ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 січня 2020 року

Луцьк

Справа № 140/2734/19

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Каленюк Ж.В.,

за участю секретаря судового засідання Шепталової А.П.,

представників позивача Кацевича В.К., Пасенка С.А.,

представників відповідача Кривицького П.В., Сахарчука А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «АВАНТА» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «АВАНТА» (надалі - ТзОВ «ТД «АВАНТА», товариство, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (надалі - ГУ ДФС у Волинській області, контролюючий орган, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14 серпня 2019 року №0008881401 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 889795,50 грн, №0014911303 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 8276,03 грн, №0014921303 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору на 4713,34 грн, №0008891402 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 29896,50 грн, №0014901303 про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн, №0008901402 про застосування штрафної санкції у розмірі 170,00 грн, вимогу від 14 серпня 2019 року №Ю-0014931303 про сплату боргу (недоїмки) у сумі 9735,07 грн та рішення від 14 серпня 2019 року №0014941303 про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 4867,54 грн.

В обґрунтування позову позивач зазначив, що спірні рішення та вимога прийняті відповідачем на підставі акта планової виїзної документальної перевірки від 24 липня 2019 року №15312/14-01/35495114, висновками якого встановлено ряд порушень товариством вимог податкового законодавства.

Позивач висновки акта перевірки, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0008881401, про заниження ТзОВ «ТД «АВАНТА» податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 593198,00 грн, вважає необґрунтованими та недоведеними належними та допустимими доказами. З цього приводу вказав, що здійснював реалізацію алкогольних напоїв для ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур» (тепер ТзОВ «Містер Прон»), ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна». Господарські операції на підставі належним чином оформлених первинних документів, стосовно яких зауваження під час перевірки були відсутні, товариство відобразило у бухгалтерському обліку з нарахуванням податкового зобов`язання у зв`язку з отриманням доходу внаслідок надходження від контрагентів оплати за поставлений товар. Не дивлячись на наявність договорів, видаткових, товарно-транспортних, податкових накладних, доказів оплати за товар покупцями, контролюючий орган заперечує факт поставки товару зазначеним контрагентам.

Проте позивач не погоджується із викладеними в акті перевірки висновками про те, що оскільки водії, які здійснювали перевезення товару, у період поставки алкогольних напоїв не перебували у трудових відносинах із ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна»; автомобілі, якими перевозились алкогольні напої зареєстровані на інших юридичних осіб, а не на контрагентів позивача, які реалізують алкогольні напої на підприємства, у подальших ланцюгах постачання котрих відбувається підміна номенклатури товару, то товар фактично не був поставлений ТзОВ «ТД «АВАНТА» цим суб`єктам господарювання, а отримані від них кошти не є оплатою за товар. В обґрунтування своїх доводів ГУ ДФС у Волинській області також посилається на наявність податкової інформації стосовно цих контрагентів про відсутність власних або орендованих фондів, трудових ресурсів, неподання звітності з екологічного, земельного, транспортного податку, наявність кримінальних проваджень, у яких фігурують і ці підприємства.

Позивач зауважив, що відповідно до принципу індивідуальної юридичної відповідальності неподання звітності контрагентом господарської операції не робить правочин недійсним/фіктивним; невиконання контрагентом своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності такого контрагента та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку. На реальність господарських операцій жодним чином не впливає наявність у контрагента платника податку власних виробничих, трудових та інших ресурсів, оскільки останній має право їх залучати на підставі цивільно-правових угод; чинним законодавством не передбачена обов`язкова перереєстрація транспортних засобів у разі користування ними на підставі цивільно-правових угод без переходу права власності, тому відсутність у контрагентів права власності на вантажні автомобілі, якими здійснювалось перевезення алкогольних напоїв, не спростовує їх використання ними у своїй господарській діяльності. У свою чергу, будь-які порушення постачальниками товару правил ведення господарської діяльності (як-от, непідтвердження подальших поставок по ланцюгу постачання контрагентів) не можуть бути доказом того, що операції у першому ланцюгу постачання не відбулися. На момент здійснення господарських операцій позивач та його контрагенти зареєстровані як юридичні особи, установчі документи недійсними в судовому порядку не визнавались. Посилання відповідача на кримінальні провадження, у яких фігурують контрагенти ТзОВ «ТД «АВАНТА», позивач теж вважає безпідставним, оскільки відсутні докази, якими б були встановлені обставини про невиконання контрагентами своїх договірних зобов`язань саме за господарськими відносинами між ними або обставини, які б свідчили про фіктивність (нереальність) саме цих господарських операцій, а проведення досудового розслідування не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, зокрема проведених позивачем та його контрагентами.

Позивач вважає, що господарські операції з поставки алкогольних напоїв є реальними, відповідають дійсному економічному змісту (спричинили отримання доходу) та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій, а донарахування контролюючим органом податкового зобов`язання за фактом надходження коштів від зазначених контрагентів не відповідає нормам податкового законодавства.

Безпідставним позивач вважає і прийняття податкових повідомлень-рішень від 14 серпня 2019 року №0008891402 та №0008901402 на підставі висновків про заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб за перший квартал 2018 року на суму 19931,28 грн із доходу 332188,07 грн, що виплачувався компанії Asstra Forwarding Ag (Швейцарія) як оплата послуг за договором транспортної експедиції. За висновком відповідача отримані іноземною компанією від позивача доходи повинні оподатковуватися в Україні податком на прибуток іноземних юридичних осіб. Проте позивач зазначив, що наявність довідки від 17 січня 2018 року, відповідно до якої компанія Asstra Forwarding Ag є резидентом Швейцарської конфедерації, з якою укладено міжнародний договір України щодо уникнення подвійного оподаткування, відповідно до статті 103 Податкового кодексу України (далі - ПК України) є підставою для звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, виплачених нерезиденту.

На думку позивача, є протиправними та підлягають скасуванню також і податкові повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0014911303, №0014921303, №0014901303. Так в акті перевірки зазначено, що товариством не перераховано до бюджету, у встановлені ПК України терміни податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 6620,82 грн, в т.ч. на 31 грудня 2017 року - 2235,66 грн, на 31 грудня 2018 року - 4385,16 грн, та військовий збір у сумі 3770,67 грн за ті ж періоди. Однак в акті перевірки не зазначені конкретні первинні документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують вчинення такого податкового правопорушення, не наведено розрахунків щодо визначення наведених сум. Також відсутні висновки, на підставі яких податковим повідомленням рішенням №0014901303 застосовано штрафну санкцію у сумі 510,00 грн за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку».

З наведених підстав позивач просив задовольнити позов.

Ухвалою суду від 13 вересня 2019 року позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі та її розгляд призначено за правилами загального позовного провадження.

У відзиві на позов відповідач позовні вимоги заперечив (а.с.10-17 том 2). В обґрунтування такої позиції вказав, що документальною плановою виїзною перевіркою ТзОВ «ТД «АВАНТА» було встановлено заниження показника рядка 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» у податкових деклараціях з податку на прибутку за період з 01 квітня 2017 року по 31 березня 2019 року на 8987819,00 грн. У цьому періоді товариство відобразило реалізацію алкогольних напоїв в асортименті в адресу сумнівних суб`єктів господарської діяльності з ознаками ризику: ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Містер Прон» (попередня назва ТзОВ «Тредмур»), ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна», здійснення операцій з якими підтвердити неможливо. Зокрема, за даними ІС «Податковий блок», водії, які здійснювали перевезення продукції згідно з товарно-транспортними накладними, в період поставки алкогольних напоїв не перебували у трудових відносинах із контрагентами позивача, має місце обрив у подальших ланцюгах постачання товарів від таких підприємств; відсутня будь-яка інформація про зберігання товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень), їх транспортування (наявність власних або орендованих транспортних засобів, відомостей про маршрут, посередників у транспортуванні); контрагенти позивача за податковою адресою не знаходяться.

