ПОСТАНОВА

Іменем України

10 грудня 2019 року

Київ

справа №821/932/17

адміністративне провадження №К/9901/40141/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 (головуючий суддя - Бойко А.В., судді: Димерлій О.О., Єщенко О.В.) у справі № 821/932/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрофірма «Гаван» Плюс» до Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

встановив:

Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрофірма «Гаван» Плюс» (далі - ТОВ «Агрофірма «Гаван» Плюс») звернулось до Херсонського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Херсонській області (далі - ГУ ДФС у Херсонській області) від 29.05.2017 №0014791201.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України зміни, які дали можливість перевіряти своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, було внесено лише 21.12.2016, а тому такі перевірки можливо здійснювати тільки по правовідносинам з 01.01.2017, у зв`язку з чим застосування штрафу згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення є протиправним.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 10.07.2017 в позові відмовлено.

При прийнятті цієї постанови суд першої інстанції виходив з того, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 №1797-VIII внесено зміни до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, якими предметом камеральної перевірки визначено, також, перевірку своєчасності реєстрації платником податків податкових накладних в ЄРПН. Враховуючи, що на підставі пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України, контролюючий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, тому, за висновками суду першої інстанції, Головним управлінням ДФС у Херсонській області правомірно проведено в квітні 2017 року камеральну перевірку своєчасності реєстрації в ЄРПН ТОВ «Агрофірма «Гаван» Плюс» податкових накладних, виписаних в грудні 2016 року.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги суд апеляційної інстанції виходив з того, що до 01.01.2017 предметом камеральної перевірки могла бути лише податкова звітність, тобто відомості, зазначені у відповідній податковій звітності та їх відповідність даним системи електронного адміністрування податку на додану вартість. При цьому, своєчасність реєстрації в ЄРПН податкових накладних, зокрема, виписаних у грудні 2016 року, не було предметом камеральної перевірки, а вказана обставина перевірялася шляхом проведення документальних перевірок платників податків, порядок проведення яких відмінний від порядку проведення камеральних перевірок, які, відповідно до пункту 76.1 статті 76 Податкового кодексу України, проводяться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення, а також при яких не обов`язкова згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки. Отже, з 01.01.2017 податковий орган має право проводити камеральні перевірки дотримання термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям-платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких накладних з січня 2017 року. Натомість, події грудня 2016 року неможливо перевіряти за допомогою норм законодавства, які вступили в силу з 01.01.2017р. та яких не було на момент виписки податкових накладних та станом на дату їх реєстрації в ЄРПН.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Херсонській області оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 та залишити в силі постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 10.07.2017.

В обґрунтування своїх вимог ГУ ДФС у Херсонській області посилається на те, що з 01.101.2017 підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України доповнено абзацом другим згідно з яким предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах. Отже право проведення перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних в межах камеральної перевірки надано контролюючому органу з 01.01.2017, спірна перевірка проведена з урахуванням строків, встановлених пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України, а тому при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідач діяв виключно в межах норм діючого законодавства.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, ГУ ДФС у Херсонській області проведена камеральна перевірка дотримання термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН ТОВ «Агрофірма «Гаван» Плюс» за грудень 2016 року, за результатами якої складено акт №746/21-22-12-01/35836889 від 25.04.2017.

На підставі висновків зазначеного акту перевірки, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.05.2017 №0014791201, згідно з яким до позивача застосовано штраф у сумі 56909,32 грн. за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних визначених статтею 201, та згідно зі статтею 120-1 Податкового кодексу України: за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 569093,15грн. (штраф в розмірі 10% у сумі 56909,32 грн.)..

Відповідно до абзацу першого підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції як до 01.01.2017, так і з 01.01.2017) камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Законом України № 1797-VIII від 21.12.2016 підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України доповнено абзацом другим згідно з яким предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Відтак, об`єктом перевірки за положеннями цього підпункту є, серед іншого, дані Єдиного реєстру податкових накладних.

За наслідками проведеної перевірки контролюючим органом встановлено, що за результатами аналізу ІС «Архів електронної звітності» підсистема «Реєстр податкових накладних» встановлено порушення термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, а саме: №57/2 на суму податку на додану вартість - 36038,42 грн., дата складання - 11.12.2016, дата реєстрації в ЄРПН -28.12.2016, кількість днів порушення термінів реєстрації в ЄРПН - 2; №58/2 на суму податку на додану вартість - 45878,78 грн., дата складання - 11.12.2016, дата реєстрації в ЄРПН - 28.12.2016, кількість днів порушення термінів реєстрації в ЄРПН - 2 ; №59/2 на суму податку на додану вартість - 487174,95 грн., дата складання - 20.12.2016, дата реєстрації в ЄРПН - 06.01.2017, кількість днів порушення термінів реєстрації в ЄРПН - 2.

Пунктом 76.3 статті 76 Податкового кодексу України встановлено, що камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання. Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.

Водночас, згідно з положеннями пункту 102.1. статті 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Зміст наведених законодавчих приписів дає підстави для висновку, що предметом камеральної перевірки, окрім питань правильності оформлення податкових декларацій, уточнюючих розрахунків можуть бути й інші питання, зокрема пов`язані із своєчасністю реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, а тому, з урахуванням положень статті 102 ПК України, така перевірка може бути проведена протягом 1095 днів за останнім днем граничного строку реєстрації податкових накладних.

Таким чином, контролюючим органом встановлено порушення позивачем граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних визначених статтею 201, та згідно зі статтею 120-1 Податкового кодексу України: за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 569093,15грн. обґрунтовано застосовано штраф в розмірі 10% у сумі 56909,32 грн.

Під час розгляду справи судом першої інстанції представником позивача не заперечувався факт несвоєчасної реєстрації зазначених податкових накладних в ЄРПН.

Слід зазначити, що відповідно до частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Як випливає з рішення Конституційного Суду України від 09.02.1999 № 1/99-рп, частину першу статті 58 Конституції України щодо дії нормативно-правового акту в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до правовідносин застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони мали місце.

Відповідно правомірність поведінки особи, зокрема дотримання нею норм податкового законодавства, слід визначати із застосуванням законодавства, яке діяло на момент вчинення відповідних дій або бездіяльності такої особи, а повноваження правозастосовчого органу, механізми їх реалізації, зокрема, порядок проведення податковими органами перевірок платників податків, слід визначати на підставі законодавства, яке є чинним на момент реалізації відповідних владних повноважень, зокрема, здійснення податкових перевірок.

З урахуванням викладеного, суд першої інстанції, на відміну від суду апеляційної інстанції, дійшов вірного висновку про правомірність прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 29.05.2017 №0014791201, та застосування до ТОВ «Агрофірма «Гаван Плюс» штрафу в розмірі 10% у сумі 56909,32 грн.

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області задовольнити.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 скасувати.

Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 10.07.2017 залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна ,

Судді Верховного Суду