ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

08 червня 2017 року

справа № 808/2303/15

Колегія суддів Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді: Лукманової О.М.

суддів: Божко Л.А. Кругового О.О.

при секретарі: Сонник А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14 лютого 2017 року у справі № 808/2303/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Асмана» до Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и л а:

У квітні 2015 року ТОВ «Асмана» (далі по тексту - позивач) звернулось до суду з позовом до ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області, правонаступником якої є Запорізька об'єднана ДПІ Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі по тексту - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкові повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області від 08.12.2014 року № 0002162201, № 0002152201 та від 19.02.2015 року № 0000342201, № 0000332201.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 14.02.2017 року позовні вимоги задоволено.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції Запорізька об'єднана ДПІ Головного управління ДФС у Запорізькій області, подала апеляційну скаргу, в якій просила скасувати постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовувала тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що ним під час проведення податкової перевірки було зафіксовано завищення позивачем собівартості придбаних та реалізованих товарів, що призвело до заниження податку на додану вартість. ТОВ «Асмана» здійснює виробництво хліба та хлібобулочних виробів, тортів, тістечок нетривалого зберігання, займається виробництвом національного вірменського хліба, та при виробництві хлібу завищує перевитрати на виробництво, не враховує при виробництві хліба норми упікання, перевитрати обумовлені недотримання підприємством рецептури виробництва хліба, підставою для складання калькуляції собівартості готового хліба є норми сировини, які встановлені діючим Збірником Рецептур. Апелянт вказував, що ТОВ «Асмана» безпідставно списувало сировину та матеріали до складу собівартості готової продукції, списана сировина та матеріали не використовувались у господарській діяльності. Перевитрати не підтверджені відповідними розрахунками та платіжними первинними документами. Визначена позивачем собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів є завищеною, завищено на загальну суму 4107459 грн., що у свою чергу вплинуло на чистий прибуток з якого вираховується податок. Здійснені позивачем витрати відповідно до ч. 138.8 ст. 138 КП України не є прямими матеріальними витратами, а тому підлягають зменшенню на вартість зворотних відходів. Також апелянт вказував, що перевитрати на виробництво стались через включення до них витрат, пов'язаних з послугами оренди нежитлового приміщення, такі витрати не підтверджені належними документами. Апелянт вказував, що за податковим законодавством витрати, що перевищують доходи (збитки) не можуть бути враховані в податковому обліку, з огляду на те, що операція не відповідає основному принципу господарської діяльності, не призводить до отримання прибутку, такі збитки підлягають відшкодуванню за рахунок інших джерел. Запорізька об'єднана ДПІ Головного управління ДФС у Запорізькій області вказувала, що заперечує проти висновків судової експертизи, проведеної за ухвалою суду першої інстанції, зазначала, що висновки експертизи необґрунтовано враховано судом першої інстанції.

Справа розглянута згідно ч. 1 ст. 41 КАС України, за відсутності осіб, які беруть участь у її розгляді.

Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку. Судово-економічною експертизою від 23.07.2016 року №3933/3934-15 було документально підтверджено витрати ТОВ «Асмана» за період 01.10.2011 року по 31.12.2013 року, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Суд першої інстанції прийшов до висновку про безпідставність висновків, зазначених в актах перевірки від 19.11.2014 року №171/22-01/37056736 та від 12.02.2015 року №17/22-01/37056136.