Також проведеним аналізом задекларованих ТзОВ «Кордіант Профіт» показників фінансової звітності встановлено, що підприємство не подає звіти з екологічного, земельного та транспортного податку, на підприємстві відсутні відповідні ресурси, необхідні для здійснення вищенаведених господарських операцій. ТзОВ «Кордіант Профіт» фігурує у кримінальному провадженні як суб`єкт господарювання, що має ознаки фіктивності, а 15 травня 2019 року правоохоронними органами у межах кримінального провадження ліквідовано міжрегіональний «конвертаційний» центр, до складу якого входило ряд «ризикових» підприємств, в тому числі і ТзОВ «Кордіант Профіт».

Окрім того, було встановлено, що ТзОВ «Вікінг Транс», за якими зареєстровано автомобіль, вказаний у товарно-транспортних накладних, не здійснювало перевезення алкогольних напоїв від ТзОВ «ТД Аванта» до ТзОВ «Містер Прон»; інший автомобіль в базах державних органів не зареєстрований. Керівник ТзОВ «Містер Прон» Хозей В.О. заперечує відношення до реєстрації та фінансово-господарської діяльності цього підприємства; останнє має ознаки фіктивного підприємства та фігурує у кримінальному провадженні.

Зібрана податкова інформація стосовно ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» (дані ІС «Податковий блок», пояснення ОСОБА_1 , у якому він заперечив перевезення алкогольних напоїв, відсутність цього підприємства за податковою адресою, не дає можливості підтвердити господарські операції із позивачем.

Відповідач вважає, що має місце документальне оформлення господарських операцій за відсутності факту їх реального здійснення; отримані від цих підприємств кошти на загальну суму 8987819,70 грн позивач мав відобразити в бухгалтерському обліку Дебет 31 «Рахунки в банках» - Кредит 719 «Інші доходи». Оскільки факт реалізації алкогольних напоїв на зазначену суму ТзОВ «ТД «АВАНТА» підтверджено даними бухгалтерського обліку, то їх реалізовано невстановленим особам.

Перевіркою задекларованих показників у рядку 02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» податкових декларацій за період, що перевірявся, встановлено його заниження на 6984257,00 грн внаслідок заниження доходів на загальну суму 8987819,00 грн, отриманих від ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Містер Прон», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна», та заниження витрат на збут у 2018 році на 2003562,00 грн за рахунок не відображення у складі витрат на збут (рядок 2150 звіту про фінансові результати) нарахованого резерву відпусток, що призвело до заниження податку на прибуток за 2018 рік на загальну суму 593198,00 грн. З наведених підстав вважає, що податкове повідомлення 14 серпня 2019 року №0008881401 відповідає положенням податкового законодавства та є обґрунтованим.

Також перевіркою встановлені випадки, коли ТзОВ «ТД «АВАНТА» в порушення підпунктів 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5, пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 ПК України при нарахуванні (виплаті) оподаткованих доходів платникам податку не перерахувало до бюджету у встановлені ПК України терміни податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 6620,82 грн, військовий збір на загальну суму 3770,67 грн. Ці порушення слугували підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень №0014911303, №0014921303.

Виявлення у розрахунках за формою 1ДФ за період, що перевірявся, неправильно зазначених реєстраційних номерів облікової картки платника податків, які отримали дохід від заробітної плати (2663012726, 3274308291, 122500, 578972), доходи від надання майна в лізинг, оренду або в суборенду (145608468), є порушенням Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів від 13 січня 2015 року №4, а тому до позивача правомірно застосовано податковим повідомленням-рішенням №0014901303 штрафну санкцію у сумі 510,00 грн.

З наведених вище підстав відповідач просив відмовити в задоволенні позову.

У відповіді на відзив (а.с.65-74 том 2) та додаткових поясненнях (а.с.89-94 том 2, а.с.25-27 том 3) позивач підтримав доводи, викладені у позовній заяві, позовні вимоги просив задовольнити. Посилаючись на витяги з бухгалтерських рахунків товариства, навів доводи про виконання обов`язку зі своєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору. Зауважив, що підставою для винесення податкового повідомлення-рішення №0008891402 стали висновки акта перевірки про заниження товариством податку на прибуток іноземних юридичних осіб за перший квартал 2018 року на 19931,28 грн із доходу 332188,07 грн, що оплачувався нерезиденту як вартість послуг за договором транспортної експедиції, водночас, податковим повідомленням-рішенням донараховане грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що теж свідчить про протиправність такого рішення.

У запереченні на відповідь на відзив відповідач просив відмовити у задоволенні позову, підтримуючи доводи відзиву (а.с.1-4 том 3).

Ухвалами суду: від 11 жовтня 2019 року замінено Головне управління ДФС у Волинській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Волинській області; від 30 жовтня 2019 року продовжено строк підготовчого провадження на тридцять днів, від 12 грудня 2019 року закрито підготовче провадження, а справу призначено до розгляду по суті.

Ухвалою суду від 13 січня 2020 року залишено без розгляду позов в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування вимоги від 14 серпня 2019 року №Ю-0014931303 про сплату боргу (недоїмки) та рішення від 14 серпня 2019 року №0014941303 про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на підставі пункту 8 частини першої статті 240 (Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

У судовому засіданні представники позивача позов підтримали та просили позовні вимоги задовольнити з підстав, наведених у позові, відповіді на відзив; представники відповідача у задоволенні позову просили відмовити з підстав, наведених у відзиві на позов, запереченні на відповідь на відзив.

Заслухавши усні пояснення представників сторін (вступне слово), перевіривши їх доводи у заявах по суті справи письмовими доказами, суд встановив такі обставини.

У період з 14 травня по 17 липня 2019 року на підставі наказів від 26 квітня 2019 року №1559, від 25 червня 2019 року №2261, від 26 червня 2019 року №2447, направлень від 13 травня 2019 року №1516-1524 ГУ ДФС у Волинській області проведена планова виїзна документальна перевірка ТзОВ «ТД «АВАНТА» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства за період з 01 квітня 2017 року по 31 березня 2019 року та з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за той же період, за результатами якої складено акт перевірки (далі - акт перевірки; а.с.23-108 том 1).

Відповідно до розділу IV «Висновок» акта перевірки, серед іншого встановлено порушення товариством:

-статті 1, пункту 2 статті 3, пунктів 1,2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; пунктів 1.1, 1.2, 2.1, 2.4, 2.5, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 (зареєстрований в Міністерстві юстиції 05 червня 1995 року за №168/704), Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153; далі П(С)БО 15), пункти 10-15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248), пунктів 3, 6 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73; підпункту 14.1.36 пункту 14 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпунктів 139.1.1, 139.1.2 пункту 139.1 статті 139 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 593198,00 грн за 2018 рік;

- пункту 103.9 статті103 ПК України: не подано звіти про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів (додаток ПН до податкової декларації з податку на прибуток підприємства) за перший та другий квартали 2018 року;

- підпункту 141.4.1 «г», підпункту 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб за перший квартал 2018 року на 19931,28 грн із доходу у сумі 332188,07 грн, що виплачувався компанії Asstra Forwarding Ag (Швейцарія) як оплата вартості послуг за договором транспортної експедиції від 05 січня 2018 року №5-1/18;

- підпунктів 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 ПК України, в результаті чого не перераховано податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 6620,82 грн, в т.ч. за грудень 2017 року 2235,66 грн, за грудень 2018 року 4385,16 грн;

- підпунктів 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176, підпункту 1.4 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті чого не перераховано військовий збір на загальну суму 3770,67 грн, в т.ч. за грудень 2017 року 3393,72 грн, за грудень 2018 року 376,95 грн.

14 серпня 2019 року на підставі висновків акта перевірки ГУ ДФС у Волинській області прийняло податкові повідомлення-рішення:

- №0008881401 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 889795,50 грн (з них 495319,70 грн основний платіж та 296598,50 грн штрафна санкція);

- №0014911303 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 8276,03 грн (з них 6620,82 грн основний платіж та 1655,21 грн штрафна санкція);

- №0014921303 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору на 4713,34 грн (з них 3770,67 грн основний платіж та 942,67 грн штрафна санкція);

- №0008891402 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 29896,50 грн (з них 19931,00 грн основний платіж та 9965,50 грн штрафна санкція);

- №0008901402 про застосування штрафної санкції у розмірі 170,00 грн (за неподання звіту про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів: додаток ПН до податкової декларації з податку на прибуток підприємства за перший квартал 2018 року);

- №0014901303 про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку».

