ПОСТАНОВА

Іменем України

24 квітня 2019 року

Київ

справа №820/2403/18

адміністративне провадження №К/9901/64637/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.07.2018 (суддя - Біленський О.О.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2018 (судді: Макаренко Я.М. (головуючий), Мінаєва О.М., Бартош Н.С.) у справі №820/2403/18 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_4.) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0001491314 від 13 листопада 2017 року та №0001501314 від 13 листопада 2017 року у частині 137 469,00 грн.

2. В обґрунтування позовних вимог ФОП ОСОБА_4 посилається на протиправність застосування штрафних санкцій на підставі недостовірної інформації, викладеної в акті фактичної перевірки, зважаючи на відсутність здійснення нею правопорушення.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 03.07.2018, залишеного без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2018 задоволено адміністративний позов. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0001491314 від 13 листопада 2017 року; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0001501314 від 13 листопада 2017 року в частині визначення суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 137 469,00 грн.

4. Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з думкою якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючим органом доведено виключно одне порушення позивачем наведених вимог законодавства на суму 895,00 грн, при цьому, актом перевірки не встановлено, який саме товар було реалізовано на суму 138 364,00 грн та не встановлено факт віднесення іншого товару до Переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій. Отже, вказані порушення позивача ґрунтуються виключно на припущеннях контролюючого органу, що свідчить про протиправність винесення податкового повідомлення - рішення від 13.11.2017 №0001501314 на суму не проведених через реєстратори розрахункових операцій товарів суму 137 469,00 грн. Окрім цього, твердження відповідача, покладені в основу винесення податкового повідомлення-рішення від 13.11.2017 №0001491314 на суму 556 201,70 грн, що позивачем не здійснено оприбуткування готівки в день її фактичного надходження в книзі обліку доходів на суму 111240,34 грн, також ґрунтуються виключно на поясненнях неуповноваженого працівника позивача, а не на підставі дослідження первинної та бухгалтерської документації.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.07.2018 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2018 та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

6. Уповноваженими особами контролюючого органу проведено фактичну перевірку господарської одиниці - магазин, що розташована за адресою м. Київ, пр. Оболонський 1Б, суб'єкта господарювання ФОП ОСОБА_4, про що складено акт №00148 від 22 вересня 2018 року, яким встановлено порушення позивачем вимог п.1 ч.2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п.2.6 ч. 1 Постанови Правління Національного банку України від 13 грудня 2004 року №637 «Про затвердження положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні».

За результатами перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення 13 листопада 2017 року №0001491314, яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення законодавства щодо застосування реєстраторів у сфері торгівлі у розмірі 556 201,70 грн та №0001501314, яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення законодавства щодо застосування реєстраторів у сфері торгівлі у розмірі 138 364,00 грн.

Судами встановлено, що в основу виявлених відповідачем порушень покладено виключно довідки, складені працівником позивача та розбіжності фінансової документації з вказаними довідками.

З трудового договору №02/12 від 30 листопада 2016 року вбачається, що ОСОБА_7 працював на посаді менеджера, серед його посадових обов'язків відсутні повноваження на складання документів фінансового характеру.

ОСОБА_7 був допитаний судом першої інстанції в судовому засіданні в якості свідка і пояснив, що працював на торговій точці ФОП ОСОБА_4 в ТЦ «Дрім Таун» був присутній 13 вересня 2017 року під час проведення фактичної перевірки та 22 вересня 2018 року під час вручення акту фактичної перевірки. Особи, які здійснювали перевірку, запропонували йому скласти письмовий документ, продиктували йому зміст цього документу. Зміст довідок мав стосуватися обсягу реалізації ФОП ОСОБА_4 за період з 13 по 22 вересня 2017 року, та окремо за 21 вересня 2017 року. Свідок звірився з комп'ютерною програмою, в нього були наявні відомості щодо кількості та вартості товару, переміщеного у вказані періоди на торгову точку, які він і зазначив. Відомостей щодо загальних обсягів реалізації в його розпорядженні навіть не було. Книгу обліку доходів заповнювала сама ФОП ОСОБА_4 або її бухгалтер.