Матеріалами справи встановлено, що ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області з 04.11.2014 року по 10.11.2014 року було проведено виїзну позапланову перевірку ТОВ «Асмана» з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування податку на прибуток за період 01.10.2011 року по 31.12.2013 року та податку на додану вартість за період з 01.10.2011 року по 30.09.2014 року, за результатами якої складено акт перевірки від 19.11.2014 року №171/22-01/37056736. Актом зафіксовано порушення ТОВ «Асмана» п. 135.1, п. 135.2 ст. 135, п.п. 136.1.2 п. 136.1 ст. 136. п. 138.1, п 138.2, п.п. 138.10.1, п.п. 138.10.2, п.п. 138.10.3, п.п. 138.10.6 п. 138.10 ст. 138, п.п. 139.1.12 п. 139.1.12 п. 139.1 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток за перевіряємий період на загальну суму 758174 грн.; зафіксовано порушення п.п. «а» п. 185.1 ст. 185, п. 189.1 ст. 189, п.п. «в» п. 198.5, п. 198.3 ст. 198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 1108332 грн. Податкова інспекція висновки перевірки обґрунтовувала тим, що ТОВ «Асмана» завищено доходи від операційної діяльності (доходи від реалізації товарів (робіт, послуг)), що були відображені у рядку 02 податкових декларацій з податку на прибуток підприємства за перевіряємий період, на загальну суму 1516005 грн. внаслідок безпідставного включення до їх складу сум податку на додану вартість, що були отримані (нараховані) на вартість продажу товарів. Завищено показники рядку 05.1 СВ Декларацій «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 832132 грн., рядку 06.2 (06.1) «Адміністративні витрати» на загальну суму 199088 грн., рядку 06.2 «Витрати на збут» на загальну суму 2498 грн. у зв'язку з невідповідністю даних, задекларованих платником у податковій звітності, даним бухгалтерського обліку (дані про суми самостійно задекларованих платником податків витрат та дані про суми витрат, визначених перевіркою згідно даних бухгалтерського обліку та первинних документів, наведені в акті перевірки). Також негативні висновки перевірки обґрунтовані тим, що ТОВ «Асмана» завищено собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) за перевіряємий період на загальну суму 4107459 грн. внаслідок завищення норм витрат сировини та матеріалів при виробництві готової продукції (лаваш, матнакаш), встановлених законодавством та Технологічною інструкцією для виробництва хліба вірменського ТІ У 15.8-16304966-320:2010 (затверджено Центральною контрольно-виробничою лабораторією Укоопспілки 17.08.2010). На підставі наданих до перевірки калькуляцій матеріальної складової хлібопекарських виробів перевіркою було встановлено, що виходячи із фактично списаної сировини та матеріалів, маса тістової заготовки одиниці продукції складає: для лаваша - 0,309 кг, для матнакаша - 1,498 кг. Маса одиниці готового виробу становить: лаваша - 0,100 кг, матнакаша - 0,450 кг. Враховуючи, що згідно з п.4.3 Технологічної інструкції ТІ У 15.8-16304966-320:2010, маса тістової заготовки визначається виходячи із установленої маси готового виробу з урахуванням фактичних затрат на величину упікання та усихання, маса тістової заготовки повинна дорівнювати: для лаваша - 0,1153 кг, для матнакаша - 0,56835 кг. Втрати сировини та матеріалів при випіканні одиниці продукції складають: для лаваша - 0,209 кг, для матнакаша - 1,048 кг. В податковому обліку матеріали та сировина, списані понад норм, визнані перевіркою такими, що не використані в господарській діяльності платника податків. Розрахунки списання матеріалів та сировини при формуванні собівартості виробленої та реалізованої готової продукції наведені в акті перевірки та у додатку №3 до акту перевірки. Отже, податкова інспекція вказувала на перевитрати сировини на собівартість продукції, що призводить до збільшення її вартості та до збільшення валових витрат на виготовлення продукції. ТОВ «Асмана» завищено загальновиробничі витрати, відображені у рядку 06.1 Декларації за ІІ-ІV квартал 2011 року на 45000 грн., внаслідок включення до їх складу послуг з оренди приміщення, отриманих від фізичної особи - підприємця ОСОБА_1, який є платником єдиного податку, та які не підтверджені первинними документами (актами наданих послуг).

ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області на підставі акту перевірки прийнято податкові повідомлення - рішення від 08.12.2014 року №0002152201 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 926575,75 грн., з яких за основним платежем на 758174,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 168401,75 грн.; №0002162201 про збільшення ТОВ «Асмана» грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1385412,50 грн., в тому числі, за основним платежем на 1108330,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 277082,50 грн.

ТОВ «Асмана» не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями звернулось зі скаргою до Головного управління ДФС у Запорізькій області, рішенням якого від 16.02.2015 року № 775/10/0801-10-04-13 залишено без змін податкові повідомлення-рішення від 08.12.2014 року №0002152201 та №0002162201, скаргу залишено без задоволення, збільшено на 67172 грн. розмір нарахованого податку на прибуток і на 15146,50 грн. розмір штрафних (фінансових) санкцій, зобов'язано ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області на суму збільшення направити окремі податкові повідомлення-рішення.

ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області в межах процедури адміністративного оскарження було проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Асмана» з питань, що стали предметом оскарження, за результатами якої складено акт перевірки від 12.02.2015 №17/22-01/37056736. Позаплановою перевіркою встановлено невідповідність планових калькуляцій для виготовлення продукції, наданих до перевірки позивачем, нормативним документам, згідно яких вони були розроблені, саме Технологічній інструкції та рецептурі РЦ У 15.8-16304966-3206:2010. Податковою інспекцією зроблено висновок, що собівартість виготовленої та реалізованої продукції (лавашу та матнакашу) за період з 01.10.2011 року по 31.12.2013 року завищення на загальну суму 4400357 грн. внаслідок завищення норм втрат сировини та матеріалів при виробництві готової продукції. Визначено заниження ТОВ «Асмана» податкових зобов'язань з податку на додану вартість за період з 01.10.2011 року по 30.09.2014 року на загальну суму 1189714 грн., що не були нараховані підприємством на суму списаних понаднормативних витрат сировини та матеріалів для виготовлення продукції, які вважаються такими, що не використані у господарській діяльності підприємства.

На підставі акту позапланової перевірки від 12.02.2015 №17/22-01/37056736 ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області прийнято податкові повідомлення - рішення від 19.02.2015 року №0000342201 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 82318,50 грн., в тому числі, за основним платежем на 67172,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 15146,50 грн., та №0000332201 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 101730,00 грн., в тому числі, за основним платежем на 81384 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 20346,00 грн.

Рішенням ДФС України за результатами розгляду скарги №7611/6/99-99-10-01-01-25 від 10.04.2015 року залишено без змін оскаржувані податкові повідомлення-рішення та рішення, прийняте за розглядом первинної скарги, а скаргу - без задоволення.

В матеріалах справи наявна Технологічна інструкція для виробництва хліба вірменського, затверджена Центральною контрольно-виробничою лабораторією Укоопспілки 17.08.2010 року, погодженою Міністерством охорони здоров'я України 17.09.2010 року. Наявна копія рецептури хліба вірменського згідно ГОСТу 28808-90.

ТОВ «Асмана» надано планову калькуляцію матеріальної складової для виготовлення основної продукції, відповідно до якої для виготовлення лавашу вірменського 0,115 кг. необхідно 0,071 кг муки, 0,001 солі та 0,043 води, для виготовлення 700 штук лавашу необхідно 50 кг муки для тіста та необхідно 85 кг муки в тому числі для технологічного процесу. Для виготовлення вірменського хліба матнакаш вагою 0,557 кг 1 штука, необхідно 0,417 кг муки, 0,008 солі, 0,125 води, 0,007 дріжджів, для виготовлення 120 штук вірменського хліба матнакаш необхідно 90 кг муки, з яких 40 кг муки для технологічного процесу та 50 кг для тіста.