Незгода позивача із цими рішеннями контролюючого органу стала підставою для їх оскарження у судовому порядку.

Надаючи оцінку спірним податковим повідомленням-рішенням суд виходить з того, що частиною другою статті 19 Конституції України встановлено обов`язок суб`єкта владних повноважень діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Водночас, статтею 67 Конституції України визначено обов`язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Вирішуючи спір в частині оскарження податкового повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0008881401, прийнятого у зв`язку із висновками податкової перевірки про порушення позивачем підпункту 14.1.36 пункту 14 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпунктів 139.1.1, 139.1.2 пункту 139.1 статті 139 ПК України та заниження податку на прибуток за 2018 рік на суму 593198,00 грн, суд керується такими положеннями податкового законодавства.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 3 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення правовідносин) встановлено, що фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Згідно зі статтею 1, частиною першою статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Як визначено статтею 1 вказаного Закону, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкової ознаки господарської операції кореспондується з нормами ПК України. Для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства. Податкові, видаткові накладні, платіжні доручення є підставою для податкового та бухгалтерського обліку, якщо вони засвідчують факт вчинення господарської операції.

Відтак, з урахуванням доводів сторін, якими вони обґрунтовують свої вимоги та заперечення, суду належить з`ясувати, чи відбувся рух активів у процесі здійснення господарської операції, установлення зв`язку між фактом реалізації товарів (послуг) і господарською діяльністю платника податку як умов формування доходу для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток.

Як встановлено підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, про порушення якого позивачем зазначено в акті перевірки, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, по тексту - П(С)БО 15 «Дохід»).

Згідно з пунктами 5, 7 П(С)БО 15 «Дохід» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).

Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.

До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо. До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі). До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від не операційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.

Відповідно до пункту 8 П(С) БО 15 «Дохід» дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов: покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

У межах цієї справи спірними є господарські операції між позивачем та його контрагентами - ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна».

Досліджуючи первинні документи, які були надані контролюючому органу під час перевірки, судом встановлено, що між позивачем як постачальником та ТзОВ «Кордіант Профіт» як покупцем укладено договір поставки від 20 червня 2018 року №№696-18А, за умовами якого ТзОВ «ТД «АВАНТА» (постачальник) зобов`язується передати у власність ТзОВ «Кордіант Профіт» (покупець) товар, згідно з накладними, а покупець зобов`язується прийняти та оплачувати товар на умовах договору (а.с.123-125 том 1). Матеріали справи містять видаткові накладні від 18 червня 2018 року №455868, від 17 липня 2018 року №482839, від 17 серпня 2018 року №499198, від 07 вересня 2018 року №524856, від 27 вересня 2018 року №544378 та від 30 жовтня 2018 року №571066, за якими позивач поставляв на адресу покупця алкогольні напої (а.с.131-132, 137-138, 143-144, 149-150, 156-157, 162а-163 том 1). Право на отримання ОСОБА_2 товару від імені ТзОВ «Кордіант Профіт» підтверджується довіреностями (а.с.133, 139, 145, 151, 162, 168 том 1). Товарно-транспортними накладними за ті ж самі дати стверджується, що транспортування товару здійснювалось силами покупця зі складу постачальника за маршрутом місто Луцьк, вулиця Макарова, 5 - місто Харків, вулиця Киргизька, 19 (а.с.134,-136, 140-142, 146-148, 152-155, 159-161, 164-167 том 1). Зазначені документи недоліків в оформленні не містять. ТзОВ «Кордіант Профіт» перерахувало за товар згідно з договором поставки кошти, що підтверджується оборотами по рахунку 361 та реєстром банківських виписок (а.с.170-171 том 1). Наведені обставини та документи відображені в акті перевірки (а.с.29-30 том 1).

Також між ТзОВ «ТД «АВАНТА» та ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» укладено договір поставки від 01 грудня 2018 року №971-18А (а.с.172-175 том 1), за змістом якого позивач зобов`язувався поставити з передачею покупцю у власність товар, асортимент та кількість якого вказано у видаткових накладних, з оплатою покупцем за товар на умовах, визначених договором. Згідно з видатковими накладними від 03 грудня 2018 року №598642, від 04 грудня 2018 року №605633, від 05 грудня 2018 року №610876, від 06 грудня 2018 року №610924 (а.с.179, 182, 185, 200 том 1). Транспортування товару здійснювалось силами позивача з його складу (місто Луцьк, вулиця Макарова, 5) до пункту розвантаження - магазин за адресою: Волинська область, місто Любомль, вулиця Володимирська, 57, що підтверджується товарно-транспортними накладними (а.с.177-178, 180-181, 183-184, 187-190 том 1). Надходження позивачу коштів за товар за договором поставки підтверджується оборотами рахунку 361 та реєстром банківських виписок (а.с.206-207 том 1). Наведені документи досліджені під час перевірки та описані в акті перевірки без зауважень до них (а.с.35-36 том 1).

Судом також встановлено, що між ТзОВ «ТД «АВАНТА» та ТзОВ «Тредмур» було укладено договір поставки від 11 жовтня 2017 року №863-17А (а.с.208-209 том 1), відповідно до якого позивач зобов`язувався здійснити поставку товару, асортимент, ціна та кількість якого вказано в накладних; покупець зобов`язувався прийняти та оплатити товар на умовах договору. За умовами договору доставка товару здійснюється за рахунок покупця до місця доставки: місто Київ, бульвар Вацлава Гавела, 10. Згідно з видатковими накладними від 15 листопада 2017 року №257933, від 29 листопада 2017 року №269905, від 03 січня 2018 року №299381 (а.с.213-214, 217, 222 том 1) позивач поставляв на адресу покупця алкогольні напої. На підтвердження факту транспортування товару наявні товарно-транспортні накладні (а.с.215-216, 218-219, 223-224 том 1). ТзОВ «Тредмур» перерахувало кошти на оплату товару, що відображено оборотами рахунку 361 та підтверджується реєстром банківських виписок (а.с.225-227 том 1). Факт оплати відповідач не заперечує, зауваження до оформлення первинних документів в акті перевірки відсутні.

Незважаючи на наявність належно оформлених первинних документів контролюючий орган заперечує факт поставки товару позивачем в адресу його контрагентів та вважає, що кошти, які перерахували ці контрагенти, не стосуються оплати за товар - алкогольних напоїв.

Однак суд із такою позицією відповідача не погоджується.

Одним із аргументів відповідача є те, що автомобілі, якими перевозились алкогольні напої, зареєстровані на інших юридичних осіб, а не на контрагентів позивача, а водії, які здійснювали перевезення товару, не перебувають у трудових відносинах із підприємствами-покупцями (встановлено на підставі звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску, податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ)). Також відповідач посилається на пояснення водія ОСОБА_1 на запит ГУ ДФС у Волинській області, який заперечив реалізацію алкогольних напоїв ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» на транспортному засобі Mercedes Benz, зареєстрованому на його ім`я (номерний знак НОМЕР_1 ) - а.с.21-22 том 2. Ще один доказ, який використав відповідач під час перевірки, - лист ТзОВ «Вікінг Транс» на запит контролюючого органу від 25 червня 2019 року №1099/10/-3-20-14-01-11, у якому товариство повідомило, що не здійснювало перевезення алкогольних напоїв від ТзОВ «ТД «АВАНТА» до ТзОВ «Містер Прон» (а.с.23 том 2).

