ПОСТАНОВА

Іменем України

24 січня 2019 року

Київ

справа №805/1941/17-а

адміністративне провадження №К/9901/34306/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Геращенка І.В., суддів: Арабей Т.Г., Міронової Г.М. від 29 січня 2018 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування наказу і податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У травні 2017 року фізична особа-підприємець ОСОБА_2 звернулась до суду з адміністративним позовом до Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області, в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просила визнати протиправними та скасувати наказ від 11 липня 2016 року №706, податкові повідомлення-рішення від 31 серпня 2016 року №0000601302, №00000611302, №0000621302, рішень про застосування штрафних санкцій від 31 серпня 2016 року №0000631302, №0000641302, вимоги про сплату боргу від 31 серпня 2016 року №Ф-0000101302-У, а також стягнути з Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області судові витрати, які складаються із судового збору у розмірі 4129 грн. 20 коп. та витрат, пов'язаних із залученням спеціалістів для надання експертного висновку у розмірі 15000 грн., всього у розмірі 19129 грн. 20 коп.

Позивач в обґрунтування позовних вимог посилалась на те, що у відповідача були відсутні законні підстави для проведення документальної позапланової перевірки і тому оскаржуваний наказ є таким, що виданий з порушенням порядку, встановленого Податковим кодексом України, а отже, є підстави для визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 26 червня 2017 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області від 31 серпня 2016 року №0000601302, яким застосовано штрафні санкцій у сумі 510 грн., від 31 серпня 2016 року №0000611302, яким визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 68190 грн. 76 коп., у тому числі за податковим зобов'язанням на суму 39750 грн. 77 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 28439 грн. 99 коп., від 31 серпня 2016 року №0000621302, яким визначено суму грошового зобов'язання з військового збору на загальну суму 4288 грн. 75 коп., у тому числі за податковим зобов'язанням на суму 2533 грн. 80 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 1754 грн. 95 коп., рішення від 31 серпня 2016 року №0000631302, яким застосовано штрафні санкції на суму 1190 грн., від 31 серпня 2016 року №0000641302, яким застосовано штрафні санкції на суму 56779 грн. 95 коп., вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 31 серпня 2016 року № Ф-0000101302-У на суму 113559 грн. 85 коп. В іншій частині позовних вимог у задоволенні відмовлено. Стягнуто з Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області за рахунок бюджетних асигнувань на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 витрати по сплаті судового збору у розмірі 2529 грн. 20 коп.

Суд першої інстанції, ухвалюючи постанову в частині задоволення позову, керувався тим, що під час судового розгляду справи відповідачем не доведено правомірність проведення перевірки, а також не доведено належними та допустимими доказами укладення договору з проведення ремонтних робіт ОСОБА_2 з ОСОБА_3 саме як фізичною особою-підприємцем при здійсненні підприємницької діяльності, у зв'язку із чим у неї обов'язку щодо сплати податків як податковим агентом не виникало, і, як наслідок, вказав на протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Що ж до решти позовних вимог, суд зазначив про недоцільність скасування оскаржуваного наказу про призначення перевірки з огляду на те, що внаслідок її проведення та складення відповідного акта він вичерпав свою дію в часі. Також суд першої інстанції визнав безпідставними позовні вимоги щодо стягнення із відповідача витрат, пов'язаних із отриманням експертного висновку.

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року постанову Донецького окружного адміністративного суду від 26 червня 2017 року скасовано. У задоволенні позову відмовлено.

Суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що фізична особа-підприємець ОСОБА_2 при виплаті доходу ОСОБА_3 на підставі договору з проведення ремонтних робіт мала статус податкового агента, однак обов'язку зі сплати податків не виконала, а тому підстави для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу відсутні.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення цим судом норм матеріального та процесуального права, просила його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, вказала на неврахування апеляційним судом при прийнятті оскаржуваного судового рішення обставин того, що у договірних відносинах з ОСОБА_3 вона виступала як приватна особа та здійснювала розрахунок за проведені ним ремонтні роботи особистими готівковими коштами та з метою фіксування проведених розрахунків використовувала старі зіпсовані бланки касових ордерів, які не відповідали встановленій законодавством формі та не містили в собі ніяких даних про їх заповнення фізичною особою-підприємцем або юридичною особою. При цьому наголосила, що суд апеляційної інстанції не звернув увагу на порушення відповідачем вимог, зокрема, статті 3 Закону України від 02 вересня 2014 року №1669-VII «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції», вимог статей 75, 78, 79, 81 Податкового кодексу України, внаслідок чого перевірку призначено незаконно та порушено порядок її проведення.

Ухвалою Верховного Суду від 15 березня 2018 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про задоволення касаційної скарги.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_2 зареєстрована як фізична особа-підприємець та знаходиться на податковому обліку в Покровській об'єднаній державній податковій інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області, є платником єдиного податку. Крім того, є керівником юридичної особи, а саме - Організації орендарів готель «Дружба».

