ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 826/8409/18 Головуючий у І інстанції - Аверкова В.В.
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
18 квітня 2019 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
Головуючого-судді: Мельничука В.П.
суддів: Ісаєнко Ю.А., Лічевецького І.О.,
при секретарі: Андрієнко Н.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційні скарги Державного підприємства "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень", Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 листопада 2018 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень" до Головного управління ДФС у м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И Л А:
Державне підприємство "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 лютого 2018 року № 0008971406.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що міжнародні організації, яким позивач сплачував членські внески за перевіряємий період, не ведуть господарську діяльність у розумінні положень Податкового кодексу України, не отримують доходи на території України, а тому не підлягають під дію положень пп. «й» п. 160.2 ст. 160 , пп. «й» 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 листопада 2018 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ 39439980) від 23 лютого 2018 року № 0008971406 в частині визначення суми грошового зобов'язання у загальному розмірі 704 771 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням Державне підприємство "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень" подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
В апеляційній скарзі Державне підприємство "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень" не погоджується з рішенням суду першої інстанції, та посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Зокрема, Державне підприємство "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень" зазначає, що відповідно до Наказу Міністерства транспорту України про організацію роботи та сплати членських внесків до міжнародних організацій від 07 серпня 2003 року № 604 Укрзалізницю призначено відповідальним органом за організацію роботи та сплати членських внесків до міжнародних організацій, а саме: Організація співробітництва залізниць (ОСЗ), м. Варшава, Польща; Міжнародна організація із залізничних перевезень (ОТІФ), м. Берн, Швейцарія; Міжнародний союз залізниць (МСЗ), м. Париж, Франція; Форум залізниць Європи (ФТЄ), м. Берн, Швейцарія; Міжнародний комітет залізничного транспорту (СІТ), м. Берн, Швейцарія; Міжнародна координаційна рада з Транссибірських перевезень (КСТСП), м. Москва, Російська Федерація; Рада з питань залізничного транспорту держав - учасниць Співдружності (ЦСЗ), м. Москва, Російська Федерація. Згідно п.2 наказу від 07 серпня 2003 року № 604 сплата членських внесків здійснюється за рахунок коштів Укрзалізниці державним підприємством «Український державний розрахунковий центр міжнародних перевезень». Також, Позивач звертає увагу на те, що Укрзалізницю призначено виконувати зобов'язання щодо сплати членських внесків, що випливають із членства держави України в ОСЗ. Тобто, Укрзалізниця сплачує членські внески до ОСЗ за державу Україну.
Також, Головне управління ДФС у м. Києві не погоджуючись з рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 листопада 2018 року подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Державного підприємства "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень" відмовити повністю.
В апеляційній скарзі Головне управління ДФС у м. Києві не погоджується з рішенням суду першої інстанції, та посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Так, в апеляційній скарзі Відповідач зазначає, що строк для нарахування податкових зобов'язань з податку на прибуток іноземних юридичних осіб за 2014 рік починається із 27.02.2015 року. Враховуючи, що датою винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 0008971406 (яким визначено розмір податкових зобов'язань, у тому числі і за період 2014 року) є 23.02.2018 року ГУ ДФС у м. Києві не порушено встановлений ст. 102 ПК України строк давності.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу Державного підприємства "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень", в якому просить залишити вказану апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Державним підприємством "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень" подано відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві, в якому апеляційну скаргу залишити без задоволення та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 29 грудня 2017 року по 22 січня 2018 року посадовими особами відповідача на підставі направлень від 29 грудня 2017 року № 4757/26-15-14-03-01, № 4758/26-15-14-03-01, № 4759/26-15-14-03-01, № 4760/26-15-14-03-01, № 4761/26-15-14-03-01, від 11 січня 2018 року № 46/26-15-14-03-01, від 17 січня 2018 року № 15/26-15-14-06-03 відповідно до пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, на підставі наказу ГУ ДФС у м. Києві від 26 грудня 2017 року № 15199 проведено позапланову виїзну перевірку ДП «Український державний розрахунковий центр міжнародних перевезень» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2014 року по 22 січня 2018 року, валютного законодавства за період з 01 січня 2014 року по 22 січня 2018 року, з питань єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2014 року по 22 січня 2018 року відповідно до затвердженого плану документальної перевірки, за результатами якої складено акт від 29 січня 2018 року № 44/26-15-14-03-01/20078961 (далі по тексту - акт перевірки).
Контролюючим органом під час перевірки встановлено наступні порушення Позивача:
- п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» щодо несвоєчасної сплати соціального внеску за листопад 2015 року;
- п. 160.2 ст. 160, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, встановлено заниження позивачем податку на прибуток іноземних юридичних осіб за період з 01 січня 2014 року по 22 січня 2018 року всього в сумі 1927350,00 грн.
Вважаючи висновки акта перевірки необґрунтованими, безпідставними та такими, що суперечать положенням законодавства України, позивачем подано заперечення від 12 лютого 2018 року № РЦП-1 на акт перевірки.
Листом від 21 лютого 2018 року № 7579/10/26-15-14-03-01 ГУ ДФС у м. Києві висновки акту перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.
23 лютого 2018 року ГУ ДФС у м. Києві винесено податкове повідомлення-рішення № 0008971406, яким Позивачу за порушення п. 160.2 ст. 160, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, у томі числі з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 2122622,00 грн., у тому числі за податковим зобов'язанням 1927350,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 195272,00 грн.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 23 лютого 2018 року № 0008971406 таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства України та підлягає скасуванню, позивачем подано до ДФС України скаргу від 12 березня 2018 року № РЦП-5.
Рішенням ДФС України від 26 квітня 2018 року № 14697/6/99-99-11-01-01-25 залишено без змін податкове повідомлення-рішення, а скаргу - без задоволення.
Не погоджуючись з висновками органів ДФС та вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з позовом до суду.
Задовольняючи адміністративний позов частково суд першої інстанції виходив з того, що станом на момент проведення перевірки сплив граничний строк сплати грошових зобов'язань, а саме членських внесків Організації співробітництва залізниць, Польща 30 квітня 2014 року в сумі 208938,08 швейцарських франків (еквівалент 2699724,24 грн.), Міжнародної організації із залізничних перевезень, Швейцарія 26 серпня 2014 року в сумі 6904,60 швейцарських франків (еквівалент 102997,29 грн.), Міжнародному союзу залізниць, Франція 29 квітня 2014 року в сумі 51100,00 євро (еквівалент 808031,63 грн.), Міжнародному комітету залізничного транспорту, Швейцарія 10 квітня 2014 року в сумі 2221,35 швейцарських франків (еквівалент 31732,50 грн.), Міжнародній координаційній раді з Транссибірських перевезень, Російська Федерація 30 квітня 2014 року в сумі 9000,00 швейцарських франків (еквівалент 116290,52 грн.). Також, суд першої інстанції вважає, що доводи Позивача щодо порушення контролюючим органом строків проведення перевірки знайшли своє підтвердження в цій частині згідно положень ст. 102 Податкового кодексу України. Суд першої інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги Державного підприємства «Український розрахунковий центр міжнародних перевезень» є частково обґрунтованими, документально підтвердженими та такими, що ґрунтуються на положеннях чинного законодавства, а отже підлягають задоволенню у частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 23 лютого 2018 року № 0008971406 в частині визначення суми грошового зобов'язання у загальному розмірі 704771 грн.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Так, за приписами ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (далі - ПК України).
За приписами п. 3.1 ст. 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі по тексту також - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
Положеннями пп. «й» п. 160.1, п. 160.2 ст. 160 ПК України чинного станом на 31 грудня 2014 року, визначено, що будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються: інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, за винятком доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів/виконаних робіт/наданих послуг, переданих/виконаних/наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв'язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.
Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3-160.7 цієї статті, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності (ст. 160 ПК України застосовуються до правовідносин за перевіряємий період з 01 січня 2014 по 31 грудня 2014 року).
При цьому, пп. 102.1 ст. 102 ПК України визначено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Як зазначено в акті перевірки відповідно до Наказу Міністерства транспорту України про організацію роботи та сплати членських внесків до міжнародних організацій від 07 серпня 2003 року № 604 Укрзалізницю призначено відповідальним органом за організацію роботи та сплати членських внесків до міжнародних організацій, а саме: Організація співробітництва залізниць (ОСЗ), м. Варшава, Польща; Міжнародна організація із залізничних перевезень (ОТІФ), м. Берн, Швейцарія; Міжнародний союз залізниць (МСЗ), м. Париж, Франція; Форум залізниць Європи (ФТЄ), м. Берн, Швейцарія; Міжнародний комітет залізничного транспорту (СІТ), м. Берн, Швейцарія; Міжнародна координаційна рада з Транссибірських перевезень (КСТСП), м. Москва, Російська Федерація; Рада з питань залізничного транспорту держав - учасниць Співдружності (ЦСЗ), м. Москва, Російська Федерація.