Відповідно до експертного висновку Запорізької торгово-промислової палати від 11.12.2014 року № О-1295, виготовлений на замовлення ТОВ «Асмана», встановлено, що для виготовлення 700 штук лаваша по рецептурі, необхідно 135 кг муки, з яких 50 кг для тіста та 85 кг для технологічного процесу, що включає в себе посипання лотків для укладання заготівок з тіста, для розкатування заготівок з тіста, для посипання лотків з розкатаним тістом, для формування заготівок з тіста. Вторинне використання муки складає 5 - 6 %, і ця муки використовується для посипання заготівок тіста, 15 - 20% муки псується в процесі виробництва хліба - висипається за межі робочих поверхонь, тільки 78 - 80% муки використовується в технологічному процесі. Вказано, що Запорізькою торгово-промисловою палатою перевірено процес виробництва ТОВ «Асмана» вірменського лаваша. При виготовленні хліба вірменського - матнакаш для виробництва 120 штук якого необхідно 90 кг муки, з яких 50 кг йде на виготовлення тіста та 40 кг для технологічного процесу і використовується для формування заготівок тіста, для посипання лотків.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 15.07.2015 року було призначено у справі судово-економічну експертизу, на вирішення експертизи було поставлено такі питання:

1) Чи підтверджуються документально висновки ДПІ у Шевченківському районі м.Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області, відображені в акті № 171/22- 01/37056736 від 19.11.2014 щодо порушення ТОВ «Асмана» п. 135.1, п. 135.2, ст.135, п.п. 136.1.2 п. 136.1 ст. 136, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.8, п.п. 138.10.1, п.п. 138.10.2, п.п. 138.10.3, п.п. 138.10.6 п. 138.10 ст. 138, п.п. 139.1.12 п. 139.1 Податкового Кодексу України всього на суму 758174 грн., у т.ч. за відповідні податкові звітні періоди: 4 квартал 2011р.- 84567,00 грн.; 1 квартал 2012 р. - 86630,00 грн.; півріччя 2012 р. - 175030,00 грн.; III квартали 2012 р. - 258299,00 грн.; 2012 рік-365052,00 грн.; 2013 рік - 308555,00 грн.

2) Чи підтверджуються документально висновки ДПІ у Шевченківському районі м.Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області, відображені в Акті №171/22- 01/37056736 від 19.11.2014 року, про порушення ТОВ «Асмана» п.п. «а» п. 185.1 ст. 197, п. 189.1 ст. 189 (п.п. «в» п. 198.5 ст. 198), 198.3 ст. 198.3 Податкового Кодексу України ТОВ «Асмана» щодо заниження податку на додану вартість всього на суму 1 108 330 грн., у т.ч. за відповідні податкові звітні періоди.

3) Чи підтверджуються документально витрати ТОВ «Асмана» за період 01.10.2011 по 31.12.2013, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до висновку експерта № 3933/3934-15 від 23.07.2016 року, встановлено, що висновки ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області відображені в акті № 171/22-01/37056736 від 19.11.2014 року про порушення ТОВ «Асмана» пп. «а» п. 185.1 ст. 185, ст. 197, п. 189.1 ст. 189 ПК України, щодо заниження податку на додану вартість на суму 1108330,00 грн. за відповідні звітні періоди - документально не підтверджені. Проведеним експертним дослідженням, документально підтверджуються витрати ТОВ «Асмана» за період 01.10.2011 року по 31.12.2013 року, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Колегія суддів зазначає, що висновком експерта встановлено відсутність перевитрат з боку ТОВ «Асмана» при виготовлені хлібобулочних виробів, встановлено, що всі витрати, які були здійснювались підприємством були включені до витрат та віднесені до собівартості продукції, документально підтверджені.

Колегія суддів вказує, що ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області під час проведення перевірок та у разі сумніві, мала право здійснити експертні дослідження, оскільки процес виробництва хліба у тому числі національного вірменського хліба потребує спеціальних навичок та знань. Під час проведення податкових перевірок слід було враховувати технологічний процес виготовлення хліба та затрати муки, наявність перевитрат муки, що обумовлено її псуванням під час випікання хліба та замішування тіста.

