ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 640/19241/18 Суддя (судді) першої інстанції: Шейко Т.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 вересня 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого-судді: Кучми А.Ю.

суддів: Бєлової Л.В., Лічевецького І.О.,

за участю секретаря: Островської О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційні скарги Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.05.2019 (м. Київ, дата складання повного тексту - 10.06.2019) та додаткове рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.06.2019 (дата складання повного тексту 26.06.2019) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И Л А:

ТОВ «Ейсіпі Україна» звернулось з позовом до суду про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0011051401 від 08.08.2018.

Позовні вимоги обґрунтовано протиправністю чинному у періоді перевірки законодавству та фактичним обставинам справи та підлягає скасуванню.

Згідно з відзиву на позовну заяву під час проведення планової документальної виїзної перевірки позивача контролюючий орган діяв у відповідності до приписів норм податкового законодавства, а податкове повідомлення-рішення, прийняте за результатами перевірки, в повній мірі відображає факт порушення позивачем норм податкового законодавства, подані ж документи не спростовують доводів відповідача, викладених в акті перевірки, на підставі якого прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.05.2019 адміністративний позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0011051401 від 08.08.2018 в частині донарахування суми 18 675 643,16 грн; в решті позовних вимог відмовлено; присуджено до стягнення на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві понесені судові витрати у вигляді судового збору у розмірі 280 134,66 грн.

Додатковим рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.06.2019 клопотання представника Товариства з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна» про відшкодування витрат на професійну правничу допомогу задоволено частково; присуджено до стягнення на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві понесені судові витрати у вигляді витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 190 319,37 грн; в решті відмовдено.

Не погодившись з рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.05.2019, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове, яким у задоволенні позову ТОВ «Ейсіпі Україна» відмовити в повному обсязі.

В апеляційній скарзі апелянт наполягає на тому, що скасоване в частині податкове повідомлення-рішення винесене правомірно та з дотриманням норм чинного законодавства і не підлягає скасуванню.

Не погодившись з додатковим рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.06.2019, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати додаткове рішення суду першої інстанції в частині задоволення клопотання про відшкодування судових витрат та прийняти нове рішення, яким у задоволенні клопотання про відшкодування судових витрат ТОВ «Ейсіпі Україна» відмовити повністю.

Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що додаткове рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.06.2019 в частині задоволення клопотання про відшкодування судових витрат прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Згідно відзиву позивача на апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києв рішення суду першої інстанції відповідає вимогам законності та обґрунтованості, оскільки ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин справи, підтверджених дослідженими доказами, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи, з правильним застосуванням норм матеріального права та при дотриманні норм процесуального права.

Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на додаткове рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.06.2019, позивач наголошує, що воно відповідає вимогам законності та обґрунтованості, оскільки ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин справи, підтверджених дослідженими доказами, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи, з правильним застосуванням норм матеріального права та при дотриманні норм процесуального права. При цьому, відповідач не зазначив, які саме, на його думку, обставини свідчать про не співмірність витрат на оплату правничої допомоги та не надав доказів на пілтвердження такої позиції. Так само відповідач не надав будь-яких спростувань щодо значної складності даної справи та об`єктивної необхідності значних часових витрат на її супровід у суді.

Розглянувши доводи апеляційних скарг, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги підлягають залишенню без задоволення, а рішення суду та додаткове рішення суду - без змін.

Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За матеріалами справи в період з 17.05.2018 по 14.06.2018 Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві на підставі Наказу начальника Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві № 7918 від 04.05.2018, проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 по 31.03.2018.

За результатами перевірки відповідачем складено акт перевірки № 484/26-15-14-01-05/36993740 від 18.07.2018, яким встановлено порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна» вимог податкового законодавства, а саме:

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ Податкового кодексу України, пунктів 7, 15 П(с)БО 15 «Дохід», частини 3 статті 254 та частини 1 статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2018 року у сумі 22 214 186,00 грн;

- підпунктів 141.4.1 141.4.2 пункту 141.4 статті 144 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок з доходу нерезидента у сумі 26 275,00 грн, у тому числі за 2017 рік у сумі 18 078,00 грн, та за І квартал 2018 року у сумі 8 197,00 грн та не сплачено податку з доходу нерезидента до бюджету в сумі 26 275,00 грн, у тому числі за 2017 рік у сумі 18 078,00 грн та за І квартал 2018 року у сумі 8 197,00 грн;

- підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 розділу ІV та підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України та пункту 3 «Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум отриманого з них податку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 4 від 13.01.2015 щодо подання не у повному обсязі та з недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку за 1, 2, 3, 4 квартали 2015 року та за 1, 2 квартали 2016 року (не вірно відображено виплачену суму грошових коштів за ознакою 157 суб`єктами господарської діяльності), Товариством з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна» подано уточнюючі розрахунки за 1, 2, 3, 4 квартали 2015 року, за 1, 2 квартали 2016 року, та за 1, 2, 3 квартали 2017 року не вірно відображено виплачену суму грошових коштів за ознакою 106, з виплаченого доходу фізичної особи, Товариством з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна» подано уточнюючі розрахунки за 1, 2, 3 квартали 2017 року.

Позивачем 27.07.2018 подано заперечення № 138 на висновки та дані, викладенні в акті перевірки № 484/26-15-14-01-05/36993740 від 18.07.2018.

Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві листом № 42130/10/26-15-14-01-05 від 07.08.2018 повідомило позивача про залишення акту перевірки № 484/26-15-14-01-05/36993740 від 18.07.2018 без змін, а заперечення - без задоволення.

На підставі акту перевірки № 484/26-15-14-01-05/36993740 від 18.07.2018 відповідачем:

- 08.08.2018 прийнято податкове повідомлення рішення № 0011051401, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток у розмірі 22 214 186,00 грн;

- 10.08.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № 004241406, яким позивачу збільшено суму грошового забезпечення з податку на доходи нерезидентів на 26 275,00 грн.

Позивач 27.08.2018 звернувся зі скаргою про скасування вищезазначених податкових повідомлень-рішень до Державної фіскальної служби України.

Рішенням про результати розгляду скарги № 34047/6/99-99-11-01-01-25 від 19.10.2018 Державна фіскальна служба України скаргу позивача задоволила частково, а саме:

- скасувала податкове повідомлення- рішення № 004241406 від 10.08.2018;

- в іншій частині скарги відмолено, а податкове повідомлення-рішення № 0011051401 від 08.08.2018 залишено без змін.

Не погодившись із вказаним податковим повідомленням-рішенням № 0011051401 від 08.08.2018, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог, з чим погоджується колегія суддів, з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено відповідачем під час проведення документальної планової виїзної перевірки та не заперечується позивачем, позивач використовував у своїй діяльності позики, які отримав від нерезидентів за наступними договорами позики:

- договір позики б/н від 28.11.2011, укладений між позивачем та нерезидентом «ACP Europe S.A», Люксембург, на загальну суму 400 000,00 євро строком на 48 місяців. Відповідно до пункту 5.1 даного договору процентна ставка складається із маржі (5%) та EURIBOR (що визначається для кожного процентного періоду). Сума непогашеної позики по договору станом на 01.01.2015 складала 150 199,24 євро;

- договір позики б/н від 01.03.2012, укладений між позивачем та «ACP Europe S.A», Люксембург, на загальну суму 500 000,00 євро строком на 48 місяців. Відповідно до пункту 5.1 даного договору процентна ставка складається із маржі (5%) та EURIBOR (що визначається для кожного процентного періоду). Сума непогашеної позики по договору станом на 01.01.2015 складала 349 825,00 євро;

- договір позики № 1-ACP/UA від 22.11.2016, укладений між позивачем та нерезидентом «ACP Belgium NV», Бельгія на загальну суму 1 500 000,00 євро строком до 22.11.2021.

Згідно з поясненнями позивача у зв`язку зі складною економічною ситуацією в Україні та погіршенням фінансового становища позивача, виникла заборгованість за вказаними договорами позики. Зокрема, станом на 01.01.2015 сума непогашених позик складала 500 024,24 євро, у тому числі за договором б/н від 28.11.2011 у сумі 150 199,24 євро та за договором б/н від 01.03.2012 у сумі - 349 825,00 євро. Тому, прийнято рішення про фінансову реструктуризацію заборгованості шляхом внесення її у статутний капітал позивача.

22.11.2016 проведено позачергові збори учасників, оформлені протоколом № 46 від 22.11.2016, у якому пунктом другим порядку денного загальних зборів визначено збільшення статутного капіталу позивача.

