ПОСТАНОВА
Іменем України
27 березня 2018 року
Київ
справа №818/47/17
адміністративне провадження №К/9901/567/17
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
здійснивши попередній розгляд касаційної скарги Харківського управління Офісу великих платників податків ДФС
на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 11.08.2017 (головуючий суддя - Соколов В.М.)
та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2017 (головуючий суддя - Рєзнікова С.С., судді - Бегунц А.О., Старостін В.В.)
у справі № 818/47/17
за позовом Публічного акціонерного товариства «Сумське машинобудівне науково-виробниче об'єднання»
до Харківського управління Офісу великих платників податків ДФС
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
в с т а н о в и в:
10 січня 2017 року Публічне акціонерне товариство «Сумське машинобудівне науково-виробниче об'єднання» (далі - Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові, правонаступником якої є Харківське управління Офісу великих платників податків ДФС (далі - Харківське управління ОВПП ДФС), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000731401 від 22.11.2016, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб.
В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило, що контролюючий орган під час перевірки дійшов помилкового висновку про порушення ним вимог податкового законодавства при виплаті нерезиденту доходу з джерелом походження з України шляхом неутримання та несплати при цьому податку з такого доходу. Оскільки агентська винагорода, розрахована як процент від суми отриманої оплати за експортними контрактами, не являється доходом у вигляді процентів в силу положень пп. 14.1.206 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Сумський окружний адміністративний суд постановою від 11.08.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2017, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення №0000731401 від 22.11.2016.
Рішення судів обґрунтовані тим, що виплата Товариством за період з 01.01.2014 по 21.12.2015 агентської винагороди, яка розрахована у розмірі 15% від суми отриманої оплати за експортними контрактами на користь нового кредитора AL BORZ EQUIPMENT TRAIDING (LLC), не являється доходом нерезидента із джерелом походження з України відповідно до п. 141.1 ст. 141, пп. 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 ПК України.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, Харківське управління ОВПП ДФС звернулось до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило скасувати їх та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
При цьому відповідач зазначив, що суди дійшли помилкового висновку про обґрунтованість заявленого позову, невірно оцінивши залучені до справи докази та неправильно застосувавши при цьому норми матеріального і процесуального права.
Позивач надав відзив на касаційну скаргу, в якому просив залишити без задоволення касаційну скаргу, а судові рішення - без змін.
20.12.2017 справу в порядку, передбаченому пунктом 4 частини 1 Розділу VІІ Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) (в редакції, що діє з 15.12.2017) передано до Верховного Суду.
Відповідно до п. 4 ч. 1 Розділу VII Перехідних положень КАС касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 КАС.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
З матеріалів справи вбачається, що посадові особи контролюючого органу провели документальну планову перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, за результатами якої склали акт №52/28-09-14-07/05747991 від 16.06.2016.
Перевіркою встановлено, зокрема, порушення п.152.8 ст.152, п. 160.2 ст.160 ПК України (в редакції до 31.12.2014), п. 137.3 ст. 137, пп. 141.4.2. п.141.4 ст. 141 ПК України (в редакції з 01.01.2015) - позивач при виплаті нерезиденту AL BORZ EQUIPMENT TRAIDING, Об'єднані Арабські Емірати, доходу з джерелом походження з України у розмірі 1 490 371,11 ЄВРО (35 029 624,19 грн.), не утримав та не сплатив до бюджету податок з таких доходів за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок у сумі 5 254 444 грн., у тому числі: за 2014 податковий (звітний) рік у сумі 521804,00 грн.; за 2015 податковий (звітний) рік у сумі 4 732 640,00 грн.
На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №0000731401 від 22.11.2016, яким Товариству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних осіб в розмірі 5 254 444,00 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 130 451,00 грн.
Не погодившись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач скористався правом на адміністративне оскарження прийнятого рішення. Однак, Офіс великих платників податків ДФС рішенням №13892/10/28-10-10-4-33 від 26.12.2016 скаргу Товариства залишив без розгляду.