З цього приводу варто зазначити, що доставка товару до ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» здійснювалася силами позивача. Разом з тим, «лист-відповідь» ОСОБА_1 (без підпису особи, печатки підприємця, дати створення), у якому він вказав на помилки при складанні запиту контролюючим органом в його ідентифікаційних даних, не може вважатися належним доказом, бо не містить інформації ні щодо транспортування товару від ТзОВ «ТД «АВАНТА» за маршрутом місто Луцьк, вулиця Макарова, 5 - місто Любомль, вулиця Володимирська, 57 (магазин), ні щодо спростування цієї обставини (зазначено лише, що ОСОБА_1 не реалізовував алкогольні напої ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» на належному йому транспортному засобі). Тому цей лист не містить однозначної відповіді з приводу запитуваної інформації. Для ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» перевезення товару здійснювали водії ОСОБА_3 , ОСОБА_4 (транспортний засіб ДАФ НОМЕР_2 та МАН НОМЕР_3 / НОМЕР_4 ). Можливість використання цими особами транспортних засобів на підставі договорів доручення, чи інших угод контролюючим органом не встановлювалася. Так само лист-відповідь ТзОВ «Вікінг Транс» (а.с.23 том 2) не містить однозначного заперечення факту перевезення алкогольних напоїв від ТзОВ «ТД «АВАНТА» до ТзОВ «Тредмур» (останнє забезпечувало доставку товару від позивача), а мова у цьому листі йде про заперечення факту перевезення алкогольних напоїв від ТзОВ «ТД «АВАНТА» до ТзОВ «Містер Прон», тож не зрозуміло, чи було відомо ТзОВ «Вікінг Транс» про перейменування товариства. У свою чергу, на день підписання акта перевірки від водія ОСОБА_5 , на якого зареєстрований автомобіль Mercedes Benz (номерний знак НОМЕР_5 ), котрим відповідно до товарно-транспортних накладних здійснювалося перевезення алкогольних напоїв для ТзОВ «Кордіант Профіт», відповідач відповіді не отримав, тому ним не спростовано належними та достовірними доказами факт транспортування товару від позивача до його покупця.

Суд погоджується із доводами позивача, що контрагенти-покупці мали можливість залучати працівників на підставі цивільно-правових угод, що не заборонено чинним законодавством. Також чинним законодавством не передбачена обов`язкова перереєстрація транспортних засобів у разі користування ними на підставі цивільно-правових угод без переходу права власності (в тому числі на підставі договору доручення), а тому відсутність права власності на автомобілі, якими здійснювалось перевезення алкогольних напоїв у контрагентів, не спростовує їх використання у своїй господарській діяльності.

Суд не вважає безумовним доказом неможливості здійснення господарських операцій відсутність у відповідача інформації про власні чи орендовані складські приміщення, транспортні засоби, основні фондів у контрагентів-покупців позивача.

Верховний Суд у постановах від 16 січня 2018 року у справах №820/4648/13-а, №826/1398/14, від 16 січня 2018 року у справі №2а-3404/12/1370, та від 18 січня 2018 року у справі №2а-13944/12/2670 зазначив, що на реальність господарських операцій жодним чином не впливає наявність у контрагента - платника податку виробничих, трудових та інших ресурсів, оскільки останній мас право їх залучати на підставі цивільно-правових угод. Також Верховний Суд у постанові від 06 лютого 2018 року у справі 804/4940/14 зазначив, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ними господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Стосовно умов перевезення товару від позивача, то вони були описані судом вище та достеменно не спростовані відповідачем. Відсутність інформації щодо зберігання, транспортування товарів не може бути аргументом для того, аби вважати інформацію, викладену у первинних документах, недостовірною.

Водночас, в акті перевірки зазначається про наявність у підприємств-покупців виробничих, трудових та інших ресурсів: ТзОВ «Кордіант Профіт» має основні засоби вартістю 117,2 тис. грн; у 2018 році середня кількість працівників - 5 осіб; ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» має основні засоби вартістю 152,2 тис. грн, середня кількість працівників - 3; у ТзОВ «Тредмур» кількість працівників за даними фінансового звіту суб`єкта малого підприємництва за півріччя 2018 року - 1 особа; основні засоби відсутні. Відповідач не надав пояснення, чому наявність цих основних фондів та трудових ресурсів є недостатньою для здійснення господарських операцій із закупівлі алкогольних напоїв у позивача. Норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Відповідач не заперечує подальшу реалізацію товарів (алкогольних напоїв), зокрема, ТзОВ «Кордіант Профіт» та ТзОВ «Тредмур» (не встановив лише подальшу реалізацію алкогольних напоїв від ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна»). Однак, на думку суду, не може бути підставою для висновків про відсутність фактичної поставки товару (алкогольних напоїв) від позивача до його покупців ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» посилання відповідача на ту обставину, що в подальших ланцюгах постачання цих підприємств відбувається підміна номенклатури товару (встановлено контролюючим органом на підставі аналізу податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН)).

З цього приводу варто зазначити, що позивач, передавши товар за видатковими накладними, не здійснює подальший контроль за ним, оскільки повне право власності перейшло до покупця. За визначенням підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України постачання товарів - це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Можливі порушення податкової дисципліни цими платниками податків (як-от, недекларування податкових зобов`язань, не подання податкової звітності) не повинно мати негативних наслідків для позивача, який таких порушень не вчиняв. Відтак, та обставина, що ТзОВ «Кордіант Профіт» не подає звіти з екологічного, земельного та транспортного податків не має впливу на господарські операції, про які йдеться у первинних документах позивача - поставку алкогольних напоїв. Так само, стверджуючи про неподання податкових декларацій з ПДВ та податку на прибуток ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна», відповідач не заперечує факт реєстрації ними податкових накладних в ЄРПН за іншими операціями в адресу інших платників податків. Неподання звітності цими юридичними особами з певного часу не робить зобов`язання недійсним/фіктивним або припиненим. Тому якщо контрагент не виконав свого зобов`язання щодо сплати податку до бюджету або подання податкової звітності, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи, а сама по собі несплата податку контрагентом чи неподання ним звітності (у тому числі внаслідок ухилення) не може бути підставою для невизнання факту здійснення господарської операції та для збільшення позивачу податкових зобов`язань з податку на прибуток.

Відповідач також посилається на повідомлення ГУ ДФС у Харківській області про відсутність ТзОВ «Кордіант Профіт» за адресою: місто Харків, вулиця Киргизька, 19, яким інформовано, що в ході виїзду за податковою адресою підприємства не встановлено його жодних ознак перебування. Водночас, ТзОВ «Кордіант Профіт» відносини із позивачем мало у червні-жовтні 2018 року. Тож невідомо та незрозуміло, коли мав місце вихід (виїзд) за місцем податкового обліку ТзОВ «Кордіант Профіт», при тому, що ГУ ДФС у Волинській області свій запит від 25 червня 2019 року №21113/10/03-20-14-01 адресувало товариству за адресою: Донецька область, місто Маріуполь, вулиця Миру, 96/2, і такий був отриманий платником податків (а.с.14-20 том 3), хоч і залишений без відповіді по суті з підстав неналежного його оформлення контролюючим органом. Інші докази, надані відповідачем, - рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2019 року у справі №520/166/19 (а.с.5-6 том 3), яким відмовлено у задоволенні позову ТзОВ «Кордіант Профіт» до ГУ ДФС у Харківській області про визнання протиправним та скасування наказу на перевірку, навпаки свідчить про те, що 15 лютого 2019 року посадові особи контролюючого органу були за місцем знаходження цього підприємства, однак не були допущені до фактичної перевірки посадовими особами товариства.