Пояснення свідка також підтверджуються наданими позивачем накладними на переміщення товару, з яких вбачається що з 13 по 22 вересня 2017 року на торгову точку в ТЦ «Дрім Таун» переміщено товару на загальну суму 138 364,00 грн, 21 вересня 2017 року було переміщено товару на суму 7 928,00 грн.

Судами встановлено, що в магазині позивача здійснювалася реалізація товару, віднесеного до Переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій, зокрема: мікрофони та підставки для них; гучномовці, вмонтовані або не вмонтовані в корпус; навушники та телефони головні, об'єднані чи не об'єднані з мікрофоном, та комплекти, які складаються з мікрофона та одного гучномовця чи більше; підсилювачі звукових частот електричні; електричні звукопідсилювальні комплекти; звукозаписувальна або звуковідтворювальна апаратура, в тому числі колонки; телефонні апарати, включаючи апарати телефонні для сотових мереж зв'язку та інших бездротових мереж зв'язку.

13 вересня 2017 року в ході фактичної перевірки було проведено контрольну розрахункову операцію - придбано навушники Xiaomi Mi Sports Bluetooth Earphone White вартістю 895,00 грн. Операція була здійснена без застосування реєстратора розрахункових операцій. Зазначену обставину визнає позивач і не оскаржує рішення в цій частині.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

7. У доводах касаційної скарги відповідач, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу щодо порушення позивачем законодавства у сфері оприбуткування готівки, зважаючи на те, що перевіркою встановлено, що позивачем у період з 13.09.2017 по 22.09.2017 реалізовано товару на суму 138 364,00 грн, а відображено у книзі доходів суму 26 060,66 грн.

8. Позивачем не надано до суду касаційної інстанції відзиву на касаційну скаргу відповідача.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

9. Податковий кодекс України

9.1 Підпункт 296.1.1 пункту 296.1 статті 296

Платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці), які не є платниками податку на додану вартість, ведуть Книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.

Форма книги обліку доходів, порядок її ведення затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Для реєстрації Книги обліку доходів такі платники єдиного податку подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги, у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

9.2 Пункт 296.10

Реєстратори розрахункових операцій не застосовуються платниками єдиного податку: першої групи; другої і третьої груп (фізичні особи - підприємці) незалежно від обраного виду діяльності, обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 1000000 гривень. У разі перевищення в календарному році обсягу доходу понад 1000000 гривень застосування реєстратора розрахункових операцій для такого платника єдиного податку є обов'язковим. Застосування реєстратора розрахункових операцій розпочинається з першого числа першого місяця кварталу, наступного за виникненням такого перевищення, та продовжується у всіх наступних податкових періодах протягом реєстрації суб'єкта господарювання як платника єдиного податку.

Норми цього пункту не поширюються на платників єдиного податку, які здійснюють реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту.

10. Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»

10.1 Пункт 1 статті 3

Суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

10.2 Пункт 2 статті 3

Суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.

10.3 Пункт 6 статті 9

Реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються при продажу товарів (крім технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту) (наданні послуг) фізичними особами - підприємцями, які відносяться відповідно до Податкового кодексу України до груп платників єдиного податку, що не застосовують реєстратори розрахункових операцій.

11. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637:

11.1. Пункт 1.1.

Оприбуткування готівки - це проведення підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

11.2. Пункт 2.6.

Уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Підприємствам, яким Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

12. Указ Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»:

12.1. Абзац третій статті 1.

Установити, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

12.2. Стаття 2.

Установити, що штрафні санкції, передбачені цим Указом, застосовуються до осіб, зазначених у статті 1 цього Указу, органами державної податкової служби на підставі матеріалів проведених ними перевірок і подань державної контрольно-ревізійної служби, фінансових органів та органів Міністерства внутрішніх справ України в установленому законодавством порядку та в розмірах, чинних на день завершення перевірок або на день одержання органами державної податкової служби зазначених подань.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

13. У платників єдиного податку, які здійснюють реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, при здійсненні господарської діяльності наявний обов'язок щодо застосування реєстратора розрахункових операцій.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

14. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходи з того, що в основу виявлених відповідачем порушень позивача покладено виключно пояснення працівника позивача, при цьому, первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інші документи позивача, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, відповідачем не досліджувалися.

