ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 травня 2019 року

Справа № 160/1062/19

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Врони О.В.,

за участі:

секретаря судового засідання Максименко Е.М.,

представника позивача Команова В.В.,

представників відповідача Дроздюк А.В., Глушко С.О., Кругляк О.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовом публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат» (далі - ПАТ «ДМК», позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач), в якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0008544607 від 05.11.2018 року.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.02.2019 року відкрито провадження в адміністративній справі та призначено до розгляду у підготовому засіданні.

В підготовчому засіданні 25.04.2019 року закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду на 16.05.2019 року.

В судовому засіданні 16.05.2019 року оголошено перерву до 23.05.2019 року у зв`язку з необхідністю надання сторонами письмових пояснень.

В судовому засіданні 23.05.2019 року оголошено перерву до 30.05.2019 року.

В обгрунтування позову зазначено, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню, оскільки воно є незаконним через його невідповідність нормам діючого законодавства України, фактичним обставинам та безпідставність його прийняття. В ході перевірки було встановлено, що в перевіряємий період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року позивачем здійснювалась виплата доходів з джерелом їх походження з України позикодавцю-нерезиденту компанії «Landmont Limited», Республіка Кіпр, у вигляді процентів на суму позики за договорами позики. На думку контролюючого органу, у зв`язку з тим, що компанія «Landmont Limited» не є беніфіціарним власником отриманого доходу, доходи, виплачені ПАТ «ДМК» на користь «Landmont Limited» підлягають оподаткуванню за ставкою 15% при їх виплаті, замість застосованої платником пільгової ставки податку 2%. Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач зазначає, що воно прийнято поза межами строку давності (1095 днів). В силу приписів п.103.4, 103.10 ст. 103 Податкового кодексу України та положень Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно платників податків на доходи від 08.11.2012 року, ратифікованої Законом України від 04.07.2013 року №412-VII (далі - Конвенція про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно платників податків на доходи, Конвенція), в момент виплати позивачем доходу нерезиденту достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку на такий дохід є наявність довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. Позивачем було надано перевіряючим документальне підтвердження статусу податкової резидентності одержувача доходу та підтвердження того, що компанія «Landmont Limited» є бенефіціарним власником отриманого від позивача доходу у вигляді процентів на суму позики. Позивач зазначає, що ні нормами Податкового кодексу України, ні нормами Конвенції не встановлено обов`язку платника податків отримання довідки-підтвердження статусу бенефіціарного власника доходу, виданої саме уповноваженим органом іноземної держави. Для визнання особи в якості фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Позивач вказує на те, що в самому акті перевірки зазначено податкову інформацію від Міністерства фінансів Республіки Кіпр, якою підтверджується, що «Landmont Limited» в дійсності є бенефіціарним власником отримуваних ним доходів, який самостійно визначав подальшу економічну долю такого доходу. Контролюючий орган не зазначає дат погашення нерезидентом власних кредитних зобов`язань перед своїм кредитодавцем, сум такого погашення, джерел погашення, тобто не наводить жодних доказів того, що всі або більша частина сплачених ПАТ «ДМК» коштів компанія «Landmont Limited» одразу направляла в повному обсязі виключно на погашення власних кредитів. Не наведено контролюючим органом, також, інформації про те, що компетентним органом Республіки Кіпр підтверджено, що нерезидент «Landmont Limited» згідно укладених між ним та Intesa San Paolo Bank Ireland plc був зобов`язаний перераховувати цій банківській установі весь дохід, отриманий від Комбінату за договорами позики. Відповідач безпідставно застосував штраф у розмірі 75% суми податку на загальну суму 9532632,75 грн., оскільки не застосував до позивача штрафні санкції у відповідності до пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України протягом 1095 днів, що виключає наявність повторності та підстав для застосування штрафу у таких розмірах. Відповідач повинен був нараховувати пеню після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання, проте в порушення підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України, розпочав нараховувати пеню на наступний день граничного строку сплати податкового зобов`язання.

05.03.2019 року представником відповідача подано відзив на позовну заяву, в якому просив в задоволенні позову відмовити, обґрунтовуючи тим, що твердження позивача про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте поза межами строку давності є хибними, оскільки декларацію з податку на прибуток, за якою виявлено заниження податкового зобов`язання подано 23.02.2016 року; термін для проведення перевірки - 01.03.2016 року по 01.03.2019 року; граничний строк для прийняття податкового повідомлення-рішення - 01.03.2019 року, прийнято податкове повідомлення-рішення - 05.11.2018 року. Враховуючи те, що кошти для надання позики позивачу, були залучені від Intesa San Paolo Bank Ireland plc, то «Landmont Limited» не є їх бенефіціарним власником отриманого доходу, лише виконує функцію номінального утримувача, посередника щодо такого доходу. Тому доходи, виплачені ПАТ «ДМК» на користь «Landmont Limited» підлягають оподаткуванню за ставкою 15% при їх виплаті, замість застосованої платником пільгової ставки податку 2%, яка надавалась Конвенцією. Довідки про статус податкового резидента не підтверджують та не спростовують інформацію щодо власника чи посередника доходів, отриманих нерезидентом від ПАТ «ДМК». Щодо надання довідки-підтвердження «Landmont Limited» від 21.01.2016 року про те, що компанія уповноважена отримувати відсотки згідно з положеннями Кредитних договорів, є бенефіціаром відсотків, що сплачуються за Кредитними договорами, то відповідачем зазначено, що вказана довідка апостильована, але надана безпосередньо самим нерезидентом «Landmont Limited», а не уповноваженим органом іноземної держави. Штрафні санкції, передбачені статтею 127 Податкового кодексу України за 2015 рік не застосовуються, а в 2016 році застосовуються в розмірі 75%, так як стались випадки порушення пункту 103.2 статті 103, підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України вчетверте, вп`яте та вшосте. Твердження позивача щодо невірного визначення пені безпідставні, оскільки пункт 129.1.3 статті 129 Податкового кодексу України застосовується при самостійному нарахуванні суми податкового зобов`язання.