Оскільки за місцем податкового обліку підприємств-покупців зустрічні звірки органом доходів і зборів не проводилися, запити іншим контрагентам позивача - ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна», ТзОВ «Містер Прон» (попереднє найменування ТзОВ «Тредмур») повернулися не врученими (за закінченням терміну зберігання поштових відправлень) - а.с.23-24 том 3), то їх первинні документи стосовно придбання у позивача алкогольних напоїв не вивчалася контролюючими органами, а відтак наразі відсутні підстави стверджувати про не підтвердження факту придбання алкогольних напоїв у ТзОВ «ТД «АВАНТА», яке зі свого боку має усі підтверджуючі документи стосовно реалізації товару на користь цих контрагентів. Суд звертає увагу на те, що позивач не зобов`язаний та не має об`єктивної можливості під час продажу товару встановлювати у контрагента-покупця його подальший рух по ланцюгу постачання, а тому не може нести відповідальність з урахуванням таких обставин за діяльність контрагента. На переконання суду, порушення юридичною особою-контрагентом вимог законодавства про оподаткування не може призводити до недійсності всіх угод, укладених з моменту державної реєстрації такої юридичної особи до моменту виключення її з державного реєстру.

Висновки акта перевірки також обґрунтовані тим, що ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» фігурують як суб`єкти господарювання, що мають ознаки фіктивності у кримінальних провадженнях. Також суду надано листи Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 07 червня 2019 року №8242/7/04-36-21-13 та від 26 червня 2019 року №8901/7/04-36-21-13 (а.с.26-33 том 2), яким повідомляється про ліквідацію міжрегіонального «конвертаційного» центру, до складу якого входили «ризикові» підприємства, серед них - ТзОВ «Кордіант Профіт»; у ході слідчо-оперативних заходів допитано громадян, які є посадовцями фіктивних суб`єктів господарювання (посадові особи ТзОВ «Кордіант Профіт» допитані не були).

З цього приводу суд зазначає, що не володіючи інформацією стосовно винуватості посадових осіб ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» у вчиненні кримінального правопорушення, відповідач безпідставно припускає фіктивний характер операцій із позивачем. Вироків суду стосовно таких контрагентів позивача, які б набрали законної сили, під час розгляду справи контролюючим органом не надано, а сам по собі факт порушення кримінальних справ, у яких такі юридичні особи фігурують, не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача. Сама по собі наявність кримінальних проваджень відносно певних контрагентів-покупців або в яких ці контрагенти фігурують, складання обвинувального вироку та передача його на розгляд не є обставинами, які б звільняли відповідача від доказування фіктивності операцій цих контрагентів безпосередньо із позивачем, оскільки згідно з частиною шостою статі 78 КАС України лише вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

У постанові від 19 березня 2019 року в справі №826/3740/17 з урахуванням положень частини шостої статті 78 КАС України Верховний Суд зробив висновок, що факт порушення кримінального провадження відносно контрагента позивача не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, проведених позивачем та його контрагентом. Відтак, матеріали досудового розслідування відносно контрагента позивача не можуть бути враховані як беззаперечний доказ фіктивності правочину між позивачем та контрагентом.

Інші докази, надані відповідачем, - ухвала слідчого судді Голосіївського районного суду м. Києва у справі №752/10104/18 (а.с.7-8, том 3), постанова судді Мелітопольського міськрайонного суду Запорізької області у справі №320/1842/19 (а.с.9 том 3), постанова Житомирського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2018 року у справі №806/1662/18 (а.с.10-13 том 3) - не містять безпосередньої інформації стосовно фінансово-господарських відносин між ТзОВ «ТД «АВАНТА» та ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна», а тому відповідно до частини четвертої статті 73 КАС України суд не бере їх до уваги, оскільки такі не стосуються предмета доказування у даній справі.

Окрім того, суд також зауважує, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним про дійсні наміри контрагента та можливі порушення ним податкового законодавства. Доказів, що позивач при здійсненні господарської діяльності разом із ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» діяв недобросовісно, контролюючий орган суду не надав.

Контролюючим органом не враховано, що правочини, які вчинені без наміру створення правових наслідків, що обумовлені ними, визначаються законом як фіктивні (стаття 234 Цивільного кодексу України). Фіктивні правочини не віднесені законом до нікчемних, їх недійсність визнається тільки судом.

Між тим доказів наявності судових рішень (які набрали законної сили) про визнання недійсними господарських договорів позивача з вищевказаними контрагентами-покупцями через їх фіктивність відповідачем суду не надано.

Не містить будь-яких доказів протиправності чи фіктивності господарських операцій позивача із ТзОВ «Тредмур» рапорт старшого оперуповноваженого оперативного відділу оперативного управління ГУ ДФС у Дніпропетровській області Францена Ю.І. від 01 липня 2019 року (а.с.25 том 3). З його змісту слідує, що одноосібним керівником та головним бухгалтером цього товариства (податкова адреса - місто Дніпро, вулиця Глінки, 6) є ОСОБА_6 , яка протягом трьох років на території Дніпропетровської області доходів не отримувала. В акті перевірки вказано, що ОСОБА_6 повідомила, що не має відношення до реєстрації та фінансово-господарської діяльності підприємства.

Тут варто зауважити, що ОСОБА_6 є керівником ТзОВ «Містер Прон» з 23 жовтня 2018 року (так встановив відповідач). Водночас, договір №863/17А між ТзОВ «ТД «АВАНТА» та ТзОВ «Тредмур» укладений 11 жовтня 2017 року та з боку покупця підписаний ОСОБА_7 (керівник до 14 вересня 2018 року). Фінансово-господарські відносини цього підприємства із позивачем мали місце листопаді 2017 року, січні 2018 року (на той час зареєстроване за адресою: АДРЕСА_1 ). Зміна керівника не може бути доказом того, що товариство господарською діяльністю не займалося.

Відповідач не обґрунтував, в чому виявилося порушення позивачем підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, яким визначено поняття «господарська діяльність» - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У даному випадку позивач зареєстрований як суб`єкт господарської діяльності з 07 листопада 2007 року; одним із видів діяльності є оптова торгівля напоями (а.с.95- 96 том 2). Товариство для здійснення господарської діяльності має необхідні умови: для оптової торгівлі алкогольними напоями отримав відповідну ліцензію серії АЖ №077259 з терміном дії з 19 листопада 2017 року по 19 листопада 2022 року (а.с.97 том 2), у встановленому порядку зареєстрував місця зберігання алкогольних напоїв (а.с.98 том 2) за адресою знаходження приміщень та будівель, орендованих на підставі договору від 01 березня 2018 року №01-18 ЛЗКУ/532-18А (а.с.99-105 том 2), з якої відповідно до товарно-транспортних накладних, описаних в акті перевірки, здійснювалося відвантаження алкогольних напоїв в адресу покупців; середньооблікова кількість працівників у 2017, 2018 роках - близько 1600 (а.с.106 том 2). Господарські операції із ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» позивач відобразив у бухгалтерському обліку, про що свідчить картка рахунку 702 «Дохід від реалізації товарів» (а.с.203-210 том 2), а картка по рахунку 361 свідчить про те, що розрахунки між сторонами договору проведені у повному обсязі (а.с.211-213 том 2). За цими операціями позивач отримав дохід, про що свідчать зведені дані про продаж алкогольних напоїв (а.с.107-123 том 2), цей дохід позивач задекларував та з його урахуванням сплатив до бюджету податок на прибуток та ПДВ (а.с.125-228 том 2). Податкові накладні в ЄРПН за фактом господарських операцій з наведеними контрагентами під час їх реєстрації контролюючий орган не зупиняв та не встановив їх відповідність критеріям ризиковості платника податку чи критеріям ризиковості здійснення операцій.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Матеріали справи свідчать про наявність економічного ефекту від реалізації алкогольних напоїв в адресу ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна».

На думку суду, для визнання позивачем доходу були дотримані усі перелічені умови, які визначені пунктом 8 П(С)БО 15 «Дохід», оскільки з відвантаженням товару та підписанням видаткових накладних до покупців перейшли всі ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на товари, позивач надалі позбавлений можливості здійснювати управління та контроль за цими товарами; в результаті цих операцій відбулось збільшення економічних вигод підприємства, а сума доходу та витрат визначена та відображена у бухгалтерських документах.

