ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 липня 2020 року

м. Київ

справа №3/322

адміністративне провадження №К/9901/1388/17

№К/9901/4724/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

при секретарі судового засідання Івашків Р.В.,

за участю:

представника позивача Куца Я.О.,

представника відповідача Сухомлин Ю.В.,

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції як суд касаційної інстанції справу №3/322 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Гадяцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційними скаргами фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та Гадяцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області на постанову Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 (суддя Бунякіна Г.І.), постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2017 (головуючий суддя Перцова Т.С., судді: Жигилій С.П., Дюкарєва С.В.),

ВСТАНОВИВ:

ФОП ОСОБА_1 звернувся до адміністративного суду з позовом Гадяцької ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 20.11.2006 №0002891750/0, №0002881750/0.

Ухвалою Господарського суду Полтавської області від 01.12.2006 відкрито провадження у справі №3/322.

Ухвалою суду від 10.05.2007 зупинено провадження у даній справі.

Ухвалою суду від 06.04.2017 провадження у справі №3/322 поновлено.

Постановою Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 позов задоволено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2017 скасовано постанову Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 та ухвалено нове рішення про задоволення позову частково.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду із касаційною скаргою, у якій зазначив, що постанова суду апеляційної інстанції прийнята з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, які суд вважає встановленими. Позивач наголошує про порушення норм матеріального і процесуального права, оскільки доводи позивача залишені судом поза увагою. Як вказує позивач, останнім правомірно внесено до податкового кредиту відповідних звітних періодів 2004-2006 років зазначену суму ПДВ, як і суму валових витрат у відповідну податкову звітність, тобто позивач діяв в межах положень статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», а також статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України Про прибутковий податок з громадян, що діяв в цей період.

У свою чергу, не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Гадяцька ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області звернулась з касаційною скаргою,

В обґрунтування касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права. Відповідач вказує, що судами неправильно застосовано підпункт 17.1.9 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 №2181-III та статтей 7, 9, 11, 69, 86, 159 КАС України. Як зазначає відповідач, на момент вчинення спірних правовідносин, первинні документи, що засвідчують розрахунки позивача не можуть вважатися підтвердженням дійсно понесених валових витрат, пов`язаних з одержанням доходу. Крім того, відповідач вважає, що судом апеляційної інстанції неправомірно скасовано податкове повідомлення-рішення в частині нарахованих штрафних санкцій, податковий орган посилається на норми підпункту 17.1.9 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами». Відповідач стверджує про наявність в первинних документах недостовірних відомостей про учасників поставок паливно-мастильних матеріалів, фактичну неможливість виконання цих поставок саме задекларованими контрагентами, спрямованість дій позивача на отримання необґрунтованої податкової вигоди у вигляді зменшення бази оподаткування та, як результат, зменшення суми податків, що підлягають сплаті. Враховуючи викладене, вважає обґрунтованим висновок акту перевірки та правомірними, прийнятті на його підставі податкові повідомлення-рішення.

Ухвалою Верховного Суду від 09.01.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Гадяцької ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області на постанову Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2017 у справі №3/322.

Ухвалою Верховного Суду від 02.02.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ФОП ОСОБА_1 на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2017 у справі №3/322.

Ухвалою Верховного Суду від 24.02.2020 призначено розгляд справи у попередньому судовому засіданні на 25.02.2020.

Під час попереднього розгляду справи суд дійшов висновку про необхідність касаційного розгляду справи у судовому засіданні.

Ухвалою суду від 25.02.2020 розгляд справи призначено у судовому засіданні на 17.04.2020.

Судове засідання 17.04.2020 не відбулося у зв`язку з введенням в дію Постанови Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 №211 «Про запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19».

Розгляд справи у судовому засіданні призначено на 07.07.2020.

Представник позивача обґрунтування касаційної скарги підтримав та просив скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.10.2017, залишити в силі постанову Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017.

Представник податкового органу у судовому засіданні підтримав доводи, викладені у касаційній скарзі, просить скасувати постанову Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 повністю та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.10.2017 в частині задоволених позовних вимог, ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Ухвалою суду без виходу до нарадчої кімнати від 07.07.2020 здійснено заміну відповідача його правонаступником, а саме - Гадяцьку об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області замінено Головним управлінням Державної податкової служби у Полтавській області.

Розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції справу №3/322 за позовом ФОП ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області, касаційним судом проголошено вступну та резолютивну частини постанови про залишення рішення суду апеляційної інстанції без змін.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційних скарг, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, у період з 01.11.2006 по 07.11.2006 посадовими особами податкового органу було проведено позапланову документальну перевірку суб`єкта підприємницької діяльності-фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2004 по 31.03.2006.