Зокрема , у пункті 2.1 протоколу зазначається, що згідно з пунктом 5.3 та 8.5 Статуту Товариства передбачається можливість внесення учасниками майнових прав до статутного капіталу. Тому, учасник - «ACP Europe S.A», Люксембург, запропонував збільшити статутний капітал позивача шляхом внесення додаткових внесків у формі права вимоги за договорами б/н від 28.11.2011 та б/н від 01.03.2012, що складає 4 117 078,02 грн (150 199,24 євро) та у розмірі 9 588 975,41 грн (349 825,00 євро).

За результатами проведення загальних зборів прийнято рішення про збільшення статутного капіталу, яке відображено у статті 8 нової редакції Статуту позивача від 22.11.2016.

Внесення додаткового внеску в статутний капітал позивача оформлено актом про внесення права вимоги до статутного капіталу від 22.11.2016, згідно з яким «ACP Europe S.A», Люксембург, вносить до статутного капіталу позивача внесок 1 на загальну суму 4 117 078,02 грн (150 199,24 євро) та внесок 2 на загальну суму 9 588 975,41 грн (349 825,00 євро), а позивач приймає внесок 1 та внесок 2 до свого статутного капіталу.

Окрім цього, позивач та «ACP Europe S.A», Люксембург, уклали договори про припинення договорів б/н від 28.11.2011 та б/н від 01.03.2012.

Відповідно до даного договору «ACP Europe S.A», Люксембург, внесло до статутного капіталу позивача право вимоги за договорами б/н від 28.11.2011 та б/н від 01.03.2012. Оскільки в результаті такого збільшення статутного капіталу позивач став одночасно кредитором та боржником за договорами б/н від 28.11.2011 та б/н від 01.03.2012, то, як стверджує позивач, його зобов`язання за цими договорами автоматично припинились на підставі прямої вказівки статті 606 Цивільного кодексу України.

Так , згідно з частиною другою статті 87 Господарського кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) товариство має право змінювати (збільшувати або зменшувати) розмір статутного фонду в порядку, встановленому цим Кодексом та законом, прийнятим відповідно до нього.

У випадку збільшення розміру статутного капіталу товариства з обмеженою відповідальністю розмір, форма і порядок внесення учасниками додаткових вкладів встановлюється загальними зборами товариства з дотриманням вимог статей 13, 16, 51, 59, 60 Закону України «Про господарські товариства», які узгоджуються з положеннями ГК та Цивільного кодексу України.

Тобто , виходячи з правового аналізу Цивільного кодексу України та Закону України «Про господарські товариства», товариствам не забороняється збільшувати статутний (складений) та додатковий капітал, а також інші фонди господарського товариства на суму кредиторської заборгованості такого товариства перед одним із засновників (учасників, акціонерів) цього товариства.

Зокрема , частиною другою статті 16 Закону України «Про господарські товариства» передбачено, що прийняття рішення щодо збільшення статутного капіталу можливе лише після внесення повністю всіма учасниками своїх вкладів.

Статтею 7 Закону України «Про господарські товариства» передбачено, що товариство зобов`язане у п`ятиденний строк повідомити орган, що провів реєстрацію про зміни, які сталися в установчих документах, для внесення необхідних змін до державного реєстру.

Положення частини третьої статті 87 ГК України, з якими кореспондуються і положення Закону України «Про господарські товариства», встановлюють, що рішення товариства про зміни розміру статутного фонду набирає чинності з дня їх внесення до державного реєстру.

На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з позицією позивача те, що закон зобов`язує господарське товариство зареєструвати рішення про зміну розміру статутного фонду, яке з цього моменту набирає юридичної сили і є підставою для відображення в бухгалтерському обліку відповідних господарських операцій, пов`язаних з цим, а не факту зміни (у цьому випадку збільшення) статутного фонду. Про це свідчить і порядок здійснення державної реєстрації змін до установчих документів юридичної особи, визначений Законом України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців», який не містить вимоги до юридичної особи щодо надання будь-яких даних про сплату учасниками внесків до статутного фонду при проведенні державної реєстрації змін до установчих документів.

За матеріалами справи державну реєстрацію змін до установчих документів проведено 22.11.2016, приватним нотаріусом Коберник Євгенією Василівною.