Суди попередніх інстанцій встановили, що Товариство (Принципал) уклало Агентські угоди №11-10/2010DEM від 11.10.2010 та №30-07/2014DEM від 30.07.2014 з нерезидентом Dalahoo Pars Kish Engineering & Manufacturing Co. (DEMCO), Іран (Агент), за предметом яких Агент зобов'язується надати агентські послуги Принципалу по укладанню договорів на продаж товарів, робіт (послуг) Принципала або сприяти їх укладанню від імені Принципала та за його рахунок на території Ісламської Республіки Ірану. За надання послуг Принципал зобов'язується виплатити Агенту агентську винагороду у розмірі 15% від суми сплаченої покупцем/замовником на користь Принципала по кожному з договорів/контрактів на продаж товарів, робіт (послуг) Принципалом, укладених останнім при взаємодії з Агентом.
За період з 01.01.2014 по 31.12.2015 позивач отримав від нерезидента Dalahoo Pars Kish Engineering & Manufacturing Co. (DEMCO), Іран (Агент) згідно з актами виконаних робіт (послуг) агентські послуги на загальну суму 3 100 542,75 євро (64 159 510,98 грн.), у тому числі при виконанні контрактів: №30-07/2014DEM від 30.07.2014 на суму 1181025,00 євро (27 858 816,01 грн.); №11-10/2010DEM від 11.10.2010 на суму 1919517,75 ЄВРО (36 300 694,97 грн.), проте оплату за їх надання на користь нерезидента Dalahoo Pars Kish Engineering & Manufacturing Co. (DEMCO), Іран, Товариство не здійснило.
Натомість позивач уклав договори переуступки права вимоги від 17.04.2015 №1, від 09.11.2015 №2 до Агентської угоди №30-07/2014DEM від 30.07.2014 та договори переуступки права вимоги від 16.03.2012 №б/н, від 13.04.2015 №б/н та від 06.07.2015 №б/н до Агентської угоди №11-10/2010DEM від 11.10.2010.
Згідно з вказаними договорами переуступки права вимоги визначено нового кредитора - AL BORZ EQUIPMENT TRAIDING (LLC.), Об'єднані Арабські Емірати.
Сторони договорів погодились про те, що Кредитор Dalahoo Pars Kish Engineering & Manufacturing Co. (DEMCO), Іран, добровільно переуступає на користь нового кредитора AL ВORZ EQUIPMENT TRAIDING (LLC.), Об'єднані Арабські Емірати, право вимоги та відповідно отримання платежів Боржника по Агентським Угодам №30-07/2014DEM від 30.07.2014 та №11-10/2010DEM від 11.10.2010 (Базові угоди) згідно з умовами оплати по ним.
За період з 01.01.2014 по 31.12.2015 Товариство з валютного рахунку №26001962504789, відкритому в PUBLIK JOINT СТОСК COMPANY "FIRST UKRAINIAN INTERNATIONAL BANK", здійснило виплату агентської винагороди на загальну суму 1490371,11 євро (35 029 624,19 грн.), яка розрахована у розмірі 15% від суми отриманої оплати за експортними контрактами, на користь Нового кредитора AL BORZ EQUIPMENT TRAIDING (L.L.C.), Об'єднані Арабські Емірати, в тому числі: за договором переуступки боргу від 17.04.2015 №1 до Агентської Угоди №30-07/2014DEM від 30.07.2014 на загальну суму 900 000,00 євро (21 815 932,49 грн.); за договором переуступки боргу від 16.03.2012 №б/н до Агентської Угоди №11- 10/2010DEM від 11.10.2010 на загальну суму 590 371,11 євро (13 213 691,70 грн.), що документально підтверджено наданими до перевірки платіжними дорученнями в іноземній валюті.
У касаційній скарзі відповідач посилається на те, що доходи, виплачені позивачем на користь нерезидента AL BORZ EQUIPMENT TRAIDING (LLC.), Об'єднані Арабські Емірати, за договорами переуступки права вимоги боргу на загальну суму 1490371,00 євро (35 029 624,19 грн.), розрахованих як проценти від суми отриманих авансових виплат за основними експортними контрактами, є доходами, отриманими нерезидентом з джерелом походження з України у вигляді процентів (доход від боргових вимог) та оподатковуються згідно з нормами п. 2 ст.11 Угоди між Урядом України і Урядом Об'єднаних Арабських Еміратів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень щодо податків на доходи і капітал, з урахуванням вимог, визначених ст.103 ПК України.
Однак колегія суддів вважає такі доводи скаржника безпідставними та необґрунтованими, враховуючи наступне.