За результатами перевірки складено акт від 10.11.2006 №525/17/2228525871, яким зафіксовано порушення:

пунктів 4, 5 статті 13 розділу ІV Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 №12 із змінами і доповненнями, статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 №13-92 зі змінами і доповненнями, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб за перевірений період на суму 343718,68грн.;

підпункту 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 №168/97-ВР зі змінами і доповненнями, внаслідок чого занижено податок на додану вартість за перевірений період на суму 512018,09грн.

На підставі наведених висновків акту перевірки відповідачем 20.11.2006 прийнято податкові повідомлення-рішення:

№0002891750/0 про визначення позивачу податкового зобов`язання з податку на додану вартість в загальній сумі 768027,14 грн., у тому числі: за основним платежем - 512018,09грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 256009,05грн.;

№0002881750/0 про визначення ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб в загальній сумі 1'031'156,04грн., у тому числі: за основним платежем - 343718,68грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 686437,36грн.

ФОП ОСОБА_1 , не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся до суду з позовом про визнання їх недійсними.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, посилався на те, що позивачем правомірно сформовано податковий кредит та валові витрати за результатами відносин із ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», МЗП «М-С», на підставі належним чином оформлених податкових накладних та первинних документів.

Апеляційний суд постанову Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 скасував, ухвалив нову постанову, якою позов задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення від 20.11.2006 №0002881750/0 у частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 515578,02грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовлено.

Слід зазначити, що спірні правовідносини щодо правомірності формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за 2004-2006 роки виникли до 01.01.2011 (до набрання чинності Податковим кодексом України), застосуванню при наданні оцінки правомірності формування таких показників податкового обліку підлягають положення Закону України "Про податок на додану вартість», Закону України "Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 №13-92.

Згідно з підпунктом 9.12.1. пункту 9.12 статті 9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.2003 N889-IV, чинного на час виникнення спірних відносин, оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

До набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб - суб`єктів підприємницької діяльності діє розділ IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 №13-92.

Відповідно до статті 2 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 №13-92 "Про прибутковий податок з громадян" (чинного на час виникнення спірних відносин) (далі - Декрет №13-92) об`єктом оподаткування у громадян, які мають постійне місце проживання в Україні, є сукупний оподатковуваний доход за календарний рiк (що складається з місячних сукупних оподатковуваних доходів), одержаний з різних джерел, як на території України, так i за її межами.

Виходячи зі змісту статті 13 Декрету №13-92, оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов`язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву.

До складу витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Згідно з пунктом 13 розділу ІV Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженої наказом Головної ДПІ України від 21.04.1993 №12 (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), оподаткуванню підлягають доходи, одержані за звітний податковий період фізичною особою - суб`єктом підприємницької діяльності від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи.

Якщо фізична особа - суб`єкт підприємницької діяльності отримує інші доходи, ніж визначені у частині першій цього пункту, то такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими законом з питань оподаткування доходів фізичних осіб для платників податку, що не є такими суб`єктами підприємницької діяльності.

Загальним оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між валовим доходом (виручкою у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов`язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами у відсотках до валового доходу, наведеними в додатку N6 до цієї Інструкції.

До складу витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходів, належать документально підтверджені витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств".

У свою чергу, за визначенням пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За приписами підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 цього Закону до складу валових витрат включаються, зокрема, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг) (підпункт 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств").

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3. статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

З аналізу викладених норм вбачається, що фізична особа-підприємець повинна формувати свої витрати згідно вимог Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", у зв`язку з чим має право включити до складу валових витрат відповідні витрати, пов`язані із господарською діяльністю та підтверджені розрахунковими, платіжними та іншими документами.

Разом з тим, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує і з нормами Податкового кодексу України.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Відповідно до підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній з 31.03.2005) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

При цьому, абзацом 2 підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній як до, так і після 31.03.2005 року) передбачено, що у разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

За приписами підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна.

Згідно з підпунктом 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов`язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надаються покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).

Для операцій, що оподатковуються і звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг). У разі коли частка товару (робіт, послуг) не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом державної податкової служби України, та враховується у визначенні загальних податкових зобов`язань.

Платники податку повинні зберігати податкові накладні протягом строку, передбаченого законодавством для зобов`язань із сплати податків.

У відповідності до підпункту 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку у порядку, передбаченому статтею 9 цього Закону.

Цій нормі кореспондують положення абзацу 1 пункту 2 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997 №165, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23.06.1997 за №233/2037.

Відповідно до пункту 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, заборонено приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам.

Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Обґрунтовуючи свою позицію, податковий орган вказував про наявність доказів, які свідчать про неправомірне віднесення ФОП ОСОБА_1 до складу витрат сум, не підтверджених документально, та до складу податкового кредиту сум за податковими накладними юридичних осіб, що не мають статусу платників ПДВ. Зазначив, що судовими рішеннями визнано недійсними установчі документи контрагентів позивача ПП «Акцепт-СВ» та ПП «Соріс-Інвест»; свідоцтво платника ПДВ ПП «Акцепт-СВ» анульовано актом ДПІ у Голосіївському районі м.Києва, а свідоцтво платника ПДВ ПП «Соріс-Інвест» визнано недійсним в судовому порядку; ПП «Акцент-СВ» не знаходиться за юридичною адресою, вказаною в статутних документах, податкову звітність не подає з 2002 року. Вказує, що контрагент позивача МЗП «М-С» на обліку в органах ДПІ не перебуває, платником ПДВ не зареєстрований. Враховуючи викладене, стверджує про наявність у первинних документах недостовірних відомостей про учасників поставок товару, фактичну неможливість виконання цих поставок саме задекларованими контрагентами, спрямованість дій позивача на отримання необґрунтованої податкової вигоди у вигляді зменшення бази оподаткування.

Судами встановлено, що ФОП ОСОБА_1 віднесено до складу валових витрат суму в загальному розмірі 2'643'989,89грн. на підставі первинних документів, оформлених з контрагентами ПП «Акцепт-С.В.», ПП «Соріс-Інвест», МЗП «М-С». Крім того, на підставі податкових накладних, виписаних вказаними контрагентами, позивачем сформовано податковий кредит в загальній сумі 512018,09грн. (у тому числі: 46851,69грн. - по податковим накладним, виписаним ПП «Соріс-Інвест», 171300,20грн. - ПП «Акцепт -С.В.», 293866,20грн. - МЗП «М-С»).

Як з`ясовано судом апеляційної інстанції, на підтвердження реальності господарських відносин із вказаними контрагентами позивачем надано до матеріалів справи копії договорів на поставку нафтопродуктів в асортименті: від 13.03.2003 - з ПП «Акцепт-СВ», від 20.08.2002- з ПП «Соріс-Інвест», від 13.08.2003 - з Мале змішане підприємство фірма «М-С».

Крім того, відповідачем до матеріалів справи надано копії накладних, податкових накладних, квитанцій до прибуткових касових ордерів, товарних накладних, оформлених в період між 03.01.2004 та 13.03.2006, які були вилучені у позивача згідно з протоколом виїмки від 06.12.2006.

У вищевказаних первинних документах відображено купівлю-продаж паливно-мастильних матеріалів (дизельне паливо, масло) та проведення розрахунків за них.

Разом з тим, апеляційний суд зауважив, що рішенням Голосіївського районного суду м.Києва від 19.03.2003 у справі №2-1463/16 2003, яке набрало законної сили 22.09.2004, визнано недійсним статут ПП «Акцепт-СВ», зареєстрований 08.07.2002 Голосіївською районною у м.Києві державною адміністрацією з часу його реєстрації. Скасовано державну реєстрацію ПП «Акцепт-СВ» та визнано недійсним свідоцтво платника ПДВ №37043312 з дати його видачі. Відповідно до акту ДПІ у Голосіївському районі м.Києва від 08.05.2003 №191/19-4013, свідоцтво платника ПДВ ПП «Акцепт-СВ» №37043312, видане 02.09.2002, є анульованим. Згідно з актом ДПІ у Голосіївському районі м.Києва від 14.02.2003 ПП «Акцепт-СВ» за юридичною адресою: м.Київ, вул.Промислова, 4 - не знаходиться, місцезнаходження невідоме.

Рішенням Ватутінського районного суду м.Києва від 31.01.2000 у справі №2/344, що набрало законної сили 11.02.2000, визнано недійсним свідоцтво про державну реєстрацію, статут, картку із зразками підписів та печатки ПП «Соріс-Інвест» з моменту оформлення, та свідоцтво платника ПДВ №24852371 з моменту його видачі. Зобов`язано Радянську районну державну адміністрацію м.Києва вжити заходів щодо скасування державної реєстрації та ліквідації ПП «Соріс-Інвест» як юридичної особи відповідно до статті 8 Закону України «Про підприємництво». Зобов`язано ДПІ у Радянському районі м.Києва виключити з єдиного реєстру платників ПДВ ПП «Соріс-Інвест». За інформацією ДПА України згідно з вказаним рішенням суду ПП «Соріс-Інвест» 31.01.2000 знято з обліку, реєстрація його як платника ПДВ анульована 31.01.2000.

Крім того, згідно з довідками Головного управління статистики у м.Києві від 03.11.2006 №12/1-7/2357 та від 30.01.2007 №12/1-7/146 станом на 15.10.2006 інформація про суб`єкт з назвою «Мале змішане підприємство фірма «М-С» до Єдиного державного реєстру підприємств, організацій та установ України не надходила. В Єдиному державному реєстрі підприємств, організацій та установ України з назвою «М-С» значився суб`єкт «Товариство з обмеженою відповідальністю фірма «М-С», ідентифікаційний код 14291188, адреса - 310023, м.Харків, Київський район, вул.Мироносицька, 80, к.13, орган ліквідації - виконавчий комітет Харківської міської ради, дата ліквідації - 25.09.1998, рішення №231.

Також, як зазначено у довідці Головного управління статистики в Харківській області від 01.08.2006 №7954/12-06, станом на 01.08.2006 в ЄДРПОУ Мале змішане підприємство «М-С» не значиться. За інформацією ДПА України від 23.01.2007 №1166/7/29-4017 МЗП «М-С», індивідуальний податковий номер 242541115088, на обліку в органах ДПС не перебуває і не перебувало, та, відповідно, платником ПДВ не реєструвалось.

Відповідно до частин 1, 2, 4 статті 87 Цивільного кодексу України (чинного з 01.01.2004) для створення юридичної особи її учасники (засновники) розробляють установчі документи, які викладаються письмово і підписуються всіма учасниками (засновниками), якщо законом не встановлений інший порядок їх затвердження.

Установчим документом товариства є затверджений учасниками статут або засновницький договір між учасниками, якщо інше не встановлено законом.

Юридична особа вважається створеною з дня її державної реєстрації.

За приписами частини першої статті 89 Цивільного кодексу України юридична особа підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом. Дані державної реєстрації включаються до єдиного державного реєстру, відкритого для загального ознайомлення.

Відповідно до частини першої статті 92 Цивільного кодексу України юридична особа набуває цивільних прав та обов`язків і здійснює їх через свої органи, які діють відповідно до установчих документів та закону.

Порядок створення органів юридичної особи встановлюється установчими документами та законом.

З огляду на викладене, колегія суддів апеляційного суду дійшла обґрунтованого висновку, що факт відсутності державної реєстрації (МЗП фірма «М-С») або скасування державної реєстрації контрагентів позивача-продавців (ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест») унеможливлює укладення ними договорів з позивачем по справі, оскільки автоматично означає відсутність у вказаних підприємств цивільної дієздатності.

При цьому, судом зауважено, що судові рішення про визнання недійсними установчих документів ПДВ ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», скасування державної реєстрації ТОВ фірма «М-С» прийняті раніше спірних господарських операцій за участю позивача по справі.

Крім того, на підставі матеріалів справи судом констатовано, що позивач відніс до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість від контрагентів, які не мали право виписувати податкові накладні, оскільки на дати, зазначені в останніх (з 11.02.2004 по 11.03.2006), не мали статусу платника ПДВ.

Апеляційним судом враховано, що нормами статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» заборонено формування податкового кредиту по операціям із контрагентом, який не є платником ПДВ, зокрема, свідоцтво якого анульоване, вказані приписи носять імперативний характер і не передбачають можливості формування податкового кредиту по відносинам з такими контрагентами навіть у разі необізнаності платника податку-покупця про анулювання свідоцтв платників ПДВ-продавців.

У свою чергу, позивач обґрунтовуючи наявність підстав для задоволення позовних вимог та підтвердження правомірності вчинення господарських операцій посилається на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22.12.2016 у справі №3/43-17/66 за позовом Гадяцької ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області до ПП ОСОБА_1 , ПП "Акцепт - СВ" про визнання недійсним договору на доставку продукції від 13.03.2003 №24, укладеного між СПД ОСОБА_1 та ПП "Акцепт-СВ" на суму 1'018'698,90грн.; визнання недійсними господарських зобов`язань, що виникли згідно договору на доставку продукції від 13.03.2003 №24, укладеного між СГД ОСОБА_1 та ПП "Акцепт-СВ" на суму 1'018'698,90грн; стягнення з СПД ОСОБА_1 на користь держави грошових кошти в сумі 1'018'698,90грн., якою у задоволенні позову відмовлено.

При цьому, як з`ясовано судом, відмовляючи у задоволенні позовних вимог податкового органу у згаданій справі, адміністративний суд виходив з того, що чинний Цивільний кодекс не містить таких публічно-правових наслідків укладення недійсної угоди, які були встановлені статтею 49 Цивільного кодексу УРСР. Цим кодексом скасовано відповідальність (правові наслідки) у вигляді публічно-правової санкції - стягнення в дохід держави, одержаного однією чи обома сторонами за угодою, за укладення угоди з метою, суперечною інтересам держави та суспільства. Наслідком укладення угоди, яка порушує публічний порядок не є адміністративно-правова конфіскація. Санкції за укладення угоди з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, встановлені Господарським кодексом України, який набрав чинності з 01.01.2004. Відповідно до пункту 5 розділу IX "Прикінцеві положення" наведені положення цього Кодексу застосовуються за порушення правил здійснення господарської діяльності, вчинені після набрання чинності зазначеними положеннями, а за порушення, вчинені до набрання ними чинності, - лише в разі, якщо вони пом`якшують відповідальність за ці порушення. В будь-якому випадку, санкції за укладення угоди з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, не можуть застосовуватися за сам факт несплати податків (зборів, інших обов`язкових платежів) однією із сторін договору. За таких обставин правопорушенням є несплата податків, а не вчинення правочину.

Також, позивач вказує на обставини, встановлені у постанові Господарського суду Полтавської області від 31.03.2016 у справі №19/65 за позовом Лохвицької ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області до СПД ОСОБА_1 , ПП "Соріс-Інвест" про визнання недійсним договору на доставку продукції №24 від 20.08.2002, укладеного між СПД ОСОБА_1 та ПП "Соріс Інвест" на суму 278000,12грн.; визнання недійсними господарських зобов`язань, що виникли на підставі договору на доставку продукції №24 від 20.08.2002, укладеного між СПД ОСОБА_1 та ПП "Соріс Інвест" на суму 278000,12грн.; стягнення на користь держави грошових коштів у сумі 278000,12грн., якою у задоволенні позову відмовлено.

Обґрунтовуючи рішення, суд зазначив, що при кваліфікації правочину має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо. Намір юридичної особи порушити публічний порядок доводиться через мету відповідного керівника або фізичної особи, яка на момент укладання угоди виконувала представницькі функції за статутом (положенням) або довіреністю. Наявність мети у такої фізичної особи тягне кримінальну відповідальність за відповідними статтями Кримінального кодексу України за скоєний злочин, замах на злочин або готування до злочину. Такі обставини можуть бути доведені обвинувальним вироком. Суд констатував, що позивачем будь-яких доказів щодо винесення вироку відносно осіб, причетних до діяльності відповідачів не надано, як і не надано доказів та пояснень на підтвердження фактів порушення конституційних прав чи свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконного володіння ним внаслідок укладання та виконання між відповідачами правочинів. Позивачем не було обґрунтовано належним чином і доведено у встановленому законом порядку, що спірний договір порушує публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямований на заволодіння майном держави.

З урахуванням наведеного, суд касаційної інстанції не може вважати обґрунтованими вищевказані доводи позивача про реальність здійснення господарських операцій, оскільки у згаданих справах у задоволенні позовних вимог податкового органу відмовлено з підстав, що не є такими, які можуть мати суттєве, преюдиційне значення, судами господарські відносини з урахування податкового законодавства не встановлювались та їм не надавалась оцінка в межах обов`язків СПД-платника податку.

Суд касаційної інстанції у справі, що розглядається, погоджується з позицією апеляційного суду що наявність у покупця належно оформлених документів, які відповідно до Закону України "Про податок на додану вартість" та Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту та валових витрат, зокрема виданих продавцями (виконавцями) податкових, видаткових накладних, не є безумовною підставою для нарахування податкового кредиту у випадку нездійснення самої господарської операції. При цьому, індивідуальний характер юридичної відповідальності платників податків, не спростовує обов`язку позивача виявляти належну ступінь обачності та перевіряти реєстрацію платниками ПДВ своїх постачальників, у разі, якщо він має намір у законний спосіб сформувати податковий кредит по відповідним господарським операціям.

