ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 листопада 2016 року

м. Полтава

Справа № 816/2815/14

Полтавський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді – Ясиновського І.Г., розглянувши у письмовому провадженні справу за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства "Полтавакондитер" до Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство "Полтавакондитер" (надалі по тексту - ПАТ "Полтавакондитер", позивач) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № НОМЕР_1, №0000712301, №0000722301 від 09.07.2014.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 грудня 2014 року, адміністративний позов Публічного акціонерного товариства "Полтавакондитер" до Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області № НОМЕР_1 від 09.07.2014, № НОМЕР_2 від 09.07.2014. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області № НОМЕР_3 від 09.07.2014 в частині зменшення розміру від'ємного значення податку на додану вартість на суму 512 554 грн. (п'ятсот дванадцять тисяч п'ятсот п'ятдесят чотири гривні). У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.

Постановою Вищого адміністративного суду України від 13 липня 2016 року постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2014 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 грудня 2014 року скасовано в частині задоволення позовних вимог і направлено справу в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2014 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 грудня 2014 року залишено без змін.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 29 липня 2016 року справу прийнято до провадження.

Таким чином, при новому розгляді суд першої інстанції надає правову оцінку вимогам позивача в частині визнання протиправними та скасуванні податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області № НОМЕР_1 від 09.07.2014, № НОМЕР_2 від 09.07.2014, а також податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м.Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області № НОМЕР_3 від 09.07.2014 в частині зменшення розміру від'ємного значення податку на додану вартість на суму 512554 грн (п'ятсот дванадцять тисяч п'ятсот п'ятдесят чотири гривні).

В обґрунтування своїх вимог позивач посилався на безпідставність висновків відповідача про заниження ПАТ "Полтавакондитер" податку на прибуток у розмірі 507938 грн, завищення від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 519518 грн та завищення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 499491 грн у зв’язку із формуванням витрат та податкового кредиту за результатами господарських операцій з ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад" щодо надання маркетингових послуг. Вказував, що витрати, здійснені позивачем на оплату таких послуг, є економічно обґрунтованими, безпосередньо впливали на результати господарської діяльності позивача з продажу товарів, а також підтверджені необхідними первинними документами.

В ході судового розгляду представник позивача підтримав позовні вимоги, просив суд задовольнити їх в повному обсязі.

Протокольною ухвалою під час судового засідання, призначеного на 05 жовтня 2016 року відповідача ОСОБА_1 податкову інспекцію у м. Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області замінено на його правонаступника - ОСОБА_1 податкову інспекцію у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області (надалі по тексту - ДПІ у м. Полтаві, відповідач).

Представники відповідача в ході судового розгляду заперечували проти задоволення позовних вимог, стверджуючи про неправомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту за результатами господарських відносин з ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад" з огляду на те, що маркетингові послуги надавалися щодо продукції, яка реалізована ТОВ "АТБ-маркет" і ТОВ "Диад" та є власністю останніх. Крім того, зазначали, що акти виконаних робіт не містять змістовного підтвердження необхідності ПАТ "Полтавакондитер" в отриманні наданих послуг, а також інформації щодо вимірювання вартості господарських операцій.

Представники осіб, які беруть участь у справі, надали до суду клопотання про розгляд справи без їх участі, у порядку письмового провадження на підставі матеріалів справи на з урахуванням їх пояснень, наданих у попередніх судових засіданнях.

Згідно з частиною четвертою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, особа, яка бере участь у справі, має право заявити клопотання про розгляд справи за її відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі особи, які беруть участь у справі, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

А відповідно до частини першої статті 41 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі неявки у судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі, чи якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності осіб, які беруть участь у справі (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Зважаючи на неявку в судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі, та з огляду на надані ними клопотання про розгляд справи без їх участі, судовий розгляд справи здійснено у порядку письмового провадження, без фіксації за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, вивчивши та дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, встановив наступні обставини та відповідні до них правовідносини.

Публічне акціонерне товариство "Полтавакондитер" (ідентифікаційний код 00382208) зареєстроване як юридична особа 10.12.1991, є платником податку на додану вартість з 28.06.1997 /а.с. 216-221, 227, т. 6/.

У період з 24.04.2014 по 13.06.2014 ДПІ у м. Полтаві проведено планову виїзну перевірку ПАТ "Полтавакондитер" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2013, за результатами якої складено акт № 3941/16-01-22-01-09/00382208 від 20.06.2014 /а.с.13-103, т.1/.

В акті перевірки зафіксовано порушення позивачем, зокрема, пункту 44.1 статті 44, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток у розмірі 507938,00 грн, пункту 44.1 статті 44 пунктів 198.1., 198.3., 198.6. статті 198, пунктів 201.1, 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на суму 519518 грн та завищено суму бюджетного відшкодування на суму 499491 грн.

На підставі акту перевірки ДПІ у м. Полтаві винесено податкові повідомлення-рішення від 09.07.2014:

№0000702301, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 634922,50 грн, в тому числі 507938 грн - за основним платежем, 126984,50 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями /а.с. 141, т. 1/;

№ НОМЕР_2, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 499491 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 249745,50 грн /а.с. 143, т.1/;

№ НОМЕР_3, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 519518 грн /а.с. 146, т.1/.

Позивач не погодився із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, у зв'язку з чим оскаржив їх до суду.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони відповідно до частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України).

Надаючи оцінку спірному податковому повідомленню-рішенню від 09.07.2014 № №0000702301, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 634922,50 грн, в тому числі 507938 грн - за основним платежем, 126984,50 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями, суд виходить з наступного.

