт", суд вважає висновки відповідача про недотримання позивачем вимог пункту 198.5 "е" статті 198 Податкового кодексу України передчасними та такими, що суперечать змісту вимог податкового законодавства.

Відповідно до статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В порушення наведених процесуальних приписів, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірності своїх висновків викладених в акті перевірки щодо наявності у діях позивача порушень вимог пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, у результаті чого останнім не нараховано податкові зобов`язання по операціям, що не використовувались у її господарській діяльності.

Що стосується висновку відповідача про необхідність включення до податкового зобов`язання за січень 2016 року податку на додану вартість на загальну суму 23 333,33 грн. з суми доходу 140 000,00 грн., яка надійшла на розрахунковий рахунок 19 січня 2016 року від ФОП ОСОБА_2 як передплата за продукцію згідно Договору від 10 грудня 2015 року №1, суд вважає за необхідно вказати на таке.

Як вже було встановлено в ході судового розгляду ФОП ОСОБА_2 направив на адресу позивача лист від 19 січня 2016 року №б/н, відповідно до якого 19 січня 2016 року при перерахуванні грошових коштів у платіжному дорученні від 19 січня 2016 року №86 на суму 140 000,00 грн. у полі призначання платежу була допущена помилка та визначено призначення платежу "поворотна безвідсоткова фінансова допомога згідно додаткової угоди від 18 січня 2016 року №4 до договору поворотної фінансової допомоги від 14 вересня 2015 року №1".

Операції з надання та отримання фінансової допомоги не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, оскільки не підпадають під визначення операцій з постачання товарів або послуг. Відтак, донарахування податку на додану вартість на суму 23 333,33 грн. та штраф за відсутність реєстрації податкової неладної у сумі 11 666,67 грн. підлягає скасуванню.

В частині висновків податкового органу про завищення позивачем сум від`ємного значення суд вважає за необхідне вказати на таке.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) та строки проведення розрахунків передбачено статтею 200 Податкового кодексу України.

Так, підпунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що сума податку, яка підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.2 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Відповідно до пункту 200.3 статті 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Як вже було встановлено судом у даній справі, позивачем податковий кредит сформований у відповідності з положеннями Податкового кодексу України, що підтверджено відповідними первинними документами. Станом на 31 грудня 2017 року (останній день перевіряємого періоду) позивачем задекларовано залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду у сумі 301 518,00 грн.

Відповідно, позивачем із дотриманням приписів п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу розраховано від`ємне значення суми податку на додану вартість, відтак податкове повідомлення-рішення від 24 вересня 2018 року №0102514204, яким встановлено завищення суми від`ємного значення, також підлягає скасуванню.

Пункт 102.1 статті 102 Податкового кодексу України встановлює, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку,

Системний правовий аналіз вказаних положень дає підстави погодитись із доводами позивача, що податковий орган позбавлений права станом на 24 серпня 2018 року визначити (збільшувати) грошове зобов`язання з податку на додану вартість за період січень-червень 2015 року, оскільки остання декларація з податку на додану вартість за червень 2015 року подана до податкового органу 20 липня 2015 року.

За приписами ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справ

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції правильно застосовано норми матеріального та процесуального права, тому підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні.

Доводи апеляційної скарги не спростовують правильність доводів, якими мотивовано судове рішення, зводяться до переоцінки належним чином проаналізованих судом першої інстанції доказів та не дають підстав вважати висновки суду помилковими, а застосування норм матеріального та процесуального права неправильним.

Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову чи ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 26 лютого 2020 року - без змін

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328, 329 КАС України.

Суддя-доповідач В.О. Аліменко

Судді Л.В. Бєлова

А.Ю. Кучма

Повний текст постанови складено 24 листопада 2020 року.