29.03.2019 року представником ПАТ «ДМК» надано суду відповідь на відзив на позовну заяву, в обґрунтування якої зазначив, що відповідачем ні в акті перевірки, ні у відзиві не доведено, що у нерезидента, як отримувача доходу від позивача, існує договірне зобов`язання безумовного перерахування отриманого від позивача доходу іншому нерезиденту, в тому числі переказ цих коштів у день отримання чи інший короткий проміжок часу, та закріпленого у договірному порядку у компанії «Landmont Limited» статусу агента, посередника при виплаті позивачу позик та отриманні від позивача доходів за договором позики, тобто наявності інформації, що вказує на проміжний, транзитний характер доходу нерезидента джерелом з України. Наведена відповідачем інформація не підтверджує, що у «Landmont Limited» є обмежувальні зобов`язання з перерахування отриманих саме від позивача процентів на користь Intesa San Paolo Bank Ireland plc як фактичному бенефіціарному власнику таких процентів. З надісланих відповідачем письмових доказів вбачається, що Міністерством фінансів Республіки Кіпр на запити Державної фіскальної служби спростовуються висновки контролюючого органу про те, що «Landmont Limited» не був фактичним власником отриманого від позивача доходу у вигляді відсотків за користування позиками, оскліьки отримані від позивача доходи перераховував третій особі - Intesa San Paolo Bank Ireland plc. Так, у листі від 31.08.2016 року міжнародним підрозділом з податкових справ Податкового департаменту Міністерства фінансів республіки Кіпр в п. 10 зазначено, що «Landmont Limited» є фактичним одержувачем доходів у вигляді відсотків, нарахованих на кредити, надані ПАТ «ДМК». У листі від 01.12.2017 року міжнародним підрозділом з податкових справ Податкового департаменту Міністерства фінансів республіки Кіпр в п. 5 зазначено, що відповідно до відомостей компанія «Landmont Limited» активно здійснює різні операції та не має можливості точно визначити, які суми доходу у вигляді відсотків, коли та для якої цілі були використані. Позивачем зазначено, що відповідачем вже була проведена перевірка та складено акт перевірки від 25.04.2016 року №75/28-01-46-05393043, згідно висновків якого за аналогічних умов виплат нерезиденту доходу у вигляді процентів за позиками в перевіряємий період порушень щодо застосування пільгової ставки оподаткування на суму даного доходу нерезидента контролюючим органом встановлено не було. Позивачем також, було повторно зазначено про прийняття податкового повідомлення-рішення поза межами строку давності. Допущення позивачем порушення підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України при виплаті нерезиденту доходів у визначені в акті перевірки дати є спірним, відповідно відсутні правові підстави для застосування штрафних санкцій за ознакою повторності вчиненого порушення, оскільки факт кожного попереднього порушення, на яке посилається відповідач у розрахунку штрафу, не є доведеним. Як вбачається з розрахунку пені до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, пеня визначена відповідачем з розрахунку 100% річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день. Отже, відповідач застосував при визначенні розміру пені саме пункту 129.1.3 статті 129 Податкового кодексу України, згідно з яким нарахування пені розпочинається після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання.

23.04.2019 року представником відповідача надано суду заперечення на відповідь на відзив, в обгрунтування яких зазначено, що позивач у відповіді на відзив вказує на те, що з наданих відповідей від компетентного органу підтверджено, що «Landmont Limited» є фактичним власником отриманого доходу. Проте, вказані твердження вирвані з контексту листів, а з детального аналізу зазначених відповідей від компетентного органу навпаки вбачається, що «Landmont Limited» не є бенефіціаром в розумінні податкового законодавства. Джерелом коштів, що використовувались «Landmont Limited» для надання кредитів ПАТ «ДМК» за договорами від 19.11.2007 року №23-11-07 S-IGLA, від 27.11.2007 року №23-11-07 С-IGLA були банківські кредити, отримані «Landmont Limited». Дохід у вигляді відсотків, отриманий компанією «Landmont Limited» від ПАТ «ДМК» використовується наступним чином: у регулярному процесі бізнесу «Landmont Limited» надає кредити пов`язаним сторонам, для виплат щодо операційних та інших адміністративних витрат «Landmont Limited», для виплат відсоткових витрат за банківськими кредитами, кредитного фінансування ПАТ «ДМК» за контрактами від 19.11.2007 року №23-11-07 S-IGLA, від 27.11.2007 року №23-11-07 С-IGLA. Щодо судової практики, на яку посилається позивач, то відповідачем зазначено, що в даних судових рішеннях відповідачами не було надано доказів того, що нерезидент не є бенефіціарним власником доходу, натомість по цій справі відповідачем надано відповідне листування з компетентними органами, з яких вбачається, що «Landmont Limited» кошти для надання кредиту позивачу були залучені в Intesa San Paolo Bank Ireland plc, а «Landmont Limited» не є їх бенефіціарним власником. Відповідачем підтримано позицію, викладену у відзиві щодо вірного застосування пені.

В судовому засіданні 16.05.2019 року судом запропоновано позивачу надати докази, які стосуються обставин виконання компанією «Landmont Limited» грошових зобов`язань перед третьою особою Intesa San Paolo Bank Ireland plc, зокрема: інформацію щодо дат, сум перерахування нерезидентом процентів за кредитним договором на користь іноземного банку - з метою співставлення цих даних з датами і сумами сплати позивачем доходу нерезиденту у перевіряємий період.

23.05.2019 року представником позивача надано суду пояснення стосовно надання доказів підтвердження відсутності зв`язку між сплаченим позивачем доходом нерезиденту та сплатою цим нерезидентом на користь третьої особи Intesa San Paolo Bank Ireland plc власних грошових зобов`язань зі сплати процентів за кредитом. В обґрунтування своїх доводів позивач послався на отриману ним від податкового департаменту Міністерства фінансів Республіки Кіпр податкову інформацію. Позивач звертає увагу суду, що в листі від 24.06.2016 року податковим департаментом Міністерства фінансів Республіки Кіпр наводиться інформація про напрямки використання нерезидентом, отриманих від позивача доходів у 2013-2014 роках, тобто у період, який не був охоплений перевіркою згідно акту перевірки від 12.10.2018 року №82/28-10-46-07-05393043. У цьому ж листі компетентний орган підтвердив, що «Landmont Limited» був фактичним отримувачем доходу, виплаченого ПАТ «ДМК». Позивач повторно звернув увагу на попередній акт перевірки, яким за аналогічних умов виплат порушень щодо застосування пільгової ставки оподаткування на суму доходу нерезидента контролюючим органом встановлено не було. У листі від 01.12.2017 року компетентний орган фактично визнав відсутність у нього інформації щодо того, яким саме чином компанія «Landmont Limited» використала отримані від ПАТ «ДМК» доходи, виплачені в перевіряємий період. Відповідач під час розгляду даної справи в суді не зміг визначити яким конкретно доказом документально підтверджується, що «Landmont Limited» не є фактичним отримувачем доходу, виплаченого ПАТ «ДМК» у вигляді процентів за позикою, а виконує лише функцію номінального утримувача, посередника щодо такого доходу. Позивач підтверджує статус «Landmont Limited» як фактичного власника отриманого доходу такими доказами, як договір позики від 19.11.2007 року №23-11-2007 S-IGLA, довідка-підтвердження позикодавця «Landmont Limited» від 21.01.2016 року, банківські виписки та довідка компетентного органу договірної держави - Кіпру щодо підтвердження резидентності «Landmont Limited». ПАТ «ДМК» не володіє інформацією щодо відносин «Landmont Limited» та San Paolo Bank Ireland plc та не несе обов`язку по отриманню і наданню контролюючому органу такої інформації з метою підтвердження правомірності свого рішення про застосування часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів з джерелом походження з України. Отже, позивачем правомірно застосовано ставку 2%, оскільки відповідачем не доведено протилежне.

