ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

21 листопада 2019 року

м. Дніпро

справа № 160/4214/19

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,

за участю секретаря судового засідання: Кязимової Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 червня 2019 року (суддя – Голобутовський Р.З.) у справі №160/4214/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Завод Біодобрив «Тривко» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,-

в с т а н о в и В :

ТОВ «Завод Біодобрив «Тривко» звернулося до суду з позовом, в якому просило:

- визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 19.04.2019 року № 1703/6/99-99-15-03-03-15/ІПК;

- зобов`язати Державну фіскальну службу надати Товариству з обмеженою відповідальністю “Завод Біодобрив “Тривко” нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

В обґрунтуванні заявлених вимог позивач посилався на те, що 01 квітня 2019 року позивач звернувся до Державної фіскальної служби України із заявою про надання індивідуальної податкової консультації, в якій просив пояснити, чи вважається виділена частина майна продажем (реалізацією) товарів в тлумаченні пп.14.1.202 ПК України при реорганізації підприємства шляхом виділення частини майна (за розподільчим балансом), а також чи підпадає передача газу вуглеводного скрапленого (код УКТ ЗЕД 2711139700) за розподільчим балансом під тлумачення реалізації підакцизних товарів (пп.14.1.212 ПКУ). Відповідач надав податкову консультацію від 19.04.2019 року № 1703/6/99-99-15-03-03-15/ІПК, в якій зазначив, що передача (відпуск, відвантаження) палива згідно з розподільчим балансом для суб`єкта господарювання буде продажем, а для виділеного суб`єкта господарювання отримання таких активів – вкладом засновників і, відповідно, придбанням (отриманням) цих активів. Вказану податкову консультацію позивач вважає протиправною, посилаючись на норми чинного законодавства України, зазначає, що реорганізація юридичної особи шляхом виділення полягає в перерозподілі активів і зобов`язань, а отже, не є операцією з реалізації активів або товарів та не може призводити до збільшення податкових зобов`язань з акцизного податку реорганізованого підприємства.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 червня 2019 року позов задоволено. За наслідками розгляду справи судом встановлено, що у відповідності до вимог ст. 109 Цивільного кодексу України, ч.1 ст. 47 Закону України “Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю” відбулась реорганізація ТОВ “Завод Біодобрив “Тривко” шляхом виділення з нього нової юридичної особи, яка не є філіалом, дочірнім підприємством, відокремленим підрозділом позивача. У результаті здійснення виділу був

складений розподільчий баланс, згідно з яким позивачем до нової юридичної особи було здійснено передачу активу, а саме – газ вуглеводний скраплений (Код УКТ ЗЕД 27111397000). З аналізу положень Цивільного кодексу України, Податкового кодексу України суд дійшов висновку про те, що виділена частка майна в процесі реорганізації юридичної особи шляхом виділення частини майна за розподільчим балансом не є продажем (реалізацією) товарів у розумінні підпункту 14.1.202, пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, а в свою чергу, передача газу вуглеводного скрапленого (код УКТ ЗЕД 2711139700) за розподільчим балансом, не підпадає під визначення реалізації підакцизних товарів за підпунктом 14.1.212, пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України. При цьому суд зазначив, що оскільки передача активів (майна) від позивача до новоствореного шляхом виділу підприємства відбувається безоплатно на підставі та на виконання рішення вищого органу управління (загальних зборів учасників) позивача, яким затверджується розподільчий баланс, то судом встановлено відсутність факту переходу права власності по операціям як постачання, так і продажу товарів в розумінні підпунктів 14.1.202, 14.1.212, пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Не погодившись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм матеріального права, просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову. Фактично позиція відповідача полягає у тому, що реалізація пального для цілей Податкового кодексу України є будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. З цих підстав відповідач вказує на те, що господарська операція з передачі частини активів у вигляді палива на користь нової юридичної особи підпадає під визначення реалізації пального, згідно з пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України.