Відповідно до пункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення і існування спірних правовідносин) об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати – це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати, які беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Абзацом г) підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що до складу інших витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, включаються витрати на збут, зокрема витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.

Відповідно до пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (пункт 138.5. статті 138 Податкового кодексу України).

В силу вимог пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" від 16.07.1999 № 996-ХІV.

Частиною 1 статті 9 вказаного Закону встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до частини 2 статті 9 Закону первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З аналізу вищенаведених положень законодавства суд вбачає, що платник податку при обчисленні об'єкта оподаткування податку на прибуток має право врахувати витрати згідно з переліком, наведеним у пункті 138.1 статті 138 Податкового кодексу України, в тому числі витрати на збут, до яких належать, зокрема, витрати на дослідження ринку (маркетинг), за умови їх підтвердження належними первинними бухгалтерськими документами та наявності зв’язку із господарською діяльністю платника податків.

В акті перевірки від 20.06.2014 контролюючим органом встановлено завищення позивачем витрат на загальну суму 2569280 грн внаслідок врахування в складі витрат на збут витрат з вартості маркетингових послуг, отриманих від ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад" /а.с. 24, т. 1/.

Як встановлено судом, ПАТ "Полтавакондитер" (замовник) та ТОВ "АТБ-маркет" (виконавець) укладено договори №35651 від 01.01.2012 та № 35651 від 01.01.2013 про надання послуг, згідно з якими ТОВ "АТБ-маркет" зобов'язувався надати ПАТ "Полтавакондитер" послуги, а ПАТ "Полтавакондитер" - прийняти та оплатити вказані послуги /а.с.211-213, 216-218, т.1/.

Відповідно до пункту 1.2 договорів перелік та вид послуг зазначається у додатках до договору, які є його невід'ємною частиною.

У додатках до договорів визначено перелік послуг (визначення обсягів продажів в кількісному та грошовому виразі, визначення залишків продукції в магазинах, що беруть участь у дослідженні, визначення відносної динаміки продажу продукції постачальника у торговій мережі, проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування (закриті, відкриті питання), проведення телефонного опитування респондентів, проведення фокус-груп, дослідження факторів вибору торгової точки для покупки різних товарних груп, дослідження відношення споживачів до найменування торгових марок, упаковки товарів, он-лайн опитування споживачів на підставі розробленої анкети з фіксованою кількістю питань та ін.) , одиницю виміру та вартість /а.с.214-215, 219-220, т.1/

На виконання вказаного договору позивачем отримано від ТОВ "АТБ-маркет" послуги та проведено їх оплату, про що свідчать долучені до матеріалів справи копії актів здачі-прийняття виконаних робіт, доданих до них звітів про проведені маркетингові дослідження, складених помісячно /а.с. 117-250, т. 4; 1-250 т.5; 1-213 т. 6; 1-72, т.9/, копії виписаних податкових накладних /а.с. 8-55, т. 2; 83-86, т. 9/, а також копії виписок по рахунках /а.с. 69-74 т. 7/.

Операції з придбання маркетингових послуг відображено позивачем у бухгалтерському обліку /а.с.223-250, т. 3; 1-99 т .4/.

04.01.2010 позивачем укладено з ТОВ "Диад" договір про надання маркетингових послуг № 81/03-10, відповідно до якого ТОВ "Диад" зобов'язувався надати ПАТ "Полтавакондитер" маркетингові послуги, а ПАТ "Полтавакондитер"- прийняти та оплатити вказані послуги /а.с.149-151, т.1/.

Відповідно до пункту 1.2 договору перелік та вид послуг зазначається у додатках до договору, які є його невід'ємною частиною.

На виконання вимог договору додатками до договору від 04.01.2010 визначено перелік послуг та їх вартість /а.с.154-165, т.1/.

Із додатків до договору вбачається, що змістом послуг ТОВ "Диад" було розміщення продукції ТМ "Домінік" при касовій зоні торгових точок різних підприємств м. Донецька та Донецької області.

Пунктом 4.1 договору передбачено, що здача-приймання виконаних маркетингових послуг оформлюється актом здачі-приймання наданих послуг, підписаними повноважними представниками сторін.

В ході виконання господарських операцій сторонами підписано акти виконаних робіт /а.с.201-210, т.3/, ТОВ "Диад" видано позивачу податкові накладні /а.с.211-225, т. 3/.

ПАТ "Полтавакондитер" здійснило оплату вказаних послуг, що підтверджується банківськими виписками /а.с.69-74, т.7/.

Згідно положень підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків.

До маркетингових послуг належать, у тому числі послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

В Узагальнюючій податковій консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, затвердженій наказом Державної податкової служби України від 15.02.2012 № 123, зазначено, що рекламні та маркетингові послуги можуть, зокрема, оплачуватись та проводитись за ініціативи власника торговельної марки, виробника продукції, дистриб'ютора, торговельної мережі. При цьому витрати на маркетингові та рекламні послуги несе безпосередньо замовник цих послуг.