23.05.2019 року представником відповідача надані суду додаткові пояснення з викладенням правової позиції, аналогічної зазначеній вище, та посиланням на судову практику у відповідних спорах.

30.05.2019 року представником позивача надано суду письмові пояснення у відповідь на додаткові пояснення відповідача, в яких вказано на те, що відповідач не надав жодного доказу на підтвердження того, що повноваження «Landmont Limited» по визначенню подальшої економічної долі отриманого від ПАТ «ДМК» доходу були обмежені, а кінцевим отримувачем сплачених ПАТ «ДМК» коштів є саме San Paolo Bank Ireland plc. У листі від 31.08.2016 року податковим департаментом Міністерства фінансів Республіку Кіпр підтверджено, що «Landmont Limited» є фактичним одержувачем доходів у вигляді відсотків, нарахованих на кредити, надані компанії ПАТ «ДМК». Відповідач не надав суду жодного доказу, що отримані «Landmont Limited» доходи у вигляді відсотків були спрямовані виключно на погашення відсотків за кредитами. Позивач зазначає, що чинним законодавством не передбачено форми звітності на підставі якої резидент може документально підтвердити фактичне право резидента на отримання доходу. Посилання відповідача на судове рішення №804/3756/16 є безпідставним, оскільки у цій справі були встановлені інші обставини стосовно фактичного власника отриманого доходу з України, ніж у справі, що розглядається.

Представники сторін в судовому засіданні підтримали обрані правові позиції.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані документи і матеріали, з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступного висновку.

Судом встановлено, що ПАТ «ДМК» (код ЄДРПОУ 05393043) зареєстроване в якості юридичної особи 27.02.1997 року, взято на податковий облік у контролюючих органах 08.01.1993 року за №730 та станом на момент виникнення спірних правовідносин перебувало на податковому обліку в Офісі великих платників податків Державної фіскальної служби.

На підставі направлення від 21.09.2018 року №335/28-10-46-07, відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України, на підставі наказу від 20.09.2018 року №1740 проведено позапланову виїзну документальну перевірку ПАТ «ДМК» з питання дотримання вимог податкового законодавства при виплаті доходу нерезиденту «Landmont Limited», Кіпр за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року.

За результатами перевірки складено акт від 12.10.2018 року №82/28-10-46-07-05393043.

Перевіркою встановлено, що на порушення пункту 103.2, пункту 103.3 статті 103, підпункту 141.4.1, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла на момент вчиненого порушення) при виплаті нерезиденту «Landmont Limited», Кіпр, доходу у вигляді процентів з джерелом походження з України, занижено податок з доходу нерезидента на загальну суму 27384046 грн., в тому числі по періодах: 2015 рік в сумі 14673869 грн., 1 квартал 2016 року в сумі 1433046 грн., півріччя 2016 року в сумі 1433046 грн., 3 квартали 2016 року в сумі 1433046 грн., 2016 рік в сумі 12710177 грн.

Акт перевірки підписано головним бухгалтером ПАТ «ДМК» Назіма А.С. та надані заперечення від 22.10.2018 року №01/699.

31.10.2018 року відповідачем надано відповідь «Про розгляд заперечень до акту перевірки» №45029/10/28-10-46-07-12, в якій зазначено, що висновки перевіряючого з приводу порушень ПАТ «ДМК», викладені в акті перевірки від 12.10.2018 року №82/28-10-46-07-05393043 є такими, що відповідають нормам податкового законодавства та перегляду не підлягають.

На підставі акту перевірки від 12.10.2018 року №82/28-10-46-07-05393043 відповідачем сформовано та направлено позивачу податкове повідомлення-рішення від 05.11.2018 року форми «Д» №0008544607, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем - податок на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 50877468,05 грн., в тому числі сума грошового зобов`язання за податковими зобов`язаннями в сумі 27384046 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 9532632,75 грн., та сума пені в сумі 13960788,30 грн.

Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішення, позивач оскаржив його в адміністративному порядку до Державної фіскальної служби України, рішенням якої від 18.01.2019 року №2530/6/99-99-11-04-02-25 оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга позивача - без задоволення.

Надаючи оцінку доводам позивача про протиправність оскаржуваного рішення, з огляду на помилковість висновків контролюючого органу про неправомірне застосування пільгової ставки оподаткування 2% по взаємовідносинам з компанією «Landmont Limited», Кіпр, суд виходить з наступного.

На стор. 4 акту перевірки зазначено, що перевіркою достовірності задекларованих ПАТ «ДМК» показників у додатку ПН до декларації з податку на прибуток у періоді, що перевіряється, платник податку здійснював виплати доходу нерезиденту компанії «Landmont Limited», Кіпр у вигляді процентів на суму 215206725 грн. (8248686 євро, 171590 дол. США), в тому числі за 2015 рік на суму 112875914 грн. (4725976 євро), 1 квартал 2016 року на суму 11023424 грн. (372449 євро), за півріччя 2016 року на суму 11023424 грн. (372449 євро), за 3 квартали 2016 року на суму 15317990 грн. (161342 дол. США, 372449 євро), за 2016 рік на суму 102330811 грн. (3522710 євро, 171590 дол. США).

Виплата доходу нерезиденту компанії «Landmont Limited», Кіпр у вигляді процентів відбувалась на підставі договорів позики від 19.11.2007 року №23-11-07 S-IGLA та від 27.11.2007 року №23-11-07 С-IGLA, укладених між ВАТ «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» (позичальник) та компанією «Landmont LTD», Кіпр (позикодавець), які були зареєстровані Управлінням Національного банку України в Донецькій області згідно реєстраційних свідоцтв №751 від 11.01.2018 року та №750 від 11.01.2018 року відповідно.

Згідно з преамбулою вказаних договорів позики позичальник - сторона договору поставки №27-1101-12 від 18.04.2007 року на суму 45560000 євро, відповідно до якого позичальник бере на себе зобов`язання придбати у Експортера компанії «Danieli & C. Officine Meccaniche S.P.A», Республіка Італія, сталепрокатний стан для виробництва арматури, катанки. Позичальник погодився взяти в позику кошти, що належать до сплати Експортерові відповідно до договору поставки, на умовах, передбачених даним договором, а також доручити Landmont сплатити такі кошти Експортерові.