Колегія суддів вважає, що твердження податкового органу про перевитрати при виготовленні вірменського хліба, які базуються на положеннях Збірника Рецептур та Технологічних інструкцій для виробництва національних сортів хлібобулочних виробів, який затверджений Міністерством харчової промисловості СРСР 1975 року, є некоректними, оскільки національні хлібобулочні вироби суб'єктом господарської діяльності можуть бути виготовлені з урахуванням національних традицій, з врахуванням власних рецептур та технологій, в ому числі з метою покращення якості та купівельної можливості виробів. Не варто свої твердження базувати на вимогах затверджених Міністерством харчової промисловості СРСР 1975 року.

Згідно п. 44.1, п. 44.2 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу. Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Платники податку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об'єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Відповідно до пп. 134.1.1, пп. 134.1.2 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1, п. 135.2 ст. 135, пп. 136.1.1, пп. 136.1.2 п. 136.1 ст. 136, п. 137.1 ст. 137 ПК України (у редакції дійсній на час виникнення спірних правовідносин) У цьому розділі об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу; дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України. Доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу. Доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Для визначення об'єкта оподаткування не враховуються доходи: сума попередньої оплати та авансів, отримана в рахунок оплати товарів, виконаних робіт, наданих послуг; суми податку на додану вартість, отримані/нараховані платником податку на додану вартість, нарахованого на вартість продажу товарів, виконаних робіт, наданих послуг, за винятком випадків, коли підприємство - продавець не є платником податку на додану вартість. Дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар.

Згідно п. 138.1.1, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.4, пп. 138.8.1, пп. 138.8.2 ст. 138, п. 185.1 ст. 185 ПК України (у редакції дійсній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті, інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу. Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку. Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну); до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку; до складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг), які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

Відповідно до пп. 139.1.9, пп. 139.1.12 п. 139. 1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. Об'єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Згідно п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання. Платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу); б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Платник податку може включити на підставі бухгалтерської довідки до податкового кредиту виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, суми податку, сплачені (нараховані) у вартості товарів/послуг, необоротних активів, що не були включені до складу податкового кредиту при придбанні або виготовленні таких товарів/послуг, необоротних активів, та/або з яких були визначені податкові зобов'язання відповідно до цього пункту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів.

Матеріалами справи та висновком експертизи не підтверджено завищення позивачем собівартості придбаних та реалізованих товарів, що призвело б до заниження податку на додану вартість. Дійсно, ТОВ «Асмана» здійснює виробництво хліба та хлібобулочних виробів, займається виробництвом національного вірменського хліба, та при виробництві хлібу використовує ту кількість муки та інших засобів для виробництва, яка необхідна для виготовлення хліба. Позивач враховував перевитрати на виробництво, норми упікання хліба, перевитрати при його випіканні. Перевитрати обумовлені рецептом виробництва хліба та входять до собівартості товару. Позивачем правомірно включено до собівартості виготовленої продукції всі здійснені витрати.

Помилковим є твердження податкової інспекції про завищення позивачем витрат та включення їх до собівартості виготовленої продукції.

Колегія суддів зазначає, що до компетенції податкового органу не входить коригування, трактування рецептурних норм випікання хліба.

Колегія суддів зазначає, що валові витрати формуються на підставі реально здійснених господарських операцій, згідно реальних витрат пов'язаних з виробництвом. Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.

Вирішуючи спір по суті, колегія суддів виходить з вимог ч. 2 ст. 71 КАС України та вважає, що податковим органом не доведено правомірність винесення податкових повідомлень-рішень.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, постанову суду першої інстанції слід залишити без змін, як таку, що прийнята з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись п. 1 ч. 1 ст. 198, ст.ст. 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України колегія суддів, -

у х в а л и л а:

Апеляційну скаргу Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14 лютого 2017 року у справі № 808/2303/15 - залишити без змін.

Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України відповідно до ст.ст. 211-212 КАС України.

Головуючий: О.М. Лукманова

Суддя: Л.А. Божко

Суддя: О.О. Круговий