Також судом взято до уваги, що ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» зареєстровані як юридичні особи. Для ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна» основним видом діяльності є роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; цей вид діяльності має і ТзОВ «Кордіант Профіт» поряд з таким, як оптова торгівля напоями; ці види діяльності визначені в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань і для ТзОВ «Тредмур» (а.с.126-127, 175-176, 210 том 1); підприємства мають ліцензію на право оптової торгівлі алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додавання спирту) (а.с.129-130; 211-212 том 1).

На думку суду, у даній справі відповідач не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції; фактично його висновки ґрунтуються на припущеннях, а не на фактах, встановлених допустимими доказами. Встановлені судом під час розгляду справи обставини не дають підстав вважати обґрунтованими висновки контролюючого органу про донарахування ТзОВ «ТД «АВАНТА» податку на прибуток, оскільки відповідач не довів, що отримані позивачем кошти від названих контрагентів з їх банківських рахунків з призначенням платежу «оплата за товар згідно з договором…» не є оплатою за поставлений товар у розумінні ПК України.

У межах цієї справи позивач не оспорює висновок контролюючого органу про заниження витрат на збут у 2018 році на 2003562,00 грн за рахунок не відображення у складі витрат на збут (рядок 2150 звіту про фінансові результати) нарахованого резерву відпусток, оскільки таке порушення не має впливу на донарахування грошового зобов`язання, а навпаки спричиняє його зменшення.

З урахуванням наведеного вище суд дійшов висновку про передчасність висновків ГУ ДФС у Волинській області стосовно заниження податкового зобов`язання за господарськими операціями із ТзОВ «Кордіант Профіт», ТзОВ «Тредмур», ДП «Неман Україна Рітейл» ТзОВ «Неман Україна», а тому податкове повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0008881401 не є обґрунтованим, оскільки висновки податкової перевірки не підтверджені належними та достатніми доказами.

Перевіряючи доводи позивача стосовно наявності підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14 серпня 2019 року №0014911303 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 8276,03 грн та №0014921303 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору на 4713,34 грн та доводи відповідача стосовно їх правомірності суд встановив такі обставини.

Як вказано в акті перевірки (пункти 3.2.2.2, 3.2.3.2), перевіркою питань дотримання встановлених термінів сплати (перерахування) до бюджету податку на доходи фізичних осіб встановлені випадки, коли ТзОВ «ТД «Аванта» в порушення підпунктів 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5, пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 ПК України при нарахуванні (виплаті) за період з 01 квітня 2017 року по 31 березня 2019 року оподаткованих доходів платникам податку не перерахувало до бюджету у встановлені ПК України терміни податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 6620,82 грн, в т.ч. на 31 грудня 2017 року 2235,66 грн, на 31 грудня 2018 року 4385,16 грн та в порушення цих положень та положень підпункту 1.4 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX ПК України своєчасно не перерахувало до бюджету військовий збір на загальну суму 3770,67 грн, в т.ч. за грудень 2017 року 3393,72 грн, за грудень 2018 року 376,95 грн.

Порядок адміністрування податку на доходи фізичних осіб врегульований розділом IV ПК України.

Об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід. Склад загального місячного оподатковуваного доходу визначений у пункті пункту 164.2 статті 164 ПК України.

За правилами підпункту 162.1.3 пункту 162.1 статті 162 ПК України платником податку на доходи фізичних осіб є, у тому числі, податковий агент.

Згідно із підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Зазначеній нормі кореспондує положення статті 18 ПК України, згідно з якою податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків. Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов`язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.

Відповідно до абзацу другого пункту 57.1 статті 57 ПК України податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

Пунктом 54.2 статті 54 ПК України передбачено, що грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Відповідно до пункту 31.1 статті 31 ПК України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно. Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Пунктом 168.1 статті 168 ПК України установлено порядок утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету.

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 Кодексу.

За правилами, встановленими підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (підпункт 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України).

Відповідно до підпункту 168.1.6 пункту 168.1 статті 186 ПК України для цілей цього розділу та пункту 54.2 статті 54 цього Кодексу під терміном «граничний термін сплати до бюджету податку» розуміються строки сплати податку, визначені цим пунктом.

Згідно з підпунктом «а» пункту 176.2 статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Таким чином, податковий агент зобов`язаний перерахувати до бюджету утриманий податок під час виплати доходу, а якщо оподаткований дохід нараховується, але не виплачується платнику податку, то податок підлягає сплаті (перерахуванню) у строки, встановлені ПК України для місячного податкового періоду (тобто, не пізніше 30 календарних днів, наступних за місяцем нарахування доходу незалежно від того, передбачено подання самої декларації чи ні).

Відповідно до підпункту 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, нарахування утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету особи, визначені статтею 171 цього Кодексу (у тому числі, роботодавці, які виплачують доходи у вигляді заробітної плати на користь платника податку) (підпункт 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України).

Податкові агенти (платники збору) зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 ПК України (підпункт 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України).

Отже, наведене дає підстави для висновку, що утримання (нарахування) та сплата (перерахування) військового збору здійснюється у тому ж порядку, що встановлений для утримання (нарахування) та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб, тобто, під час виплати доходу (або не пізніше 30 календарних днів, наступних за місяцем нарахування доходу, якщо дохід нарахований, але по факту не виплачений).

Штрафні санкції застосовані податковими повідомленнями-рішеннями від 14 серпня 2019 року №0014911303 та №0014921303 на підставі пункту 127.1 статті 127 ПК України (у розмірі 25 відсотків від суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету).

Статтею 127 ПК України встановлена відповідальність за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати. Зокрема, відповідно до підпункту 127.1 статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Зі змісту цієї норми слідує, що відповідальність за правопорушення, передбачене статтею 127 ПК України, може наставати у разі, коли платник податків, у тому числі податковий агент, допускає бездіяльність щодо нарахування, утримання та/або сплати (перерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника, тобто порушує правила чи щодо нарахування, чи щодо утримання та/або сплати податку при виплаті доходу (відсутній факт виконання вказаних обов`язків платником податків (податковим агентом), що у контексті пункту 38.1 статті 38 ПК України передбачає сплату у повному обсязі відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.

З метою визначення відповідальності за статтею 127 ПК України базовим є факт виплати заробітної плати (доходу) при несвоєчасному перерахуванню/неперерахуванню до бюджету податку на доходи фізичних осіб (військового збору), при цьому факт виплати доходу має передувати сплаті податку. Тому обов`язковою умовою для притягнення платника податків до відповідальності за вказаною статтею ПК України є встановлення обставин: чи відбулася у спірному випадку виплата доходу, в які строки, чи сплачено податок на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу або у разі невиплати доходу - у строки, встановлені ПК України для місячного податкового періоду.

Вказана правова позиція викладена у постановах Верховного Суду України від 10 листопада 2015 року у справі №813/6793/13-а та від 22 березня 2016 року у справі №813/6774/13-а.

Штраф згідно з пунктом 127.1 статті 127 ПК України застосовується тоді, коли податковий агент виплатив дохід фізичній особі, а податок на доходи фізичних осіб (так само військовий збір) сплатив не того самого дня (тобто, виплата доходу повинна бути після сплати податку до бюджету); утримав та сплатив податок у розмірах менших, ніж потрібно; дохід нарахував, але взагалі не утримав та/або не сплатив податок на доходи фізичних осіб до бюджету. Відтак, акт перевірки контролюючого органу має містити чіткі факти щодо строків виплати доходу, строків сплати податку на доходи фізичних осіб у відповідних податкових періодах, та, як наслідок, факти щодо несплати податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу.

Разом з тим, у даному випадку в акті перевірки не зазначені ні дати виплати доходу на користь інших осіб, ні строки фактичного перерахування до бюджету позивачем як податковим агентом податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що не дає можливість встановити (перевірити), чи мав місце факт порушення з боку позивача положень 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5, пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176, підпункту підпункт 1.4 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX ПК України при нарахуванні (виплаті) за період з 01 квітня 2017 року по 31 березня 2019 року оподаткованих доходів фізичним особам.