Для врахування витрат на рекламні та маркетингові послуги, у тому числі мотиваційні виплати при обчисленні об'єкта оподаткування необхідне доведення безпосереднього зв'язку таких витрат з господарською діяльністю платника податків та підтвердження первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність – це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Аналізуючи з урахуванням наведених положень податкового законодавства та узагальнюючої податкової консультації господарські відносини позивача з ТОВ "АТБ-маркет" щодо надання (отримання) маркетингових послуг, дослідивши документи, якими оформлено ці господарські операції, суд першої інстанції при розгляді даного спору вперше дійшов висновку, що факт надання маркетингових послуг підтверджено належним чином складеними первинними бухгалтерськими документами (актами здачі-прийняття виконаних робіт (наданих послуг), до яких додано звіти про проведені дослідження. При цьому звіти за структурою складено згідно з основними теоретичними принципами проведення маркетингових досліджень за етапами: 1) обґрунтування необхідності проведення дослідження, 2) визначення проблеми та формулювання цілей дослідження; 3) відбір джерел інформації, визначення методів та видів аналізу даних; 4) збір інформації; 5) систематизація та аналіз даних; 6) визначення результатів та формулювання висновків; 7) підготовка звіту про одержані результати; 8) аналіз прийнятих на основі дослідження заходів).

Послуги, які надавались ТОВ "АТБ-маркет", на думку суду першої інстанції при розгляді даної спору вперше, мали безпосереднє відношення до господарської діяльності позивача, впливали на результати діяльності позивача з продажу товарів та були спрямовані на отримання доходу.

Натомість при касаційному розгляді даної справи, Вищим адміністративним судом України зазначено, що підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначає господарську діяльність як діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямовану на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Аналіз наведених правових норм дає підстави вважати, що необхідною умовою для можливості включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість та віднесення до складу оподаткування витрат, є їх здійснення для провадження (ведення) господарської діяльності платника податку, що спрямована на отримання доходу.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків і лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Розглядувана позиція випливає зі змісту підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) – причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість будь-якої операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту.

Витрати на придбання активів, здійснені без мети їх використання у господарській діяльності, або придбання таких активів поза межами господарської діяльності платника податків не дають права на відповідні врахування цих витрат у податковому обліку

Водночас, як свідчать наявні у матеріалах справи докази, відповідач під час судового розгляду та за результатами контрольного заходу вказував на те, що здійснюючи оплату маркетингових послуг контрагентам, позивач штучно формував дані податкового обліку, оскільки у нього була відсутня ділова мета та він здійснив відповідні витрати поза межами власної господарської діяльності, оскільки:

- ТОВ "АТБ-Маркет", яке виконувало маркетингові послуги, придбавало товари у позивача, а відтак у останнього були відсутні підстави для проведення маркетингових досліджень товару, власником товару якого він не є;

- участь та виграш тендерів, а також укладення договорів "PRIVATE LABLE" між позивачем та ТОВ "АТБ-Маркет" не ставиться в залежність від проведення маркетингових послуг, оскільки у вимогах до тендерної пропозиції визначені чіткі критерії оцінки товарної позиції, а відтак проведення маркетингових досліджень з метою з’ясування необхідних критеріїв для розробки тендерної продукції не є економічно обґрунтованим;

- ТОВ "Диад", яке виконувало маркетингові послуги, було дистриб’ютором продукції позивача; вказана продукція, відповідно до укладених договорів, перебувала у власності дистриб’ютора з моменту фактичного отримання товару останнім, а відтак у позивача були відсутні підстави для проведення маркетингових досліджень товару, власником товару якого він не є;

- позивачем не надано докази, які б дали змогу відстежити фактичні результати отриманих маркетингових послуг;

- отримання маркетингових послуг не ґрунтується на економічній доцільності, оскільки позивач має відділ маркетингу в кількості семи осіб.

Судові рішення не містять мотивів відхилення вказаних тверджень відповідача, якими він обґрунтовував правомірність податкових донарахувань на підставі оскаржуваних актів індивідуальної дії.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість суду касаційної інстанції перевірити правильність висновків судів попередніх інстанцій в частині задоволених позовних вимог.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

На виконання вказаного судом першої інстанції при новому розгляді даної справи витребувано належні та допустимі докази, в тому числі письмові пояснення разом з належним чином завіреними доказами на їх підтвердження, на підставі яких судом встановлено наступне.

Контролюючий орган сам зазначає у наказі ДПС України № 123 від 15.02.2012 "Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат", що рекламні та маркетингові послуги можуть, зокрема оплачуватися та проводитися за ініціативи власника торговельної марки, виробника продукції, дистриб’ютора, торговельної мережі. При цьому, витрати на маркетингові та рекламні послуги несе безпосередньо замовник цих послуг.

Також, вищезазначеною консультацією передбачено, що для врахування витрат на рекламні та маркетингові послуги, у тому числі мотиваційні виплати при обчисленні об’єкта оподаткування необхідне доведення безпосереднього зв’язку таких витрат з господарською діяльністю платника податків та підтвердження первинними документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Податкового кодексу України.

ПАТ "Полтавакондитер" одночасно з укладанням Договорів на проведення маркетингових послуг № 35651 від 01.01.2012 /а.с. 211-215, т.1/ та № 35651 від 01.01.2013 /а.c. 216-220, т.1/ з TOB "АТБ-маркет" були укладені Договори № 35650 від 01.01.2013 /а.с. 168-185, т.8/ та № 35650 від 01.01.2013 /а.с.186-203, т.8/ на поставку продукції (кондитерських виробів) під торговою маркою "Домінік", яка належить ПАТ "Полтавакондитер" на підставі права власності, на підтвердження чого до матеріалів справи позивачем долучено належним чином завірену копію свідоцтва на знак /а.с. 59-60, т.9/.

Тобто, в даному випадку ПАТ "Полтавакондитер" є не тільки виробником продукції, а й власником торговельної марки кондитерських виробів, які реалізовувалися позивачем в тому числі в мережі ТОВ "АТБ-маркет" та саме на дослідження попиту продукції під вказаною торговою маркою були спрямовані маркетингові послуги.

