ПОСТАНОВА

Іменем України

21 березня 2018 року

Київ

справа №803/1005/17

адміністративне провадження №К/9901/516/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: головуючого судді - Пасічник С.С. (суддя-доповідач),

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні адміністративну справу за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду у складі головуючого судді Заверухи О.Б., суддів: Гінди О.М., Ніколіна В.В. від 5 грудня 2017 року у справі № 803/1005/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СБЕ Україна Рівне» до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

У серпні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «СБЕ Україна Рівне» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

На обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що висновки акта перевірки про порушення ним вимог податкового законодавства в частині несплати як податковим агентом за договором позики податку на доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, є хибними, оскільки наявність підстав для застосування пільгової ставки щодо сплати відповідного податку підтверджується довідкою про статус контрагента позивача як резидента Федеративної Республіки Німеччина.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 14 вересня 2017 року у задоволенні позову відмовлено повністю.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що позивач не довів наявність законних підстав для застосування пільгової ставки податку, утримуваного при виплаті доходу нерезиденту у вигляді сплати процентів за користування позикою.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 5 грудня 2017 року постанову Волинського окружного адміністративного суду від 14 вересня 2017 року скасовано та прийнято нову постанову, якою позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 03 серпня 2017 року №0006891402.

Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив з того, що податковим органом не доведено, що контрагент позивача, статус якого як резидента Федеративної Республіки Німеччина підтверджується належною довідкою, не є бенефіціарними власником доходу (процентів за позикою).

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення цим судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду апеляційної інстанції скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

На обґрунтування касаційної скарги зазначає, що під час проведення перевірки позивачем не надано документів, які підтверджують, що нерезидент (позикодавець коштів) є бенефіціарним власником процентів, довідки про підтвердження статусу резидента та довідки про сплату нерезидентом суми податку з отриманого у вигляді відсотків доходу за 2014 рік, видану компетентним органом Німеччини.

У відзиві на касаційну скаргу позивач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, вказує на те, що ним надано всі необхідні документи та докази щодо правомірності застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів нерезиденту. В свою чергу, ненадання довідки про сплату нерезидентом суми податку з отриманого у вигляді відсотків доходу, не є підставою для висновку про порушення товариством вимог податкового законодавства, оскільки ні правилами міжнародного договору, на Податковим кодексом України не передбачено мати таку довідку податковому агенту.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами документальної планової виїзної перевірки ТОВ «СБЕ Україна Рівне» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства за період з 01 вересня 2014 року по 31 грудня 2016 року, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 вересня 2016 року по 31 грудня 2016 року відповідачем складено акт від 17 липня 2017 року №6536/14-01/34337505, яким встановлено порушення товариством, зокрема, пунктів 103.1, 103.2 статті 103, пунктів 160.1, 160.2 статті 160 Податкового кодексу України, статті 11 Конвенції між Урядом України і Урядом Федеративної Республіки Німеччина про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, внаслідок чого ТОВ «СБЕ Україна Рівне» не сплачено податок на доходи, отримані нерезидентом у 2014 році із джерелом їх походження з України, в сумі 1 893 623, 00 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 03 серпня 2017 року №0006891402, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 2 840 434, 50 грн. (в тому числі 1 893 623, 00 грн. за податковим зобов'язанням, 946 811, 50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)).

В силу пункту 160.1 статі 160 Податкового кодексу України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Підпунктом «а» пункту 160.1 статі 160 Податкового кодексу України визначено, що для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Пунктом 160.2 статті 160 Податкового кодексу України встановлено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.7 цієї статті, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Згідно із пунктом 103.1 статті 103 Податкового кодексу України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Статтею 11 Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина «Про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно», (підписана 03 липня 1995 року, ратифікована 22 листопад 1995 року, набрала чинності для України 04 жовтня 1996 року) передбачено, що проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись тільки у цій другій Державі. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати: a) 2 проценти від валової суми процентів, що сплачуються aa) у зв'язку з продажем у кредит будь-якого промислового, комерційного або наукового обладнання, bb) у зв'язку з продажем або наданням у кредит будь-яких виробів чи послуг одним підприємством другому підприємству, або cc) за позиками будь-якого виду, що надаються банком або другою фінансовою установою; b) 5 процентів від валової суми процентів в усіх інших випадках.

Відповідно до пункту 103.3 статті 103 Податкового кодексу України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

В силу пункту 103.4 статті 103 Податкового кодексу України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Згідно із пунктом 103.5 статті 103 Податкового кодексу України довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

У разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування (пункт 103.10 статті 103 Податкового кодексу України).