15. Разом з тим, при проведенні перевірки контролюючим органом не встановлено, ні факту реалізації товару, ні який саме товар було реалізовано на суму 137 469,00 грн та не встановлено факту віднесення іншого товару до Переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій, на підставі чого, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що відповідачем правомірність нарахування позивачу податковими повідомленнями-рішеннями не доведена.

Суди попередніх інстанцій обґрунтовано відхилити посилання контролюючого органу на довідки, які покладені в основу висновків акту перевірки, оскільки такі складені не посадовою особою, а їх зміст спростований належними та допустимими доказами, зокрема показаннями свідка та бухгалтерськими документами.

Відтак, відповідачем не доведена правомірність застосування до позивача штрафних санкцій спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

16. Щодо висновку суду першої інстанції про неможливість застосування до спірних правовідносин Указу №436/95 колегія суддів зазначає наступне.

08 червня 1995 року між Верховною Радою України та Президентом України укладено Конституційний Договір №1к/95-ВР (далі - Конституційний Договір) про основні засади організації та функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України.

Статтею 25 Конституційного Договору передбачено, що Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов'язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.

Наведене дозволяє прийти до висновку, що Укази Президента України з питань економічної реформи, не врегульованих чинним на той час законодавством України, видані у відповідності до Конституційного Договору, є обов'язковими для виконання на всій території України до прийняття відповідних законів.

12 червня 1995 року Президент України видав Указ №436/95, яким зокрема врегулював питання відповідальності суб'єктів господарювання за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки.

Метою прийняття Указу №436/95 є поліпшення стану готівкового обігу, визначення єдиних підходів до встановлення відповідальності за порушення суб'єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки та запобігання зловживанням під час здійснення операцій з готівкою, приховуванню доходів.

06 липня 1995 року органом законодавчої влади прийнято Закон №265, положення розділу V якого визначають перелік порушень, за вчинення яких передбачено застосування фінансових санкцій.

В той же час розділом V Закону №265, так само як і положеннями інших законів України, не визначено серед правопорушень неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки та не встановлена відповідальність за таке діяння.

З прийняттям Конституції України 1996 року Указ №436/95 скасовано не було. На час виникнення спірних у цій адміністративній справі відносин законодавцем не прийнято будь-яких інших законів, сфера дії яких би охоплювала відносини, регламентовані Указом №436/95.

Верховний Суд визнає, що застосування до суб'єктів господарювання штрафних (фінансових) санкцій на підставі абзацу 3 статті 1 Указу №436/95 є правомірним. Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду України, закріпленій у постанові від 02 квітня 2013 року у справі №21-77а13.

Аналогічний висновок щодо застосування названих вище норм права викладено й у постановах Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі №826/8121/16, від 13 грудня 2018 року у справі №824/966/17-а.

17. Судами першої та апеляційної інстанцій в повній мірі встановив фактичні обставини справи та надано об'єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом як в акті перевірки так і запереченні на позовну заяву, у зв'язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а отже і наведені скаржником доводи в касаційній скарзі щодо цього не спростовують правильних по суті висновків судів попередніх інстанцій.

Разом з тим, помилковість висновків суду першої інстанції щодо неможливість застосування до спірних правовідносин Указу №436/95 не призвела до неправильного вирішення справи по суті.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

18. Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що контролюючий орган в силу положень статті 77 КАС України не довів правомірності спірних податкових повідомлень-рішень.

19. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми Податкового кодексу України дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.07.2018 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2018 слід залишити без задоволення.

20. Відповідно до п. 1 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

21. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша ст. 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.07.2018 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2018 у справі №820/2403/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду