Справа № 822/805/14

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 листопада 2017 року

м. Хмельницький

Хмельницький окружний адміністративний суд

в складі:

головуючого-судді

Блонського В.К.

при секретарі

Варченко В.В.

за участі: представників позивача представників відповідача

ОСОБА_3 ОСОБА_4 ОСОБА_5 ОСОБА_6

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_7 м. Кам'янець-Подільський Хмельницької області до Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернулася в суд з позовом до відповідача в якому із врахуванням заяви про уточнення позовних вимог просить: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.02.2016 року № 00041001703, згідно з яким ОСОБА_8 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 593061 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями в сумі 395374 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 197687 грн., визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області № Ф-353-17 від 31.01.2014 року в частині сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 20056,60 грн.

Свій позов позивач мотивує тим, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_7 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року.

За результатами перевірки відповідачем складено акт № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року.

На підставі акту перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення № 0000821703 від 31.01.2014 року, яким збільшив позивачу суму грошового зобов'язання за платежем з податку додану вартість в розмірі 617704,50 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 411803 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 205901,50 грн.

Позивач не погоджується з таким податковим повідомленням-рішенням в зв'язку з тим, що висновки акту перевірки щодо неправомірного включення до валових витрат 10 % технологічних витрат по обслуговуванню автомобільних газонаповнювальних компресорних станцій не відповідають технічним параметрам та документам щодо роботи та обслуговування такого обладнання.

Відповідач необгрунтовано не взяв до уваги витрати газу при проведенні ремонтних робіт по обслуговуванню АГНКС-75 та АГНКС-200, та інші витрати.

На підставі викладеного позивач вважає податкове повідомлення-рішення відповідача протиправним, тому його необхідно скасувати.

В судовому засіданні представники позивача із врахуванням заяви про уточнення позовних вимог позовні вимоги підтримали повністю, надавши суду пояснення за змістом обставин, наведених у позовній заяві, вважають, що за таких обставин позов необхідно задовольнити.

Представники відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнали повністю, пояснивши суду, що податкове повідомлення-рішення є правомірним, оскільки прийняте у повній відповідності до вимог Податкового кодексу України.

Позивач при проведенні перевірки не надав належних доказів витрат газу внаслідок експлуатації, проведення ремонтних робіт на АГНКС-75 та АГНКС-200, та використання газу для власних потреб, необхідних при експлуатації станцій.

Також методика обрахування технологічних витрат газу застосована позивачем при їх обчисленні, призводить до необґрунтованого подвоєння таких витрат.

Враховуючи викладене, у задоволенні позову необхідно відмовити.

Суд, заслухавши пояснення представників позивача, представників відповідача, дослідивши матеріали справи вважає, що позов підлягає задоволенню частково, з таких підстав.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (пункт 1.1 статті 1).

В судовому засіданні встановлено, що позивач 30.10.2012 року зареєстрована як фізична особа-підприємець та відповідно до статті 15 Податкового кодексу України є платником податків.

Також позивач є платником податку на додану вартість згідно свідоцтва платника податку на додану вартість № 83099747 від 08.11.2002 року.

Обов'язки платника податків встановлені статтею 16 цього Кодексу.

Згідно пункту 41.1 статті 41 Податкового кодексу України контролюючими органами є центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову, державну митну політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового та митного законодавства, законодавства з питань сплати єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, його територіальні органи.

Контролюючі органи згідно підпунктів 19.-1.1.1, 19.-1.1.2 пункту 19.-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України виконують такі функції: здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків, контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Порядок проведення перевірок встановлений главою 8 Податкового кодексу України.

Пунктом 75.1, підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Порядок проведення документальних планових перевірок встановлений статтею 77 Податкового кодексу України.

Посадовими особами Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області в період часу з 09.12.2013 року по 27.12.2013 року проведена документальна планова виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_7.

Згідно пункту 77.9 статті 77 Податкового кодексу України визначено, що порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

За результатами перевірки відповідач склав акт № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_7, реєстраційний номер облікової картки НОМЕР_1, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року».

Перевіркою встановлено порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_7 ,підпункту «а» пункту 185.1 статті 185, підпункту «г» пункту 198.5 статті 198, підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.2, 200.3 статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачу донараховано для сплати податок на додану вартість в сумі 475549 грн.

Відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: завищення розміру задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу.

На підставі акту перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення № 0000821703 від 31.01.2014 року, яким збільшив позивачу суму грошового зобов'язання за платежем з податку додану вартість в розмірі 617704,50 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 411863 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 205901,50 грн.

Висновки акту перевірки базуються на таких обставинах, встановлених при її проведенні.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_7, уклала договір на постачання природного газу із ТОВ «Скела Терциум» № 31 від 15.12.2011 року.

Також уклала договір на транспортування природного газу магістральними трубопроводами, № KRS/2102/009 від 30.11.2011 року із Д П «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України.

Крім того позивач уклала договір на постачання природного газу за регульованим тарифом промисловим споживачам які є платниками податку на додану вартість, № 2012-ПП-(8)-(178) із ПАТ «Хмельницькгаз».

За період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року позивач придбала 2073552 метрів кубічних газу, залишок газу на кінець періоду перевірки відсутній. Згідно наданих для перевірки документів реалізовано газу 1089811,03 метрів кубічних, списано 995647,66 метрів кубічних на витрати, що від загальної кількості придбаного газу становить 48 %.

Із загальної кількості витрат газу віднесено, а саме:

-на технологічні витрати списано 208516,10 метрів кубічних, що від загальної кількості придбаного газу становить 10 %, тобто списувалися втрати газу по 5 % на дві АГНКС;

-на витрати від проведення ремонтних робіт-733662,24 метрів кубічних;

-на непередбачені витрати-12057,81 метрів кубічних;

-на власні витрати-29502,84 метрів кубічних.

Реалізація природного газу здійснюється на автомобільній газонаповнювальній компресорній станції АГНКС-75, яка призначена для заправки автомобілів стисненим природним газом, та введена в експлуатацію в 2003 році, та АГНКС-200, яка призначена для заправки автомобілів стисненим природним газом, та введена в експлуатацію в 2005 році.