Відповідно до даних Єдиного державного реєстру та Довідки серії № 482998 з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України одним із основних видів діяльності Публічного акціонерного товариства "Полтавакондитер" є виробництво какао, шоколаду та цукрових кондитерських виробів (код КВЕД 10.82) /а.с. 220-221, т.6/.

Як зазначалось вище, проведення маркетингових досліджень ТОВ "АТБ-маркет" здійснювалося зокрема, але не виключно, з метою просування торгової марки "Домінік", створення позитивного іміджу даної торгової марки, інформування споживача про вказану торгову марку, адже ТОВ "АТБ-маркет" в процесі проведення маркетингових досліджень було опитано велику кількість споживачів. В тому числі, але не виключно споживачам ставилися значний перелік питань, на підтвердження чого до матеріалів справи позивачем долучено належним чином завірену копію Звіту про проведення маркетингових досліджень за вересень 2012 року /а.с. 55, 67-68, т.9/, а також належним чином завірену копію Звіту про проведення маркетингового дослідження за жовтень 2012 року /а.с. 39-40, т.5/.

Окрім того, факт надання маркетингових послуг ТОВ "АТБ-маркет" за Договорами про надання послуг № 35651 від 01.01.2012 та 35651 від 01.01.2013 підтверджено належним чином складеними первинними бухгалтерськими документами (актами здачі-прийняття виконаних робіт (наданих послуг та звітами про проведені маркетингові дослідження).

Отже, Позивач замовив проведення маркетингових досліджень не тільки з метою вивчення ринку збуту кондитерських виробів та використання результатів проведених досліджень задля прийняття рішень по удосконаленню виробництва, та розробки нового асортименту продукції, виробником якої він є, а й з метою досягнення ефекту, подібного рекламі у відношенні до торгової марки "Домінік", власником якої є Позивач.

Стосовно твердження про те, що участь та виграш тендерів, а також укладення договорів "PRIVATE LABLE" між Позивачем та ТОВ "АТБ-маркет" не ставиться в залежність від проведення маркетингових послуг, оскільки у вимогах до тендерної пропозиції визначені чіткі критерії оцінки товарної позиції, а відтак проведення маркетингових досліджень з метою з’ясування необхідних критеріїв для розробки тендерної продукції не є економічно обґрунтованим, суд виходив з наступного.

Згідно пояснень представника позивача, за даними дослідних агентств, мережа ТОВ "АТБ" є найбільшою роздрібною мережею в Україні та нараховує більш ніж 750 магазинів, які знаходяться в 202 населених пунктах 16 областей України. Кожного дня в "АТБ" покупки здійснюють більш ніж 2 млн. споживачів.

Протягом 2011-2013 років ПАТ "Полтавакондитер" були укладені з ТОВ "АТБ- маркет" не тільки Договори "PRIVATE LABLE" (№31155 від 01.04.2011 /а.с. 193-210, т.1/ та № 38048 від 25.09.2013 /а.с. 166-192, т.1/), а й Договори на поставку продукції під торговою маркою "Домінік" (№35650 від 01.01.2012 /а.с. 168-185, т.8/ та № 35650 від 01.01.2013 /а.с. 186-203, т.8/).

На підставі проведених ТОВ "АТБ-маркет" у 2012 році маркетингових досліджень спеціалістами ПАТ "Полтавакондитер" були розроблені нові види продукції, які посіли топові позиції з продажу в мережі супермаркетів ТОВ "АТБ-маркет". Крім цього, маркетингові дослідження проведені в 2012-2013 роках сприяли налагодженню довгострокових ділових стосунків між ПАТ "Полтавакондитер" та ТОВ "АТБ-маркет", підтвердженням чого є щорічне збільшення обсягу реалізації продукції під торговою маркою "Домінік" через мережу магазинів ТОВ "АТБ-маркет".

Стосовно твердження відповідача щодо того, що ТОВ "Диад", яке виконувало маркетингові послуги, було дистриб’ютором продукції позивача; вказана продукція, відповідно до укладених договорів, перебувала у власності дистриб’ютора з моменту фактичного отримання товару останнім, а відтак у позивача були відсутні підстави для проведення маркетингових досліджень товару, власником товару якого він не є, суд зазначає наступне.

ПАТ "Полтавакондитер" був укладений Договір на дистриб'юцію товару № 24 від 03.01.2012 із ТОВ "Диад" /а.с. 11-14, т.8/. Відповідно до даного договору ПАТ "Полтавакондитер" відпускає кондитерські вироби, а ТОВ "Диад" приймає дану продукцію з метою розповсюдження її через мережу оптової, дрібнооптової та роздрібної торгівлі.

Також, 04.01.2010 між ПАТ "Полтавакондитер" та ТОВ "Диад" було укладено договір про надання маркетингових послуг № 81/03-10 /а.с. 149, т.1/, відповідно до якого ТОВ "Диад" зобов’язувався надати ПАТ "Полтавакондитер" маркетингові послуги, а ПАТ "Полтавакондитер" зобов’язувався прийняти надані послуги та оплатити їх на умовах та в порядку, вказаних у вищезазначеному Договорі. Відповідно до Договору ТОВ "Диад" надавало маркетингові послуги ПАТ "Полтавакондитер", які полягали у розміщенні продукції ТМ "Домінік" у при касовій зоні у м. Донецьк та Донецькій області. Згідно пояснень представника позивача, вищевказаний Договір укладався ПАТ "Полтавакондитер" зокрема, але не виключно з метою просування своєї торгової марки "Домінік", адже прикасова зона є зоною "імпульсивної покупки" та привертає увагу споживачів, забезпечує покупця необхідною інформацією та закріплює у свідомості споживача відмінні риси конкретної торгової марки. Прикасова та касова зони є найбільш привабливими для розміщення товарів імпульсивного попиту.