Метою договорів позики є зобов`язання позичальника використовувати всі позичені кошти для сплати італійському Експортерові всіх сум, що належать до сплати відповідно до договору поставки.

Landmont погоджується на умовах цих договорів надати позичальникові позику, максимальна сума якої становить 38726000 євро за договором від 19.11.2007 року №23-11-07 S-IGLA та 13434000 євро за договором від 27.11.2007 року №23-11-07 С-IGLA.

Повернення позики здійснюється:

- за договором від 19.11.2007 року №23-11-07 S-IGLA - 14-а рівними частинами в дати повернення позики, які зазначені у додатку 4 до договору (період з 16.10.2009 року по 16.04.2016 року) в євро на банківський рахунок позикодавця;

- за договором від 27.11.2007 року №23-11-07 С-IGLA - 7-а рівними частинами в дати повернення позики, які зазначені у додатку 4 до договору (період з 09.11.2009 року по 09.11.2012 року) в євро на банківський рахунок позикодавця.

За умовами договорів позики проценти повинні сплачуватись на будь-яку суму, що підлягає поверненню. Проценти нараховуються кожного періоду нарахування процентів та розраховуються з урахуванням фактичної кількості днів, що минули, з розрахунку 360 днів на рік.

На суму, що підлягає поверненню, нараховуються проценти за сукупною ставкою:

- 5,33% річних (фіксована процентна ставка) або за такою іншою процентною ставкою, яка може час від часу погоджуватись між Landmont та ДМК, або як може бути передбачено даним договором (договір від 19.11.2007 року №23-11-07 S-IGLA); процентної ставки EURIBOR плюс 1,5 відсотка річних (договір від 27.11.2007 року №23-11-07 С-IGLA);

- 0,25% річних (процента ставка маржі) або за такою іншою процентною ставкою, яка може час від часу погоджуватись між Landmont та ДМК, або як може бути передбачено даним договором.

Проценти нараховуються за фіксованою процентною ставкою та процентною ставкою маржі і належать до сплати раз на півроку за період, що минув, в кінці кожного відповідного періоду нарахування процентів.

Договори позики є чинними до виконання сторонами цих договорів своїх прав та обов`язків за ними у повному обсязі.

Між ВАТ «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» (позичальник) та компанією «Landmont LTD», Кіпр (позикодавець) укладено договір позики від 09.09.2015 року, згідно умов якого позикодавець робить доступним для позичальника позику на загальну суму, яка не перевищує суму позики, а позичальник зобов`язується повернути позику відповідно умов цього договору.

Відповідно до умов договору позичальник повинен погасити позику (транш) в дату повернення траншу відповідно до графіку повернення, але не пізніше дати остаточного погашення: 21.12.2015 року 50000000 дол. США, 05.01.2016 року 50000000 дол. США, 09.03.2016 року 50000000 дол. США.

Процентна ставка за користування позикою для кожного процентного періоду становить 9,5% річних. Процентна ставка за позикою може бути змінена за згодою сторін.

Відповідно до додаткової угоди від 05.09.2016 року №б/н сторони домовились щодо надання позики на суму 150000 дол. США.

Погашення кредитів та виплата процентів по кредитам здійснювалась ПАТ «ДМК» на адресу нерезидента компанії «Landmont LTD», Кіпр:

- з рахунку № НОМЕР_1 в ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» на рахунок № НОМЕР_2 , банк бенефіціара: RCB Bank Ltd, 3105, Limssol 2 Amathount Cyprus;

- з рахунку № НОМЕР_3 в ПАТ «Альфа Банк» на рахунок № НОМЕР_2 , банк бенефіціара: RCB Bank Ltd, Nicosia Branch, Maria House, 1, Avlonos St., 1075, Nicosia, Cyprus;

- з рахунку № НОМЕР_3 в ПАТ «Альфа Банк» на рахунок № НОМЕР_4 , банк бенефіціара: RCB Bank Ltd, Nicosia Branch, Maria House, 1, Avlonos St., 1075, Nicosia , Cyprus .

Всього за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року на користь нерезидента «Landmont LTD», Кіпр позивачем виплачено доходу у вигляді процентів на підставі вказаних договорів позики на суму 215206725 грн. (8248686 євро, 171590 дол. США).

Податок з доходів нерезидента за 2015-2016 роки нараховано та сплачено позивачем до бюджету у загальній сумі 4304136 грн., в тому числі у 2015 році у сумі 2257519 грн., у 2016 році у сумі 2046617 грн.

ПАТ «ДМК» при виплаті доходу нерезиденту скористався пунктом 1 статті 11 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно платників податків на доходи.

Як зазначено на стор. 13-14 акту перевірки та підтверджено представником позивача в судовому засіданні, до перевірки ПАТ «ДМК» надав довідки, які підтверджують статус податкового резидента:

- податковим департаментом Міністерства фінансів видані довідки від 08.04.2015 року №121977040 та від 02.03.2017 року №121977040, якими засвідчується, що «Landmont Limited», Нікосія, є резидентом Кіпру відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно платників податків на доходи. Вищезазначений резидент підлягає оподаткуванню на Кіпрі щодо доходів за 2015 рік з усіх джерел, починаючи з 26.04.2007 року, тобто з дати його реєстрації Реєстратором компанії та Офіційним арбітражним керуючим. Довідки підписані комісаром по оподаткуванню Податкового департаменту А.Хаджідеметріу та Іреною Лартидоу відповідно. Справжність підпису, печатки та штампу на даних документах підтверджує апостиль від 16.04.2015 року №78390/15 та від 03.03.2017 року №48184/17, який підписано постійним секретарем Міністерства юстиції та правопорядку, завірено гербовою печаткою Міністерства юстиції та правопорядку;

- позикодавцем «Landmont Limited», Кіпр, надано довідку-підтвердження від 21.01.2016 року про те, що компанія уповноважена отримувати відсотки згідно з положеннями Кредитних договорів, є бенефіціаром відсотків, що сплачуються за кредитними договорами.

Отже, при виплаті «Landmont Limited», Кіпр, доходу у вигляді процентів, українське підприємство ПАТ «ДМК» застосувало пільгову ставку оподаткування 2%.

Відповідно до п.160.2 ст.160 ПК України (у редакції, що діяла у 2015-2016 роках) резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.7 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до п.п.141.4.2 п.141.2 ст. 141 ПК України (у редакції, що діяла у 2015-2016 роках) резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Положеннями укладеної 08.11.2012 року між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи передбачено наступне.

Відповідно до ст. 11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначений у статті 103 ПК України (у редакції, що діяла у 2015-2016 роках).

Так, пунктом 103.2. ст. 103 ПК України встановлено, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Згідно з п. 103.3 ст. 103 ПКУ, бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Відповідно до п. 103.4 ст. 103 ПКУ, підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Згідно з п. 103.10 ст. 103 ПК України, у разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування».