Для визначення об'єму транспортованого, поставленого та реалізованого споживчого газу приймаються дані комерційного вузла обліку облікової організації.

Відповідно до підпункту 1.1.2.5 розділу 1 Керівництва з експлуатації ПЕК 43.000.000.000 РЕ, витрати при експлуатації АГНКСМ-200 становлять не більше 5 %.

Відповідно до підпункту 1.1.2.5 розділу 1 Керівництва з експлуатації ПЕК 9.000.000.000 РС, витрати при експлуатації АГНКС-75 становлять 5 %.

Із загальної кількості витрат газу на технологічні витрати списано 208516,10 метрів кубічних, що від загальної кількості придбаного газу становить 10 %, в зв'язку з тим, що реалізація газу проводиться двома АГНКС.

Перевіркою встановлено, що реалізація газу здійснюється без зацикленості двох АГНКС, тобто газ на реалізацію не проходить послідовно через спочатку одну АГНКС, а потім через другу. Така обставина підтверджується актами ремонтних робіт, згідно яких не зупинялися одночасно дві станції, тобто коли одна із станцій ремонтувалася, інша станція працювала і проводила реалізацію газу. Таким чином технологічні витрати не можуть подвоюватися, так як станції працюють самостійно.

Також позивач крім технологічних витрат газу в кількості 208516,10 метрів кубічних (10 %), віднесла 733662,24 метра кубічних, що становить 35 % втрат від загальної кількості придбаного газу, до витрат на ремонт АГНКС.

На вимоги контролюючого органу від 11.12.2013 року та від 24.12.2013 року про надання документів в підтвердження витрат при проведенні ремонтних робіт, позивач надала відповіді від 18.12.2012 року та від 26.12.2012 року в яких повідомила, що надати точні дані про втрати газу при проведенні ремонтних робіт по кожному окремому випадку неможливо, в зв'язку із тим, що поломки проходять на різних ділянках АГНКС де різний діаметр газопроводів та обладнання і відповідно коливається різниця тиску газу, тому викиди газу бувають різні. Розрахунок витрат газу проводиться щомісячно згідно реєстру списання газу.

В актах про здійснення ремонтних робіт АГКСН в кількості 161 шт., вказується заміна великої кількості запчастин, тоді як для перевірки надані документи про придбання лише двох кульових кранів. Згідно наданих пояснень запчастини використовуються із ЗІП, і по мірі їх витрачання поповнюються. Перевіркою встановлено відсутність залишків товарно-матеріальних цінностей, комплектність і залишки ЗІП не встановлено, позивачем документально не підтверджено.

Позивач не надала документів в підтвердження виконання ремонтних робіт, придбання запчастин, залучення спеціалістів для проведення ремонтних робіт. Акти про здійснення ремонтів підписуються лише найманими особами позивача. В журналі реєстрації актів поломок АГКСН кількість втраченого газу не зазначена, відсутні документальні розрахунки до кожного акту про здійснення ремонтних робіт про кількість стравленого газу при їх проведенні.

Відсутні наряди-допуски на проведення газонебезпечних робіт.

Позивач документально не підтвердила припинення постачання газу для проведення ремонтних робіт за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, як то передбачено пунктом 8.5 договору № KRS/2102/009 від 30.11.2011 року.

Особи, які підписували акти виникнення поломок не мають дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію машин, механізмів та устаткування підвищеної небезпеки, як це передбачено постановою Кабінету Міністрі України № 1107 від 26.10.2011 року.

Непередбачені витрати визначені без підтверджуючих документів.

Витрати газу на власні потреби не підтверджені позивачем жодними документами.

Суд вважає, що висновки акту перевірки відповідають вимогам Податкового кодексу України, тому прийняте на їх підставі податкове повідомлення-рішення № 00041001703 від 26.02.2016 року, згідно з яким ОСОБА_8 збільшено розмір грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 593061 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями в сумі 395374 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 197687 грн., скасуванню не підлягає, враховуючи наступне.

На підставі акту перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення № 0000821703 від 31.01.2014 року, яким збільшив позивачу суму грошового зобов'язання за платежем з податку додану вартість в розмірі 617704,50 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 411863 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 205901,50 грн.

За результатами судового оскарження податкового повідомлення-рішення № 0000821703 від 31.01.2014 року, контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення № 00041001703 від 26.02.2016 року, з яким ОСОБА_8 збільшено розмір грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 593061 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями в сумі 395374 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 197687 грн.

Із пояснень представників відповідача встановлено, що в зв'язку із прийняттям нового податкового повідомлення-рішення № 00041001703 від 26.02.2016 року, яке також прийняте внаслідок порушень податкового законодавства позивачем, встановлених актом перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року, податкове повідомлення-рішення № 0000821703 від 31.01.2014 року вважається відкликаним, тобто відсутній предмет спору між сторонами в адміністративній справі.

Пояснення представників відповідача щодо відкликання податкового повідомлення-рішення № 0000821703 від 31.01.2014 року, в зв'язку із прийняттям податкового повідомлення-рішення № 00041001703 від 26.02.2016 року на підставі судового рішення, яким зменшено суму грошового зобов'язання позивача у податковому повідомленні-рішенні № 0000821703 від 31.01.2014 року, відповідають нормам підпункту 60.1.5 пункту 60.1, пункту 60.4 статті 60 Податкового кодексу України, а саме: податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов'язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

У випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов'язання або податкового боргу.

Оскільки контролюючий орган прийняв інше податкове повідомлення-рішення, - № 00041001703 від 26.02.2016 року, позивач подала до суду заяву про збільшення позовних вимог від 03.10.2017 року в якій оскаржила вказане податкове повідомлення-рішення, а потім подала заяву про уточнення позовних вимог від 27.10.2017 року в якій остаточно визначила свої позовні вимоги у даній адміністративній справі, тобто, позивач просить:

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.02.2016 року № 00041001703, згідно з яким ОСОБА_8 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 593061 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями в сумі 395374 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 197687 грн.,

-визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області № Ф-353-17 від 31.01.2014 року в частині сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 20056,60 грн.,

-позовну вимогу щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 31.01.2014 року № 00008411703 про зобов'язання сплатити податок на доходи найманих працівників залишити без розгляду.