Послуги, які надавалися ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад", а також іншими дистриб’юторами та придбавалися ПАТ "Полтавакондитер", стосувалися товарів, поставка/продаж яких є господарською діяльністю позивача. Товари виготовлялись під торговими марками/знаками для товарів і послуг, які належать позивачу на підставі права власності.

Придбані послуги безпосередньо впливали на результати діяльності позивача з продажу товарів та були направлені на отримання доходу.

Відповідно до наказу Державної податкової служби України від 15.02.2012 № 123 "Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат" до маркетингових послуг належать, у тому числі послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Послуги, що надавались ТОВ "Диад", мали безпосереднє відношення до господарської діяльності Позивача, впливали на результати його діяльності з продажу товарів та були спрямовані на отримання доходу. Факт надання маркетингових послуг підтверджується належним чином складеними первинними бухгалтерськими документами - актами виконаних робіт щодо розміщення продукції ТМ "Домінік" в прикасовій зоні.

Крім того, твердження Відповідача стосовно того, що ТОВ "Диад" не може надавати маркетингові послуги, оскільки за даними ІС "Податковий блок" видами діяльності вищезгаданих підприємств є неспеціалізована оптова торгівля та роздрібна торгівля, є хибним. Оскільки, інформаційна система ІС "Податковий блок", на яку посилається Відповідач, містить відомості тільки по основним видам діяльності підприємств, а в статуті ТОВ "Диад" в розділі "Мета та предмет діяльності" /а.с. 112-116, т.4/ визначено значний перелік видів діяльності, які здійснюють вищезгадані товариства, зокрема "Здійснення маркетингової, лізингової, дилерської діяльності". А відповідно до п.5 ст. 79 ГКУ господарські товариства можуть здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, якщо інше не передбачене законом.

Досліджуючи матеріали адміністративної справи при новому розгляд щодо факту не надання позивачем доказів, які б дали змогу відстежити фактичні результати отриманих маркетинових послуг, суд виходив з наступного.

Проведені ТОВ "АТБ-маркет" в 2012-2013 роках маркетингові дослідження дали змогу Позивачу прийняти вірні рішення по закупівлі нових ліній по виробництву шоколадних цукерок, розробленню нових видів продукції та розширенню асортиментного ряду.

Відділом маркетингу ПАТ "Полтавакондитер" були ретельно досліджені Звіти ТОВ "АТБ-маркет" про проведення маркетингових досліджень за 2012-2013 роки та запропоновані в 2013 та 2014 році до випуску нові види продукції під торговою маркою "Домінік". Так, дослідивши Звіт за липень 2012 року "Ситуация на рынке конфет", Звіт про проведене опитування споживачів цукерок в місті Донецьк за квітень 2013 року, та Звіт за січень 2013 року "Ситуация на рынке конфет" відділом маркетингу ПАТ "Полтавакондитер" було зроблено висновок про те, що споживачі цукерок віддають перевагу шоколадним цукеркам. На підставі цього висновку було запроваджено до асортименту нові шоколадні цукерки "Абрикос, заспиртований в шоколаді", "Шоколадний бархат" (Службова записка начальника відділу маркетингу ОСОБА_2 від 23.08.2013), цукерки "Домінік німфея" та "Шоколадна фантазія" (Службова записка начальника відділу маркетингу ОСОБА_2 від 07.11.2014). Всі перераховані вище позиції були включені до фірмових каталогів продукції ТМ "Домінік" та мають великий попит серед споживачів. Також, обробивши матеріали Звіту ТОВ "АТБ-маркет" за липень 2013 рік "Ситуация на рынке конфет ТМ "Доминик" фахівцями відділу маркетингу були прийняті до уваги висновки вищевказаного Звіту щодо пріоритетності натуральних цукерок у споживачів ТМ "Домінік" та запропоновано до випуску цукерки "Решки-горішки" (з арахісом) (Службова записка начальника відділу маркетингу ОСОБА_2 від 04.09.2013) та цукерки "СнекДжой" клюква та "СнекДжой" курага (Службова записка начальника відділу маркетингу ОСОБА_2 від 08.11.2013) /а.с. 61-64, т.11/. В подальшому ПАТ "Полтавакондитер" отримала запрошення від ТОВ "АТБ-маркет" на участь у тендері (запрошення від 06.11.2014) цукерки "СнекДжой" з курагою та "СнекДжой" з чорносливом. За результатами тендеру ПАТ "Полтавакондитер" було укладено з ТОВ "АТБ-маркет" Додаток № 2 до Договору на поставку № 38048 від 25.09.2013 та включено вищевказані цукерки до позицій, що поставляються до торгової мережі супермаркетів ТОВ "АТБ-маркет". Крім того, згідно пояснень представника позивача цукерки "СнекДжой" були включені до Каталогу продукції ПАТ "Полтавакондитер" 2015 року та користується великим попитом не тільки у споживачів ТОВ "АТБ-маркет", а й дистриб’юторів на всій території України.