У свою чергу, заперечуючи доводи контролюючого органу, позивач надав суду довідку-розрахунок нарахованого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати за грудень 2017 та грудень 2018 року, відомості по рахунку 6411 за грудень 2017 року, січень 2018 року, грудень 2018 року, січень 2019 року, відомості по рахунку 642 за грудень 2017 року, січень 2018 року, за грудень 2018 року, січень 2019 року, за якими доводить про наявність переплати з податку на доходи фізичних осіб та військового збору станом на 31 грудня 2017 року та 31 грудня 2018 року (а.с.87-98 том 3).

Оскільки в акті перевірки не зазначено конкретно, на підставі яких первинних документів, які відображені в бухгалтерському та податковому обліку, встановлено факт не перерахування позивачем до бюджету (чи несвоєчасне перерахування) у встановлені ПК України терміни податку на доходи фізичних осіб та військового збору, як і не зазначено суму доходу, виплаченого на користь інших осіб, дату такої виплати, розрахунок суми несплаченого чи несвоєчасно сплаченого податку (збору), строк їх сплати (граничний чи у день виплати доходу), то слід дійти висновку про недоведеність порушень норм податкового законодавства та як наслідок донарахування позивачу податковими повідомленнями-рішеннями від 14 серпня 2019 року №0014911303 та №0014921303 грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору. Відтак, такі рішення відповідача як суб`єкта владних повноважень не можуть вважатися правомірними.

Надаючи оцінку податковому повідомленню-рішенню від 14 серпня 2019 року №0008891402 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 29896,50 грн судом встановлено, що його прийнято на підставі висновків акта перевірки, відображених у підпункту 3.1.1.3. Так перевіркою встановлено здійснення виплати нерезиденту - компанії Asstra Forwarding Ag (Швейцарія) у першому кварталі 2018 року доходу з джерелом походження з України на суму 11974,00 доларів США (еквівалентно 332188,07 грн) за транспортно-експедиторське обслуговування з перевезення вантажів та зберігання в міжнародному сполученні (фрахт) на виконання умов договору транспортної експедиції від 05 січня 2018 року №5-1/18. Згідно з актом виконаних робіт від 31 січня 2018 року №20180110-0626 ТзОВ «ТД «АВАНТА» надало транспортно-експедиційні послуги з транспортування, перевезення та зберігання вантажів - вагонів з цукром №28069722, №280744243. На виконання умов договору позивач перерахував відповідно до платіжних доручень на рахунок фірми-нерезидента валютні кошти у сумі 11974,00 доларів США. Ці обставини не є спірними та вказані вище первинні документи, що їх підтверджують містяться у справі (а.с.241-248 том 1).

В акті перевірки зазначено, що ТзОВ «ТД «АВАНТА» не було надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію) про підтвердження місця знаходження компанії Asstra Forwarding Ag (Швейцарія) для податкових цілей за 2018 рік, а тому контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем підпункту 141.4.1 «г», підпункту 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 ПК України та заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 19931,28 грн із доходу 332188,07 грн, виплаченого на користь компанії Asstra Forwarding Ag (Швейцарія).

Перевіряючи доводи сторін, суд виходить з того, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковують у порядку й за ставками, визначеними статтею 141 ПК України.

Згідно із підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, фрахт.

Відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Разом з тим, як визначено підпунктом 141.4.4 пункту 141.4. статті 141 ПК України, сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів.

У розумінні підпункту 14.1.260 пункту 14.1 статті 14 ПК України фрахт - це винагорода (компенсація), яка сплачується за договором перевезення, найму або піднайму судна чи транспортного засобу (їх частин) для перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами; перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.

Пунктом 103.1 статті 103 ПК України встановлено, що застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

З наведеного слідує, що резидент, який виплачує на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (окрім постійного представництва нерезидента на території України) доходи, перелічені в підпункті 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України, із суми такого доходу зобов`язаний утримати податок за ставкою 15 відсотків (підпункт 141.4.2), а для окремих видів доходів нерезидента (визначені в підпунктах 141.4.3-141.4.6 ПК України) передбачені інші правила оподаткування. Ці правила діють, якщо міжнародні договори, які набрали чинності, між Україною та країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюють виплати, не вказують іншого, у т.ч. інші ставки податку чи взагалі звільняють від оподаткування в Україні.

При цьому відповідно до пункту 103.2 статті 103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Відповідно до договору від 05 січня 2018 року №5-1/18 отримувачем винагороди за надання транспортно-експедиційних послуг є компанія Asstra Forwarding Ag (Швейцарія).

Конвенцією між Урядом України і ОСОБА_8 Радою про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доходи і на капітал від 10 січня 2002 року (для України набрала чинності 26 лютого 2002 року; надалі - Конвенція) передбачено, що термін «міжнародне перевезення» означає будь-яке перевезення морським чи повітряним судном або дорожнім транспортним засобом, що експлуатується підприємством Договірної Держави, місце фактичного керівного органу якого знаходиться у Договірній Державі, за винятком тих випадків, коли морське чи повітряне судно або дорожній транспортний засіб експлуатується виключно між пунктами в другій Договірній Державі. При цьому відповідно до частини першої статті 8 цієї Конвенції прибутки підприємства Договірної Держави, одержані від експлуатації морських, повітряних суден або дорожніх транспортних засобів у міжнародних перевезеннях, будуть оподатковуватись тільки в цій Державі. Водночас, згідно з частиною сьомою статті 7 Конвенції якщо прибуток включає види доходів, які розглядаються окремо в інших статтях цієї Конвенції, положення цих статей не будуть зачіпатись положеннями цієї статті. Виходячи зі змісту цієї норми, якщо фрахт не підпадає під спеціальну норму статті 8 «Міжнародні перевезення», до доходів за надані послуги буде застосовуватись стаття 7 Конвенції, за правилами якої прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується лише в цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює підприємницьку діяльність у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватись у другій Державі, але тільки стосовно тієї частини, яка відноситься до цього постійного представництва.

Враховуючи факт укладення договорів між сторонами без участі представництв нерезидента, стаття 7 Конвенції застосовується в цілях оподаткування доходів нерезидента, виплачених позивачем за договором від 05 січня 2018 року №5-1/18.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Відповідно до пункту 103.4 статті 103 ПК України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Як визначено пунктом 103.5 статті 103 ПК України, довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Позивач для підтвердження резидентського статусу свого контрагента в країні, із якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, надав суду довідку на 2018 рік, видану компетентним органом - регіональною податковою службою за місцем реєстрації податкового резидента 17 січня 2018 року, засвідчену апостилем відповідно до Гаазької конвенції від 05 жовтня 1965 року (а.с.122-126 том 3, з перекладом). Наявність апостиля не потребує будь-якого подальшого засвідчення (легалізації).

Відповідно до частини першої статті 4 Конвенції для її цілей термін «резидент Договірної Держави» означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі постійного місця проживання, постійного місцеперебування, місцезнаходження керівного органу, місця реєстрації або будь-кого іншого аналогічного критерію.

Згідно з пунктом 103.10 статті 103 ПК України у разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.

Отже, наведене свідчить, що зазначена довідка є належним документом згідно з пунктом 103.5 статті 103 ПК України та дає підстави для звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, виплачених нерезиденту, який є резидентом країни, з якою Україна уклала міжнародний договір.

Оскільки нерезидентом надано позивачу довідку від 17 січня 2018 року відповідно до пункту 103.4 статті 103 ПК України, то позивач не має обов`язку доходи такого нерезидента із джерелом їх походження з України оподатковувати відповідно до законодавства України з питань оподаткування. Наявність у позивача такої довідки від 17 січня 2018 року ставить під сумнів неможливість її надання під час перевірки, яка проводилася у травні - липні 2019 року. Тому суд не може не взяти її до уваги при вирішенні питання про наявність підстав для звільнення від оподаткування відповідно до пункту 103.4 статті 103 ПК України. Довідка видана компетентним органом саме в цілях підтвердження компанією Asstra Forwarding Ag (Швейцарія) резидентського статусу в країні за місцем реєстрації і місцезнаходженням на 2018 рік та лише ненадання нерезидентом довідки може бути підставою для оподаткування виплаченого йому доходу із джерелом походження з України відповідно до законодавства України з питань оподаткування. Саме нерезидент зацікавлений у тому, щоб уникнути подвійного оподаткування, тому цілком логічно та зрозуміло, що отримавши довідку від компетентного органу, він надав її позивачу для цих цілей. Сам по собі переклад довідки, яка підтверджує резидентський статус нерезидента для застосування переваг міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування, не має такої самої юридичної сили, як її оригінал; законом вимагається наявність перекладу при цьому відсутні застереження стосовно дати його виконання.