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю “Завод Біодобрив “Тривко” (код ЄДРПОУ 31370953) зареєстроване у якості юридичної особи 16.02.2001 року.

За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами економічної діяльності позивача є: код КВЕД 28.30 Виробництво машин і устаткування для сільського та лісового господарства; код КВЕД 01.49 Розведення інших тварин; код КВЕД 20.15 Виробництво добрив і азотних сполук (основний); код КВЕД 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.

Згідно зі ст..59 Господарського кодексу України, ст..109 Цивільного кодексу України відбулась реорганізація ТОВ “Завод Біодобрив “Тривко” шляхом виділення з нього нової юридичної особи, яка не є філіалом, дочірнім підприємством, відокремленим підрозділом позивача. У результаті здійснення виділу був складений розподільчий баланс, згідно з яким позивачем до нової юридичної особи було здійснено передачу активу, а саме – газ вуглеводний скраплений (Код УКТ ЗЕД 27111397000).

01 квітня 2019 року позивач звернувся до Державної фіскальної служби України із заявою про надання індивідуальної податкової консультації, в якій просив пояснити, чи вважається виділена частина майна продажем (реалізацією) товарів в тлумаченні пп.14.1.202 ПК України при реорганізації підприємства шляхом виділення частини майна (за розподільчим балансом), а також чи підпадає передача газу вуглеводного скрапленого (код УКТ ЗЕД 2711139700) за розподільчим балансом під тлумачення реалізації підакцизних товарів (ст.14.1.212 ПКУ).

На звернення позивача вих. № 1 від 01.04.2019 року відповідачем у Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій було надано індивідуальну податкову консультацію від 19.04.2019 року № 1703/6/99-99-15-03-03-15/ІПК, в якій зазначено, що передача (відпуск, відвантаження) палива згідно з розподільчим балансом для суб`єкта господарювання є продажом, а для виділеного суб`єкта господарювання отримання таких активів – вкладом засновників і, відповідно, придбанням (отриманням) цих активів, і оскільки операція з передачі частини активів у вигляді палива на користь нової юридичної особи підпадає під визначення реалізації пального, то підприємство, яке складає розподільчий баланс, зобов`язане скласти та зареєструвати відповідну акцизну накладну в Єдиному реєстрі акцизних накладних на передачу палива на підставі розподільчого балансу за умови фізичної передачі частини активів у вигляді палива на користь нової юридичної особи.

Не погодившись з вказаною податковою консультацією позивач звернувся з позовом до суду.

За наслідками перегляду справи, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову з огляду на таке.

Відповідно до пп. 14.1.172-1 ПК України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до норм ст. 52 ПК України передбачено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Пунктом 53.2 статті 53 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

У спірному випадку позивачем оскаржено індивідуальну податкову консультації, яка, за його позицією, суперечить нормам податкового законодавства.

Згідно з підпунктом 14.1.141-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України пальним є нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України особа, яка реалізує пальне, є платником акцизного податку.

Підпунктом 14.1.191 пункту14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що постачання товарів – це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Відповідно до підпункту 14.1.202. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України продаж (реалізація) товарів – це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Згідно з підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, реалізація підакцизних товарів (продукції) - це будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Отже реалізацією підакцизних товарів, для цілей оподаткування, є відвантаження таких товарів на підставі господарських та цивільно-правових договорів з передачею прав власності або без такої.

Відповідно до ч. 1 ст. 56 Господарського кодексу України, суб`єкт господарювання – це господарська організація, яка може бути утворена за рішенням власника (власників) майна або уповноваженого ним (ними) органу, а у випадках, спеціально передбачених законодавством, також за рішенням інших органів, організацій і фізичних осіб шляхом заснування нової господарської організації, злиття, приєднання, виділу, поділу, перетворення діючої (діючих) господарської організації (господарських організацій) з додержанням вимог законодавства.