Абзац перший п.103.2 ст.103 ПК України висуває дві умови для можливості самостійного застосування резидентом звільнення від оподаткування або зменшеної ставки податку при виплаті доходу нерезиденту:

- перша умова нерезидент має бути бенефіціарним власником отриманого доходу,

- друга умова нерезидент має бути резидентом країни, з якої укладено міжнародний договір.

При цьому обов`язок резидента щодо підтвердження факту дотримання ним другої умови для застосування звільнення від оподаткування (зменшеної ставки податку) та спосіб такого підтвердження чітко визначено в абзаці другому п.103.2 та п.103.4 ст.103 ПК України резидент зобов`язаний отримати від нерезидента довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Вимоги до довідки, способу її отримання і можливість підтвердження зазначеної в ній інформації встановлені у п.103.5, 103.6 ст.103 ПК України.

Так, відповідно до п. 103.5 ст. 103 ПК України, довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України».

Згідно з п. 103.6 ст. 103 ПК України, у разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або контролюючим органом під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов`язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів.

У разі потреби особа, яка виплачує доходи нерезидентові, може звернутися до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) щодо здійснення центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, запиту до компетентного органу країни, з якою укладено міжнародний договір України, про підтвердження зазначеної у довідці інформації».

На виконання вищевикладених вимог законодавства, визначених статтею 103 Податкового кодексу України, позивачем на підтвердження того, що компанія «Landmont Limited», Кіпр уповноважена отримувати відсотки згідно з положеннями Кредитних договорів, є бенефіціаром відсотків, що сплачуються за кредитними договорами надано довідку-підтвердження

від 21.01.2016 року.

У відповідності до статті 13 Закону України «Про міжнародне приватне право» документи, що видані уповноваженим органом іноземних держав у встановленій формі, визнаються дійсними в Україні в разі їх легалізації, якщо інше не передбачено законом або міжнародним договором України.

Згідно положень Гаазької конвенції від 05.10.1961 року, до якої приєдналась як Україна, так і Республіка Кіпр, процедура легалізації документів замінена процедурою проставлення апостилю (статті 3-5 Конвенції).

З тексту наданої довідки відомо, що нею компанія «Landmont Limited», Кіпр повідомляє наступне:

- за умовами кредитних договорів, боржник зобов`язаний виплачувати відсотки, а «Landmont Limited», Кіпр уповноважений отримувати відсотки згідно з положеннями кредитних договорів. Таким чином, «Landmont Limited», Кіпр є бенефіціаром відсотків, що сплачуються за кредитними договорами;

- «Landmont Limited», Кіпр не діє як агент, особа в управління якої передано майно, чи інша особа-посередник.

Вказана довідка апостильована, але надана безпосередньо самим нерезидентом - компанією «Landmont Limited», Кіпр, а не уповноваженим органом іноземної держави.

З аналізу зазначеної довідки встановлено, що вона фактично носить характер листування між ПАТ «ДМК» та компанією «Landmont Limited», Кіпр, та не має нормативного характеру документа, що видається уповноваженим органом іноземної держави як того вимагає пункт 103.4 статті 103 Податкового кодексу України.

Проводячи аналогію з постановою Верховного суду від 26.02.2019 року у справі №826/13953/15, в якій Верховний суд вирішив, що для того, щоб визначити, чи були кошти доходом представництва, слід дослідити питання щодо джерел походження отриманих представництвом від материнської компанії коштів, цільове використання перерахованих нерезидентом грошових коштів та характер здійснюваної ним діяльності на території України, суд приходить до висновку про необхідність дослідження руху грошових коштів від моменту їх отримання компанією «Landmont Limited», Кіпр до визначення кінцевого бенефіціару відсотків, перерахованих ПАТ «ДМК» до компанії «Landmont Limited», Кіпр за договорами позики.

Так, відповідно до ст. 24 Конвенції, компетентні органи Договірних Держав обмінюються інформацією, необхідною для виконання положень цієї Конвенції або національних законодавств, що стосуються податків будь-якого виду та визначення, що стягуються від імені Договірних Держав або їхніх адміністративно-територіальних одиниць чи місцевих органів влади настільки, наскільки оподаткування не суперечить цій Конвенції.

Згідно з абз. «І» ч. 1 ст. 3 Конвенції, термін «компетентний орган» означає у випадку України - Міністерство фінансів України або його повноважного представника, та у випадку Кіпру - Міністра фінансів або його повноважного представника.

З матеріалів справи вбачається, що 09.02.2016 року СДПІ з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську сформовано проекти запитів №2853/8/28-01-46-03 до Республіки Кіпру, в обгрунтування якого зазначено, що з метою визначення правильності оподаткування доходів нерезидента від кредитних операцій, виникає необхідність в підтвердженні бенефіціарного статусу кіпрського підприємства відносно доходів, отриманих від українського підприємства у вигляді процентів.

На запит СДПІ з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську міжнародним підрозділом з податкових справ Міністерства фінансів Республіки Кіпр, який є компетентним органом згідно вимог Конвенції, 31.08.2016 року надано інформацію стосовно «Landmont Limited», Кіпр.

З вказаної інформації відомо, що:

- пункт 1. основною діяльністю «Landmont Limited», Кіпр є забезпечення фінансування пов`язаних сторін;

- пункт 2. укладено і виконано два договори;

- пункт 3. договори були підписані від імені «Landmont Limited», ОСОБА_1 , що діяв на підставі довіреності, виданої компанією «Landmont Limited» 15/10/2007р.;

- пункт 4. відповідно до інформації, отриманої аудиторами компанії, сторонами у двох угодах були компанії «Landmont Limited» та ПАТ «ДМК»;

- пункт 5. «Landmont Limited» та ПАТ «ДМК» уклали ще одну кредитну угоду 9/9/2015р.;

- пункт 6. станом на 30.06.2016 року заборгованість за кредитами, наданими компанією «Landmont Limited» компаніє ПАТ «ДМК» за вищезазначеними договорами не була повністю погашена;

- пункт 7. операції у зв`язку з двома договорами були відображені у бухгалтерських документах компанії «Landmont Limited»;

- пункт 10. «Landmont Limited» є фактичним одержувачем доходів у вигляді відсотків, нарахованих на кредити, надані компанії ПАТ «ДМК»;

- пункт 11. Доходи у вигляді відсотків, отримані компанією «Landmont Limited» від ПАТ «ДМК» за кредитними договорами були фактично використані наступним чином:

а) у звичайних умовах ведення господарської діяльності «Landmont Limited», тобто для надання кредитів пов`язаним юридичним особам;

б) для оплати експлуатаційних та інших адміністративних витрат «Landmont Limited»;

в) для витрат на оплату відсотків за банківськими кредитами, які застосовуються на фінансування кредитів компанії ДМК за договорами, укладеними з ПАТ «ДМК»;

- пункт 12. щодо питання відповідача про те, чи передавала компанія «Landmont Limited» третім сторонам доходи, отримані від ПАТ «ДМК», повноваженим органом Республіки Кіпр звернуто увагу на пункт 11;

- пункт 15. Джерелом коштів, які використовувались компанією «Landmont Limited» для надання кредитів ПАТ «ДМК» за розглядуваними договорами, були банківські кредити, отримані компанією «Landmont Limited».

