ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

21 серпня 2018 року

справа №824/31/15-а

адміністративне провадження №К/9901/5836/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судвому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2018 року у складі колегії суддів Ватаманюка Р.В., Мельник-Томенко Ж.М., Сторчака В.Ю. у справі №824/31/15-а за позовом ОСОБА_1 до Новоселицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Чернівецькій області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Магальська сільська рада Новоселицького району Чернівецької області, про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

У січні 2015 року ОСОБА_1 (далі - платник податків, позивач у справі) звернулася до суду з адміністративним позовом до Новоселицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Чернівецькій області (далі - податковий орган, відповідач у справі), третя особа на стороні відповідача без самостійних вимог на предмет спору Магальська сільська рада Новоселицького району Чернівецької області про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30 грудня 2014 року №0004161500, з мотивів безпідставності його прийняття.

18 березня 2015 року Чернівецькій окружний адміністративний суд постановою, позовні вимоги задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 30 грудня 2014 року №0004161500.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції висновувався на тому, що нарахування податкових зобов'язань зі сплати орендної плати та штрафних санкцій за період з 11 серпня 2014 року до 03 листопада 2014 року є безпідставним та необґрунтованим, оскільки податкові зобов'язання зі сплати орендної плати виконані позивачем у розмірі та на умовах, визначених договором оренди землі від 05 вересня 2006 року зі змінами, внесеними рішенням господарського суду Чернівецької області від 04 червня 2014 року, що підтверджується копіями квитанцій. Щодо нарахування орендної плати за землю та штрафних санкцій у період з 04 листопада 2014 року по 09 грудня 2014 року за договором оренди землі від 05 вересня 2006 року, суд першої інстанції дійшов висновку про його безпідставність та необґрунтованість, оскільки з часу внесення запису до державного реєстру про припинення позивачем господарської діяльності як фізичною особою-підприємцем останньою підприємницька діяльність не здійснювалась та відповідно до пункту 33 договору оренди землі від 05 вересня 2006 року договір оренди землі припинено.

07 липня 2018 року постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду постанову Чернівецького окружного адміністративного суду скасовано, в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Суд апеляційної інстанції відмовляючи у позові, вказав на те, що з дня набрання законної сили рішення 06/6 сесії VI скликання Магальської сільської ради від 07 липня 2011 року позивач зобов'язана була збільшити грошові зобов'язання з урахуванням нової нормативно-грошової оцінки землі шляхом подання нового звітного або уточнюючого розрахунку до податкового органу з визначенням щорічної орендної плати земельної ділянки в сумі 182 701,74 грн. (1827 017, 24 *10%) та щомісячними платежами в сумі 15225,15 грн.

Судом апеляційної інстанції зазначено, що при вирішенні справи суд першої інстанції мав врахувати, що позивачем в ході проведення перевірки подано уточнюючий розрахунок з орендної плати за землю від 22 грудня 2014 року, яким самостійно встановлено факт заниження податкового зобов'язання та збільшено суму грошового зобов'язання і станом на момент проведення перевірки по обліковій картці з орендної плати за землю за 2014 рік рахувалася переплата, у зв'язку з несвоєчасним поданням уточнюючого розрахунку, оскільки обов'язок щодо його подання настав для позивача після винесення рішення господарського суду Чернівецької області від 04 червня 2014 року по справі № 926/244/14, яким внесено зміни до Договору від 05 вересня 2006 року, та яким позивач своєчасно не скористалася.

Не погоджуючись із постановою суду апеляційної інстанції, позивач подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати оскаржуване судове рішення й залишити в силі постанову суду першої інстанції.

В касаційній скарзі позивач викладає фактичні обставини, вказує на те, що судом апеляційної інстанції безпідставно не з'ясовано обставин в частині дотримання відповідачем порядку прийняття рішення, правомірність донарахування податковим органом податкових зобов'язань, оцінюючи дії позивача з подання уточнюючої декларації, суд апеляційної інстанції неправильно застосував норми статті 50 Податкового кодексу України. Заявник касаційної скарги зазначає, що податковий орган не мав права на свій власний розсуд визначати розмір орендної плати за землю пропорційно відсоткового відношення до розміру нормативно-грошової оцінки землі не беручи до уваги умов договору оренди та судових рішень, що стосуються внесення змін до договору оренди землі.

Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що у грудні 2014 року посадовими особами податкового органу проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 09 грудня 2011 року по 08 грудня 2014 року, за результатами якої складено акт №1423/17/2358308061 від 17 грудня 2014 року (далі - акт перевірки). На вказаний акт позивачем подано заперечення.

30 грудня 2014 року податковим органом на підставі акту перевірки згідно з пунктом 54.3 статті 54 Податкового кодексу України за порушення пункту 2 статті 289 Податкового кодексу України прийнято податкове повідомлення-рішення №0004161500, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з фізичних осіб, за основним платежем - на 89516,76 грн., за штрафними фінансовими санкціями - на 22380,00 грн.

Судами попередніх інстанцій також установлено, що на підставі рішення Магальської сільської ради від 19 серпня 2006 року між позивачем та третьою особою укладено договір оренди від 05 вересня 2006 року, згідно якого в оренду надається земельна ділянка площею 0,6753 га. за адресою АДРЕСА_1 під розміщення пилорами (комерційне призначення) строком на 10 років з річною орендною платою в розмірі 8102,66 грн., що складає 10 відсотків від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, кадастровий номер НОМЕР_1 з наступною обов'язковою індексацією при введенні нового коефіцієнту індексації грошової оцінки земель.

Відповідно до пункту 6 Договору розмір орендної плати переглядається один раз на рік у разі, зокрема зміни розмірів земельного податку, підвищення цін, тарифів, у тому числі відсотка інфляції; прийняття орендодавцем рішення про збільшення або зменшення орендної плати. До обов'язків Орендаря згідно пункту 28 Договору оренди входить зокрема обов'язок самостійно щорічно індексувати розмір орендної плати відповідно до індексації нормативної грошової оцінки земель згідно з чинним законодавством. За невиконання або неналежне виконання Договору сторони несуть відповідальність відповідно до Закону, та договору (пункту 37 Договору).

07 липня 2011 року Рішенням 06/6 сесії VI скликання Магальської сільської ради затверджено нову технічну документацію по нормативній грошовій оцінці земель в межах населеного пункту с. Остриця, Магальської сільської ради, згідно якої базова вартість 1 кв.м. земель по зазначеному населеному пункту складає 65,35 грн. із подальшим застосуванням локальних коефіцієнтів на місце розташування земельної ділянки у межах економіко-планувальної зони та введено в дію нормативну грошову оцінку земель населеного пункту с. Остриця з 01 січня 2012 року.

Відповідно до Витягу з технічної документації про нормативно грошову оцінку земельної ділянки для розміщення та обслуговування пилорами фізична особа-підприємець ОСОБА_1 в межах населеного пункту с. Остриця від 22 лютого 2014 року № 2012 виготовленого Відділом Держземагенства в Новоселицькому районі, нормативно-грошова оцінка земельної ділянки, якою користується платник податків (позивач у справі) за адресою с. Остриця, загальною площею 6753 кв.м. становить 1827017,40 грн. станом на 01 січня 2012 року, 01 січня 2013 року та на 01 січня 2014 року.

04 червня 2014 року Рішенням господарського суду Чернівецької області, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного господарського суду від 11 серпня 2014 року по справі № 926/244/14 за позовом прокурора Новоселицького району до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1, внесено зміни до Договору оренди землі від 05 вересня 2006 року, а саме викладено в новій редакції пункт 3 Договору "загальна нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 1827017,40 грн." та пункт 5 "орендна плата вноситься орендарем виключно у грошовій формі в розмірі 182701,74 грн., що становить 10 % від нормативно-грошової оцінки відповідної земельної ділянки".