Вирішуючи спір по суті суд зазначає слідуюче: контролюючий орган при проведенні перевірки встановив, що фактичним основним видом економічної діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_7, є роздрібна торгівля пальним.

Позивач зареєстрована в установленому порядку як платник податку на додану вартість.

Реалізація природного газу здійснюється на автомобільній газонаповнювальній компресорній станції АГНКС-75, яка призначена для заправки автомобілів стисненим природним газом, та введена в експлуатацію в 2003 році, а також на автомобільній газонаповнювальній компресорній станції АГНКС-200, яка призначена для заправки автомобілів стисненим природним газом, та введена в експлуатацію в 2005 році.

Для визначення об'єму транспортованого, поставленого та реалізованого споживчого газу приймаються дані комерційного вузла обліку облікової організації.

Відповідно до підпункту 1.1.2.5 розділу 1 Керівництва з експлуатації ПЕК 43.000.000.000 РЕ, витрати при експлуатації АГНКСМ-200 становлять не більше 5 %.

Відповідно до підпункту 1.1.2.5 розділу 1 Керівництва з експлуатації ПЕК 9.000.000.000 РЄ, витрати при експлуатації АГНКС-75 становлять 5 %.

Таким чином, виробник вказаних автомобільних газонаповнювальних компресорних станцій у Керівництвах з експлуатації ПЕК вказує, що при їх експлуатації неминучі технологічні витрати газу у вказаних розмірах від загального об'єму використаного газу.

Із загальної кількості витрат газу на технологічні витрати позивачем списано 208516,10 метрів кубічних, що від загальної кількості придбаного газу становить 10 %, в зв'язку з тим, що реалізація газу проводиться двома АГНКС.

Контролюючий орган при визначені податкових зобов'язань позивача з податку на додану вартість провів розрахунок витрат газу на технологічні витрати в розмірі 5 % від загальної кількості витрат газу по кожній станції окремо, що за встановленими в судовому засіданні обставинами відповідає дійсності, враховуючи слідуюче.

Під час проведення перевірки встановлено, що АГНКС-75 введена в експлуатацію в 2003 році, а АГНКС-200 введена в експлуатацію в 2005 році.

Зазначені автомобільні газонаповнювальні компресорні станції за своїми технічними характеристиками можуть працювати відокремлено одна від одної у разі відключення однієї із них від робочого режиму або поломки однієї із них.

У протоколі огляду з фототаблицями газової заправки автомобілів по АДРЕСА_1, що належить фізичній особі-підприємцю ОСОБА_7, складеного на вимогу Хмельницького міськрайонного суду слідчим з ОВС ГУ Міндоходів у Хмельницькій області за участі представника позивача, зазначено, що центральна труба газопостачання АГНКС перед заводськими вузлами обліку розгалужується на кожен вузол обліку окремо (фототаблиця № 5).

Із вузла обліку (фототаблиця № 1) який обліковує газ що надходить до АГНС-75, газ через трубу під землею надходить до АГНС-75 (фототаблиця № 6).

Із АГНКС-75 газ через окрему трубу, що знаходиться під землею газ надходить на автогазозаправочні колонки № 1, № 2 (фототаблиця № 9).

Із вузла обліку (фототаблиця № 2) який обліковує газ що надходить до АГНС-200, газ через трубу довжиною 12 метрів, яка прокладена поза АГНС-75, надходить до АГНС-200 (фототаблиця № 7).

Із АГНКС-200 газ через окрему трубу довжиною 35 метрів надходить на автогазозаправочні колонки № 1, № 2, № 3, № 4, № 5 (фототаблиця № 9.1).

Кожна станція від'єднується від загальної системи газопостачання окремими кранами (фототаблиця № 9.2).

Таким чином вхідна труба через яку подається газ до АГНКС-75 та АГНКС-200 розгалужується до кожної із станцій окремо (фототаблиця № 5).

Оскільки АГНКС-75 та АГНКС-200 споживають для переробки отриманий газ окремо одна від одної і кількість спожитого газу кожною із АГНКС-200 різний, враховуючи різну технічну потужність станцій, періоди включення , відключення від робочого режиму, розрахунок технологічних витрат газу в розмірі 10 % від загальної кількості отриманого газу є некоректним з точки зору логіки та математики.

Так представники відповідача у своїх поясненнях суду та письмових запереченнях на позов звертають увагу на те, що витрати газу можливі тільки з тієї кількості газу яка надійшла на відповідну АГНКС.

Тобто якщо наприклад за відповідний період (місяць) позивач отримала 150000 метрів кубічних за лічильником, з яких на АГНКС-75 надійшло 50000 метрів кубічних, а на АГНКС-200 надійшло 100000 метрів кубічних, то технологічні витрати газу необхідно обраховувати по кожній станції окремо в розмірі 5 % витрат від кількості газу який надійшов на кожну станцію окремо, а саме: АГНКС-200 - 100000 метрів кубічних Х 5 % =5000 метрів кубічних; АГНКС-75 - 50000 метрів кубічних Х 5 % = 2500 метрів кубічних, разом в такому випадку витрати становлять 7500 метрів кубічних.

Якщо із суми отриманого газу в кількості 150000 метрів кубічних відрахувати 10 % технологічних витрат, то такі витрати будуть становити 15000 метрів кубічних, тобто витрати подвоюються і становлять кількість газу вдвічі більшу ніж це можливо за нормами, визначеними Керівництвом з експлуатації ПЕК 43.000.000.000 РЕ, (витрати при експлуатації АГНКСМ-200 становлять не більше 5 %), та Керівництвом з експлуатації ПЕК 9.000.000.000 РЄ, (витрати при експлуатації АГНКС-75 становлять 5 %).