Також, згідно з Додатком № 1 "Звіт Правління ПАТ "Полтавакондитер" про підсумки фінансово-господарської діяльності за 2012 рік" /а.с. 167-174, т.7/ до Протоколу № 1 Загальних зборів акціонерів ПАТ "Полтавакондитер" від 02.04.2013 р. у 2012 році була позитивна тенденція продажів у мережі ТОВ "АТБ-маркет" у порівнянні з 2011 роком. У натуральному вираженні зростання склало 45% та 51% у грошовому виразі.

Відповідно до Додатку № 1 "Звіт Правління ПАТ "Полтавакондитер" про підсумки фінансово-господарської діяльності за 2013 рік" /а.с. 160-166, т.7/ до Протоколу № 1 Загальних зборів акціонерів ПАТ "Полтавакондитер" від 15.04.2014 у 2013 році також відмічалася позитивна тенденція продажів у мережі ТОВ "АТБ-маркет" по відношенню до 2011 року. У натуральному вираженні зростання склало 172% та 188% у грошовому виразі.

Зростання продажів за рахунок Private Label по ТОВ "АТБ-маркет" у 2013 році дозволило частково покрити падіння продажів по іншим дистриб’юторам України.

Також, у матеріалах справи містяться Довідка "Аналіз ефективності маркетингової діяльності ТОВ "Диад" по просуванню кондитерських виробів ПАТ "Полтавакондитер" /а.с. 75, т.7/, згідно якої вбачається, що Позивач по результатам співпраці з ТОВ "Диад" за 2012 рік отримав прибуток у розмірі 429,6 тис. грн., а просування таких позицій як драже, печиво, шоколад дало змогу отримати додатковий прибуток у розмірі 590,9 тис. грн.

Відповідно Довідки "Аналіз ефективності маркетингової діяльності ТОВ "АТБ- маркет" по просуванню кондитерських виробів за 2012-2014 рік", завдяки проведеним маркетинговим дослідженням ТОВ "АТБ-маркет", Товариство у 2012 році отримало прибуток у розмірі 1472415 грн, у 2013 році - 1743893 грн, а в 2014 році - 2616340 грн /а.с. 134, т.12/.

Враховуючи вищевикладене, доводи Відповідача стосовно того, що здійснюючи оплату маркетингових послуг контрагента ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад", Позивач штучно формував дані податкового обліку, оскільки у нього була відсутня ділова мета та він здійснив відповідні витрати поза межами власної господарської діяльності є хибними та таким, що не відповідають дійсності.

Відповідно до положень Листа ДПС України № 3848/7/10-1017/575 від 15.02.2013 "Про вжиття заходів" суть доктрини "Ділова мета" полягає у наявності однієї кваліфікуючої обставини - розумної економічної причини (ділової мети), яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (пп. 14.1.231 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України). Розумна економічна причина (ділова мета) - спрямованість будь-якої операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту. Економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Для оцінки досягнення економічного ефекту від здійснення господарської діяльності та, як наслідок, визначення бази оподаткування встановлюється: зв'язок витрат платника податків на придбання активів (товарів, послуг) із його господарською діяльністю (пп. 14.1.27 п. 14.1 ст.14, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України; мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності при здійсненні кожної окремої операції.

Отже, проаналізувавши наведене вище, можна зробити висновок, що Позивач, отримавши маркетингові послуги від ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад" у 2012-2013 роках мав ділову мету. Адже, маркетингові дослідження були спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту від просування продукції під ТМ "Домінік" - отримання доходу як в 2012-2013 роках, так і в майбутньому та безпосередньо пов’язані з господарською діяльністю ПАТ "Полтавакондитер" (виготовлення та реалізація кондитерських виробів під торговою маркою "Домінік", власником якої є позивач).

Надаючи правову оцінку твердженню відповідача про те, що отримання маркетингових послуг від сторонніх суб'єктів не ґрунтується на економічній доцільності, оскільки позивач має відділ маркетингу в кількості семи осіб, суд виходив з наступного.

Дійсно, на ПАТ "Полтавакондитер" в період спірних правовідносин створений відділ маркетингу, що в своїй діяльності керується Положенням про відділ маркетингу /а.с. 167-172, т.3/. Згідно цього Положення основними функціями відділу маркетингу є:

- комплексне дослідження товарного ринку;

- вивчення можливостей власного підприємства;

- розробка рецептур на нові види продукції;

- вивчення передового досвіду вітчизняного та зарубіжного кондитерського виробництва, створення довідкових матеріалів з використання нових технологій; організація технологічного тестування нових видів сировини на виробництві; організація засідання управлінської ради по новим видам кондитерських виробів, що виготовляються на підприємстві; вивчення та систематизація відомостей про конкурентів;

- розробка дизайну упаковки та найменування продукції, що випускається;

- організація патентно-ліцензійної роботи;

- розробка пропозицій по формуванню фірмового стилю, організації реклами (каталогів, буклетів та ін.);

- забезпечення представників підприємства, що направляють на виставки, ярмарки, виставки-продажі рекламними проспектами та іншими рекламними матеріалами та ін.

Також, в матеріалах справи містяться посадові інструкції працівників відділу маркетингу /а.с. 302-314, т.10/ та штатний розклад /а.с. 26, т.10/.

Отже, із наведеного вище можна зробити висновок, що основними завданнями відділу маркетингу є розроблення пропозицій відносно просування продукції Товариства на ринку кондитерських виробів, а також організація патентно-інформаційної роботи та розробка дизайну упаковки та найменування нової продукції. Крім того, всі пропозиції, що розроблені та надані відділом маркетингу керівництву ПАТ "Полтавакондитер", в подальшому розглядаються та приймаються по них відповідні рішення, зокрема, чи впроваджувати нові шляхи просування товару серед споживачів за допомогою контрагентів Товариства та укладенням відповідних договорів на надання маркетингових послуг.