З аналізу інформації, наданої повноважним органом Республіки Кіпр за Конвенцією, від 31.08.2016 року, судом встановлено, що кошти, які були залучені компанією «Landmont Limited» для надання позики та траншу на користь ПАТ «ДМК» за кредитними договорами, були отримані «Landmont Limited» від банківської установи у вигляді кредиту, а частина відсотків, отриманих «Landmont Limited» від ПАТ «ДМК» була перерахована банку у вигляді відсотків.

Отже, відповідно до вказаної інформації встановлено, що «Landmont Limited» не є кінцевим бенефіціаром відсотків, отриманих від ПАТ «ДМК».

12.04.2017 року Офісом великих платників податків ДФС було повторно направлено запит до іноземного компетентного органу для отримання податкової інформації №2563/8/28-10-45-01-11.

01.12.2017 року міжнародним підрозділом з податкових справ Міністерства фінансів Республіки Кіпр, який є компетентним органом згідно вимог Конвенції, надано інформацію стосовно «Landmont Limited», Кіпр, а саме зазначено, крім іншого:

- пункт 5. Контракти, укладені з ПАТ «ДМК» від 19.11.2007 року №23-11-07S-IGLA, від 27.11.2007 року №23-11-07С-IGLA та від 09.09.2015 року, були профінансовані через банківські кредити, отримані від Intesa San Paolo Bank Ireland plc. Банківські кредити були отримані для фінансування торгової діяльності ДМК. Ніякий з цих банківських кредитів не був пролонгований. Контракт від 09.09.2015 року був профінансований з фондів, що були отримані від часткового погашення отриманого кредиту від ПАТ «Алчевський Металургійний комбінат» 17.04.2008 року;

- пункт 8. Що стосується компанії «Landmont Limited» активно задіяна у різних транзакціях і не має можливості визначити чітко, які саме суми процентного доходу були використані, коли були використані та на які цілі.

З вказаної інформації компетентного органу встановлено, що банківські кредити від банківської установи Intesa San Paolo Bank Ireland plc були отримані саме для фінансування торгової діяльності ПАТ «ДМК».

Відтак, є підстави стверджувати, що компанія «Landmont Limited», Кіпр, фактично є посередником фінансових коштів в ланцюгу від Intesa San Paolo Bank Ireland plc - «Landmont Limited», Кіпр - ПАТ «ДМК».

Також, суд зазначає, що висновок про фактичність посередництва «Landmont Limited», Кіпр щодо фінансових коштів не закріплена в документообігу між «Landmont Limited», Кіпр та ПАТ «ДМК», однак, досліджуючи ланцюг отримання та подальшого спрямування коштів, наданих як позика від «Landmont Limited», Кіпр до ПАТ «ДМК», встановлено, що вказані грошові кошти були отримані від Intesa San Paolo Bank Ireland plc до «Landmont Limited», Кіпр виключно для передачі їх за договорами позики до ПАТ «ДМК».

Міжнародним підрозділом з податкових справ Міністерства фінансів Республіки Кіпр надано інформацію щодо заборгованості по кредиту «Landmont Limited» перед Intesa San Paolo Bank Ireland plc:

- кредит від 16.10.07 сума 39086,1 тис.євро;

- кредит від 08.11.07 сума 7432,3 тис.євро.

Також, наданою інформацію щодо заборгованості по кредиту ПАТ «ДМК» перед «Landmont Limited» станом на 01.10.2017 року:

- кредит від 19.11.07 сума 31906,8 тис.євро;

- кредит від 27.11.07 сума 6834 тис.євро.

З аналізу наданої міжнародним підрозділом з податкових справ Міністерства фінансів Республіки Кіпр дебіторської заборгованості по кредитам, банківських виписок, аналізу кредиторської заборгованості по кредитам, встановлено, що частка відсотків, сплачена ПАТ «ДМК» за отримані позики була перерахована за відсотки користування кредитом до банківської установи Intesa San Paolo Bank Ireland plc.

Таким чином, за результатами аналізу отриманої податкової інформації встановлено, що компанія «Landmont Limited» не мала власних грошових коштів для надання займу, оскільки метою отримання кредиту від Intesa San Paolo Bank Ireland plc було фінансування діяльності ПАТ «ДМК» за вищезазначеними договорами.

Відтак, судом встановлено, що для надання кредитів ПАТ «ДМК» нерезидент «Landmont Limited» залучав кошти у Intesa San Paolo Bank Ireland plc згідно договорів від 16.10.2007 року та 08.11.2007 року, та був отримувачем відсотків від ПАТ «ДМК», однак мав обмежені повноваження щодо цього доходу, оскільки компанія «Landmont Limited» зобов`язана була перераховувати відсотки згідно договорів від 16.10.2007 року та 08.11.2007 року на користь банківської установи Intesa San Paolo Bank Ireland plc за користування кредитними коштами, в подальшому переданими на фінансування діяльності ПАТ «ДМК».

Щодо тверджень представника позивача про те, що в пункті 10 листа міжнародного підрозділу з податкових справ Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 31.08.2016 року зазначено, що «Landmont Limited» є фактичним одержувачем доходів у вигляді відсотків, нарахованих на кредити, надані компанії ПАТ «ДМК», то суд зазначає наступне.

Вищий адміністративний суд України, надаючи тлумачення терміну бенефіціар у своєму рішенні від 24.03.2014 року № К/800/52155/13, виходить з того, що «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати виходячи з мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як «уникнення від сплати податків» і з урахуванням таких основних принципів як то «запобігання зловживання положеннями договору».

Для визнання особи в якості фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і як слідує з міжнародної практики застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Суд роз`яснює, що поняття «фактичний отримувач доходу» та «фактичний власник доходу або кінцевий бенефіціар» є не тотожними поняттями, оскільки судом встановлено та не заперечується сторонами у справі, що фактично кошти надійшли на рахунки компанії «Landmont Limited», проте «Landmont Limited» не наділений повноваженнями щодо визначення їх подальшої долі, оскільки має зобов`язання щодо погашення цими коштами відсотків за кредитним договором, укладеним з Intesa San Paolo Bank Ireland plc.