Таким чином, контролюючий орган при проведенні перевірки дійшов обґрунтованого і правильного висновку про те, що позивач не мала права обчислювати технологічні витрати газу при експлуатації АГНКСМ в розмірі 10 % від загальної кількості отриманого газу, тому що:

-станції АГНКС-75 і АГНКСМ-200 підключені до газопроводу кожна окремо і споживають газ для переробки самостійно;

-станції мають різну потужність споживання та переробки газу, що впливає на різну кількість газу який надходить до кожної станції окремо;

-різна кількість газу, спожитого станціями залежить також від часу протягом якого станції кожна окремо не працювали з тих чи інших причин;

-різна кількість газу, переробленого кожною із станцій, впливає на загальний розмір технологічних витрат і на розмір витрат щодо кожної станції окремо;

-відсутні прилади обліку газу, щодо можливості його обліку по кожній станції окремо;

-при обчисленні технологічних витрат газу в розмірі 10 % від загальної кількості газу, отриманого позивачем, кількість технологічних витрат газу необгрунтовано подвоюється і такий спосіб обрахування суперечить технічним характеристикам станцій які встановлюють максимальний розмір технологічних витрат газу кожною станцією окремо;

-при обрахуванні технологічних витрат газу в розмірі 10 % від загальної кількості газу, отриманого позивачем, розраховуються витрати газу на витрати газу, тобто позивачем розраховувалися витрати газу з уже втраченого газу за версією позивача, оскільки крім технологічних витрат позивач відносила до витрат газу ще і інші витрати, зокрема витрати від проведення ремонтних робіт-733662,24 метрів кубічних, непередбачені витрати-12057,81 метрів кубічних, власні витрати-29502,84 метрів кубічних, при цьому розрахунок таких витрат знову ж таки проводився із загальної кількості отриманого позивачем газу.

Враховуючи наведене суд вважає за необхідне зробити висновок про те, що технологічні втрати не можуть подвоюватися так як станції працюють самостійно окремо одна від одної, а технологічні витрати необхідно обраховувати не від загальної кількості отриманого газу, а від кількості газу спожитого кожною станцією окремо з втратами по 5 % на кожну станцію окремо.

Також при вирішенні спору суд вважає своїм обов'язком звернути увагу на те, що і при послідовному підключенні станцій до газопроводу, як про це стверджує позивач і якщо такі твердження брати до уваги при вирішенні даного спору, нелогічно і некоректно проводити обрахування технологічних витрат газу за методикою позивача, так як це знову ж таки призведе до подвоєння витрат газу, особливо враховуючи при цьому різну потужність станцій і відповідно різну кількість спожитого і переробленого газу такими станціями за відповідні облікові періоди, а також помилково взяту до уваги загальну кількість газу який надійшов і облікований лічильником, а не кількість газу який спожитий кожною станцією окремо.

В зв'язку з тим, що позивач не проводила облік газу який надходив до кожної станції окремо, суд вважає, що контролюючий орган цілком правомірно в такій ситуації провів розрахунок технологічних витрат газу в розмірі 5 % від загальної кількості отриманого позивачем газу за лічильником.

В частині правомірності обрахування кількості технологічних витрат газу, суд не бере до уваги попередні рішення судів першої, апеляційної та касаційної інстанції на які посилається позивач у позові та представники позивача у своїх поясненнях в судовому засіданні, оскільки при їх постановлені не враховано порядок підключення станцій до загального газопроводу, відсутність обліку надходження газу до кожної станції окремо, помилково взято до уваги методику розрахунку таких витрат за методикою позивача, без врахування обставин, зазначених вище у мотивувальній частині даної постанови суду, що загалом призвело до порушення загального правила математичного обчислення витрат і необґрунтованого збільшення технологічних витрат газу при його споживанні та переробці у АГНКС-75 і АГНКСМ-200, що в свою чергу також призвело до необґрунтованого заниження суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість за період, що підлягав перевірці.

Наданий представниками позивача для вивчення робочий проект на газопостачання газової заправки автомобілів по проспекту Грушевського, 1.1 в м. Кам'янець-Подільському як доказ послідовного підключення до газопроводу АГНКС-75 і АГНКСМ-200 не може бути взятий до уваги судом при вирішенні спору, оскільки такий проект містить замалювання у багатьох місцях коректором і причини такого замалювання представниками позивача не надані. На копії, виготовленій стороною позивача для приєднання до матеріалів справи, такі замалювання не видно.

Крім того проект виготовлений у 2003 році, тоді як перевіркою встановлено, що автомобільна газонаповнювальна компресорна станція АГНКС-75, яка призначена для заправки автомобілів стисненим природним газом введена в експлуатацію в 2003 році, та АГНКС-200, яка призначена для заправки автомобілів стисненим природним газом введена в експлуатацію в 2005 році.

У пункті 6 «найменування основних засобів», розташованих на автомобільній заправці згідно робочого проекту на газопостачання газової заправки автомобілів вказано, що в проекті зазначено встановлення колонок заправних дві плюс дві на перспективу, тоді як тільки до АГНКС-75 підключено дві колонки, а до АГНКС-200 п'ять колонок.

Таким чином якщо в даному проекті і передбачено підключення другої станції, то в послідуючому в такий проект могли вноситися зміни щодо порядку підключення станцій, а також і всього іншого.

Представниками позивача не надані суду докази які б могли об'єктивно підтвердити їхні пояснення щодо порядку підключення станцій до газопроводу в зв'язку з їх відсутністю по невідомих причинах.

Що стосується правомірності визначення позивачем витрат газу на проведення ремонтних робіт в об'ємі 733662,24 метрів кубічних та витрат газу на непередбачені витрати в об'ємі 12057,81 метрів кубічних, на власні витрати в об'ємі 29502,84 метрів кубічних, то суд погоджується також із висновками акту перевірки щодо їх неправомірності, зважаючи на таке.

При проведенні перевірки позивач не надала належні докази проведення ремонтних робіт у відповідності до вимог Правил безпечної експлуатації та обслуговування обладнання автомобільних газонаповнювальних компресорних станцій (АГНКС) ДНАОП 1.1.23-1.06-02, затверджених наказом Міністерства праці та соціальної політики України від 29.07.2006 року № 369. В судовому засіданні представниками позивача такі докази також не надані.