Згідно з п. 2 наказу від 07 серпня 2003 року № 604 сплата членських внесків здійснюється за рахунок коштів Укрзалізниці державним підприємством «Український державний розрахунковий центр міжнародних перевезень».
Судом першої інстанції встановлено, що Позивачем надано до перевірки довідки про підтвердження статусу Ради з питань залізничного транспорту держав - учасниць Співдружності (ЦСЗ) резидента Російської Федерації, видані Міжрегіональною інспекцією федеральної податкової служби по централізованій обробці даних від 16 вересня 2016 року № 08-11/27070 за 2014 рік та від 16 вересня 2016 року № 08-11/27069 за 2015 рік.
Відповідно до ст. 20 «Інші доходи» Конвенції між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків, яка підписана 08 лютого 1995 року та набула чинності 03 серпня 1999 року, види доходів, які виникають з джерел у Договірній державі і про які йдеться у попередніх статтях цієї Угоди, можуть оподатковуватись у цій Державі.
У зв'язку з ненаданням до перевірки довідок, які підтверджують, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України: Організації співробітництва залізниць у Польщі, Міжнародної організації із залізничних перевезень у Швейцарії, Міжнародного союзу залізниць у Франції, Форуму залізниць Європи у Швейцарії, Міжнародного комітету залізничного транспорту у Швейцарії, Міжнародної координаційної ради з Транссибірських перевезень у Російській Федерації відповідач дійшов висновку, що позивач при виплаті доходу джерелом походження з України у вигляді членських внесків не утримано та не сплачено до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15%.
Контролюючим органом під час проведення перевірки встановлено та зафіксовано в акті перевірки, що Позивачем здійснено виплати доходу джерелом походження з України у вигляді членських внесків міжнародним організаціям, а саме: Організації співробітництва залізниць, Польща 30 квітня 2014 року в сумі 208938,08 швейцарських франків (еквівалент 2699724,24 грн.), 30 грудня 2014 року в сумі 90586,40 швейцарських франків (еквівалент 1448486,77 грн.), 27 березня 2015 року в сумі 211368,28 швейцарських франків (еквівалент 5194779,41 грн.); Міжнародній організації із залізничних перевезень, Швейцарія 26 серпня 2014 року в сумі 6904,60 швейцарських франків (еквівалент 102997,29 грн.), 21 серпня 2015 року в сумі 8078,94 швейцарських франків (еквівалент 184776,19 грн.); Міжнародному союзу залізниць, Франція 29 квітня 2014 року в сумі 51100,00 євро (еквівалент 808031,63 грн.), 30 листопада 2015 року 50700,00 євро (еквівалент 1281187,28 грн.); Форуму залізниць Європи, Швейцарія 22 січня 2015 року в сумі 39661,00 швейцарських франків (еквівалент 725197,93 грн.); Міжнародному комітету залізничного транспорту, Швейцарія 10 квітня 2014 року в сумі 2221,35 швейцарських франків (еквівалент 31732,50 грн.), 20 липня 2015 року 2118,15 швейцарських франків (еквівалент 48678,36 грн.); Міжнародній координаційній раді з Транссибірських перевезень, Російська Федерація 30 квітня 2014 року в сумі 9000,00 швейцарських франків (еквівалент 116290,52 грн.), 16 листопада 2015 року в сумі 9000,00 швейцарських франків (еквівалент 207114,75 грн.).
Суд першої інстанції дійшов висновку про те, що контролюючим органом порушено строки проведення перевірки в частині сплати членських внесків Організації співробітництва залізниць, Польща 30 квітня 2014 року в сумі 208938,08 швейцарських франків (еквівалент 2699724,24 грн.), Міжнародній організації із залізничних перевезень, Швейцарія 26 серпня 2014 року в сумі 6904,60 швейцарських франків (еквівалент 102997,29 грн.), Міжнародному союзу залізниць, Франція 29 квітня 2014 року в сумі 51100,00 євро (еквівалент 808031,63 грн.), Міжнародному комітету залізничного транспорту, Швейцарія 10 квітня 2014 року в сумі 2221,35 швейцарських франків (еквівалент 31732,50 грн.), Міжнародній координаційній раді з Транссибірських перевезень, Російська Федерація 30 квітня 2014 року в сумі 9000,00 швейцарських франків (еквівалент 116290,52 грн.), відповідно до статті 102 ПК України.