Отже, проценти, сплачені позивачем за кредитним договором резиденту Федеративної Республіки Німеччина, можуть також оподатковуватись в Україні відповідно до її законодавства з урахуванням норм міжнародних угод щодо максимального розміру ставки податку та інших особливостей оподаткування за цими угодами.

«Фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися у вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати відповідно до мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як «уникнення від сплати податків», і з урахуванням таких основних принципів, як «запобігання зловживання положеннями договору». Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і, як свідчить міжнародна практика застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Для визнання особи як фактичного отримувача доходу (бенефіціарного власника) необхідним є не тільки наявність правових підстав для безпосереднього отримання доходу, але і того, що така особа повинна бути безпосереднім вигодоотримувачем, тобто особою, яка отримує вигоду від доходу та визначає його подальшу економічну долю. При визначенні фактичного отримувача доходу слід також враховувати виконувані функції та покладені на нерезидента ризики.

Отже, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

У 2014 році Товариство з обмеженою відповідальністю «СБЕ Україна Рівне» виплатило на користь нерезидента - компанії SBE SUSTAINABLE BIOENERGI HOLDING GMBH (Німеччина) дохід (відсотки за користування позикою) в загальній сумі 979 719, 75 Євро, що еквівалентно 18 936 231, 22 грн., при цьому сплатило податок на прибуток іноземних юридичних осіб за пільговою ставкою 5% в сумі 946 812, 00 грн.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що на підтвердження правомірності застосування пільгової ставки податку на прибуток іноземних юридичних осіб товариство надало довідку від 04 листопада 2014 року з апостилем, видану податковою службою міста Швабіш Халь про те, що компанія SBE SUSTAINABLE BIOENERGI HOLDING GMBH (Німеччина) є резидентом Федеративної Республіки Німеччина.

Таким чином, судом апеляційної інстанції вірно зроблено висновок про неправомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Отже, висновки суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову є необґрунтованими, оскільки наданою довідкою підтверджується резиденство контрагента позивача стосовно Федеративної Республіки Німеччина, а відтак ТОВ «СБЕ Україна Рівне» як податковим агентом правомірно сплачено податок на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 5 відсотків від загальної суми процентів, що виплачені резиденту другої Договірної Держави.

З приводу посилань скаржника на відсутність довідки про кінцевого бенефіціарного власника отриманих доходів, слід зазначити, що чинним законодавством не передбачено ні уповноваженого органу, ні форми звітності, на підставі яких резидент міг би документально підтвердити фактичне право на одержання доходу (статус бенфіціарного власника).

В свою чергу, у разі заперечення обставин щодо бенефіціарного власника, обов'язок доказування зворотного в силу положень Кодексу адміністративного судочинства України покладається на контролюючий орган як на суб'єкта владних повноважень, однак у даній справі висновки відповідача базуються лише на тому, що така довідка не надана йому позивачем.

Встановлено, що ані договори, укладені позивачем з нерезидентом, ані інші докази у справі, не містять підтверджень того, що грошові кошти, перераховані нерезиденту як проценти за договором позики, перераховувались іншим особам.

Разом з тим, відповідно до листа кредитора від 27 липня 2017 року із засвідченим перекладом компанія SBE SUSTAINABLE BIOENERGI HOLDING GMBH підтверджує, що вона є резидентом Федеративної Республіки Німеччина з моменту заснування та є вигодонабувачем (бенефіціарним власником) отриманих в Україні доходів.

З урахуванням викладеного, доводи скаржника про відсутність документів, які засвідчують, що компанія SBE SUSTAINABLE BIOENERGI HOLDING GMBH (Німеччина) є бенефіціарним отримувачем доходу, правомірно не прийняті судом апеляційної інстанції до уваги у зв'язку із їх безпідставністю.

З приводу посилань скаржника на відсутність довідки про сплачену компанією SBE SUSTAINABLE BIOENERGI HOLDING GMBH (Німеччина) суму податку з отриманого (у вигляді відсотків) доходу за 2014 рік, виданої компетентним органом Німеччини, слід зазначити, що, з урахуванням аналізу наведених вище норм вітчизняного та міжнародного права, такий обов'язок нічим не передбачений.

Таким чином, доводи, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновків суду апеляційної інстанції та встановлених обставин справи.

З урахуванням викладеного, є підстави вважати, що судом апеляційної інстанції ухвалено обґрунтоване рішення, яке постановлено з дотриманням норм матеріального і процесуального права. Підстав для його скасування та задоволення касаційної скарги не вбачається.

Згідно із частиною третьою статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 343, 350, 356 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 5 грудня 2017 року у справі № 803/1005/17 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя С.С.Пасічник

Судді І.А.Васильєва

В.П.Юрченко