Достовірно встановити витрати газу при проведенні ремонтних робіт у разі їх проведення неможливо, оскільки позивач не проводила будь-яких розрахунків таких витрат, хоча необхідно і можливо було провести такі розрахунки, враховуючи при таких розрахунках загальну кількість отриманого газу за приладом обліку на вході його надходження, а також загальну кількість газу по приладах обліку на автогазозаправочних колонках, витраченого на заправку автомобілів в період проведення таких ремонтних робіт, із врахуванням передбачених технологічних витрат газу.

На вимоги контролюючого органу від 11.12.2013 року та від 24.12.2013 року про надання документів в підтвердження витрат при проведенні ремонтних робіт, позивач надала відповіді від 18.12.2012 року та від 26.12.2012 року в яких повідомила, що надати точні дані про втрати газу при проведенні ремонтних робіт по кожному окремому випадку неможливо, в зв'язку із тим, що поломки проходять на різних ділянках АГНКС де різний діаметр газопроводів та обладнання і відповідно коливається різниця тиску газу, тому викиди газу бувають різні. Розрахунок витрат газу проводиться щомісячно згідно реєстру списання газу.

В актах про здійснення ремонтних робіт АГКСН в кількості 161 шт., вказується заміна великої кількості запчастин, тоді як для перевірки надані документи про придбання лише двох кульових кранів. Згідно наданих пояснень запчастини використовуються із ЗІП, по мірі їх витрачання поповнюються. Перевіркою встановлено відсутність залишків товарно-матеріальних цінностей, комплектність і залишки ЗІП не встановлено, позивачем документально не підтверджено.

Позивач не надала документів в підтвердження виконання ремонтних робіт, придбання запчастин, залучення спеціалістів для проведення ремонтних робіт. Акти про здійснення ремонтів підписуються лише найманими особами позивача. В журналі реєстрації актів поломок АГКСН кількість втраченого газу не зазначена, відсутні документальні розрахунки до кожного акту про здійснення ремонтних робіт про кількість стравленого газу при їх проведенні.

Відсутні наряди-допуски на проведення газонебезпечних робіт.

Позивач документально не підтвердила припинення постачання газу для проведення ремонтних робіт за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, як то передбачено пунктом 8.5 договору № KRS/2102/009 від 30.11.2011 року.

Особи, які підписували акти виникнення поломок не мають дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію машин, механізмів та устаткування підвищеної небезпеки, як це передбачено постановою Кабінету Міністрі України № 1107 від 26.10.2011 року.

Детально відсутність доказів про проведення ремонтних робіт викладено в письмових запереченнях представника відповідача від 18.10.2017 року, доданих до матеріалів справи. Відповідні пояснення надані в судовому засіданні.

Непередбачені витрати, власні витрати газу визначені позивачем взагалі обраховані без будь-яких підтверджуючих документів.

Надана представниками позивача копія схеми підключення приміщення до газопроводу, на опалення якого за їх поясненнями витрачався газ на власні потреби, неінформативна, з неї неможливо достовірно встановити які саме об'єкти на ній зазначені, яке вони мають відношення до автозаправки, та яким чином таку копію можна використати для підрахунку об'єму газу, витраченого позивачем на власні потреби у разі якщо такі витрати дійсно відбулися.

Наявність в матеріалах справи технічного паспорту на будівлю також не може слугувати доказом об'єму витрат газу на його опалення і взагалі наявність витрат на його опалення.

Крім того із пояснень сторін судом встановлено, що адміністративне (технічне) приміщення, на опалення якого за поясненнями представників позивача витрачався газ, тобто витрати газу на власні потреби, перебувало в оренді.

Позивач як орендар такого приміщення при проведенні перевірки, а також в судовому засіданні не надав договір оренди приміщення в зв'язку з його відсутністю, тому неможливо встановити хто ніс витрати по оплаті вартості витраченого газу на опалення приміщення у разі здійснення його опалення-орендодавець чи орендар.

Детально відсутність належного обліку власних витрат газу наведено в письмових запереченнях представника відповідача від 18.10.2017 року, доданих до матеріалів справи. Відповідні пояснення надані в судовому засіданні.

Щодо встановлення ухвалою Вищого адміністративного суду різниці в списані газу в акті перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_7, реєстраційний номер облікової картки НОМЕР_1, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року» та акті перевірки № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_7, реєстраційний номер облікової картки НОМЕР_1, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2011 року по 31.07.2013 року, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 року по 31.07.2013 року», то суд вважає за необхідне звернути увагу на наступне.

В акті перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року встановлено, що позивач у 2012 році придбала 2073552 метрів кубічних газу, залишок газу на кінець періоду перевірки відсутній. Згідно наданих для перевірки документів реалізовано газу 1089811,03 метрів кубічних, списано 995647,66 метрів кубічних на витрати.

В акті перевірки № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року встановлено, що позивач у 2012 році придбала 2073552 метрів кубічних газу, залишок газу на кінець періоду перевірки відсутній. Згідно наданих для перевірки документів реалізовано газу 1089811,03 метрів кубічних, списано 983739,99 метрів кубічних на витрати.

Різниця в підрахунку об'єму списаного на витрати газу між актом перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року та актом перевірки № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року становить 11907,67 метрів кубічних газу.

Порівняння об'ємів списання газу на встановлені позивачем помісячні витрати, в акті № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року (том 1 а. с. 178), та в акті № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року (том 3 а. с. 192) не показує ніякої різниці, тобто в цифрових вимірах помісячні витрати газу за 2012 рік в обох актах підраховані однаково.

Тому очевидно, що в акті № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року при арифметичному підрахунку витрат по місячних даних витрат вказаних в таблиці, допущена помилка і дійсний загальний об'єму списаного на витрати газу становить 983739,99 метрів кубічних, як вірно підраховано в акті № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року.