Колегія суддів звертає увагу на те, що контролюючим органом порушено саме граничний строк (1095 дня) визначення суми грошових зобов'язань платнику податків, а не строк проведення перевірки, оскільки положеннями пункту 102.1. статті 102 ПК України визначено, що якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
При цьому, особливості оподаткування доходів нерезидентів з 01 січня 2015 року визначено положеннями п. 141.4 ст. 141 ПК України.
За приписами п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку за ставками, визначеними ст.141 Кодексу.
Відповідно до пп. «й» п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України для цілей цього пункту такими доходами є інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв'язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.
Оскільки членські внески не виокремленні як окремий вид доходу, що отримується нерезидентом з джерелом походження з України, то такі виплати розглядаються у складі інших доходів від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України.
Згідно з п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України якщо резидент здійснює будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримується податок з таких доходів, зазначених у п.п.141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Положенням пунктів 103.1, 103.2, 103.3, 103.4 статті 103 ПК України визначено, що застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
За приписами п. 103.5, п. 103.6 ст. 103 ПК України довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
У разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або контролюючим органом під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов'язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів. У разі потреби особа, яка виплачує доходи нерезидентові, може звернутися до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) щодо здійснення центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, запиту до компетентного органу країни, з якою укладено міжнародний договір України, про підтвердження зазначеної у довідці інформації.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що контролюючому органу під час проведення перевірки Позивачем на виконання вимог ст. 103 Податкового кодексу України не надано довідки щодо Організації співробітництва залізниць (ОСЗ), м. Варшава, Польща, Міжнародної організації із залізничних перевезень (ОТІФ), м. Берн, Швейцарія, Міжнародного союзу залізниць (МСЗ), м. Париж, Франція, Форуму залізниць Європи (ФТЄ), м. Берн, Швейцарія, Міжнародного комітету залізничного транспорту (СІТ), м. Берн, Швейцарія, Міжнародної координаційної ради з Транссибірських перевезень (КСТСП), м. Москва, Російська Федерація.
Колегія суддів звертає увагу на те, що застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента.
Тобто, у разі не застосування міжнародного договору з ціллю оподаткування в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 ПК України. Застосування міжнародного договору у частині звільнення від оподаткування (зниженої ставки податку), можливе у разі дотриманням вимог ст. 103 ПК України, зокрема бенефіціарності отримувача таких доходів.
Рішення Вищого адміністративного суду України від 24 березня 2014 року № К/800/52155/13 містить тлумачення терміна «бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) доходу». Так, «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися у вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати відповідно до мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як «уникнення від сплати податків», і з урахуванням таких основних принципів, як «запобігання зловживання положеннями договору». Для визначення особи як фактичного отримувача доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і згідно з міжнародною практикою застосування угод про уникнення подвійного оподаткування повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.
Якщо платіж бенефіціарному (фактичному) отримувачу (власнику) доходу сплачуватиметься через агента, то до такого платежу не застосовуватиметься положення міжнародного договору України у частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку і такий платіж оподатковуватиметься за ставкою 15 відсотків під час такої виплати.
Таким чином, у разі виплати членських внесків на користь нерезидента підлягає утриманню податок в розмірі 15 відсотків їх суми та за рахунок такого нерезидента під час виплати таких внесків, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати.
Тобто, контролюючим органом правомірно нараховано Позивачу суму несплаченого податку за звітний період 2014 рік у сумі 217273 грн., штраф у розмірі 25% у сумі 54318 грн., та за звітний період 2015 рік у сумі 1146261 грн., разом - 1417851 грн.
Разом з цим, доводи Позивача в апеляційній скарзі щодо невіднесення діяльності міжнародних організацій, яким сплачувались членські внески за перевіряємий період, до категорії господарської у зв'язку з неотриманням доходу на території України, колегія суддів вважає безпідставними, оскільки положеннями чинного законодавства передбачено здійснення як комерційної (з метою отримання прибутку) так і некомерційної господарської діяльності (без мети отримання прибутку).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за № 860/4153 (далі по тексту - П(с)БО 15 «Дохід»).