З урахуванням встановлених обставин, апеляційний суд дійшов висновку, що наявні в матеріалах справи копії первинних документів не підтверджують факту отримання ТМЦ від ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», МЗП «М-С» та подальшого використання таких ТМЦ у господарській діяльності позивача. Так, до матеріалів справи не надано документів щодо фактичного отримання ТМЦ, їх транспортування, оприбуткування, подальшої реалізації наступним покупцям або безпосереднього використання позивачем для провадження власної господарської діяльності.

На підставі викладеного, апеляційний суд обґрунтовано вважав, що висновки акту перевірки про відсутність реального характеру господарських операцій між ФОП ОСОБА_1 та ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», МЗП фірма «М-С», та про завищення позивачем у зв`язку з цим податкового кредиту за 2004, 2005 роки та січень-березень 2006 року на загальну суму 512018,09грн., завищення валових витрат за 2004, 2005 роки, 1 квартал 2006 року на 2'643'989,89грн. є правомірними.

Крім іншого, податковим повідомленням-рішенням №0002881750/0 визначено ФОП ОСОБА_1 податкове зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб в загальній сумі 1'031'156,04грн., у тому числі: за основним платежем - 343718,68грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 686437,36грн.

За приписами підпункту «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ (далі- Закон №2181-ІІІ) контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму податкового зобов`язання платника податків у разі якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, заявлених у податкових деклараціях.

Згідно з підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону №2181-ІІІ у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов`язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов`язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов`язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов`язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п`ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

У даній справі відповідачем застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафні (фінансові) санкції за порушення підпункту 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» в розмірі 50% від суми заниження належного до сплати податку на додану вартість, оскільки з податкового періоду, в якому мало місце заниження ПДВ, до податкового періоду, в якому винесено податкове повідомлення-рішення, пройшло більше 5 податкових періодів.

При цьому, за порушення пунктів 3, статті 13 розділу ІV Інструкції про оподаткування фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, частини другої статті 13 Декрету №13-92 відповідачем застосовано штрафні санкції у подвійному розмірі від суми заниження податку на прибуток, з посиланням на підпункт 17.1.9 пункту 17.1 статті 17 Закону №2181-ІІІ.

У відповідності до підпункту 17.1.9 пункту 17.1 статті 17 Закону №2181-ІІІ у разі коли платник податків здійснює продаж (відчуження) товарів (продукції) або здійснює грошові виплати без попереднього нарахування та сплати податку, збору (обов`язкового платежу), якщо відповідно до законодавства таке нарахування та сплата є обов`язковою передумовою такого продажу (відчуження) або виплати, такий платник податків сплачує штраф у подвійному розмірі від суми зобов`язання з такого податку, збору (обов`язкового платежу). Сплата зазначеного штрафу не звільняє платника податків від адміністративної або кримінальної відповідальності та/або конфіскації таких товарів (продукції) або коштів відповідно до закону.

Між тим, як встановлено апеляційним судом, у спірних відносинах відповідачем не досліджено, а позивачем не доведено факту подальшої реалізації ТМЦ, нібито отриманих від ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест» та МЗП «М-С», а тому застосування до позивача штрафних санкцій на підставі вказаної норми за заниження податкового зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб, є таким, що не відповідає змісту господарських операцій, що мали місце у даній справі.

Крім того, суд відзначив, що відповідач в обґрунтування застосування до позивача штрафних санкцій в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні від 20.11.2006 №0002891750/0 не послався на жодну норму закону, яка б зобов`язувала позивача як продавця попередньо сплатити податок з доходів фізичних осіб перед перепродажем купленого товару.

Враховуючи викладене, апеляційний суд дійшов висновку про помилковість застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій за заниження податку з доходів фізичних осіб у подвійному розмірі від суми заниження, та вважав, що у даному випадку відповідач повинен був застосувати до позивача штрафні санкції за підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону №2181-ІІІ в розмірі 50% від суми заниження.

З огляду на наведене, колегія суддів апеляційного суду дійшла правильного висновку, що податкове повідомлення-рішення від 20.11.2006 №0002881750/0 про визначення позивачеві податкового зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 515578,02грн. підлягає скасуванню.

Частиною першою-другою статті 77 КАС України унормовано, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відтак, доводи касаційних скарг не підтверджують обставин неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи. Касаційний суд вважає, що судом повно встановлено обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, а також надали належну правову та обґрунтовану оцінку заявленим вимогам на підставі норм закону. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційних скаргах, не вбачається.

За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 195, 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області залишити без задоволення.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді ------------------- В.В. Хохуляк

------------------- Л.І. Бившева

------------------- Т.М. Шипуліна