У відповідності із ч.1 ст. 81 Цивільного Кодексу України юридична особа може бути створена шляхом об`єднання осіб та (або) майна.

Відповідно до ч.1 ст. 47 Закону України “Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю” одним із способів створення юридичної особи у формі товариства з обмеженою чи додатковою відповідальністю є виділ, який передбачає передання новоствореному товариству (товариствам) згідно з розподільним балансом частини майна, прав та обов`язків товариства, з якого здійснюється виділ, без припинення останнього.

Відповідно до статті 109 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб. Після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс. Юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно. Якщо після виділу неможливо точно встановити обов`язки особи за окремим зобов`язанням, що існувало у юридичної особи до виділу, юридична особа, з якої здійснено виділ, та юридичні особи, що були створені внаслідок виділу, несуть солідарну відповідальність перед кредитором за таким зобов`язанням.

Згідно з визначенням що, наведене в постанові Кабінету Міністрів України від 15.08.1996 року № 961 “Про затвердження Методики оцінки вартості майна під час приватизації”, розподільчий баланс підприємства — це баланс, що складається під час відокремлення (виділення) об`єктів із цілісного майнового комплексу.

Відповідно до Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 року № 73, баланс (звіт про фінансовий стан) – це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов`язання і власний капітал.

Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, системний аналіз статті 109 Цивільного кодексу України, постанови КМУ від 15.08.1996 року №961, Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”, свідчить про те, що розподільчий баланс є документом, який затверджується учасниками юридичної особи, та визначає активи і пасиви (частку майна, прав та обов`язків), що передаються даною юридичною особою новій юридичній особі, яка створюється в результаті виділу.

Реорганізація юридичної особи шляхом виділу полягає у перерозподілі активів і зобов`язань, на базі яких і створюється нова юридична особа, за розподільчим балансом, який не можливо визнати цивільно-правовим договором для цілей оподаткування.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що виділена частка майна в процесі реорганізації юридичної особи шляхом виділення частини майна за розподільчим балансом не є продажем (реалізацією) товарів у розумінні підпункту 14.1.202, пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, а в свою чергу, передача газу вуглеводного скрапленого (код УКТ ЗЕД 2711139700) за розподільчим балансом, не підпадає під тлумачення реалізації підакцизних товарів за підпунктом 14.1.212, пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Отже, встановивши обставини справи та зробивши зазначений висновок, суд першої інстанції обґрунтовано вказав на те, що зазначивши в індивідуальній податковій консультації від 19.04.2019 року № 1703/6/99-99-15-03-03-15/ІПК про те, що передача (відпуск, відвантаження) палива згідно з розподільчим балансом для суб`єкта господарювання є продажом і підпадає під визначення реалізації пального, відповідач не зазначив, під яку з ознак продажу (реалізації) товарів підпадає передача частини майна новоствореному підприємству у процесі виділу та не вказав виду такого правочину відповідно до переліку, наведеному в підпунктах 14.1.202, 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Вказані висновки суду апеляційної скарги доводами апеляційної скарги не спростовуються. В апеляційній скарзі відповідач фактично наводить своє тлумачення та розуміння норм податкового законодавства, натомість, не дає відповідь на те, якій ознаці продажу (реалізації) товарів, визначені в підпунктах 14.1.202, 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, підпадає передача частини майна новоствореному підприємству у процесі виділу. При цьому посилання відповідача на положення Податкового кодексу України, які набули чинності після надання контролюючим органом спірної індивідуальної податкової консультації, є безпідставними, оскільки вказані положення законодавства, з огляду на незворотність дії закону у часі, не можуть бути застосовані у спірних відносинах.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує.

На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст.316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 червня 2019 року у справі №160/4214/19 – без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 21.11.2019р.

Повне судове рішення складено 22.11.2019р.

Головуючий - суддя Я.В. Семененко

суддя Н.А. Бишевська

суддя І.Ю. Добродняк