Пунктом 7 П(с)БО 15 «Дохід» визначено, що визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.
До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.
До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).
До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.
Таким чином, оскільки Позивачем перераховані кошти у вигляді членських внесків, отриманий дохід нерезидента відноситься до інших доходів із джерела їх походження з території України згідно пп. «й» 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України.
У відносинах з міжнародними організаціями, яким Позивачем за перевіряємий період сплачувались членські внески, діють наступні Конвенції:
- щодо Організації співробітництва залізниць (ОСЗ), м. Варшава, Польща - Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, дата підписання: 12 січня 1993 року, дата набуття чинності для України: 11 березня 1994 року;
- щодо Міжнародної організації із залізничних перевезень (ОТІФ), м. Берн, Швейцарія, Франція, Форуму залізниць Європи (ФТЄ), м. Берн, Швейцарія, Міжнародного комітету залізничного транспорту (СІТ), м. Берн, Швейцарія - Конвенція між Урядом України і Швейцарською Федеральною Радою про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доходи і на капітал (Конвенцію ратифіковано Законом N2929-III (2929-14) від 10 січня 2002 року, ВВР, 2002, N23, ст.149), дата підписання: 30 жовтня 2000 року, дата набрання чинності для України: 26 лютого 2002 року;
- щодо Міжнародного союзу залізниць (МСЗ), м. Париж, Франція - Конвенція між Урядом України і Урядом Французької Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно (Конвенцію ратифіковано Законом N150/98-ВР (150/98-ВР) від 03 березня 1998 року), дата підписання: 30 січня 1997 року, дата ратифікації Україною: 03 березня 1998 року, дата набрання чинності для України: 01 листопада 1998 року;
- щодо Міжнародної координаційної ради з Транссибірських перевезень (КСТСП), м. Москва, Російська Федерація - Угода між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків (Угоду ратифіковано Законом N369/95-ВР (369/95-ВР) від 06 жовтня 1995 року), дата підписання: 08 лютого 1995 року, дата ратифікації Україною: 06 жовтня 1995 року, дата набрання чинності для України: 03 серпня 1999 року.
Положеннями зазначених Конвенцій не визначено членські внески як доходи, одержані від резидентів Договірної Держави, для яких застосовуються особливі умови оподаткування.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що у разі виплати членських внесків на користь нерезидента підлягає утриманню податок в розмірі 15% їх суми за рахунок такого нерезидента під час виплати таких внесків, з чим погоджується колегія суддів.
Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з частиною 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Пунктом 30 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27.09.2001 року визначено, що рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані. Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Суд першої інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 23 лютого 2018 року № 0008971406 в частині визначення суми грошового зобов'язання у загальному розмірі 704771 грн., у тому числі за основним платежем 650453 грн. та за штрафними санкціями - 54318 грн.
Проте, колегія суддів звертає увагу на те, що судом першої інстанції помилково було визначено складові грошового зобов'язання, з огляду на наступне.
Так, Позивачем за 2014 рік здійснено виплати доходу джерелом походження з України у вигляді членських внесків міжнародним організаціям на суму 3758776,18 грн. ((2699724,24 грн. + 102997,29 грн. + 808031,63 грн. + 31732,50 грн. + 116290,52 грн.).
Тобто, сума грошового зобов'язання становить 704771 грн., у тому числі за основним платежем - 563816,43 грн. (3758776,18 грн.*15%) та за штрафними санкціями - 140954,10 грн. (563816,43 грн. *25%).
З урахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що невідповідність визнання судом першої інстанції складових грошового зобов'язання не є підставою для скасування рішення суду першої інстанції, адже сума грошового зобов'язання у загальному розмірі становить 704771 грн.
Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 23 лютого 2018 року № 0008971406 в частині визначення суми грошового зобов'язання у загальному розмірі 704771 грн.
Доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду першої інстанції.
Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи Державного підприємства "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень", Головного управління ДФС у м. Києві, викладені в апеляційних скаргах, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційні скарги слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,
П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційні скарги Державного підприємства "Український Державний розрахунковий центр міжнародних перевезень", Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 листопада 2018 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий-суддя: В.П. Мельничук
Судді: Ю.А. Ісаєнко
І.О. Лічевецький
Повний текст складено 18.04.2019 року.