Компанія «ACP Europe S.A», Люксембург, передала шляхом внесення до статутного капіталу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна», а Товариство з обмеженою відповідальністю «Ейсіпі Україна» прийняла до власного статутного капіталу такі майнові права відповідно до акту приймання-передачі майнових прав від 22.11.2016.

Так , відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України, доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з, зокрема, інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

У відповідності до підпункту 135.5.15 пункту 135.5 статті 135 ПК України, інші доходи включають інші доходи платника податку за звітний податковий період.

Згідно з підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України «Інші доходи включають»: «вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначену на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи».

Відповідно до підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Отже , безоплатно надані товари характеризуються такими визначальними ознаками як: товари передаються платнику податків у власність, передача товарів платнику податків не передбачає можливості виплати компенсації чи повернення таких коштів.

Як вірно встановлено судом першої інстанції, у даному звітному періоді а ні товари, а ні послуги безоплатно з підстав, які не передбачають компенсації їх вартості від Компанії «ACP Europe S.A», Люксембург позивачем не отримувались.

Також , застосування до такої операції положень ст. 601 Цивільного кодексу України та відповідно заборони, пов`язаної із зарахуванням зустрічних однорідних вимог суперечить суті фактичних правовідносин, що склалися.

На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податковим органом невірно застосовано норми цивільного та податкового законодавства України, не досліджено належним чином обставини збільшення статутного капіталу позивача та прийшов до помилкового висновку про збільшення статутного капіталу шляхом додаткового внеску у формі майнового права, як зарахування зустрічних однорідних вимог.

Відповідно , висновки відповідача про заниження позивачем доходу всупереч п. 15 П(С)БО 15 «Дохід» внаслідок не включення до доходу суми 13 706 053,43 грн, в тому числі за IV квартал 2016 року, суперечать нормам податкового і цивільного законодавства України та не відповідають фактичним обставинам справи, тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення в цій частині є неправомірним та підлягає скасуванню.

Стосовно порушень про заниження позивачем доходів внаслідок непродисконтованої за справедливою вартістю заборгованості по непогашеним позикам у загальній сумі 4 969 590,03 грн, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові Інструменти», що затверджене наказом Міністерства фінансів України № 559 від 30.11.2001 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 за № 1050/6241 (далі по тексту - П(С)БО 13), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Згідно з визначених понять у пункті 4 вказаного Положення, фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Тобто , видана позика - це фінансовий актив, оскільки є контрактним правом для отримання коштів у майбутньому, а отримана позика - це фінансове зобов`язання, оскільки його погашення призведе до майбутньої виплати коштів.

Відповідно до пункту 29 П(С)БО 13, фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю.

П (С)БО 13 не передбачає порядок визначення справедливої вартості та не розглядає методологію обліку щодо короткострокових та довгострокових фінансових зобов`язань.

Пунктом Б5.1.1 Додатка Б до Міжнародного стандарту фінансової звітності 9 «Фінансові інструменти» (далі по тексту - МСФЗ 9) визначено, що для оцінки справедливої вартості позики, виданої на неринкових умовах, необхідно продисконтувати всі майбутні грошові надходження по такій позиції за переважаючою ринковою ставкою відсотка для аналогічного інструмента з аналогічним кредитним рейтингом.

Під аналогічним інструментом розуміється кредит або позика з аналогічним терміном, валютою, типом відсоткової ставки, схемою руху грошових коштів, наявністю застави і базою для нарахування відсотків.

Справедлива вартість виданої позики дорівнюватиме величині усіх майбутніх грошових потоків, дисконтованих за ринковою ставкою відсотка на подібний інструмент (подібний за валютою, строками, типом ставки відсотка та іншими ознаками). Різниця між сумою позики та її справедливою вартістю є витратами. Водночас, в процесі амортизації фінансового активу визнаються фінансові доходи (пункт 5.7.2 МСФЗ 9).

Згідно з параграфом К384 Додатка В до МСФЗ 9, грошові потоки, пов`язані з короткостроковою дебіторською заборгованістю, не дисконтують, якщо вплив дисконтування є несуттєвим.