Допущення помилки в підрахуванні загального розміру списаного позивачем газу на витрати підтверджується поясненнями представників відповідача, які таку різницю в підрахунку пояснюють опискою, яка не вплинула на розмір податкового зобов'язання позивача, адже при його розрахунку бралися до уваги витрати зазначені позивачем, що об'єктивно підтверджується розрахунком суми податкових зобов'язань із загальної суми вартості придбаного газу за 2012 рік, наведених в акті перевірки (том 1 а. с. 176-177), та безпосередньо розрахунком податкового зобов'язання з податку на додану вартість по облікованих позивачем витратах за 2012 рік (том 1 а. с. 179-181).

Також в акті перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року (том 1 а. с. 180-181), загальна сума податкового зобов'язання з податку на додану вартість за підрахунком контролюючого органу за 2012 рік становить 565349 грн.

В акті перевірки № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року (том 3 а. с. 46-47; а. с. 59), загальна сума податкового зобов'язання з податку на додану вартість за підрахунком контролюючого органу за 2012 рік становить 272954 грн.

Така різниця в підрахунку розміру податкових зобов'язань у зазначених актах перевірки, на що звернув свою увагу Вищий адміністративний суд України в своїй ухвалі від 30 травня 2017 року пояснюється тим, що розрахунок за актом № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року проводився наростаючим підсумком із врахуванням додаткового періоду перевірки, починаючи з 01.01.2011 року, при цьому контролюючий орган брав до уваги розміри сум податку на додану вартість у деклараціях з податку на додану вартість, поданих позивачем за відповідні звітні (податкові) періоди із відповідними значеннями від'ємних сум з податку на додану вартість по кожній такій податковій декларації.

Крім того в акті перевірки № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року контролюючий орган розрахунок податкового зобов'язання з податку на додану вартість проводив із врахуванням розміру 10 % технологічних витрат позивача при експлуатації АГНКС-75 і АГНКСМ-200, враховуючи рішення суду, тоді як в акті перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року контролюючий орган розрахунок податкового зобов'язання з податку на додану вартість проводив із розміру 5 % технологічних витрат позивача при експлуатації АГНКС-75 і АГНКСМ-200 окремо по кожній станції.

За висновками акту перевірки № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року податкові повідомлення-рішення не приймалися, тому на думку суду висновки цього акту перевірки ніяким чином не впливають на розгляд даного спору.

Висновки суду щодо різниці у сумах податкових зобов'язань з податку на додану вартість у різних актах перевірки щодо одного періоду перевірки позивача, тобто за 2012 рік, базуються на поясненнях представників відповідача та об'єктивно підтверджуються змістом таблиць розрахунків таких зобов'язань в актах перевірки, а саме: в обов'язковому порядку контролюючий орган в обох випадках враховував дані податкових декларацій позивача за відповідні звітні (податкові) періоди, а також різну величину у відсотковому відношенні розміру технологічних витрат позивача при експлуатації АГНКС-75 і АГНКСМ-200.

Безпосередньо саме розрахунки податкових зобов'язань і їх обрахований розмір, проведених відповідачем, позивачем не оспорювалися, докази про їх неправильність чи недостовірність суду не надані.

Проводити при розгляді адміністративної справи ще раз повторні розрахунки в підтвердження правильності тих розрахунків, які наведені в актах перевірок, суд необхідності не вбачає.

Так в письмових запереченнях представника відповідача від 18.10.2017 року (том 5 а. с. 50-54) наведений детальний розрахунок збільшення суми основного платежу з податку на додану вартість в розмірі 411803 грн., внаслідок чого було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000821703 від 31.01.2014 року, яким відповідач збільшив позивачу суму грошового зобов'язання за платежем з податку додану вартість в розмірі 617704,50 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 411803 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 205901,50 грн.

В податковому повідомленні-рішенні від 26.02.2016 року № 00041001703, згідно з яким ОСОБА_8 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 593061 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями в сумі 395374 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 197687 грн., сума основного платежу та штрафних (фінансових) санкцій зменшена за результатами виконання контролюючим органом рішення суду, яке набрало законної сили, про що більш детальніше зазначено вище у мотивувальній частині даної постанови суду.

Кримінальне провадження, внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32013240000000063 від 25.12.2013 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 212 КК України закрито з тих підстав, що під час досудового слідства встановлено ряд обставин, що вказують на те, що ОСОБА_7, не є суб'єктом вказаного злочину, в той же час досудовим розслідуванням підтверджено факт умисного ухилення позивача від сплати податків.

Копія постанови про закриття кримінального провадження від 15 жовтня 2015 року додана до матеріалів справи.

Вищий адміністративний суд України в своїй ухвалі від 30 травня 2017 року звернув увагу на те, що важливо з'ясувати наявність всіх актів перевірки за даний період для порівняння їх висновків, оскільки як вбачається з відповіді контролюючого органу на заперечення до акту перевірки від 28.01.2014 року, а саме: «актом перевірки від 10.01.2013 року № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1 охоплено період листопад-грудень 2012 року та приймалось податкове повідомлення-рішення (том 1 а. с 19), але в акті перевірки від 10.01.2014 року про її проведення не зазначено, як і відсутні відомості про виконання податкового повідомлення-рішення.

Контролюючий орган на заперечення позивача до акту перевірки від 10.01.2014 року № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 фізичної особи-підприємця ОСОБА_7, реєстраційний номер облікової картки НОМЕР_1, надав відповідь № 1450/22-09-17-03-24 від 28.01.2014 року.

У відповіді зроблено такий висновок: «враховуючи те, що актом перевірки від 10.01.2013 року № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1 перевірено період листопад-грудень 2012 року та винесено податкові повідомлення-рішення, то при винесені податкових повідомлень по даному акту суму податкових зобов'язань по податку на додану вартість буде зменшено на 63746 грн.».

В судовому засіданні встановлено, що в період часу з 20.12.2013 року по 30.12.2013 року працівниками контролюючого органу проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування фізичною особою-підприємцем ОСОБА_7, бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок платника у банку в сумі 342601 грн., відображених у податковій декларації з податку на додану вартість поданій у липні 2013 року.

За результатами перевірки відповідач склав акт від 10.01.2014 року № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_7, код суб'єкта господарювання за РНОКПП: НОМЕР_1, від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту, та бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий платника у банку за липень 2013 року».