Рішенням Магальської сільської ради №10 від 17 грудня 2014 року розірвано договір оренди 05 вересня 2006 року з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та зобов'язано орендаря протягом двох місяців з моменту прийняття рішення укласти відповідну угоду та передати земельну ділянку сільській раді.

Переглядаючи рішення судів попередніх інстанцій Верховний Суд виходив з наступного.

Зі змісту Земельного кодексу України та Закону України «Про оренду землі» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) вбачається, що користування землею в Україні є платним.

За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 Податковий кодекс України, - це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Отже, Податковий кодекс України визначив обов'язки орендаря сплачувати земельний податок у формі орендної плати.

Справляння плати за землю, в тому числі і орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу XIII Податкового кодексу України.

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 Податкового кодексу України).

Підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 зазначеного Кодексу встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється розділом XIII ПК України; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом, та не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12% нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 зазначеного пункту).

Відповідно до пунктом 286.2 статті 286 Податкового кодексу України визначено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями.

Відповідно до статті 271 Податкового кодексу України базою оподаткування плати за землю є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого розділом XIII Податкового кодексу України, а у разі якщо нормативну грошову оцінку не проведено - площа земельних ділянок.

За приписами абзацу п'ятого статті 5 Закону України "Про оцінку земель" від 11 грудня 2003 року № І378-ІV (далі - Закон № І378-ІV) нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується, зокрема, для визначення розміру земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Статтею 15 Закону № 1378-ІV передбачено, що підставою для проведення оцінки земель є рішення органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування.

Згідно зі статтею 18 Закону № 1378-ІV нормативна грошова оцінка земель в межах населених пунктів проводиться не рідше, ніж один раз на 5-7 років.

При цьому, законодавець не передбачив можливості орендаря впливати на порядок проведення оцінки орендованої земельної ділянки або можливі її результати, не зважаючи на двосторонній характер укладеного договору оренди.

Відповідно до статті 23 Закону № 1378-ІV технічна документація з нормативної грошової оцінки земельних ділянок у межах населених пунктів затверджується відповідною сільською, селищною і міською радою. Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається відповідним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів.

Постановою Кабінету Міністрів України від 03.03.2004 № 220, затверджено Типовий договір оренди землі, пунктом 9 якого встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності вноситься у грошовій формі та зазначається у відсотках нормативної грошової оцінки земельної ділянки або розміру земельного податку.

Згідно пункту 13 вказаного Типового договору оренди землі розмір орендної плати за землю переглядається у разі зміни умов господарювання передбачених договором, зміни розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством, погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини орендаря, що підтверджено документами, в інших випадках, передбачених законом.

Як установлено судами попередніх інстанцій, позивачем самостійно визначено розмір річної орендної плати відповідно до нормативно-грошової оцінки в розмірі 81026,58 грн., згідно договору в редакції від 05 вересня 2006 року з визначенням щомісячного платежу в сумі 846,81 грн., без врахування зміненої нормативної грошової оцінки землі.

Висновуючись на положеннях наведених норм, врахувавши рішення сільської ради від 07 липня 2011 року, яким затверджено нову технічну документацію по нормативній грошовій оцінці земель в межах населеного пункту с. Остриця, Магальської сільської ради та введено в дію нормативну грошову оцінку земель населеного пункту с. Остриця з 01 січня 2012 року, Рішення господарського суду Чернівецької області від 04 червня 2014 року по справі № 926/244/14, яким внесено зміни до Договору від 05 вересня 2006 року, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про правомірність збільшення податковим органом податкового зобов'язання з орендної плати за землю за червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад 2014 року та сім днів грудня 2014 року на загальну суму 89516,76 гривень.

Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про безпідставність врахування судом першої інстанції судових рішень, прийнятих в межах адміністративної справи № 824/2644/14-а, оскільки обставини зазначеної справи стосуються правомірності іншого акту індивідуальної дії суб'єкту владних повноважень, прийнятого на підставі іншого акту перевірки платника податку, іншого періоду 2014 року та без врахування певних обставин, які впливають на суть спору, зокрема наявність рішення Господарського суду Чернівецької області від 04 червня 2014 року по справі № 926/244/14.