Отже , якщо поворотна фінансова допомога є короткостроковою (якщо її буде повернуто протягом 12 місяців), то позикодавець може не дисконтувати грошові потоки. Якщо ж поворотна допомога є довгостроковою, то необхідно провести дисконтування грошових потоків, суму дисконту віднести на витрати, а в подальшому визнавати фінансові доходи в процесі амортизації такого дисконту.

Разом з тим, пунктом 5.4.2 МСФЗ 9 визначено, що кращим свідченням справедливої вартості є ціни котирування на активному ринку. Якщо ринок для фінансового інструмента не є активним, суб`єкт господарювання встановлює справедливу вартість, застосовуючи метод оцінювання. Мета застосування методу оцінювання - встановити, якою буде ціна операції на дату оцінки в обміну між незалежними сторонами, виходячи з звичайних міркувань бізнесу. Методи оцінювання охоплюють застосування останніх ринкових операцій між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами, якщо вони доступні; посилання на поточну справедливу вартість іншого інструмента, який в основному є подібним; аналіз дисконтованих грошових потоків та моделі опціонного ціноутворення. Якщо є метод оцінювання, який звичайно використовують учасники ринку для визначення ціни інструмента, і доведено, що він надає достовірні попередні оцінки цін, отриманих у фактичних ринкових операціях, то суб`єкт господарювання застосовує цей метод. В обраному методі оцінювання максимально використовуються ринкові показники та інформація та якомога менше спираються на дані, специфічні для суб`єкта господарювання. Він поєднує всі чинники, які учасники ринку розглядали би при встановленні ціни, і він узгоджується з прийнятими економічними методологіями ціноутворення щодо фінансових інструментів. Періодично суб`єкт господарювання обстежує метод оцінювання та перевіряє його на достовірність, застосовуючи ціни будь-яких поточних ринкових операцій з таким самим інструментом (тобто без змінювання та перепакування), які спостерігаються, або на основі інших доступних ринкових даних, які спостерігаються.

Згідно з пункту Б5.4.3 МСФЗ 9, фінансовий інструмент вважається котируваним на активному ринку, якщо ціни котирування легко і регулярно доступні (за допомогою біржі, дилера, брокера, промислової групи, служби інформації про ціни або регулівного органу) та відображають фактичні й регулярно здійснювані ринкові операції між незалежними сторонами. Справедлива вартість визначається як ціна, узгоджена між зацікавленим покупцем та зацікавленим продавцем в операції незалежних сторін. Мета визначення справедливої вартості для фінансового інструмента, який відкрито купується та продається на активному ринку - отримати ціну, за якою відбулась би операція з цим інструментом (тобто без модифікації або перепакування інструмента) на кінець звітного періоду на найсприятливішому активному ринку, до якого суб`єкт господарювання має безпосередній доступ.

Відповідно до пункту Б5.4.6 МСФЗ 9 якщо ринок для фінансового інструмента не є активним, суб`єкт господарювання встановлює справедливу вартість, застосовуючи метод оцінювання. Цей метод базується на застосуванні останніх ринкових операцій між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами (якщо вони доступні), посиланні на поточну справедливу вартість іншого інструмента, який є практично таким самим, аналізі дисконтованих грошових потоків та моделі опціонного ціноутворення. Якщо є метод оцінювання, який зазвичай використовують учасники ринку для визначення ціни інструмента, і доведено, що він надає достовірні оцінки цін, отриманих у фактичних ринкових операціях, то суб`єкт господарювання застосовує цей метод.

Пунктом 29 П(С)БО 13 визначено, що позичальник повинен первісно оцінити фінансові зобов`язання (позику) та відобразити її в обліку за фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості зобов`язань (суми позики) і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням фінансового інструмента.

В пункті 31 П(С)БО 13 зазначено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Виходячи з положень МСФЗ, перед тим як оцінювати грошові потоки платник податків сам має право визначити за якою методикою їх оцінювати: за ціною котирування ціни на активному ринку чи, застосовуючи метод оцінювання, у разі відсутності активного ринку.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оскільки національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку, а також органами, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності, не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, відсутні будь-які роз`яснення з боку контролюючих органів або практика такого дисконтування, підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно, а ДФС не має права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо методики.

Таким чином, твердження апелянта про заниження позивачем доходу у загальній сумі 4 969 590,03 грн внаслідок нездійснення дисконтування заборгованості не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду.

Згідно з висновками акту перевірки, контролюючий орган кваліфікував наявну кредиторську заборгованість за договором позики як «довгострокові зобов`язання» та здійснив дисконтування такої заборгованості, шляхом вирахування різниці (дисконту) між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання із застосуванням П(С)БО 11 «Зобов`язання».

Однак , відповідно до пунктів 4, 5, 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання» (далі по тексту - П(С)БО 11), затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 20 від 31.01.2000, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306, яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов`язання та її розкриття у фінансовій звітності, з метою бухгалтерського обліку зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.

Зобов `язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

В розумінні цього П(С)БО 11, зокрема: довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями, а поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Сума погашення - недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Відповідно до пунктів 7, 8 і 10 П(С)БО 11 до довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення.

Зобов `язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Поряд з цим, пунктами 11 і 12 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов`язання.

Поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.

Таким чином, виходячи з положень П(С)БО 11 колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що зобов`язання, які виникли на підставі договорів позики б/н від 28.11.2011, б/н від 01.03.2012 та №1-ACP/UA від 22.11.2016, за своєю суттю відносяться до довгострокових зобов`язань. Такі зобов`язання в бухгалтерському обліку платника відображаються за теперішньою вартістю, а не за сумою погашення.

При цьому, для погашення зобов`язання за позикою позивач повинен сплатити позикодавцю відповідно до умов договору суму основного боргу і нараховані відсотки.

Водночас , з висновків акта перевірки вбачається, що відповідачем при визначенні теперішньої вартості заборгованості по позиці застосовано формулу для одноразового платежу в кінці строку, без урахування необхідності погашення також відсотків за позикою.

У розумінні Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти» (далі - П(С)БО 13), затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 559 від 30.01.2001, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 за № 1050/6241, зобов`язання позивача за договором позики відносяться також до фінансових інструментів, а саме - фінансових зобов`язань як контрактного зобов`язання щодо: а) передачі грошових коштів або інших фінансових активів іншому підприємству; б) обміну фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Відповідно до пунктів 10, 11, 29, 31 і 32 П(С)БО 13 фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною - укладачем угоди щодо фінансового інструмента. Безумовні права вимоги і зобов`язання визнаються фінансовими активами і фінансовими зобов`язаннями, якщо за умовами контракту підприємство має право на отримання грошових коштів або бере на себе зобов`язання сплатити грошові кошти.

Фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

На кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інструментів, які не є об`єктом хеджування та оцінюються за справедливою вартістю, визнається іншими доходами або іншими витратами.

Отже , порядок оцінки фінансових інструментів у вигляді фінансових зобов`язань та відображення її результатів в бухгалтерському обліку визначено у П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», а саме: на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю. При цьому, П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» не містить визначення амортизованої собівартості фінансового зобов`язання або посилань на встановлення такої в інших нормативно-правових актах.

В свою чергу, відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Зважаючи , що погашення позики у 2015-2018 роках не відбувалось, на кожну звітну дату амортизована собівартість зобов`язання по отриманій позиці буде дорівнювати 1500000,00 євро.

В той же час, на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю.

Таким чином, висновки акта перевірки про заниження позивачем доходу з 01.01.2015 по 31.03.2018 в загальній сумі 4 969 590,03 грн суперечать чинному законодавству та не відповідають фактичним обставинам справи.

Доводи , викладені в апеляційній скарзі на рішення суду першої інстанції від 28.05.2019 жодним чином не спростовують висновки суду першої інстанції.

Стосовно не відображення даних рішення Київського апеляційного адміністративного суду від 13.10.2016 в податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2016 рік і відповідно І квартал 2017 року, ІІ квартал 2017 року, ІІІ квартал 2017 року та І квартал 2018 року та не зменшення від`ємного значення різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України, у сумі 3 538 542,00 грн за перелічені періоди, варто зазначити наступне.

Позивач посилався на те, що вищезазначена ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 13.10.2016 перебуває на розгляді у суді касаційної інстанції - Верховному Суді, крім того, позивач подав клопотання про зупинення виконання рішення суду у зв`язку з касаційним розглядом справи № 141 від 17.08.2018, а тому правомірно не відображає дану ухвалу у податковій декларації.

Однак , відповідно до частини першої статті 255 КАС України постанова або ухвала суду, яка набрала законної сили, є обов`язковою для осіб, які беруть участь у справі, для їхніх правонаступників, а також для всіх органів, підприємств, установ та організацій, посадових чи службових осіб, інших фізичних осіб і підлягає виконанню на всій території України.

Оскарження ухвали Київського апеляційного адміністративного суду у порядку касаційного провадження не зупиняє її виконання.

Посилання позивача на подання клопотання про зупинення виконання рішення суду у зв`язку з касаційним розглядом справи № 141 від 17.08.2018 є безпідставними, оскільки позивачем не надано доказів розгляду даного клопотання судом касаційної інстанції, а саме лише подання клопотання про зупинення виконання рішення суду не є безумною підставою для його задоволення.

Відповідно до частини третьої ст. 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

У відповідності до частини п`ятої ст. 134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

На обгрунтування понесених представниками позивача витрат на професійну правничу допомогу надано: - Рамковий договір № 6-АА/2018 про надання професійної правничої (правової) допомоги; - Додаток 1 до Договору № 6-АА/2018 про надання професійної правничої (правової) допомоги; - Завдання №1 до Рамкового договору № 6-АА/2018 про надання професійної правничої (правової) допомоги; - перелік наданих юридичних послуг щодо повного супроводу судового спору № 640/19241/18 у суді в рамках виконання п. 2.1. Завдання № 1 до Рамкового договору № 6-АА/2018 про надання професійної правничої (правової) допомоги з Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕЙСІПІ Україна» (деталізація рахунків UA-13570 від 20.11.2018, UA-15124 від 30.05.2019); - Рахунок UA-13570 від 20.11.2018; - Рахунок UA-15124 від 30.05.2019); - платіжне доручення № 1843 від 31.11.2018 на суму 102 338,20 грн; - платіжне доручення № 922 від 30.05.2019 на суму 141 100,20 грн; - акт приймання-передачі послуг від 22.11.2018; - акт приймання-передачі послуг від 30.05.2019; - виписка по рахунку за 22.11.2018; - Виписка по рахунку за 30.05.2019; - Виписка за особовим рахунком НОМЕР_1 за 22.11.2018; - Виписка за особовим рахунком НОМЕР_1 за 30.05.2019.

На підставі вищеперелічених документів, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що витрати ТОВ «Ейсіпі Україна» на професійну правничу (правову) допомогу підтверджені належними та допустимими доказами.

В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що погодинна оплата в розмірі 100 євро (3 204, 00 грн) є значно завищеню та необґрунтованою, а фактично витрачений час в кількості 65,5 годин на надання професійної правової допомоги позивачу при супроводженні даної справи не відповідає дійсності. На думку відповідача, представником позивача в заяві про відшкодування витрат не було наведено жодної належної підстави визначення розміру витрат на оплату послуг (100євро/год) та не доведено співмірність такого розміру до критеріїв, визначених частини п`ятої ст. 134 КАС України.

Однак , зазначені доводи жодним чином не обґрунтовані та не підтверджені, так як відповідач взагалі не зазначає, які саме, на його думку, обставини свідчать про не співмірність витрат на оплату правничої допомоги. Також, відсутні будь-які обґрунтування щодо завищення та необґрунтованості позивачем та Адвокатським об`єднанням ставки 100євро/год. Також, відповідач не надав будь-яких спростувань щодо значної складності справи та об`єктивної необхідності значних витрат часу на її супровід у суді.

Враховуючи документальне підтвердження понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу та відсутності обґрунтованих спростувань з боку відповідача щодо визначеного розміру витрат на оплату послуг (100євро/год) та не доведеності співмірності такого розміру, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про підтвердження понесених позивачем витрат на професійну правничу (правову) допомогу у розмірі 190 319,37 грн.

За наведених обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду від 28.05.2019 та додаткове рішення суду від 26.06.2019 є законними і обґрунтованими, ухваленими з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому підстав для їх скасування не має.

Керуючись ст.ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.05.2019 залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.05.2019 - без змін

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на додаткове рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.06.2019 залишити без задоволення, а додаткове рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.06.2019 - без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328, 329 КАС України.

Повний текст постанови виготовлено 16.09.2019.

Головуючий-суддя:

А.Ю. Кучма

Судді:

Л.В. Бєлова

І.О. Лічевецький