Відповідно до висновків акту перевірки від 10.01.2014 року № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1 позивач завищила суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за липень 2013 року на 244482 грн., занизила суму податку на додану вартість до сплати на загальну суму 203621 грн., завищила суму від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту листопада 2012 року, січня 2013 року, березня 2013 року, червня 2013 року, занизила суму податкових зобов'язань з податку на додану вартість, що підлягали нарахуванню та сплаті до бюджету в сумі 808 грн., за листопад 2012 року.

На підставі акту перевірки від 10.01.2014 року № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1 контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення форми «Р» № 0000441702 від 23.01.2014 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 305431 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 203621 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями штрафами) в сумі 101810 грн., форми «В1» № 0000501702 від 24.01.2014 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування по податку на додану вартість за липень 2013 року в розмірі 305608,25 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 244482 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями штрафами) в сумі 61120 грн., форми «Р» № 0000521703 від 24.01.2014 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на 1212 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 808 грн., та 404 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями штрафами).

Контролюючий орган у своїй відповіді на заперечення позивача до акту перевірки від 10.01.2014 року № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 фізичної особи-підприємця ОСОБА_7, реєстраційний номер облікової картки НОМЕР_1, надав відповідь № 1450/22-09-17-03-24 від 28.01.2014 року, у вступній частині якої помилково вказав дату акту перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року-10.01.2011 року замість правильної дати-10.01.2014 року.

У резолютивній частині відповіді контролюючого органу № 1450/22-09-17-03-24 від 28.01.2014 року на заперечення позивача до акту перевірки від 10.01.2014 року № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 відповідач знову ж таки допустив помилку у даті акту перевірки який передував акту перевірки від 10.01.2014 року № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1, а саме: помилково вказав дату акту перевірки № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1 - 10.01.2013 року, замість правильної дати-10.01.2014 року.

Передумовою проведення перевірки за результатами якої складено акт перевірки від 10.01.2014 року № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1, була перевірка за результатами якої складено акт перевірки від 21.10.2013 року № 531/22-09-17-02/НОМЕР_1 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_7, код суб'єкта господарювання за РНОКПП: НОМЕР_1, від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту, та бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий платника у банку за липень 2013 року».

За результатами такої перевірки контролюючий орган прийняв такі податкові повідомлення-рішення:

-від 31.10.2013 року № 00116191702 яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 878862 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 585908 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями штрафами) в сумі 292954 грн.,

-від 31.10.2013 року № 0015841702, яким зменшено суму бюджетного відшкодування по податку на додану вартість за липень 2013 року в розмірі 428251 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 342601 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями штрафами) в сумі 85650,25 грн.

За результатами адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень від 31.10.2013 року № 00116191702 та від 31.10.2013 року № 0015841702 вони були частково скасовані.

З метою більш якісного та об'єктивного розгляду скарги, ГУ Міндоходів у Хмельницькій області своїм листом від 12.12.2013 року № 91170/7/22-01-10-02-12 зобов'язало Кам'янець-Подільську ОДПІ провести позапланову документальну перевірку позивача з питань, що стали предметом оскарження та надати матеріали перевірки відділу адміністративного оскарження.

На підставі такого доручення була проведена перевірка результатом якої став акт перевірки від 10.01.2014 року № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1.

Підсумовуючи викладене суд робить висновок про те, що всього за податковий період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, контролюючим органом проведено дві перевірки, за результатами проведення яких складено такі акти перевірок:

-№ 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року;

-№ 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року.

Акти перевірок від 21.10.2013 року № 531/22-09-17-02/НОМЕР_1 та № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року стосуються від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту, та бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий платника у банку за липень 2013 року.

Податкові повідомлення-рішення, прийняті за результатами розгляду висновків акту перевірки № 531/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 21.10.2013 року частково скасовані, а в іншій частині відкликані внаслідок розгляду адміністративної скарги позивача; податкові повідомлення-рішення, прийняті за результатами розгляду висновків акту перевірки № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року скасовані постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 травня 2014 року (постанова набрала законної сили 07.08.2014 року); податкове повідомлення-рішення, прийняте за результатами розгляду висновків акту перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року є предметом розгляду даної адміністративної справи; за результатами висновків акту перевірки № 1309/22-09-17-03-2113523222 від 20.10.2014 року податкові повідомлення-рішення не приймалися.

Разом з тим обставини, при перевірці від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту, та бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий платника у банку за липень 2013 року, встановлені актом перевірки № 31/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року за листопад, грудень 2012 року, враховані відповідачем при проведенні перевірки за наслідками якої складено акт перевірки № 33/8/22-09-17-02/НОМЕР_1 від 10.01.2014 року, про що зазначено на сторінці 53 такого акту. Детальний розрахунок порядку врахування таких висновків акту перевірки викладений у письмових запереченнях представника відповідача від 27.10.2017 року.

Відповідно до підпункту а) пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (в редакції статті яка діяла в період спірних правовідносин), об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Перелік операцій які не є об'єктом оподаткування та звільнені від оподаткування визначені статтями 196, 197 Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту а) пункту 198.1, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно пунктів 200.1, 200.2, 200.3 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції статті яка була чинною в період здійснення господарських операцій), сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 201.11 статті 201 Податкового кодексу України підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту без отримання податкової накладної, також є:

а) транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами;

б) касові чеки, які містять суму отриманих товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера та податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума отриманих товарів/послуг не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку).

У разі використання платниками для розрахунків із споживачами реєстраторів розрахункових операцій касовий чек повинен містити дані про загальну суму коштів, що підлягає сплаті покупцем з урахуванням податку, та суму цього податку, що сплачується у складі загальної суми.

Порядок обчислення та накопичення реєстраторами розрахункових операцій сум податку встановлює Кабінет Міністрів України.