Прийнятним є висновок суду апеляційної інстанції, який ґрунтується на аналізі положень пунктів 50.1, 50.2 статті 50 Податкового кодексу України, щодо недотримання порядку подання позивачем уточнюючої декларації, яке відбулось вже після проведення перевірки платника податків та виявлення факту зменшення податкового зобов'язання з орендної плати з фізичних осіб. Доводи позивача викладені в касаційній скарзі в цій частині висновків суду апеляційної інстанції не спростовують.

Як правильно встановлено судом апеляційної інстанції, подавши уточнюючий звіт з орендної плати за землю від 22 грудня 2014 року позивачем в порушення пунктів 50.1, 50.2 статті 50 Податкового кодексу України не сплачено в термін до її подання штраф від суми недоплати у розмірі 3%, що підтверджується обліковою карткою з орендної плати по с.Магала за 2014 рік (міститься в матеріалах справи), а тому вказаний звіт прийнято відповідачем з позначкою "до відома" та не враховано під час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 30 грудня 2014 року.

Суд вважає безпідставними доводи заявника касаційної скарги щодо неправомірності нарахування відповідачем сум грошових зобов'язань з орендної плати за землю за період з 04 листопада 2014 року по 09 грудня 2014 року, у зв'язку з тим, що позивачем припинено підприємницьку діяльності та відповідно до пункту 33 Договору припинено дію цього договору.

Положення статті 141 Земельного кодексу України визначають вичерпний перелік підстав припинення права користування земельною ділянкою (добровільна відмова від права користування земельною ділянкою; вилучення земельної ділянки у випадках, передбачених цим Кодексом; припинення діяльності релігійних організацій, державних чи комунальних підприємств, установ та організацій; використання земельної ділянки способами, які суперечать екологічним вимогам; використання земельної ділянки не за цільовим призначенням; систематична несплата земельного податку або орендної плати; набуття іншою особою права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, які розташовані на земельній ділянці; використання земельної ділянки у спосіб, що суперечить вимогам охорони культурної спадщини), а також приписи статей 31, 32 Закону України "Про оренду землі" від 6 жовтня 1998 року № 161-XIV, які визначають підстави припинення договору оренди землі та припинення договору оренди землі шляхом його розірвання.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що договір оренди від 05 вересня 2006 року розірвано на підставі рішення Магальської сільської ради № 10 від 17 грудня 2014 року (копія наявна в матеріалах справи), а відтак до 17 грудня 2014 року позивач зобов'язаний виконувати обов'язки щодо сплати орендної плати у встановлені Кодексом та договором терміни, відповідно і збільшення суми грошового зобов'язання відповідача за період з 04 листопада 2014 року по 09 грудня 2014 року є правомірними.

Крім того, жодного належного доказу державної реєстрації припинення договору оренди землі від 05 вересня 2009 року в період з 04 листопада 2014 року по 09 грудня 2014 року на виконання вимог Постанови Кабінету Міністрів України від 17 жовтня 2013 року "Про затвердження Порядку державної реєстрації прав на нерухоме майно та їх обтяжень" матеріали справи не містять.

Посилання позивача на ту обставину, що нею 03 листопада 2014 року припинена державна реєстрація, як підприємця, і це є окремою підставою для припинення договору оренди, є неприйнятним, оскільки наявність підстав для припинення договору дії договору не тягне за собою його автоматичного розірвання. Земля після державної реєстрації припинення підприємницької діяльності позивачем продовжувала залишатися у її користуванні, право користування землею є самостійною підставою плати за землю в розумінні статті 21 Закону України «Про оренду землі» від 6 жовтня 1998 року №161-14, розмір якої позивач не оскаржувала та у подальшому самостійно задекларувала.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України Верховний Суд визнає, що суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого касаційна скарга позивача залишається без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2018 року у справі №824/31/15-а залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф.Ханова

Судді: І.А.Гончарова

І.Я.Олендер