ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 640/4595/19 Суддя (судді) першої інстанції: Літвінова А.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 лютого 2020 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача: Беспалова О. О.

суддів: Ключковича В. Ю., Парінова А. Б.

за участю секретаря: Присяжної Д. В.

представників позивача Павленка Д. Г., Дубчак Л. С., Колядінцева М. А., представників відповідача Перепелюка О. В., Соколова Д. В., Фещенко Л. О., Гордієнка Д. С., розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Києві апеляційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 жовтня 2019 року (місце ухвалення: місто Київ, час ухвалення: не зазначений, дата складання повного тексту: 18 жовтня 2019 року) у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ТТВК» до Офісу великих платників податків ДПС, Головного управління ДПС у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, податкової вимоги, рішення про опис майна у податкову заставу, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В :

ТОВ «ТТВК» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Офісу великих платників податків ДФС, Головного управління ДФС у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення - рішення від 14.01.2019 р. № 17140305, податкової вимоги від 15.02.2019 р. № 129-17 та рішення про опис майна у податкову заставу від 20.02.2019 р. № 8561/10/28-10-17-02-23; визнання протиправними дій Головного управління ДФС у місті Києві щодо нарахування в інтегрованій картці товариства з обмеженою відповідальністю «ТТВК» пені на суму грошового зобов`язання, визначену у податковому повідомленні-рішенні від 14.01.2019 р. № 17140305; зобов`язання Головного управління ДФС у місті Києві та Офісу великих платників податків ДФС відкоригувати дані інтегрованої картки товариства з обмеженою відповідальністю «ТТВК» шляхом виключення суми пені, нарахованої на суму грошового зобов`язання, визначеної у податковому повідомленні-рішенні від 14.01.2019 р. № 17140305; визнання протиправними дій Головного управління ДФС у місті Києві щодо нарахування в інтегрованій картці товариства з обмеженою відповідальністю «ТТВК» пені на суму грошового зобов`язання, визначену в податковому повідомленні-рішенні від 14.01.2019 р. № 17140305.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 жовтня 2019 року позов задоволено.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач (Головне управління ДПС у місті Києві) подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 14.01.2019 р. № 17140305 та визнання протиправними дій щодо нарахування пені та постановити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у цій частині.

Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що пеня нараховується за весь період заниження податкового зобов`язання, що триває з 2013 року, в той час як суд першої інстанції невірно застосував до спірних правовідносин правові позиції ВС, які надавали оцінку застосуванню п. п. 129.1.1 п. 129.1 ст. 129 ПК України.

В частині застосування позивачем методу «витрати плюс» апелянт зауважує, що позивач імпортує послуги у пов`язаних осіб, що є протилежним суті обраного позивачем методу, оскільки його застосування доцільне при експорті таких послуг, оскільки передбачає використання надбавки саме на витрати при наданні послуг.

Щодо твердження позивача про зійснення ним контрольованих операцій у співвідношенні до неконтрольованих 50/50, апелянт зауважив, що ним були використані показники виключно контрольованих операцій.

Також апелянт наполягає на твердженні, що показник «обертання кредиторської заборгованості» має важливе значення для вибору співставних компаній. Натомість, в частині висновку суду першої інстанції про можливість здійснення відповідного коригування відносно цього показника апелянт зауважив, що таке коригування на підставі положень ст. 39 ПК України здійснити неможливо, оскільки воно вимагає доступу до внутрішніх баз співставних компаній.

В частині висновку суду першої інстанції про можливість застосування «середньозваженого показника» рентабельності апелянт вказав про відсутність у період 2013 - 2015 років такого показника у Податковому кодексі України.

До Шостого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив, зареєстрований 13.01.2020 р. за вх. № 1104, у якому позивач вважає доводи апеляційної скарги такими, що жодним чином не спростовують висновки суду першої інстанції.

Окремо в частині показника «обертання кредиторської заборгованості» позивач зауважує, що даний показник не відноситься до основних критеріїв показників зіставності.

Крім того, позивач посилається на положення п. 2.7 Настанов ОЕСР, згідно яких не можна використовувати методи прибутку від операцій для завищення податкових зобов`язань підприємств у разі, якщо їх прибуток нижче середнього.

Також позивач зауважує, що до загального фінансового результату було включено маркетингові та рекламні витрати, які за обсягом могли значно перевищувати аналогічні витрати зіставних компаній, оскільки в період виходу на ринок України позивачем реалізувалась агресивна стратегія захоплення ринку.

В частині застосування сеоредньозваженого показника позивач повторно наголосив, що таке застосування не було заборонено податковим законодавством. Вважає використання такого показника вірним з огляду також на те, що з 2017 року його застосування є імперативною вимогою податкового законодавства.

У відповідності до ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю - доповідача, осіб, що з`явились, вирішивши питання про заміну відповідачів правонаступниками - Офісом великих платників податків ДПС, Головним управлінням ДПС у місті Києві, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів встановила таке.

Як вбачається з матеріалів справи та було вірно встановлено судом першої інстанції, податковим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку контрольованих операцій, здійснених позивачем з нерезидентами «Borublita Holdings Limited» (Республіка Кіпр) та «Simsala Holdings Limited» (Республіка Кіпр) за період з 01.09.2013 р. по 31.12.2015 р. Предметом контрольованих операцій є придбання туристичних послуг для цілей формування комплексного туристичного продукту.

Загальний обсяг контрольованих операцій за 2013 рік, що відображений позивачем у звіті про контрольовані операції за 2013 рік, становить 111574380, 00 грн.

Загальний обсяг контрольованих операцій за 2014 рік, що відображений позивачем у звіті про контрольовані операції за 2014 рік, становить 667027953, 00 грн.

Загальний обсяг контрольованих операцій за 2015 рік, що відображений позивачем у звіті про контрольовані операції за 2015 рік, становить 577533052, 00 грн.

За результатами перевірки складено акт про результати перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «ТТВК» з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій за період з 01.09.2013 р. по 31.12.2013 р. та з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р. і дотримання принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2015 р. від 08.01.2019 р. № 5/1/26-15-14-03-05/36285831.

Перевіркою встановлено порушення позивачем підпункту 39.1.3 пункту 39.1 статті 39, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 149.1 статті 149 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 2363522, 00 грн, в тому числі: за 2013 рік - 635974, 00 грн, за 2014 рік - 396215, 00 грн, за 2015 рік - 1334357, 00 грн.

На підставі акта перевірки від 08.01.2019 р. № 5/1/26-15-14-03-05/36285831 Головним управлінням ДФС у місті Києві винесено податкове повідомлення-рішення від 14.01.2019 р. № 17140305, яким позивачу донараховано зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 2366546, 00 грн та донараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 2, 00 грн.

Також Офісом великих платників податків ДФС винесено податкову вимогу форми «Ю» від 15.02.2019 р. № 139-17, яким позивачу донараховано 1808656, 80 грн пені (а. с. 155 Т. 1).

На виконання ст. 57 Податкового кодексу України позивач у повному обсязі сплатив визначені в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні грошові зобов`язання згідно платіжних доручень, датованих 03.01.2019 р., 10.01.2019 р., 15.01.2019 р., 18.01.2019 р., 21.01.2019 р. (а. .с 159 - 163 Т. 1).

Офісом великих платників податків ДФС 20.02.2019 р. було прийнято рішення про опис майна у податкову заставу від 20.02.2019 р. № 8561/10/28-10-17-02-23.

Надаючи правову оцінку обставин справи, колегія суддів звертає увагу на таке.

Згідно пунктів 39.1, 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції, яка була чинною до 01.01.2015 р.) податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов`язань платника податків до рівня податкових зобов`язань, розрахованих за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій, передбачених цією статтею, сторони яких не є пов`язаними особами.