Щодо тверджень представника позивача про те, що умовами договорів позики, укладених між позивачем та «Landmont Limited» не передбачається умови про те, що позикодавець діє не від власного імені, а як агент чи посередник, то суд зазначає, що укладені угоди є самостійними угодами за своєю суттю, та визначення походження або джерела коштів, що надаються як позика, не є обов`язковою умовою таких договорів.

Відсутність посилання у договорах позики, укладених між ПАТ «ДМК» та «Landmont Limited», на джерело отриманих коштів, не спростовує встановленого судом ланцюга отримання, подальшого спрямування коштів та погашення відсотків за взятими на себе кредитними зобов`язаннями ПАТ «ДМК» перед «Landmont Limited» та «Landmont Limited» перед Intesa San Paolo Bank Ireland plc.

Щодо інформації, зазначеної в пункті 8 листа міжнародного підрозділу з податкових справ Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 01.12.2017 року, що компанія «Landmont Limited» активно задіяна у різних транзакціях і не має можливості визначити чітко, які саме суми процентного доходу були використані, коли були використані та на які цілі, то судом для з`ясування обставин перерахування сум відсотків «Landmont Limited», отриманих від ПАТ «ДМК», в судовому засіданні 16.05.2019 року запропоновано позивачу надати докази, які стосуються обставин виконання компанією «Landmont Limited» грошових зобов`язань перед третьою особою Intesa San Paolo Bank Ireland plc, зокрема: інформацію щодо дат, сум перерахування нерезидентом процентів за кредитним договором на користь іноземного банку - з метою співставлення цих даних з датами і сумами сплати позивачем доходу нерезиденту у перевіряємий період.

Позивач не скористався правом доведення суду своєї правової позиції щодо того, що дохід у вигляді відсотків, сплачений ПАТ «ДМК» на користь «Landmont Limited», не був використаний останнім для погашення відсотків за кредитними договорами перед Intesa San Paolo Bank Ireland plc, посилаючись на обов`язок доказування правомірності прийнятого рішення контролюючим органом.

Відповідно до статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з частиною 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

На підставі частини 3 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Отже, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Така правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 04.10.2016 року у справі №810/7161/14.

В судовому засіданні представником відповідача, як суб`єктом владних повноважень, на якого покладено обов`язок щодо доказування правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, доведено спрямування частини доходу, отриманого від ПАТ «ДМК» у вигляді відсотків, «Landmont Limited» до банківської установи Intesa San Paolo Bank Ireland plc для погашення відсотків за кредитними договорами від 16.10.2007 року та 08.11.2007 року, які в свою чергу були укладені з метою фінансування діяльності ПАТ «ДМК».

Таким чином, представником відповідача наданими суду письмовими доказами доведено відсутність власних коштів у «Landmont Limited» для надання позики ПАТ «ДМК», і як наслідок, доведено той факт, що «Landmont Limited» хоч і є отримувачем відсотків за договорами позики від ПАТ «ДМК», проте не є кінцевим бенефіціаром вказаного доходу.

Не погоджуючись з такими доводами контролюючого органу позивачу судом було запропоновано надати докази спрямування доходів у вигляді відсотків «Landmont Limited» з метою співставлення цих даних з датами і сумами сплати позивачем доходу нерезиденту у перевіряємий період, у відповідності до ч.3 ст.9 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відтак, пропозиція суду щодо надання додаткових доказів є правомірною та ґрунтується на вимогах процесуального закону та принципу змагальності сторін, як це визначено позицією Верховного суду.

Відмовляючи у наданні таких доказів позивач фактично відмовляється спростувати вище викладені доводи відповідача, а тому у суду відсутні підстави для їх неприйняття при наданні правової оцінки оскаржуваному податковому повідомленню-рішенню.

Також, суд зазначає, що посилання представника позивача на надання довідок від 08.04.2015 року №121977040 та від 02.03.2017 року №121977040 податкового департаменту Міністерства фінансів не спростовує факту того, що «Landmont Limited» не є кінцевим бенефіціаром щодо отриманого доходу у вигляді відсотків від ПАТ «ДМК», а лише фіксує той факт, що компанія «Landmont Limited», Нікосія є резидентом Кіпру.

Посилання представника позивача на акт перевірки від 25.04.2016 року №75/28-01-46-05393043, згідно висновків якого за аналогічних умов виплат нерезиденту доходу у вигляді процентів за позиками в перевіряємий період порушень щодо застосування пільгової ставки оподаткування на суму даного доходу нерезидента контролюючим органом встановлено не було, то суд зазначає, що вказаний акт перевірки не є предметом розгляду у цій справі, а тому суд не може надавати правову оцінку, викладеним у ньому обставинам та перевіряти правомірність висновків контролюючого органу.

Крім того, акт перевірки від 25.04.2016 року №75/28-01-46-05393043 не носить нормативний характер та не має ознак прецедентності, а тому з урахуванням встановлених у справі обставин не може бути доказом правомірності застосування пільгової ставки у 2% позивачем при оподаткуванні виплачених відсотків на користь нерезидента.

Підсумовуючи викладене, суд зазначає, що в даному випадку, компанія «Landmont Limited» при отриманні відсотків за договорами позики від ПАТ «ДМК» являлась фактичним отримувачем коштів в силу укладених договорів позики, однак не мала права розпоряджатись вказаними коштами, вирішувати їх подальшу економічну долю як це передбачено міжнародними угодами про уникнення подвійного оподаткування, оскільки компанія зобов`язана перераховувати кошти на користь банківської установи Intesa San Paolo Bank Ireland plc, яка і є кінцевими бенефіціарними власником (отримувачем) доходу по відсоткам за кредитними угодами.

У зв`язку з тим, що компанія «Landmont Limited» не є бенефіціарним власником отриманого доходу, доходи, виплачені ПАТ «ДМК» на користь «Landmont Limited» підлягають оподаткуванню за ставкою 15 % при їх виплаті, замість застосованої платником пільгової ставки податку 2%.

Таким чином, на порушення пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України ПАТ «ДМК» при виплаті доходу - відсотків нерезиденту компанії «Landmont Limited», Кіпр, з джерелом його походження з України занижено податок на доходи нерезидента у сумі 27384046 грн.

Стосовно тверджень представника позивача про прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення поза межами строку давності у 1095 днів, суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.