Фізична особа ОСОБА_2 звернулась до Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області із заявою від 20 січня 2016 року про проведення документальної позапланової перевірки громадянина ОСОБА_3 з питань повноти та своєчасності сплати ним податку на доходи фізичних осіб за 2013 - 2015 роки, за результатам якої стягнути з вказаної особи до державного бюджету податок на доходи фізичних осіб. Дана заява обґрунтована тим, що у період 2013 - 2015 років фізична особа ОСОБА_3 на умовах цивільно-правового договору виконував будівельні роботи за замовленням ОСОБА_2, за які отримав грошові кошти від останньої протягом періоду 2013 - 2015 років у загальному розмірі 328 500, 00 грн., однак податкової декларації даний громадянин про розміри отриманих доходів не подавав та податок на доходи фізичних осіб не сплачував.

11 липня 2016 року відповідачем прийнято наказ №706 про проведення документальної позапланової перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 за період з 01 січня 2013 року по 31 липня 2015 року протягом п'яти робочих днів з 12 липня 2016 року, в якому, з посиланням на абзац четвертий підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, підставою для його прийняття вказано отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, що підлягає оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом.

Згідно з актом про відмову від підпису у направленні на перевірку від 12 липня 2016 року №156/05-16-13-04-2638805566 позивач відмовилася від підпису у направленнях на перевірку від 12 липня 2016 року №279 та №280.

Однак у період з 12 липня 2016 року по 18 липня 2016 року на підставі наказу від 11 липня 2016 року №706 відповідачем в приміщенні податкового органу була проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального підтвердження) заробітної плати, що підлягає оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом за період з 01 липня 2013 року по 31 липня 2015 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2013 року по 31 липня 2015 року, за результатами якої складено акт від 25 липня 2016 року №642/05-16-13-04/2638805566, яким встановлено порушення позивачем: - пункту 51.1 статті 51, підпункту 70.16.1 пункту 70.16, статті 70, підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, підпункту 2.1 пункту 2 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 24 грудня 2010 року №1020 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2011 року за №46/18784, в частині неподання податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1 ДФ): за 4 квартал 2013 року, за 1 квартал 2014 року, за 2 квартал 2014 року, за 3 квартал 2014 року, за 4 квартал 2014 року, за 1 квартал 2015 року, за 2 квартал 2015 року, за 3 квартал 2015 року з відомостями сплачених доходів робітнику ОСОБА_3 за ремонтні роботи; - пункту 167.1 статті 167, підпунктів 168.1.1, 168.1.4 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, в результаті чого визначено суму податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб при виплаті платникам податків доходів за період, що перевірявся, на загальну суму 39 750, 77 грн., в тому числі за періоди: за грудень 2014 року на суму 2 088, 72 грн., за січень 2014 року на суму 1 314, 90 грн., за лютий 2014 року на суму 2 405, 68 грн., за березень 2014 року на суму 1 753, 20 грн., за квітень 2014 року на суму 2 178, 84 грн., за травень 2014 року на суму 788, 94 грн., за червень 2014 року на суму 292, 20 грн., за липень 2014 року на суму 1 461, 00 грн., за серпень 2014 року на суму 2 102, 67 грн., за вересень 2014 року на суму 1 525, 28 грн., за жовтень 2014 року на суму 876, 60 грн., за грудень 2014 року на суму 1 344, 12 грн., за січень 2015 року на суму 3 390, 24 грн., за лютий 2015 року на суму 1 461, 00 грн., за березень 2015 року на суму 4 599, 95грн., за квітень 2015 року на суму 2 704, 55 грн., за травень 2015 року на суму 4 066, 20 грн., за липень 2015 року на суму 5 396, 68 грн.; - пунктів 1.1, 1.2, 1.3, 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX, підпунктів 168.1.1, 168.1.4, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, в результаті чого визначено суму податкових зобов'язань з військового збору при виплаті платникам податків доходів за період, що перевірявся, на загальну суму 2 533, 80 грн., у тому числі за періоди: за серпень 2014 року на суму 212, 55 грн., за вересень 2014 року на суму 156, 60 грн., за жовтень 2014 року на суму 90, 00 грн., за грудень 2014 року на суму 138, 00 грн., за січень 2015 року на суму 307, 95 грн., за лютий 2015 року на суму 150, 00 грн., за березень 2015 року на суму 401, 10 грн., за квітень 2015 року на суму 255, 15 грн., за травень 2015 року на суму 360, 00 грн., за липень 2015 року на суму 462, 45 грн.; - абзацу четвертого частини другої статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року № 2464-VI в результаті неподання звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період, що перевірявся, у тому числі за звітні (податкові) періоди: за січень 2013 року, за лютий 2013 року, за березень 2013 року, за квітень 2013 року, за травень 2013 року, за червень 2013 року, за грудень 2013, за січень 2014 року, за лютий 2014 року, за березень 2014 року, за квітень 2014 року, за травень 2014 року, за червень 2014 року, за липень 2014 року, за серпень 2014 року, за вересень 2014 року, за жовтень 2014 року, за грудень 2014 року, за січень 2014 року, за лютий 2014 року, за березень 2014 року, за квітень 2014 року, за травень 2015 року, за липень 2015 року, абзацу четвертого частини п'ятої статті 8, частини восьмої статті 8, пункту 5 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року за № 2464-VI в частині ненарахування, неутримання та несплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на загальну суму 113 559, 85 грн.