Визначення ціни під час здійснення контрольованих операцій проводиться за методами, встановленими пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість.

Ціна в контрольованій операції для цілей оподаткування визнається звичайною, якщо центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, не доведено зворотне або платником податків використано ціну, зазначену в договорі про взаємне узгодження цін під час здійснення контрольованих операцій, порядок укладення якого визначено пунктом 39.6 цієї статті, та ціну, зазначену в такому договорі, не може бути оскаржено в установленому цим Кодексом порядку.

У разі застосування платником податків під час здійснення контрольованих операцій цін, що не відповідають рівню звичайних цін на відповідні товари (роботи, послуги), та якщо внаслідок такої невідповідності виникає заниження податкового зобов`язання, платник податків має право самостійно провести коригування податкових зобов`язань і сплачених сум податку відповідно до підпункту 39.5.4 цієї статті.

Для цілей цього Кодексу контрольованими операціями є:

- господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами;

- господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - резидентами, які:

- задекларували від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній податковий (звітний) рік;

- застосовують спеціальні режими оподаткування станом на початок податкового (звітного) року;

- сплачують податок на прибуток підприємств та/або податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до цього Кодексу, станом на початок податкового (звітного) року;

- не були платниками податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість станом на початок податкового (звітного) року;

- операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсотків нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України. Цей перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, публікує щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок публікується протягом трьох місяців з моменту такої зміни.

У разі коли в державі (на території) реєстрації такого нерезидента встановлено більше ніж одну ставку податку на прибуток (корпоративного податку), платником податку подається довідка (або її нотаріально засвідчена копія), що підтверджує обрану нерезидентом ставку податку на прибуток (корпоративного податку), встановлену у державі його реєстрації, до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує податкову і митну політику, у строки, визначені підпунктом 39.4.2 цієї статті для подання звіту про контрольовані операції.

Операції, передбачені у підпунктах 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума здійснених операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний календарний рік.

Для визначення обсягу отриманих доходів та/або понесених витрат під час здійснення контрольованої операції платники податків і центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, проводять зіставлення такої контрольованої операції з іншими операціями, сторони яких не є пов`язаними особами.

Для цілей цього Кодексу операції визнаються зіставними, якщо вони здійснюються в однакових комерційних та/або фінансових умовах з контрольованою операцією.

Такі умови можуть бути визнані зіставними лише у разі, якщо відмінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або можуть бути усунені шляхом коригування умов та/або результатів зіставних чи контрольованих операцій.

Під час визначення зіставності операцій, а також для коригування їх комерційних та/або фінансових умов аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій:

- товари (роботи, послуги), які є предметом операції;

- функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції (далі - функціональний аналіз);

- стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

- економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

- бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції здійснюється за результатами аналізу:

- характеристик товарів (робіт, послуг);

- кількості товарів, обсягу виконаних робіт (наданих послуг);

- строків виконання господарських зобов`язань;

- умов здійснення платежів під час проведення операції;

- офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час проведення операції, зміни цього курсу;

- розміру звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів;

- розподілу прав та обов`язків між сторонами операції, визначених за результатами функціонального аналізу.

Аналіз функцій, які виконуються сторонами операції, під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції здійснюється з урахуванням матеріальних та нематеріальних активів, що перебувають у розпорядженні сторін операції та використовуються в цілях отримання доходу.

До таких функцій, зокрема, належать: дизайн і технологічне розроблення товарів; виробництво товарів; складання товарів чи їх компонентів; монтаж та/або установлення обладнання; проведення науково-дослідних та дослідно-конструкторських робіт; придбання товарно-матеріальних цінностей; здійснення оптового чи роздрібного продажу; надання послуг з ремонту, гарантійного обслуговування; маркетинг, реклама товарів (робіт, послуг); зберігання товарів; транспортування товарів; страхування; надання консультацій, інформаційне обслуговування; ведення бухгалтерського обліку; юридичне обслуговування; надання персоналу; надання агентських, довірчих, комісійних та інших подібних посередницьких послуг з продажу товарів (робіт, послуг); здійснення контролю якості; навчання та/або професійна підготовка, перепідготовка або підвищення кваліфікації персоналу; організація збуту товарів (робіт, послуг) із залученням третіх осіб, які мають досвід відповідної роботи; здійснення стратегічного управління, у тому числі визначення цінової політики, стратегії виробництва та реалізації товарів (робіт, послуг), обсягів продажу та асортименту товарів (робіт, послуг), їх споживчих якостей, а також здійснення оперативного управління.

Під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції також враховуються ризики сторін операції, пов`язані з провадженням господарської діяльності, що впливають на умови операції, а саме:

- виробничі ризики, включаючи ризик неповного завантаження виробничих потужностей;

- ризик зміни ринкових цін на придбані матеріали та вироблену продукцію внаслідок зміни економічної кон`юнктури, інших ринкових умов;

- ризик знецінення виробничих запасів, втрати товарами споживчих якостей;

- ризики, пов`язані із втратою майна чи майнових прав;

- ризики, пов`язані із зміною офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, процентних ставок, кредитні ризики;

- ризик, пов`язаний з відсутністю результатів проведення науково-дослідних та дослідно-конструкторських робіт;

- інвестиційні ризики, пов`язані з можливими фінансовими втратами внаслідок помилок, допущених під час здійснення інвестицій, включаючи вибір об`єкта інвестування;

- ризик заподіяння шкоди навколишньому природному середовищу;

- підприємницькі (комерційні) ризики, пов`язані із здійсненням стратегічного управління, включаючи цінову політику та стратегію виробництва і реалізації товарів (робіт, послуг);

- ризик зниження рівня споживчого попиту на товари (роботи, послуги).

Під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції здійснюється аналіз характеристик ринків товарів (робіт, послуг), на яких проводяться такі операції. При цьому відмінності в характеристиках таких ринків не повинні істотно впливати на комерційні та/або фінансові умови операцій, які на них здійснюються, або такі відмінності повинні бути враховані під час проведення відповідного коригування.

Під час визначення зіставності характеристик ринків товарів (робіт, послуг) враховуються такі фактори: географічне місцезнаходження ринків та їх обсяги; наявність конкуренції на ринках, відносна конкурентоспроможність продавців та покупців на ринку; наявність на ринку однорідних (подібних) товарів (робіт, послуг); попит та пропозиція на ринку, а також купівельна спроможність споживачів; рівень державного регулювання ринкових процесів; рівень розвитку виробничої і транспортної інфраструктури; інші характеристики ринку, що впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції здійснюється аналіз комерційних стратегій сторін операцій, до яких, зокрема, належать стратегії, спрямовані на оновлення та удосконалення власної продукції, вихід на нові ринки збуту товарів (робіт, послуг).

У разі наявності у сторін операції кредитних договорів (договорів позики), договорів поруки чи поручительства, які впливають на ціну товарів (робіт, послуг), під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції враховуються: кредитна історія; відомості про виконання зобов`язань за кредитними договорами; платоспроможність отримувача кредиту (позики) та особи, зобов`язання якої забезпечуються поручительством; характер і ринкова вартість забезпечення виконання зобов`язання; строк, на який надано кредит (позику); валюта, в якій надано кредит (позику); процентна ставка (фіксована чи змінювана) за кредитом (позикою), порядок її визначення; інші умови, що впливають на розмір процентної ставки (винагороди) за відповідним договором. Такі інші умови повинні також враховуватися при визначенні зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції з надання кредиту (позики), депозиту, поруки, банківського поручительства, гарантії чи інших фінансових послуг (при визначенні звичайних цін за надані (отримані) платником податків фінансові послуги).