З аналізу вказаної статті судом встановлено наступне:

- строк давності для визначення контролюючим органом суми грошових зобов`язань платника податків становить 1095 днів;

- випадки, при яких контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, встановлені п. 54.3 ст. 54 Кодексу, серед яких: неподання в установленні строки декларації; виявлення заниження або завищення суми податкових зобов`язань; визнання особи винною в ухиленні від сплати податків;

- перебіг строку давності починається з дня:

1. наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації. Строки подання податкової декларації встановлені пунктами 49.18 - 49.21 статті 49 Кодексу та залежать від базового (податкового) періоду;

2. наступного за останнім днем граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом. Грошовим зобов`язанням є сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності (пп. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 Кодексу). Строки сплати грошового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом, регулюються пунктами 57.2, 57.3 ст. 57 Кодексу;

3. наступного за днем фактичного подання податкової декларації, якщо така декларація була надана пізніше граничного строку;

4. подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації - щодо податкових зобов`язань за такою декларацією.

Строк давності починає перебіг в залежності від того, яка з перелічений подій відбувається пізніше.

Судом встановлено, що ПАТ «ДМК» було подано декларацію з податку на прибуток №9275941824, за якою виявлено заниження податкового зобов`язання позивачем, 23.02.2016 року. Отже, проведення перевірки мало відбутись у період з 01.03.2016 року по 01.03.2019 року (1095 днів) та, відповідно, граничний строк для прийняття податкового повідомлення-рішення 01.03.2019 року.

Фактично оскаржуване податкове повідомлення-рішення було прийнято 05.11.2018 року, тобто в межах строку давності у 1095 днів, з моменту подання декларації, за якою виявлено заниження податкового зобов`язання позивачем, як того вимагає пункт 102.1 статті 102 Податкового кодексу України.

Таким чином, твердження позивача про те, що податкове повідомлення-рішення прийняте поза межами строку давності не відповідають дійсності.

Стосовно доводів позивача про неправильне визначення відповідачем розміру штрафних санкцій суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Порушення, передбачене статтею 127 ПК України є вчиненим (закінченим) саме з моменту виплати доходу на користь іншого платника без нарахування (утримання або сплати) податку незалежно від того, яка саме із вказаних дій була вчинена під час проведення виплати доходу щодо одного чи кількох платників податків або ж такі дії були вчинені сукупно (найчастіше).

В подальшому, під час проведення інших виплат, таке не нарахування (неутримання або несплата) є іншими діями, які містять ознаки складу податкового правопорушення, передбаченого статтею 127 ПК України.

Таким чином, законодавцем встановлені підстави для застосування більших розмірів штрафів (50% та 75%), якими є вчинення таких дій повторно та втретє.

Граматичне та змістовне тлумачення абз. 2, 3 статті 127 ПК України свідчить про те, що кваліфікуючою ознакою для застосування збільшеного розміру відповідальності є саме вчинення таких дій (не нарахування, неутримання або несплата при виплаті доходів) повторно (втретє) протягом 1095 днів.

При цьому законодавець не обумовлює існування (факту) повторності таких дій з їх виявленням та (або) визначенням такому платнику суми грошового зобов`язання.

Слід зазначити, що тотожність об`єктивної сторони податкового правопорушення, передбаченого статтею 127 ПК України, не є обов`язковою для повторності (зокрема, для повторності не потрібно поспіль двох невиплат чи двох поспіль не нарахувань, для цього достатньо одного не нарахування (під час однієї виплати) та невиплати (під час іншої виплати) тощо).

Враховуючи викладене, виявлення під час проведення перевірки та фіксація в акті декількох (двох і більше) таких саме протиправних дій, передбачених статтею 127 ПК України, вчинених платником протягом 1095 днів, є підставою для застосування санкції за першу таку протиправну дію у розмірі 25%, за дію вчинену повторно - 50%, за дію вчинену втретє та в подальшому - у розмірі 75%.

В акті перевірки зафіксовано декілька порушень ПАТ «ДМК» правил нарахування, утримання, сплати (перерахування) податків з джерела виплати, а саме пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України:

- вперше 12.08.2015 року не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок на доходи нерезидента за ставкою 15% в сумі 8763413,24 грн. (розмір штрафної санкції 25%);

- вдруге 19.08.2015 року не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок на доходи нерезидента за ставкою 15% в сумі 2946862,18 грн. (розмір штрафної санкції 50%);

- втретє 25.09.2015 року не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок на доходи нерезидента за ставкою 15% в сумі 2963593,46 грн. (розмір штрафної санкції 75%);

- вчетверте 12.02.2016 року не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок на доходи нерезидента за ставкою 15% в сумі 1433045 грн. (розмір штрафної санкції 75%);

- вп`яте 20.12.2016 року не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок на доходи нерезидента за ставкою 15% в сумі 1780647 грн. (розмір штрафної санкції 75%);

- вшосте 27.12.2016 року не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок на доходи нерезидента за ставкою 15% в сумі 9496485 грн. (розмір штрафної санкції 75%).

Пунктом 31 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України визначено, що за наслідками діяльності у 2015 році штрафні (фінансові) санкції до платників податку на прибуток підприємств за порушення порядку обчислення, правильності заповнення податкових декларацій з податку на прибуток підприємств та повноти його сплати не застосовуються.

Таким чином, штрафні санкції, передбачені статтею 127 Податкового кодексу України за 2015 рік не застосовуються, а в 2016 році застосовуються в розмірі 75% так як стались випадки порушення пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України вчетверте, вп`яте та вшосте.

Враховуючи викладені доводи, контролюючим органом правомірно та обгрунтовано застосовано штрафні санкції відповідно до пункту 31 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» та статті 127 Податкового кодексу України.

Стосовно доводів позивача про невірне визначення пені, то суд зазначає, що при визначенні суми пені, позивач посилається на підпункт 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України, в якому зазначено, що нарахування пені розпочинається: при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, у тому числі у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до статті 50 цього Кодексу, - після спливу 90 календарних днів (270 календарних днів у разі здійснення платником податків самостійного коригування відповідно до підпункту 39.5.4 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу), наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання.

З аналізу підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України, встановлено, що він застосовується лише при самостійному нарахуванні суми податкового зобов`язання.

За результатами проведеної перевірки має застосовуватись підпункт 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України: нарахування пені розпочинається при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

Оскільки суми податкового зобов`язання були визначені контролюючим органом, то суд вважає помилковими доводи позивача про неправомірне застосування пені та правомірним розрахунок суми пені відповідачем.

Згідно з ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Як зазначено у ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до ч.ч.1, 4 ст.73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Згідно з ст.76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання..

При цьому судом враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Згідно з ч.ч.1-3 ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Представниками відповідача в судовому засіданні доведено правомірність винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0008544607 від 05.11.2018 року, з огляду на що позовні вимоги не підлягають задоволенню.

У зв`язку з відмовою у задоволенні позову, судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись, ст.ст. 139, 241 - 246, 250, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

У задоволенні адміністративного позову публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0008544607 від 05.11.2018 року - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення складено 10 червня 2019 року.

Суддя

О.В. Врона