Особливості оподаткування нерезидентів до 31.12.2014 визначались положеннями ст. 160 ПК України, відповідно до п.160.2 якої резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.7 цієї статті, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Внаслідок зміни законодавства з 01.01.2015 особливості оподаткування нерезидентів урегульовано п.141.4 ст. 141 ПК України, відповідно до пп. 141.4.2 якої резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Як згідно з п. 160.1 ст. 160 ПК України (у редакції до 31.12.2014), так і з пп. 141.4.1 п.141.4 ст. 141 ПК України (у редакції з 01.01.2015), доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, є, зокрема: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом.
При цьому проценти, відповідно до пп. 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 ПК України, - це дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна.
До процентів включаються: а) платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит; б) платіж за використання коштів, залучених у депозит; в) платіж за придбання товарів у розстрочку; г) платіж за користування майном згідно з договорами фінансового лізингу (оренди) (без урахування частини лізингового платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об'єкта фінансового лізингу); ґ) винагорода (дохід) орендодавця як частина орендного платежу за договором оренди житла з викупом, сплачена фізичною особою платнику податку, на користь якого відступлено і право на отримання таких платежів.
Проценти нараховуються у вигляді відсотків на основну суму заборгованості чи вартості майна або у вигляді фіксованих сум.
Платежі за іншими цивільно-правовими договорами незалежно від того, встановлені вони в абсолютних (фіксованих) цінах або у відсотках суми договору або іншої вартісної бази, не є процентами.
Отже, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що з огляду на зміст вищенаведеної норми, агентська винагорода, розрахована у розмірі 15% від суми отриманої оплати за експортними контрактами, не є процентами, а тому не являється доходом із джерелом їх походження з України у вигляді процентів відповідно до п.160.1 ст. 160 ПК України (у редакції до 31.12.2014) та пп. 141.4.1 п.141.4 ст. 141 ПК України (у редакції з 01.01.2015). У зв'язку з цим посилання відповідача на статтю 11 «Проценти» Угоди між Урядом України і Урядом Об'єднаних Арабських Еміратів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень щодо податків на доходи і капітал є безпідставними.
Разом з тим відповідно до пп. «з» п.160.1 ст. 160 ПК України (у редакції до 31.12.2014) та пп. 141.4.1 п.141.4 ст. 141 ПК України (у редакції з 01.01.2015) доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, є брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів.
З матеріалів справи вбачається, що за Агентськими угодами №11-10/2010DEM від 11.10.2010 та №30-07/2014DEM від 30.07.2014 позивач отримав від нерезидента - Dalahoo Pars Kish Engineering & Manufacturing Co. (DEMCO), Іран - агентські послуги, які надавалися на території Ісламської Республіки Ірану та полягали у пошуках клієнтів для продажу товару, робіт (послуг) Товариства.
При цьому колегія суддів вважає за необхідне зауважити, що факт укладення договорів про переуступку права вимоги до зазначених агентських угод не змінює характер цивільно-правових договорів, укладених між Товариством та Dalahoo Pars Kish Engineering & Manufacturing Co. (DEMCO), Іран, з надання агентських послуг, а свідчить лише про заміну сторони в зобов'язанні, а саме кредитора, на користь якого позивач зобов'язався сплатити дебіторську заборгованість.
За таких обставин, з огляду на те, що агентські послуги позивачу надавалися не на території України, то агентська винагорода, сплачена на користь нерезидента, не являється доходом, отриманим із джерелом їх походження з України, у розумінні пп.«з» п.160.1 ст. 160 ПК України (у редакції до 31.12.2014) та пп. 141.4.1 п.141.4 ст.141 ПК України (у редакції з 01.01.2015), а це, в свою чергу, свідчить про відсутність об'єкта оподаткування та обов'язку позивача утримувати та сплачувати податок з такого доходу.
Крім того відсутність об'єкта оподаткування у спірних правовідносинах свідчить, у свою чергу, про відсутність підстав для застосування Угоди між Урядом України і Урядом Об'єднаних Арабських Еміратів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень щодо податків на доходи і капітал, оскільки остання може бути застосована виключно з урахуванням положень ст. 103 ПК України, якою врегульовано підстави та порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.
Таким чином, враховуючи наведене, суди правомірно дійшли висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000731401 від 22.11.2016, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб.
Відповідно до частини 3 статті 343 КАС суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною 1 статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 343, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
п о с т а н о в и в :
Касаційну скаргу Харківського управління Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення, постанову Сумського окружного адміністративного суду від 11.08.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2017 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач І.А. Гончарова
Судді І.Я. Олендер
Р.Ф. Ханова