З урахуванням результатів аналізу умов зіставних операцій платники податків та центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, здійснюють коригування умов та/або результатів зіставних чи контрольованої операції на основі того, що:

- доходи сторін операції, які не є пов`язаними особами, складаються з доходів від використання активів з урахуванням ризиків, пов`язаних з провадженням господарської діяльності в економічних умовах, що склалися на ринку товарів (робіт, послуг), та відображають функції, які виконуються кожною стороною операції відповідно до умов договору;

- додаткові функції та/або активи, які істотно впливають на рівень доходів та виконуються або залучаються під час здійснення операції, прийняття додаткових комерційних ризиків відповідно до бізнес-стратегії сторін операції (за умови незмінності всіх інших умов) тягне за собою підвищення рівня доходів, які планується отримати за такою операцією.

У відповідності до п. п. 39.3.1 - 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 ПК України визначення ціни з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за одним із зазначених методів:

39.3.1.1. порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу);

39.3.1.2. ціни перепродажу;

39.3.1.3. «витрати плюс»;

39.3.1.4. чистого прибутку;

39.3.1.5. розподілення прибутку.

Під час вибору методу, що використовується для визначення ціни в контрольованій операції, повинні враховуватися повнота і достовірність вихідних даних, а також обґрунтованість коригування, що здійснюється з метою забезпечення зіставності умов проведення контрольованої та зіставних операцій.

Допускається використання комбінації двох і більше методів, передбачених цим підпунктом.

Платник податку використовує будь-який метод, який він обґрунтовано вважає найбільш прийнятним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу).

Методику визначення ціни страхового тарифу затверджує Національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, виходячи з положень цієї статті.

Методику визначення ціни банківських послуг затверджує Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, виходячи з положень цієї статті.

Для застосування методу, встановленого підпунктом 39.3.1.1 цієї статті, розраховується ринковий діапазон цін.

Для застосування методів, встановлених підпунктами 39.3.1.2- 39.3.1.4 цієї статті, розраховується ринковий діапазон рентабельності.

Для застосування методу, встановленого підпунктом 39.3.1.5 цієї статті, розраховується ринковий діапазон цін та/або ринковий діапазон рентабельності.

Порядок розрахунку та застосування ринкового діапазону цін та ринкового діапазону рентабельності затверджується Кабінетом Міністрів України.

Під час визначення для цілей оподаткування рівня рентабельності контрольованих операцій можуть бути використані такі фінансові показники:

а) валова рентабельність, що визначається як відношення валового прибутку до чистого доходу (виручки) від реалізації товарів (робіт, послуг), розрахованого без урахування акцизного податку, мита, податку на додану вартість, інших податків та зборів;

б) валова рентабельність собівартості, що визначається як відношення валового прибутку до собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг);

в) чиста рентабельність, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до чистого доходу (виручки) від реалізації товарів (робіт, послуг), розрахованого без урахування акцизного податку, мита, податку на додану вартість, інших податків та зборів;

г) чиста рентабельність витрат, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до суми собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) та операційних витрат (адміністративних витрат, витрат на збут та інших), пов`язаних з реалізацією товарів (робіт, послуг);

ґ) рентабельність операційних витрат, що визначається як відношення валового прибутку до операційних витрат (адміністративних витрат, витрат на збут та інших), пов`язаних з реалізацією товарів (робіт, послуг);

д) рентабельність активів, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до поточної ринкової вартості необоротних та оборотних активів (крім поточних фінансових інвестицій і грошових коштів та їх еквівалентів), що прямо або опосередковано використовуються у контрольованій операції. У разі відсутності необхідної інформації про поточну ринкову вартість активів рентабельність активів може визначатися на основі даних бухгалтерської звітності;

е) рентабельність капіталу, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до капіталу (сума необоротних та оборотних активів, крім поточних фінансових інвестицій і грошових коштів та їх еквівалентів, крім поточних зобов`язань).

Показники рентабельності для цілей цієї статті визначаються на підставі даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності, відображених за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Під час визначення ринкового діапазону рентабельності використовуються значення показників рентабельності, що визначаються за результатами не менше трьох зіставних операцій, у тому числі здійснених платником податків, за умови, що зазначені операції були здійснені з особами, які не є пов`язаними.

У разі застосування методів, зазначених у підпунктах 39.3.1.2-39.3.1.4 цієї статті, здійснюється вибір сторони контрольованої операції, стосовно якої застосування таких методів є найбільш обґрунтованим і можна зробити найбільш обґрунтований висновок щодо зіставності такої контрольованої операції з операціями відповідно до підпункту 39.2.2 цієї статті, сторонами яких не є пов`язані особи. При цьому такий вибір повинен здійснюватися відповідно до виконаних кожною стороною контрольованої операції функцій, використаних під час здійснення контрольованих операцій активів та прийнятих економічних (комерційних) ризиків, пов`язаних із здійсненням такої операції. З метою застосування таких методів визначаються мінімальне і максимальне значення ринкового діапазону рентабельності, розрахованого на основі показників рентабельності.

Під час визначення ринкового діапазону рентабельності використовується інформація, наявна на момент здійснення контрольованої операції, та/або інформація за звітний податковий період (рік), у якому здійснена контрольована операція, та/або за попередні податкові періоди (роки), що передують податковому періоду (року) здійснення контрольованої операції.

З метою забезпечення зіставності показників рентабельності під час визначення ринкового діапазону рентабельності проводиться коригування окремих показників фінансової звітності платника податку, враховуючи умови здійснення контрольованої та зіставних операцій.

У відповідності до п. п. 39.3.5 п. 39.3 ст. 39 ПК України метод «витрати плюс» є методом визначення відповідності ціни товарів (робіт, послуг) контрольованої операції звичайній ціні, який полягає у зіставленні валової рентабельності собівартості контрольованої операції з ринковим діапазоном валової рентабельності собівартості у зіставних операціях, визначених у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті.

Метод «витрати плюс» застосовується, зокрема, під час:

- виконання робіт (надання послуг) особами, які є пов`язаними з отримувачами результатів таких робіт (послуг);

- реалізації товарів, сировини або напівфабрикатів за договорами між пов`язаними особами;

- реалізації товарів (робіт, послуг) за довгостроковими договорами (контрактами) між пов`язаними особами.

У разі коли валова рентабельність собівартості контрольованої операції перебуває в межах ринкового діапазону валової рентабельності собівартості, визначеного у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті, для цілей оподаткування визнається, що ціна товарів (робіт, послуг) контрольованої операції відповідає звичайній ціні.

Якщо валова рентабельність собівартості контрольованої операції є меншою, ніж мінімальне значення ринкового діапазону валової рентабельності собівартості, визначеного у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті, для цілей оподаткування враховується ціна, що визначається виходячи з фактичної собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) і валової рентабельності собівартості, яка відповідає мінімальному значенню ринкового діапазону валової рентабельності собівартості.

Якщо валова рентабельність собівартості контрольованої операції перевищує максимальне значення ринкового діапазону валової рентабельності собівартості, визначеного у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті, для цілей оподаткування враховується ціна, що визначається виходячи з фактичної собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) і валової рентабельності собівартості, яка відповідає максимальному значенню ринкового діапазону валової рентабельності собівартості.

Застосування для цілей оподаткування мінімального чи максимального значення ринкового діапазону валової рентабельності собівартості відповідно до підпункту 39.3.5 цієї статті здійснюється за умови, що це не призведе до зменшення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету.

У відповідності до п. п. 39.3.6 п. 39.3 ст. 39 ПК України 39.3.6. метод чистого прибутку ґрунтується на порівнянні рентабельності контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності у зіставних операціях, визначеним у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті.

Розрахунок найбільш прийнятного показника рентабельності у контрольованій операції (або в сукупності контрольованих операцій у разі, коли окремі операції є настільки взаємопов`язаними або безперервними, що не можуть бути адекватно оцінені окремо) здійснюється платником податку згідно з підпунктом 39.3.2 цієї статті.

Метод чистого прибутку використовується, зокрема, у разі відсутності або недостатності інформації, на підставі якої можна обґрунтовано зробити висновок про достатній рівень зіставності комерційних та/або фінансових умов контрольованої та зіставних операцій під час використання методів, визначених у підпунктах 39.3.4 і 39.3.5 цієї статті.

У разі коли рентабельність контрольованої операції перебуває в межах ринкового діапазону рентабельності, визначеного у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті, для цілей оподаткування визнається, що ціна товарів (робіт, послуг) контрольованої операції відповідає звичайній ціні.

Якщо рентабельність контрольованої операції є меншою за мінімальне значення ринкового діапазону рентабельності, визначеного у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті, для цілей оподаткування враховується ціна, що визначається виходячи з рентабельності, яка відповідає мінімальному значенню ринкового діапазону рентабельності.

Якщо рентабельність контрольованої операції перевищує максимальне значення ринкового діапазону рентабельності, визначеного у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті, для цілей оподаткування враховується ціна, що визначається виходячи з рентабельності, яка відповідає максимальному значенню ринкового діапазону рентабельності.

Застосування для цілей оподаткування мінімального чи максимального значення ринкового діапазону рентабельності відповідно до підпункту 39.3.6 цієї статті здійснюється за умови, що це не призведе до зменшення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету.

Відповідно до абз. 39.5.2.12 п. п. 39.5.2 п. 39.5 ст. 39 ПК України якщо платником податків для визначення ціни контрольованих операцій застосовано методи (комбінацію методів), визначені пунктом 39.3 цієї статті, під час проведення перевірки таких контрольованих операцій застосовується метод (комбінація методів), використаний платником податків.

Під час проведення перевірки територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, має право застосувати інші методи (комбінацію методів) визначення ціни контрольованих операцій, якщо ним доведено, що застосований платником податків метод (комбінація методів) не дає змогу правильно визначити ціну контрольованої операції.

Згідно абз. 39.5.3.1 п. п. 39.5.3 п. 39.5 ст. 39 ПК України під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, використовує офіційно визнані джерела інформації про ринкові ціни, перелік яких установлюється Кабінетом Міністрів України.

У відповідності до п. «в» абз. 39.5.3.2 п. п. 39.5.3 п. 39.5 ст. 39 ПК України у разі відсутності або недостатності відповідної інформації у зазначених джерелах може бути використана така інформація: довідкові ціни спеціалізованих комерційних видань (у тому числі інтернет-видань) і публікацій (у тому числі електронних) та інших банків даних, звіти і довідки відділів з економічних питань у складі дипломатичних представництв України за кордоном, інформаційні програми, що використовуються з метою трансфертного ціноутворення, інші публічні інформаційні джерела, що є загальнодоступними.

Відповідно до абз. 39.5.3.3 п. п. 39.5.3 п. 39.5 ст. 39 ПК України Якщо платник податків з метою визначення ціни контрольованої операції за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, використав джерела інформації, встановлені підпунктом 39.5.3.1 цієї статті, центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, зобов`язаний використовувати ті самі джерела інформації, якщо не доведено, що платник податків мав використати інші офіційні джерела інформації.

З 01.01.2015 р. набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням» від 28 грудня 2014 року № 72-VIII, яким ст. 39 Податкового кодексу України викладено у новій редакції, у яку введено поняття «принцип витягнутої руки». згідно якого платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку.

Вказаною статтею визначено, що обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу «витягнутої руки», якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях.

Якщо умови в одній чи більше контрольованих операціях не відповідають принципу «витягнутої руки», прибуток, який був би нарахований платнику податків в умовах контрольованої операції, що відповідає зазначеному принципу, включається до оподатковуваного прибутку платника податку.

Встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість.

Для цілей цього Кодексу контрольованими операціями є:

39.2.1.1. Для цілей нарахування податку на прибуток підприємств:

а) господарські операції, які впливають на об`єкт оподаткування сторін (сторони) таких операцій, що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами;

б) господарські операції з продажу товарів через комісіонерів - нерезидентів.

39.2.1.2. Для цілей нарахування податку на прибуток підприємств - господарські операції, які впливають на об`єкт оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), яка включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України.

Під час визначення такого переліку Кабінет Міністрів України враховує такі критерії:

- держави (території), у яких ставка податку на прибуток підприємств (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижча, ніж в Україні;

- держави, які не розкривають у публічному доступі інформацію про структуру власності юридичних осіб;

- держави, з якими Україною не укладені міжнародні договори з положеннями про обмін інформацією.

Такий перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, оприлюднює щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток підприємств (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок оприлюднюється протягом трьох місяців з дати їх зміни.

Для контрольованих операцій з нерезидентами, зареєстрованими у державах (територіях), визначених відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, з вивезення у митному режимі експорту та/або ввезення у митному режимі імпорту товарів, що мають біржове котирування, встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за методом порівняльної неконтрольованої ціни.

Для визначення найбільш співставної ціни товарів за принципом «витягнутої руки» використовується середня ціна таких товарів, що склалася на товарній біржі за декаду, що передує проведенню контрольованої операції. Перелік товарних бірж для кожної групи товарів визначається Кабінетом Міністрів України.

Зазначені ціни підлягають коригуванню з урахуванням обсягу контрольованої операції, умов оплати та постачання товарів, транспортних та інших витрат, передбачених у контракті.

У разі застосування платником податків для встановлення відповідності умов таких операцій принципу «витягнутої руки» методів, зазначених у підпунктах 39.3.1.2-39.3.1.5 підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 цього Кодексу, платник податків повинен до 1 травня року, що настає за звітним, подати до контролюючого органу, в якому він перебуває на обліку, письмову інформацію в довільній формі, в якій зазначаються дані про всіх пов`язаних з платником податків осіб, які брали участь у ланцюгу купівлі-продажу таких товарів (до першого непов`язаного контрагента).

Інформація повинна містити дані про рівень показників рентабельності пов`язаних осіб відповідно до застосованого платником податків методу встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки».

У разі коли платник податків не подасть таку інформацію або подана інформація не містить усіх даних, достатніх для перевірки відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", контролюючий орган має право визначити рівень ціни контрольованої операції, що відповідає принципу «витягнутої руки», за методом порівняльної неконтрольованої ціни самостійно.

Господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на оподатковуваний дохід платника податків, зокрема, але не виключно:

- операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо;

- операції з надання послуг;

- операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об`єктами інтелектуальної власності;

- фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо;

- операції з капіталом, включаючи купівлю чи продаж акцій або інших інвестицій, купівлю чи продаж довгострокових матеріальних і нематеріальних активів.

Сукупність господарських операцій, що здійснюються між пов`язаними особами із залученням (за посередництвом) осіб, які не є пов`язаними з ними, визнається контрольованою за умови, що ці непов`язані особи:

- не виконують в такій сукупності операцій істотних функцій, пов`язаних з придбанням (продажем) товарів (робіт, послуг), між пов`язаними особами;

- не використовують в такій сукупності операцій істотних активів та/або не приймають на себе істотних ризиків для організації придбання (продажу) товарів (робіт, послуг) між пов`язаними особами.

Для цілей цього підпункту під істотними функціями та активами розуміються функції, які пов`язані особи не могли б виконати самостійно у своїй звичайній діяльності без залучення інших осіб та використання активів таких осіб. Під істотними ризиками розуміються ризики, прийняття яких є обов`язковим для ділової практики таких операцій.

Неконтрольовані операції - будь-які господарські операції, не передбачені підпунктами 39.2.1.1-39.2.1.2, 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту.

Неконтрольованими вважаються операції:

- у разі коли ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, ціна вважається такою, що відповідає принципу "витягнутої руки", якщо вона встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі ціна операції, що відповідає принципу "витягнутої руки", визначається відповідно до цієї статті, але не може бути меншою за мінімальну або індикативну ціну;

- якщо під час здійснення операції обов`язковим є проведення оцінки, вартість об`єкта оцінки є підставою для встановлення відповідності принципу "витягнутої руки" для цілей оподаткування за умови, що неможливо застосувати методи, зазначені у підпункті 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 цього Кодексу;

- якщо під час проведення аукціону (публічних торгів) умови, які склалися за результатами такого аукціону (публічних торгів), обов`язковість проведення якого передбачено законом, визнаються такими, що відповідають принципу «витягнутої руки»;

- якщо продаж (відчуження) товарів, у тому числі майна, переданого у заставу позичальником з метою забезпечення вимог кредитора, здійснюється у примусовому порядку згідно із законодавством, умови, сформовані під час такого продажу, визнаються такими, що відповідають принципу «витягнутої руки».

Господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1-39.2.1.3 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

- загальний обсяг доходу платника податків та/або його пов`язаних осіб від усіх видів діяльності, що враховується під час визначення об`єкта обкладення податком на прибуток підприємств, перевищує 20 млн гривень за відповідний податковий (звітний) календарний рік;

- обсяг групи таких господарських операцій платника податків та/або його пов`язаних осіб з одним контрагентом перевищує 1 млн гривень (без урахування податку на додану вартість) або 3 відсотки доходу, що враховується під час визначення об`єкта обкладення податком на прибуток підприємств, платника податків за відповідний податковий (звітний) рік.

Для цілей цього Кодексу контрольовані операції визнаються зіставними з неконтрольованими, якщо:

- немає значних відмінностей між ними, що можуть істотно вплинути на фінансовий результат під час застосування відповідного методу трансфертного ціноутворення;

- такі відмінності можуть бути усунені шляхом коригування умов та фінансових результатів неконтрольованої операції для уникнення впливу таких відмінностей на порівняння.

Під час визначення зіставності операцій аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій:

- характеристика товарів (робіт, послуг), які є предметом операції;

- функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції (далі - функціональний аналіз);

- стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

- економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

- бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції може здійснюватися, зокрема, але не виключно, за результатами аналізу:

- кількості товарів, обсягу виконаних робіт (наданих послуг);

- строків виконання господарських зобов`язань;

- умов проведення платежів під час здійснення операції;

- офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час здійснення операції, зміни такого курсу;

- розміру звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів;

- розподілу прав та обов`язків між сторонами операції, визначених за результатами функціонального аналізу.

Аналіз функцій, які виконуються сторонами операції, під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої та неконтрольованих операцій може проводитися з урахуванням матеріальних та нематеріальних активів, що перебувають у розпорядженні сторін операції та використовуються в цілях отримання доходу.

До таких функцій, зокрема, але не виключно, належать: дизайн і технологічне розроблення товарів; виробництво товарів; складення товарів чи їх компонентів; монтаж та/або установлення обладнання; проведення науково-дослідних та дослідно-конструкторських робіт; придбання товарно-матеріальних цінностей; здійснення оптового чи роздрібного продажу; надання послуг з ремонту, гарантійного обслуговування; маркетинг, реклама товарів (робіт, послуг); зберігання товарів; транспортування товарів; страхування; надання консультацій, інформаційне обслуговування; ведення бухгалтерського обліку; юридичне обслуговування; надання персоналу; надання агентських, довірчих, комісійних та інших подібних посередницьких послуг з продажу товарів (робіт, послуг); здійснення контролю якості; навчання та/або професійна підготовка, перепідготовка або підвищення кваліфікації персоналу; організація збуту товарів (робіт, послуг) із залученням третіх осіб, які мають досвід відповідної роботи; здійснення стратегічного управління, у тому числі визначення цінової політики, стратегії виробництва та реалізації товарів (робіт, послуг), обсягів продажу та асортименту товарів (робіт, послуг), їх споживчих якостей, а також здійснення оперативного управління.

Під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції також можуть враховуватися ризики сторін операції, пов`язані з провадженням господарської діяльності, що впливають на умови операції, зокрема, але не виключно, такі:

- виробничі ризики, включаючи ризик неповного завантаження виробничих потужностей;

- ризик зміни ринкових цін на придбані матеріали та вироблену продукцію внаслідок зміни економічної кон`юнктури, інших ринкових умов;

- ризик знецінення виробничих запасів, втрати товарами споживчих якостей;

- ризики, пов`язані із втратою майна чи майнових прав;

- ризики, пов`язані із зміною офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, процентних ставок, кредитні ризики;

- ризик, пов`язаний з відсутністю результатів проведення науково-дослідних та дослідно-конструкторських робіт;

- інвестиційні ризики, пов`язані з можливими фінансовими втратами внаслідок помилок, допущених під час здійснення інвестицій, включаючи вибір об`єкта інвестування;

- ризик заподіяння шкоди навколишньому природному середовищу;

- підприємницькі (комерційні) ризики, пов`язані із здійсненням стратегічного управління, включаючи цінову політику та стратегію виробництва і реалізації товарів (робіт, послуг);

- ризик зниження рівня споживчого попиту на товари (роботи, послуги).

Під час визначення зіставності характеристик ринків товарів (робіт, послуг) можуть враховуватися, зокрема, але не виключно, такі фактори:

- географічне місцезнаходження ринків та їх обсяги;

- наявність конкуренції на ринках, відносна конкурентоспроможність продавців та покупців на ринку;

- наявність на ринку однорідних (подібних) товарів (робіт, послуг);

- попит та пропозиція на ринку, а також купівельна спроможність споживачів;

- рівень державного регулювання ринкових процесів;

- рівень розвитку виробничої і транспортної інфраструктури;

- інші характеристики ринку, що впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції може проводитися аналіз комерційних стратегій сторін операцій, до яких, зокрема, але не виключно, належать стратегії, спрямовані на оновлення та удосконалення власної продукції, вихід на нові ринки збуту товарів (робіт, послуг).

Пунктом 39.3 ст. 39 ПК України визначено методи встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки»:

39.3.1.1. порівняльної неконтрольованої ціни;

39.3.1.2. ціни перепродажу;

39.3.1.3. «витрати плюс»;

39.3.1.4. чистого прибутку;

39.3.1.5. розподілення прибутку.

Згідно п. п. 39.3.2. п. 39.3 ст. 39 ПК України критерії використання методів встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки».

Відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів та обставин випадку.

Найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення обирається з числа методів, наведених у підпункті 39.3.1 цього пункту, з урахуванням таких критеріїв:

- доцільності обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції, що визначається, зокрема, на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків);

- наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення;

- ступеня порівнюваності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань порівнюваності, якщо такі застосовують, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями.

Платник податку з урахуванням зазначених критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни.

У разі коли з урахуванням таких критеріїв метод ціни перепродажу або метод «витрати плюс» та метод чистого прибутку або розподілення прибутку можуть застосовуватися платником податку з однаковою надійністю, слід застосовувати метод ціни перепродажу або метод «витрати плюс».

Платник податку може не застосовувати більше одного методу для визначення того, чи відповідають умови контрольованої операції принципу «витягнутої руки».

Якщо платник податків використав метод, що відповідає положенням цієї статті, або вибрав метод трансфертного ціноутворення, зазначений у договорі про попереднє узгодження цін у контрольованих операціях, встановлення контролюючим органом відповідності умов контрольованих операцій платника податків принципу «витягнутої руки» базується на тому методі трансфертного ціноутворення, який застосовується платником податків, за винятком випадків, коли контролюючий орган обґрунтує, що метод, який застосовується платником податків, не є найбільш доцільним.

Якщо під час застосування методів трансфертного ціноутворення порівняння ціни або фінансового показника контрольованої операції проводиться з цінами або фінансовими показниками кількох співставних неконтрольованих операцій, використовується діапазон цін (рентабельності).

У разі наявності кількох співставних неконтрольованих операцій використання діапазону цін (рентабельності) є обов`язковим.

Якщо ціна в контрольованій операції або відповідний показник рентабельності контрольованої операції перебуває:

- в межах діапазону, вважається, що така ціна відповідає принципу "витягнутої руки";

- поза межами діапазону цін (рентабельності), використовується медіана діапазону цін (рентабельності).

Порядок розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани діапазону цін (рентабельності) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Застосування для цілей оподаткування медіани діапазону цін (рентабельності) здійснюється за умови, що це не призведе до зменшення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету.

Вибір показника рентабельності може здійснюватися з урахуванням, зокрема, але не виключно, таких факторів:

- виду діяльності сторони контрольованої операції;

- розподілу функцій, ризиків, активів сторін;

- економічної обґрунтованості обраного показника;

- незалежності показника від доходів та/або витрат, визнаних в операціях між пов`язаними сторонами.

Під час визначення рівня рентабельності контрольованих операцій можуть бути використані фінансові показники, які забезпечують встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», зокрема, але не виключно: характеристики товарів (робіт, послуг); кількість товарів, обсяг виконаних робіт (наданих послуг); строк виконання господарських зобов`язань; умови проведення платежів під час здійснення операції; офіційний курс гривні до іноземної валюти, встановлений Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час здійснення операції, зміни такого курсу; розмір звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; розподіл прав та обов`язків між сторонами операції, визначених за результатами функціонального аналізу.

Показники рентабельності для цілей цієї статті визначаються на підставі даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності, відображених за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами відповідно до стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, що використовуються в Україні, з відповідним коригуванням для забезпечення співставності показників.

У разі застосування методів, зазначених у підпунктах 39.3.1.2-39.3.1.4 підпункту 39.3.1 пункту 39.1 цієї статті, здійснюється вибір сторони, для якої перевіряється показник відповідно до обраного методу трансфертного ціноутворення (далі - сторона, що досліджується).

Вибір сторони, що досліджується, повинен здійснюватися відповідно до виконаних кожною стороною контрольованої операції функцій, використаних під час здійснення контрольованих операцій активів та прийнятих економічних (комерційних) ризиків, пов`язаних із здійсненням такої операції.

Під час вибору сторони, що досліджується, аналізується застосовність обраного методу (комбінації методів) до кожної із сторін контрольованої операції. Стороною, що досліджується, обирається сторона:

- щодо якої застосування такого методу (комбінації методів) є найбільш обґрунтованим;

- для якої можна знайти найбільш зіставні операції та/або зіставні особи; яка:

- виконує найменш складні функції щодо контрольованої операції;

- приймає найменші економічні (комерційні) ризики стосовно контрольованої операції;

- не володіє об`єктами нематеріальних активів, які мають значний вплив на рівень рентабельності.

У разі здійснення зовнішньоекономічних операцій сторона, для якої перевіряється показник відповідно до обраного методу трансфертного ціноутворення, не обов`язково повинна бути резидентом.

Згідно п. п. 39.3.5 п. 39.3 ст. 39 ПК України метод «витрати плюс» складається з порівняння надбавки на витрати, понесені прямо чи опосередковано під час поставки товарів (робіт, послуг) у контрольованій операції, з надбавкою на витрати, понесені прямо чи опосередковано під час поставки товарів (робіт, послуг) у співставній неконтрольованій операції.

Метод «витрати плюс» може застосовуватися, зокрема, але не виключно, під час:

- виконання робіт (надання послуг) особами, які є пов`язаними з отримувачами результатів таких робіт (послуг);

- реалізації товарів, сировини або напівфабрикатів за договорами між пов`язаними особами;

- реалізації товарів (робіт, послуг) за довгостроковими договорами (контрактами) між пов`язаними особами.

Згідно п. п. 39.3.6 п. 39.3 ст. 39 ПК України 39.3.6.1. метод чистого прибутку операції полягає у порівнянні чистого прибутку на основі відповідної бази (витрати, продаж, активи), що отримує платник податку у контрольованій операції, з чистим прибутком на основі тієї ж бази у співставній неконтрольованій операції.

Відповідно до абз. 39.5.2.11 п. п. 39.5.2 п. 39.5 ст. 396 ПК України якщо платник податків використав найбільш доцільний метод встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» згідно з критеріями, передбаченими пунктом 39.3 цієї статті, такий метод використовується під час перевірки контролюючим органом.

Якщо контролюючим органом доведено, що застосований платником податків метод (комбінація методів) не дає змоги найбільш обґрунтовано встановити відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», він має право застосувати інші методи (комбінацію методів) для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки».

У відповідності до п. п. 39.5.3 п. 39.5 ст. 39 ПК України Джерела інформації, що використовуються для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки».

Згідно абз. 39.5.3.1 п. п. 39.5.3 п. 39.5 ст. 39 ПК України платник податків та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість співставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті, зокрема:

а) інформацію про зіставні операції платника податку, а також інформацію про зіставні операції його контрагента-сторони контрольованої операції з непов`язаними особами;

б) будь-які інформаційні джерела, що є загальнодоступними та надають інформацію про співставні операції та осіб.

Відповідно до абз. 39.5.3.2 п. п. 39.5.3 п. 39.5 ст. 39 ПК України якщо платник податків з метою встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, використав джерела інформації, передбачені підпунктом 39.5.3.1 підпункту 39.5.3 цього пункту, контролюючий орган використовує ті самі джерела інформації, якщо не доведено, що інші джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операцій.

В межах даного спору, як позивачем, так і відповідачем, використовувались база даних компанії Bureau Van Dijk - «Ruslana».

З вищепроцитованих норм вбачається, що метод «витрати плюс» відноситься до витратного методу ціноутворення.

При застосуванні цього методу основою для визначення ціни є базові витрати на одиницю продукції, до яких додається надбавка - величина, що покриває невраховані витрати і прибуток. Цим методом в ринковій системі господарювання визначають нижню межу ціни, відтак кінцева ринкова ціна може бути вище за неї.

Метод «витрати плюс» полягає у визначенні відповідності ціни товарів (робіт, послуг) контрольованої операції ринковій ціні, який полягає у зіставленні валової рентабельності витрат особи (продавця), яка є стороною контрольованої операції з ринковим діапазоном валової рентабельності витрат у зіставних операціях.

Колегія суддів зазначає, що метод «витрати плюс» ґрунтується на аналізі показника валової рентабельності, тобто націнці, яку отримує компанія при реалізації послуги або товару.

На вказаному також наполягали представники відповідача в судових засіданнях суду апеляційної інстанції 06.02.2020 р., 20.02.2020 р.

Зокрема, представник відповідача Соколов Д. В. просив суд апеляційної інстанції звернути особливу увагу на п. 2.102 Настанов ОЕСР.

Так колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо того, що Настанови ОЕСР «Щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових служб» носять рекомендаційний характер, водночас їх дослідження під час розгляду справи є доцільним з огляду на відображення в них є узагальнень найкращих сучасних практик застосування принципу «витягнутої руки».

У відповідності до п. 2.102 Настанов ОЕСР коефіцієнти рентабельності можуть бути корисними у ситуації, пов`язаній з посередницькою діяльністю, коли платник податків закуповує продукцію у асоційованог опідприємства і перепродає її іншому асоційованому підприємству. У таких випадках метод ціни перепродажу не може бути застосований з причин відсутності неконтрольованих продажів, а метод «витрати плюс», який передбачає надбавку щодо вартості реалізованої продукції, не може також бути застосований, якщо вартість реалізованої продукції складається з контрольованих закупівель.

З огляду на вказані положення, колегія суддів враховує ту обставину, що самі Настанови ОЕСР не дозволяють використовувати метод «витрати плюс» у випадку реалізації непов`язаним особам послуг, що були закуплені у пов`язаних осіб.

Аналогічні положення прямо передбачені пунктами 39.3.5 п. 39.3 ст. 39 ПК України (у обох редакціях), згідно яких метод «витрати плюс» застосовується під час надання послуг/поставки послуг саме пов`язаним особам.

Відтак суд першої інстанції дійшов хибного висновку при трактуванні Настанов ОЕСР і положень податкового законодавства, що призвело до неправильного висновку у справі з огляду на наступне.

Можливість застосування методу «витрати плюс» у контрольованій операції визначає умовою для позивача реалізацію послуги саме пов`язаній особі (а не її придбання, як це відбувалось у даному спорі). Це пов`язано з тим, що націнка позивачем формуватиметься саме у зв`язку з операцією по реалізації товару.

Натомість, у спірній операції, навпаки, за рахунок контрольованої операції були сформовані витрати на придбання послуг. А реалізація таких послуг вже була здійснена непов`язаним особам, і націнка, відповідно, була сформована вже за звичайною ринковою вартістю.

В той же час, контрольована операція впливає на формування собівартості, тобто саме такий показник є залежним від пов`язаності осіб, а не подальша націнка.

Таким чином, колегія суддів приймає до уваги доводи апелянтів щодо того, що метод «витрати плюс» було можливо застосувати для платника податку, який реалізовував послуги пов`язаним особам, тобто застосування цього методу було б доцільним виключно при обрахунку ціни послуг для «Borublita Holdings Limited» (Республіка Кіпр) та «Simsala Holdings Limited» (Республіка Кіпр).

У мотивувальній частині рішення суд першої інстанції послався на доводи податкового органу щодо неможливості застосування методу «витрати плюс» у зв`язку з існуванням суттєвих відмінностей із співставними компаніями, які вливатимуть на надбавку.

Натомість, оцінку доводам податкового органу про те, що метод «витрати плюс» взагалі не є застосовуваним до спірних правовідносин, через підміну позивачем умов, що закладені у зміст цього методу: реалізація послуг пов`язаній особі (за податковим законодавством) замість придбання послуг у пов`язаної особи (за твердженням позивача), суд першої інстанції жодним чином не надав, що призвело до неправильного вирішення справи.

В той же час, з огляду на неможливість застосування вказаного методу у спірних правовідносинах, колегія суддів погоджується з доводами податкового органу про настання умов, визначених статтею 39 ПК України, за якими у останнього виникло право застосувати інший метод.

Обґрунтовуючи застосування методу чистого прибутку, представник відповідача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції 06.02.2020 р. пояснила, що з огляду на практику методи ведення бухгалтерського обліку в туристичних компаніях дуже відмінні.

Це пов`язано з тим, що деякі компанії ведуть облік доходів і показують повні витрати, а інші компанії показують тільки маржу, тобто валову рентабельність, яку отримує дана компанія від операцій.

Тому говорити, що дані показники можуть бути співставними не є доречним.

З даного приводу колегія суддів зауважує, що чистим прибутком є прибуток, який залишається у компанії після всіх отриманих доходів та понесених витрат. Це прибуток, який залишається в компанії, поділений на показник чистого доходу.

Тобто даний показник відображає наскільки прибутковою є компанія, який відсоток оборотних коштів залишається у компанії після здійснення всіх її господарських операцій.

Апелянт зауважив, що при аналізі господарської контрольованої операції позивача, її фінансових показників було встановлено, що даний показник чистого прибутку є від`ємним, що говорить про збитковість компанії.

Натомість, провівши аналіз співставних компаній податковим органом встановлено, що є ряд компаній, які працюють на ринку України та працюють з іноземними компаніями саме з надання послуг туристичних і вони є прибутковими.

Колегія суддів зауважує, що в результаті визначення ціни з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків за методом позивача «витрати плюс» та методом відповідача «чистого прибутку» утворилася суттєва розбіжність.

В свою чергу, позивач жодним чином не обґрунтував, що така розбіжність є наслідком неправильного обрахунку податковим органом, а також не здійснив посилання на норми законодавства, які забороняють відповідачу у спірних правовідносинах застосовувати метод чистого прибутку.

Між тим, на думку колегії суддів, сам факт пріоритетності застосування методу «витрати плюс», на чому наполягав позивач, не пояснює жодним чином утворення значної розбіжності у визначеній ціні послуг для цілей оподаткування.

Колегія суддів зауважує, що за максимальної достовірності вихідних даних ціна, обрахована за різними методами, має бути приблизно однаковою.

У випадку ж розбіжності, яка має місце у даній справі, йдеться або про помилки податкового органу/позивача при проведенні обрахунку, або про перевагу одного методу над іншим за ступенем достовірності певних показників (ступенем надійності).

З огляду на те, що жодною із сторін математична правильність проведення розрахунків не заперечується, колегія суддів приходить до висновку, що в одному з застосованих у даній справі методів відсутній показник, який має суттєвий вплив на дійсну ціну послуг.

Так відповідачі наголошують на тому, що оскільки метод «витрати плюс» фактично сконцентрований на оцінці валової рентабельності, його застосування має ті самі обмеження, що і застосування методу ціни перепродажу - неможливо провести коригування витрат. Відповідно, метод «витрати плюс» недоцільно застосовувати у разі відсутності внутрішніх співставних операцій, оскільки у інших випадках він не відображатиме дійсного стану речей.

У судовому засіданні суду апеляційної інстанції 06.02.2020 р. представник відповідача пояснила, що на практиці цей метод застосовується до операцій з продажу товарів від виробника до дистриб`ютора у разі, якщо виробник здійснює реалізацію зіставної продукції на адресу пов`язаного дистриб`ютора та незалежних компаній - дистриб`юторів за тих самих умов.

В той же час, колегія суддів приходить до висновку, що метод чистого прибутку є найбільш універсальним, та така універсальність полягає в тому, що показник операційного прибутку (збитку), як правило, найбільш повно відображає фінансовий результат від операційної діяльності. Також цей показник максимально враховує можливі відмінності в облікових політиках досліджуваної компанії і зіставних компаній.

Підсумовуючи наведене, колегія суддів приходить до такого висновку: оскільки у межах даного спору застосування методу «витрати плюс» є неможливим у зв`язку з вищевикладеним, застосуванню підлягає той з решти методів, який найбільш повно відповідатиме ступеню надійності.

Позивач, в свою чергу, зауважує, що при обрахунку ціни за методом чистого прибутку враховані витрати позивача на рекламні та маркетингові послуги, що спотворює показник надійності з огляду на:

- агресивну політику товариства при виході на ринок, події в Україні в 2013 - 2015 роках;

- пов`язаність загального фінансового результату також з господарською діяльністю позивача поза межами контрольованих операцій.

Тобто довід позивача про меншу чутливість обраного відповідачем методу пояснюється завищеними витратами на рекламні та маркетингові послуги у зв`язку з виходом на конкурентний ринок та ситуацією в країні.

Досліджуючи матеріали справи на предмет даного доводу, колегією суддів, між тим, не було встановлено належних та достовірних доказів даного твердження позивача.

В свою чергу, суд апеляційної інстанції позбавлений можливості трактувати відсутність таких доказів на користь позивача з огляду на те, що обов`язок з доказування цього доводу не може бути покладено на відповідача в порядку ч. 2 ст. 77 КАС України, оскільки відповідні докази можуть бути зафіксовані лише у внутрішній діяльності позивача та недоступні для податкового органу.

Крім цього, позивач зауважує, що майже 50 % операцій позивача не є контрольованими, відтак використання загального фінансового результату не може використовуватись у ціноутворенні.

З даного приводу в судовому засіданні суду апеляційної інстанції 06.02.2020 р. було з`ясовано, що загальний фінансовий результат застосовувався пропорційно у відсотковому відношенні обсягу контрольованих операцій до загального обсягу господарських операцій позивача.

При цьому, колегія суддів звертає особливу увагу, що неможливість застосування методу «чистого прибутку» до ціноутворення платника податку у разі наявності в його господарській діяльності також операцій з непов`язаними особами не регламентується чинним податковим законодавством.

З огляду на наведене, доводи позивача в цій частині є необґрунтованими.

Натомість, у відповідності до положень ст. 39 ПК України контрольовані операції визнаються зіставними з неконтрольованими і у тому випадку, якщо існують значні відмінності між ними, але такі відмінності можуть бути усунені шляхом коригування умов та фінансових результатів контрольованої або неконтрольованої операції для уникнення впливу таких відмінностей на зіставність.

Колегія суддів наголошує на тому, що позивачем було самостійно обрано ряд компаній, операції яких він визначив як зіставні.

З огляду на наведене, доводи позивача про незіставність цих компаній при обранні іншого методу не приймаються колегією суддів до уваги, позаяк така позиція позивача суперечитиме і правильності обрання ним самим зіставних компаній для застосування методу «витрати плюс».

В той же час, кількість обраних позивачем зіставних компаній була додаткового скоригована податковим органом за показником обертання кредиторської заборгованості.

Щодо доводів позивача про помилковість застосування цього показника колегія суддів зазначає, що вищепроцитовані положення ПК України дозволяють контролюючому органу здійснювати коригування умов та фінансових результатів контрольованої або неконтрольованої операції для уникнення впливу таких відмінностей на зіставність.

Коригування відмінностей у показниках кредиторської заборгованості між компаніями передбачено також Настановами ОЕСР у пункті 3.47, який допускає можливість проведення уточнюючих коригувань для усунення впливу будь-яких відмінностей при порівнянності операцій.

З огляду на наведене, колегія суддів вважає, що відповідач має повноваження у випадку відмінності умов контрольованих операцій від умов неконтрольованих операцій здійснювати відповідні коригування.

Водночас, на думку відповідача, показник обертання кредиторської заборгованості вказує на відмінність в умовах оплати, що суттєво впливає на показник чистого прибутку.

Зокрема, представники відповідачів в судових засіданнях 06.02.2020 р. та 20.02.2020 р. зауважували, що строк розрахунків у господарських операціях має суттєвий вплив на ціну послуги з огляду на коливання курсових різниць.

Так апелянт зазначив, що позивач має незначну кредиторську заборгованість, однак, така ознака відсутня у деяких інших компаній.

З огляду на те, що вказана відмінність впливає на умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, а також враховуючи ту обставину, що решта компаній, обраних позивачем, були використані відповідачем при порівнянні, колегія суддів погоджується з висновком відповідача щодо можливості відсіювання компаній за показником обертання кредиторської заборгованості з метою забезпечення більш точної зіставності.

Щодо доводів сторін в частині можливості використання «середньозваженого показника», колегія суддів зауважує, що законодавство у 2013-2015 роках не містило положень, які передбачають необхідність застосування такого показника рентабельності.

Водночас, у даному питання колегія суддів підтримує висновок суду першої інстанції щодо того, що чинне законодавство у спірних період не містило і жодних обмежень для можливості застосування показника таким чином.

Натомість, вірність висновків суду першої інстанції в цій частині жодним чином не впливає на результат вирішення справи.

В частині правомірності нарахування відповідачем пені за спірний період колегія суддів звертає увагу на таке.

У відповідності до п. п. 129.1.2 п. 129.1 ст. 129 ПК України при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

Згідно п. п. 129.1.2. п. 129.1 ст. 129 ПК України при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

В той же час, пунктом 129.1 статті 129 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2017) було встановлено, що після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.

Нарахування пені розпочинається:

а) при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків - після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом;

б) при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.

Тобто наведена редакція Кодексу передбачала застосування фінансової санкції до платників податків у вигляді нарахування пені за весь період заниження податкового зобов`язання на суму такого заниження, оскільки платник весь період, коли він не декларував та не сплачував податки, користувався коштами, які він повинен був сплатити до бюджету.

Однак, на момент винесення спірної податкової вимоги, законодавцем було змінено правове регулювання цього питання і передбачено, що пеня розпочинає нараховуватись з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

У свою чергу, у справі № 520/10442/18 (постанова від 05.12.2019 р.), визначаючись з тим, яка саме редакція підлягає застосуванню до спірних правовідносин, з огляду на той факт, що порушення податкового законодавства зі сторони підприємства мало місце до 01.01.2017 року, Верховний Суд погодився з тим, що у відповідача право на нарахування пені виникло після проведення перевірки та оформлення її результатів. Наявність цих обставин є обов`язковою умовою, за якої розпочинається процедура нарахування пені. І оскільки на момент застосування такої процедури вже діяла норма у новій редакції, саме за правилами цієї норми і має відбуватись таке нарахування.

Натомість, доказів існування події узгодження вищевказаного грошового зобов`язання з податку на додану вартість, на яке контролюючим органом була нарахована пеня, до моменту прийняття контролюючим органом податкового повідомлення - рішення, сторонами по справі не надано, а судом апеляційної інстанції таких обставин не встановлено, що спростовує твердження відповідача про застосування ним положень п. п. 129.1.2. п. 129.1 ст. 129 ПК України.

У відповідності до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В той же час, апелянт жодними належними та допустимими доказами не довів відсутності на момен твирішення спору у інтегрованій картці позивача спірних сум донарахованої пені, що трактується колегією суддів на користь платника податків, а вітак рішення суду першої інстанції в цій частині є обґрунтованим і скасуванню не підлягає.

В інших частинах рішення суду першої інстанції апелянтом не оскаржується, відтак колегією суддів не досліджується.

З огляду на наведене, доводи апеляційної скарги частково спростовують висновки суду першої інстанції і апеляційним судом приймаються в якості належних.

Згідно п. 2 ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими.

Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення не у повній відповідності до норм матеріального та процесуального права, а тому наявні підстави для його часткового скасування.

У відповідності до ст. 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Відповідно до ч. ч. 1, 4, 5 ст. 328 КАС України учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право оскаржити в касаційному порядку рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.

Підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках:

1) якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку;

2) якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні;

3) якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах;

4) якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.

Підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частинах другій і третій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.

Не підлягають касаційному оскарженню:

1) рішення, ухвали суду першої інстанції та постанови, ухвали суду апеляційної інстанції у справах, рішення у яких підлягають перегляду в апеляційному порядку Верховним Судом;

2) судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків, якщо:

а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики;

б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;

в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;

г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.

Керуючись ст.ст. 229, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 жовтня 2019 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ТТВК» до Офісу великих платників податків ДПС, Головного управління ДПС у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, податкової вимоги, рішення про опис майна у податкову заставу, зобов`язання вчинити дії задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 жовтня 2019 року в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 січня 2019 року № 17140305 скасувати.

В цій частині ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «ТТВК» відмовити.

В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 жовтня 2019 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Суддя-доповідач

О. О. Беспалов

Суддя

В. Ю. Ключкович

Суддя

А. Б. Парінов

(Повний текст постанови складено 24.02.2020 р.)