До наведених висновків Інспекція дійшла, виходячи з того, що у період з 01 липня 2013 року по 31 липня 2015 року позивач у своїй підприємницькій діяльності використовувала працю найманого працівника - громадянина ОСОБА_3В на умовах цивільно-правового договору без належного оформлення трудових відносин, відносно чого позивачем до відповідача надано заяву та копії видаткових касових ордерів, якими підтверджено, що нею в період з 01 липня 2013 року по 31 липня 2015 року виплачувались доходи останньому, що підтверджено поясненнями ОСОБА_3, наданими до відповідача за №3152/Н від 23 березня 2016 року.

25 липня 2016 року у зв'язку з відсутністю позивача за місцем знаходження відповідачем був складений акт про неможливість вручення та підписання акта документальної позапланової перевірки №182/05-16-13-04/2638805566. Після цього відповідачем разом із супровідним листом від 25 липня 2016 року за №13898/С/05-16-13-04 засобами поштового зв'язку був направлений позивачу акт перевірки від 25 липня 2016 року, проте він нею отриманий не був та у зв'язку із закінченням терміну зберігання поштової кореспонденції повернувся адресату.

31 серпня 2016 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: - №0000601302, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем «податок з доходів фізичних осіб» у сумі 510, 00 грн.; - №0000611302, яким визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 68 190, 76 грн., у тому числі за податковим зобов'язанням - 39 750, 77 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 28 439, 99 грн.; - №0000621302, яким визначено суму грошового зобов'язання з військового збору в розмірі 4 288, 75 грн., у тому числі за податковим зобов'язанням - 2 533, 80 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 1 754, 95 грн.

Крім того, 31 серпня 2016 року відповідачем було прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» №0000631302, яким до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 1 190, 00 грн. та рішення від 31 серпня 2016 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску №0000641302, яким до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 56 779, 95 грн.

Також 31 серпня 2016 року відповідачем була сформована вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000101302-У, відповідно до якої станом на 31 серпня 2016 року за позивачем рахується заборгованість зі сплати єдиного внеску на суму 113 559, 85 грн.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Абзацом першим підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом (абзац четвертий підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка (абзац п'ятий підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Отже, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Встановлені главою 8 розділу ІІ Податкового кодексу України правила щодо призначення та проведення перевірок є законодавчими гарантіями дотримання прав платників податків під час контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства, який здійснюється контролюючими органами в розумінні Податкового кодексу України в процесі адміністрування податків і зборів. Відповідні гарантії спрямовані на забезпечення нормального перебігу господарської діяльності платників податків, а так само на надання можливості платникові податків висловити свою незгоду із неправомірним, на його думку, проведенням контрольних заходів щодо такого платника. Недотримання встановлених статтями 75-81 Податкового кодексу України приписів порушує відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням суб'єктивних прав останнього в адміністративних правовідносинах.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, посадовими особами Інспекції не вручено позивачу наказ від 11 липня 2016 року №706 про проведення позапланової виїзної перевірки та направлення на її проведення від 12 липня 2016 року №279, №280, а виїзна перевірка, в свою чергу, проведена у приміщенні контролюючого органу.

Разом з тим, необхідно зазначити, що Податковим кодексом України не передбачено право посадових осіб контролюючого органу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки в приміщенні податкової інспекції у разі відмови від підпису у направленні на перевірку чи відмови платника податку від допуску посадових осіб до проведення перевірки.

За наведеного, є підстави вважати, що оскільки проведення позапланової виїзної перевірки в приміщенні контролюючого органу не може вважатися правомірним заходом суб'єкта владних повноважень, то й висновки, зроблені в процесі її проведення на основі лише тих матеріалів, які були в розпорядженні контролюючого органу, не можуть бути покладені в основу прийнятих оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 31 серпня 2016 року №0000601302, №00000611302, №0000621302, рішень про застосування штрафних санкцій від 31 серпня 2016 року №0000631302, №0000641302, а також вимоги про сплату боргу від 31 серпня 2016 року №Ф-0000101302-У, у зв'язку із чим вони є протиправними та підлягають скасуванню.

Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позову у відповідній частині, а тому безпідставно скасував рішення суду першої інстанції, яке, на думку Верховного Суду, є обґрунтованим та законним.

Відповідно до частин першої та четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Що ж до позовних вимог, у задоволенні яких відмовлено, то в цій частині рішення судів, враховуючи положення частини першої статті 341 КАС України, касаційним судом не переглядаються.

За правилами статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Згідно із статтею 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 задовольнити.

Постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року у справі №805/1941/17-а скасувати.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 26 червня 2017 року у справі №805/1941/17-а залишити в силі.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 судові витрати (судовий збір) у сумі 4891 (чотири тисячі вісімсот дев'яносто одну) грн. 82 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко,

Судді Верховного Суду