З наведених мотивів суд вважає, що нарахування позивачу грошового зобов`язання податковим повідомленням-рішенням від 14 серпня 2019 року №0008891402 є безпідставним. Також не може залишитися поза увагою суду і та обставина, що у висновках акта перевірки вказано про заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб за перший квартал 2018 року на 19931,28 грн із доходу 332188,07 грн, що виплачувався компанії Asstra Forwarding Ag (Швейцарія), разом з тим, спірним податковим повідомленням-рішенням визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що також вказує на безпідставність такого рішення.

При вирішенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 14 серпня 2019 року №0008901402, яким позивачу нараховано штрафну санкцію у розмірі 170,00 грн на підставі статті 120 ПК України суд зазначає таке.

Вимога щодо обов`язкового звітування про виплачені доходи нерезиденту передбачена пунктом 103.9 ПК України, згідно з яким особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов`язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

ПК України не передбачено звільнення від декларування сум доходів нерезидентів, які відповідно до правил міжнародного договору звільнені від оподаткування та з яких не утримується та не перераховується податок на доходи нерезидентів. Таким чином, за змістом цієї норми вона стосується усіх осіб, які виплачують юридичним особам-нерезидентам доходи, перелічені в підпункті 141.4.1 ПК України.

Окремої форми звіту чинним законодавством не встановлено. Однак у складі податкової декларації з податку на прибуток підприємств, форма якої затверджена наказом від 20 жовтня 2015 року №897 (у редакції наказу від 28 квітня 2017 року №467, нині - у редакції наказу від 19 жовтня 2018 року № 842, далі - декларація), є окремий додаток для такої мети - Додаток ПН до рядка 23 ПН декларації, у якому міститься таблиця 1 «Розрахунок (звіт) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України»; додаток заповнюється окремо по кожному нерезиденту, якому виплачуються доходи із джерелом їх походження з України, зокрема і доходи, звільнені від оподаткування згідно з нормами міжнародного договору.

Пунктом 120.1 статті 120 ПК України встановлено, що неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Оскільки податковою перевіркою встановлено, що ТзОВ «ТД «АВАНТА» не подано до контролюючого органу звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів (додаток ПН податкової декларації з податку на прибуток підприємств) за перший та другий квартал 2018 року, що не заперечує позивач, то ним порушено пункт 103.9 статті 103 ПК України, а відтак, суд не знаходить підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0008901402, при цьому застосований розмір штрафу - 170,00 грн не порушує права позивача.

Суд не знаходить підстав і для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0014901303 про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн.

Перевіркою дотримання обов`язків щодо подання податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) встановлено, що у розрахунках за формою 1ДФ за період, що перевірявся, неправильно вказано реєстраційний номер облікової картки платника податків - громадян, які отримали дохід від заробітної плати (2663012726, 3274308291, 122500, 578972) та осіб, які отримали доходи від надання майна в лізинг, оренду або в суборенду - 145608468 (ідентифікаційний номер фізичної особи або реєстрація за серією та номером паспорта відсутні в реєстрі Державному реєстрі фізичних осіб), чим порушено Порядок заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів від 13 січня 2015 року №4 (підпункту 3.2.2.1 акта перевірки).

Пунктом 119.2 статті 119 ПК України встановлено, що неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.

Передбачені цим пунктом штрафи не застосовуються у випадках, коли недостовірні відомості або помилки у податковій звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги) виникли у зв`язку з виконанням податковим агентом вимог пункту 169.4 статті 169 цього Кодексу та були виправлені відповідно до вимог статті 50 цього Кодексу.

З наведеного можна зробити висновок, що у разі якщо податковий агент під час заповнення графи 2 форми №1ДФ припустився помилки в податковому номері платника, фактично він зазначив дані про іншу особу, тобто формально відбулася заміна платника податку, а таке порушення прямо передбачене ПК України та тягне за собою відповідальність у вигляді штрафу у розмірі 510,00 грн (крім випадку, якщо уточнюючим розрахунком помилка виправлена самостійно).

У позовній заяві позивач не навів будь-яких обґрунтувань неправомірності податкового повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0014901303; від нього не надходили заяви про уточнення позовних вимог та підстав позову у цій частині під час підготовчого провадження.

Згідно з частиною першою статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (частина друга статті 77 КАС України). Разом з тим, ця норма не звільняє від обов`язку позивача спростувати викладені в акті перевірки обставини та довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги, що встановлено частиною першою цієї статті.

Оскільки позивач не навів доводів у заперечення висновків податкового органу, то у цій частині позовних вимог належить відмовити.

Рішення відповідача як суб`єкта владних повноважень, що є предметом даного позову, підлягають оцінці судом на відповідність критеріям правомірності, визначеним частиною другою статті 2 КАС України.

Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін письмовими доказами в їх сукупності, суд дійшов висновку, що встановлені контролюючим органом під час документальної виїзної планової перевірки порушення товариством вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, у результаті чого перевіркою збільшено фінансовий результат до оподаткування, є передчасними та не знайшли свого підтвердження належними, допустимими та достатніми доказами, які б свідчили, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0008881401 прийняте обґрунтовано, добросовісно, пропорційно, з урахуванням усіх обставин справи, що мають значення для їх прийняття.

Не є доведеними та підлягають скасуванню з підстав, викладених вище у цьому рішенні, податкові повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0014911303, №0014921303 про донарахування грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, оскільки контролюючим органом не виконано вимоги закону щодо викладення змісту, обґрунтованості та вмотивованості рішень як актів індивідуальної дії, що призводить до їх протиправності, а тому ці податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню, як і податкове повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0008891402 про донарахування податку з доходів фізичних осіб, прийняте за відсутності фактичних підстав для його прийняття.

У свою чергу, суд вважає, що податкові повідомлення-рішення від 14 серпня 2019 року №0014901303 про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн та №0008901402 про застосування штрафної санкції у розмірі 170,00 грн прийняті правомірно, та з наведених вище у рішенні мотивів відсутні підстави для їх скасування.

Отже, позов належить задовольнити частково.

Відповідно до вимог статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Згідно із частинами першою, третьою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

При вирішенні питання щодо розподілу судових витрат суд враховує, що позивач сплатив судовий збір у сумі 15994,44 грн згідно з платіжними дорученнями від 02 вересня 2019 року №341125400, від 05 вересня 2019 року №341125480 (а.с.19-20 том 1), зарахування якого до спеціального фонду Державного бюджету України підтверджено виписками від 06 вересня 2019 року (а.с.257-258 том 1). Оскільки суд задовольняє позов частково, то відповідно до вимог частини третьої статті 139 КАС України слід присудити на користь позивача здійснені ним і документально підтверджені судові витрати пропорційно до задоволених вимог - 15735,33 грн (у відсоткову співвідношенні до заявлених позовних вимог 98,38%).

Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 243-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «АВАНТА» (43006, Волинська область, місто Луцьк, провулок Макарова, 5, ідентифікаційний код юридичної особи 35495114) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, ідентифікаційний код юридичної особи 43143484) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 14 серпня 2019 року №0008881401, №0014911303, №0014921303, №0008891402.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «АВАНТА» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати у сумі 15735,33 грн (п`ятнадцять тисяч сімсот тридцять п`ять грн 33 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд.

Суддя Ж.В. Каленюк

Повний текст рішення складено 21 січня 2020 року