Дослідження змісту наведених правових норм Податкового кодексу України, які регулюють порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість дає суду зробити висновок про те, що позивач мав право формувати податковий кредит на підставі отриманих податкових накладних за рахунок сплаченого податку на додану вартість тільки в частині вартості реалізованого газу при заправці автомобілів. Оскільки позивач частину газу не реалізувала, в віднесла до витрат газу за обставин, встановлених актом перевірки, тому вона не мала права на віднесення сплаченого податку на додану вартість в частині віднесеного до витрат газу до податкового кредиту у відповідні звітні (податкові) періоди.

Неправомірне зменшення податкових зобов'язань та збільшення податкового кредиту з податку на додану вартість призвело до неправомірного збільшення позивачем суми від'ємного значення податку додану вартість, що в свою чергу зменшило податкові зобов'язання платника податку.

В порушення вимог підпункту а) пункту 185.1 статті 185, підпункту а) пункту 198.1, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України фізична особа-підприємець ОСОБА_7, за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року занизила податок на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет в сумі 385367 грн.

В результаті віднесення відсутнього від'ємного значення (за результатами перевірки позитивні значення) між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту в зарахування зменшення податкового зобов'язання, позивач в порушення пункту 200.3 статті 200 Податкового кодексу України занизила суму податкових зобов'язань з податку на додану вартість, що підлягала нарахуванню та сплаті в бюджет в сумі 90182 грн.

Заниження суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, що підлягала нарахуванню та сплаті в бюджет в сумі 808 грн., відображено та враховано в акті позапланової документальної перевірки з питань правомірності декларування бюджетного відшкодування від 10.01.2014 року.

Таким чином загальна сума заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року становить 475549 грн.

Крім того перевіркою встановлено, що позивач неправомірно завищила залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24) на суму 106004 грн.

В податковому повідомленні-рішенні № 0000821703 від 31.01.2014 року, яким відповідач збільшив позивачу суму грошового зобов'язання за платежем з податку додану вартість в розмірі 617704,50 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 411863 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 205901,50 грн., сума основного платежу є різницею між встановленою перевіркою сумою заниження податкового зобов'язання (475549 грн.,) та значенням рядка 25 декларації з податку на додану вартість позивача за листопад (561 грн.,) та грудень (63185 грн.,) 2012 року.

Також при вирішенні спору суд вважає своїм обов'язком врахувати такі обставини.

Відповідно до підпункту г) пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, відповідні податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Доповнення пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України підпунктом г) відбулось в зв'язку із прийняттям Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» № 4834-VI від 24.05.2012 року який набрав чинності 01 липня 2012 року.

Крім того вказаним Законом в абзаці третьому пункту 198.6 слово «виписки» замінено словом «складання».

Вказаними змінами та доповненнями до пунктів 198.5, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України регулюються правовідносини, що виникають у сфері справляння податків, зокрема правовідносини позивача та контролюючого органу щодо проведення перевірки та правомірності нарахування податку на додану вартість, починаючи з 01 липня 2012 року.

Контролюючий орган при прийнятті податкового повідомлення-рішення правомірно послався в тому числі і на підпункт г) пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, оскільки податкове правопорушення вчинено позивачем за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, тобто і за період з 01 липня 2012 року по 31.12.2012 року.

Таке ж обґрунтування правомірності дій контролюючого органу при прийнятті податкового повідомлення-рішення стосується і нової редакції пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, яка також почала діяти з 01.07.2012 року.

Зміст правових норм Податкового кодексу України, які регулювали порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість до 01.07.2012 року, за відсутності доповнень та змін, вказаних вище у мотивувальній частині постанови суду, не позбавляють позивача від встановленої відповідальності у разі порушення нею порядку формування податкового кредиту, заниження податкових зобов'язань.

Враховуючи наведене суд вважає, що відсутні правові підстави для того щоб визнати протиправним та скасувати повідомлення-рішення № 00041001703 від 26.02.2016 року, згідно з яким ОСОБА_7, збільшено розмір грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 593061 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями в сумі 395374 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 197687 грн.,

Що стосується позову в частині, в якій позивач просить визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Головного управління ДФС у Хмельницькій області № Ф-353-17 від 31.01.2014 року про сплату боргу (недоїмки) в частині сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 20056,60 грн., то в цій частині позов підлягає задоволенню, враховуючи таке.

Вимога про сплату податного боргу в сумі 20056,60 грн., базується на нарахуванні позивачу єдиного внеску.

Оскільки податкове повідомлення-рішення № 0000831703 від 31.01.2014 року яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб в сумі 10835,06 грн., скасовано постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 24 вересня 2015 року, така постанова суду залишена в силі ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08 вересня 2016 року, а в касаційному порядку Вищим адміністративним судом України не переглядалась в зв'язку з відсутністю касаційної скарги контролюючого органу, то суд вважає, що постанова Хмельницького окружного адміністративного суду в цій частині набрала законної сили. Єдиний внесок в сумі 20056,60 грн., дорахований позивачу в зв'язку із дорахуванням податку на доходи фізичних осіб.

Так як донарахування податку на доходи фізичних осіб визнано судом протиправним, відповідно необхідно визнати протиправним донарахування єдиного внеску, тому податкова вимога в частині сплати єдиного внеску є протиправною.

Аналізуючи все в сукупності, суд приходить до висновку, що позов обґрунтований та доведений у судовому засіданні дослідженими доказами частково, тому його необхідно задовольнити частково.

На підставі наведеного, керуючись ст. ст. 1, 15, 16, 19, 20, 41, 54, 58, 75, 77, 86, 185, 198, 200 ПК України, ст.ст. 9, 11, 72, 86, 157, 159 - 163, 167 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області № Ф-353-17 від 31.01.2014 року про сплату боргу (недоїмки) в частині сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 20 056,60 грн.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

В повному обсязі постанова суду буде виготовлена 20.11.2017 року.

Постанова суду може бути оскаржена до Вінницького апеляційного адміністративного суду через Хмельницький окружний адміністративний суд протягом десяти днів з дня її отримання.

Постанова набирає законної сили в порядку статті 254 КАС України.

Повний текст постанови виготовлено 20 листопада 2017 року

Суддя

/підпис/

В.К. Блонський

"Згідно з оригіналом" Суддя

В.К. Блонський