Окрім того, жодним нормативно-правовим актом, підприємству, яке має відділ маркетингу, не забороняється отримувати маркетингові послуги від інших суб’єктів господарювання.

Згідно пояснень представника позивача, ПАТ "Полтавакондитер" реалізовує свою продукцію (кондитерські вироби) на всій території України, має розгалужену мережу дистриб’юторів. Попит на кондитерські вироби відрізняється, мають місце сезонні коливання попиту. Відділ маркетингу ПАТ "Полтавакондитер" фізично не має можливості охопити всю територію України. Крім того, Загальними зборами акціонерів від 10.04.2012 (додаток № 6 "План развития ПАО "Полтавакондитер" на 2012 год" до Протоколу Загальних зборів акціонерів ПАТ "Полтавакондитер" № 1 від 10.04.2012) було затверджено сумарні затрати на маркетингові заходи в 2012 році в розмірі 6000000 грн та визначено мету роботи з дистриб’юторами у вигляді спільних зусиль по просуванню продукції ПАТ "Полтавакондитер". У 2013 році на Загальних зборах акціонерів ПАТ "Полтавакондитер" були затверджені сумарні затрати на маркетингові заходи 4500000 грн (Додаток № 6 "План развития ПАО "Полтавакондитер" на 2013 год" до Протоколу Загальних зборів акціонерів ПАТ "Полтавакондитер" № 1 від 02.04.2013. Отже, уклавши Договори про надання маркетингових послуг ПАТ "Полтавакондитер" виконувало рішення акціонерів ПАТ "Полтавакондитер".

Таким чином, в ході судового розгляду позивачем документально підтверджено факт надання останньому маркетингових послуг ТОВ "АТБ-маркет", ТОВ "Диад", їх безпосередній зв'язок з господарською діяльністю позивача, та відповідно врахування витрат на придбання маркетингових послуг, підтверджених первинними документами, при обчисленні податку на прибуток підприємств.

З огляду на викладене, податкове повідомлення-рішення від 09.07.2014 № НОМЕР_1, яким позивачу на підставі висновків акту перевірки від 20.06.2014 № 3941/16-01-22-01-09/00382208 збільшено суму грошового зобов’язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 634922,50 грн, не ґрунтується на вимогах Податкового кодексу України та достовірно встановлених обставинах, а відтак підлягає визнанню протиправним і скасуванню.

Надаючи оцінку при новому судовому розгляді податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_2 від 09.07.2014, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 499491 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 249745,50 грн та № НОМЕР_3 від 09.07.2014 в частині зменшення розміру від'ємного значення податку на додану вартість на суму 512554 грн, суд виходив з наступного.

Із акту перевірки суд вбачає, що контролюючим органом встановлено, крім іншого, неправомірне віднесення ПАТ "Полтавакондитер" до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість з вартості отриманих маркетингових послуг ТОВ "АТБ-маркет" у сумі 447799 грн та ТОВ "Диад" у сумі 64755 грн /а.с. 58, т. 1/. Внаслідок цього перевіряючими зроблено висновок про завищення від’ємного значення ПДВ на загальну суму 519518 грн та завищення бюджетного відшкодування ПДВ на суму 499491 грн.

При первинному розгляді справи судом першої інстанції зауважено, що згідно з поясненнями представника відповідача та розрахунками до податкових повідомлень-рішень № НОМЕР_3 від 09.07.2014, № НОМЕР_2 від 09.07.2014 /а.с. 56-58, 61-63, т.7/ порушення формування податкового кредиту на суму ПДВ 6964 грн внаслідок подвійного включення податкових накладних вплинуло на розмір зменшення від’ємного значення ПДВ згідно податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_3 від 09.07.2014, на зменшення розміру бюджетного відшкодування вказана сума не вплинула.

При первинному розгляді справи судом першої інстанції встановлено, що представник позивача не заперечувала щодо допущеного порушення формування податкового кредиту на суму 6964 грн та правомірності зменшення від’ємного значення ПДВ на цю суму податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_3 від 09.07.2014, про що зазначила також у відповідній заяві, приєднаній до матеріалів справи /а.с.192, т.7/.

Відповідно до частини 3 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються сторонами, можуть не доказуватися перед судом, якщо проти цього не заперечують сторони і в суду не виникає сумніву щодо достовірності цих обставин та добровільності їх визнання.

З огляду на викладене, беручи до уваги документи, наявні у справі, суд вважає податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_3 від 09.07.2014 в частині зменшення від’ємного значення ПДВ на суму 6964 грн законним та обґрунтованим, а позовні вимоги в цій частині такими, що не підлягають задоволенню.

З викладеною позицією Вищий адміністративний суд України в своїй ухвалі від 13 липня 2016 року погодився, у зв'язку з чим постанову від 13 жовтня 2014 року у частині відмови в задоволенні позову залишена в силі.

Як наслідок викладеного, при новому розгляді даної справи судом першої інстанції не підлягають дослідженню позовні вимоги ПАТ "Полтавакондитер" в частині надання оцінки правомірності податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_3 від 09.07.2014 в частині зменшення від’ємного значення ПДВ на суму 6964 грн.

Стосовно висновку перевірки про завищення від’ємного значення ПДВ на суму 512554 грн (519518 грн – 6964 грн) та завищення бюджетного відшкодування ПДВ на суму 499491 грн за результатами господарських операцій з ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад", суд виходить з наступного.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що податкова накладна є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно п. 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Відповідно до п. 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Згідно з п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг.

Пункт 201.5 ст. 201 Податкового кодексу України встановлює, що податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Відповідно до п. 201.8 ст. 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому ст. 182 цього Кодексу.

З огляду на викладене, податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними податковими накладними, а також первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Судом встановлено, що на підтвердження здійснення господарських операцій ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад" виписано позивачу податкові накладні, оформлені згідно з вимогами Податкового кодексу України / а.с. 8-55 т. 2, а.с. 211 -222 т. 3, , а.с. 83 – 86 т. 9/.

ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад" на момент укладення договору та видачі податкових накладних були зареєстровані як юридичні особи та платники ПДВ, що не заперечується сторонами.

З огляду на те, що судом встановлено документальне підтвердження господарських операцій позивача з ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад" щодо надання маркетингових послуг, їх безпосередній зв’язок із господарською діяльністю позивача, суд приходить до висновку, що формування позивачем податкового кредиту з ПДВ на підставі належним чином оформлених податкових накладних ґрунтується на вимогах Податкового кодексу України.

Доводи перевірки про те, що податкові накладні ТОВ "АТБ-маркет" на суму ПДВ 304841 грн, які були віднесені позивачем до податкового кредиту, були оформлені з порушенням статті 201 Податкового кодексу України, оскільки не містили опис номенклатури придбаних послуг, суд оцінює критично з огляду на наступне.

Із змісту податкових накладних ТОВ "АТБ-маркет" на вказану суму, перелік яких наведено в акті перевірки /а.с. 60-61, т.1/ вбачається, що у графі 3 "номенклатура товарів/послуг продавця зазначено "послуги згідно договору №35651 від 01.01.2012 ( № 35651 від 01.01.2013)". Зважаючи на те, що із договорів вбачається зміст послуг, суд виходить з того, що графа 3 податкових накладних заповнена належним чином.

Крім того, суд враховує, що пунктом 3.2 договорів передбачалася попередня оплата послуг замовником за кожний звітний період на підставі виставленого рахунку-фактури.

В силу положень пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Враховуючи те, що позивачем сплачувалися суми коштів по договорам №35651 від 01.01.2012 та № 35651 від 01.01.2013 як попередня оплата, відповідно ТОВ "АТБ-маркет" складалися податкові накладні на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок, і за неможливості визначити точний перелік маркетингових послуг на час попередньої оплати – у податкових накладних вказувалося "послуги згідно договору №35651 від 01.01.2012 (№ 35651 від 01.01.2013)", що не суперечить нормам податкового законодавства.

Суд також вважає за необхідне зазначити, що окремі недоліки податкових накладних не можуть бути безумовною підставою для позбавлення платника податків права на податковий кредит, якщо такі податкові накладні дають можливість встановити зміст господарської операції та ідентифікувати осіб, які їх склали.

За таких обставин висновок перевірки про неправомірне віднесення ПАТ "Полтавакондитер" до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість з вартості отриманих маркетингових послуг ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад" є необґрунтованим, а відтак і похідний висновок про завищення від’ємного значення ПДВ на суму 512554 грн та завищення бюджетного відшкодування ПДВ на суму 499491 грн за результатами господарських операцій з ТОВ "АТБ-маркет" та ТОВ "Диад" не ґрунтується на вимогах податкового законодавства та достовірно встановлених обставинах.

Враховуючи вищенаведене, податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_2 від 09.07.2014 та податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_3 від 09.07.2014 в частині зменшення розміру від'ємного значення податку на додану вартість на суму 512554 грн та зменшення бюджетного відшкодування ПДВ на суму 499491 грн є протиправними та підлягають скасуванню.

Згідно із частиною першою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Частиною першою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

У відповідності до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Приймаючи до уваги встановлені в ході судового розгляду фактичні обставини справи та враховуючи вищенаведені норми законодавства, якими врегульовано спірні відносини, суд дійшов висновку про задоволення позову ПАТ "Полтавакондитер", з урахуванням висновків Вищого адміністративного суду України від 13 липня 2016 року у даній справі.

У відповідності до частини першої статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Зважаючи на скасування постанови Полтавського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2014 року та ухвали Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 грудня 2014 року в частині задоволення позовних вимог ухвалою Вищого адміністративного суду України від 13 липня 2016 року у даній справі, суд приходить до висновку про наявність підстав для стягнення з Державного бюджету України на користь Публічного акціонерного товариства "Полтавакондитер" судових витрат у розмірі 469,38 грн.

На підставі викладеного, керуючись статтями 7-11, 71, 94, 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Адміністративний позов Публічного акціонерного товариства "Полтавакондитер" до Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у м.Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області № НОМЕР_1 від 09.07.2014, № НОМЕР_2 від 09.07.2014.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у м.Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області № НОМЕР_3 від 09.07.2014 в частині зменшення розміру від'ємного значення податку на додану вартість на суму 512554 грн (п'ятсот дванадцять тисяч п'ятсот п'ятдесят чотири гривні).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області на користь Публічного акціонерного товариства "Полтавакондитер" (ідентифікаційний код 00382208) судові витрати у розмірі 469,38 грн (чотириста шістдесят дев'ять гривень тридцять вісім копійок). Постанова набирає законної сили відповідно до статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку за правилами, встановленими статтями 185-187 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання апеляційної скарги до Харківського апеляційного адміністративного суду через Полтавський окружний адміністративний суд.

Суддя І.Г. Ясиновський