УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 квітня 2016 р.

Справа № 876/6488/15

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого-судді Сапіги В.П.

суддів: Левицької Н.Г., Обрізка І.М.

за участі секретаря судових засідань Сердюк О.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові Міжрегіонального ГУ Міндоходів, Стрийської об'єднаної державної податкової інспекції ГУ Міндоходів у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02.06.2015 року у справі за позовом Дочірнього підприємства «Санаторно - курортний комплекс «Моршинкурорт» ЗАТ Лікувально-оздоровчих закладів профспілок України «Укрпрофоздоровниця» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові Міжрегіонального ГУ Міндоходів, Стрийської об'єднаної державної податкової інспекції ГУ Міндоходів у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Дочірнє підприємство «Санаторно - курортний комплекс «Моршинкурорт» ЗАТ Лікувально-оздоровчих закладів профспілок України «Укрпрофоздоровниця», звернулося в суд з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові Міжрегіонального ГУ Міндоходів, Стрийської об'єднаної державної податкової інспекції ГУ Міндоходів у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень№ 0000034300/913, № 0000024300/915 від 23.01.2015 року, № 0000731702 від 26.01.2015 року.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що відповідальність за порушення законодавства у сфері ліцензування встановлена ст. 22 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності», а не ПК України. Відповідач робить законодавчо непідтверджену прив'язку права на нарахування амортизації на об'єкти основних зобов'язань до оформлення права власності на такі об'єкти, притому не ставить під сумнів використання таких об'єктів, а саме основних засобів у господарській діяльності. Основною вимогою щодо кваліфікації у податковому обліку витрат як таких, що відбулися є їх фактичне понесення, що підтверджується наданими доказами. Контрагенти позивача в частині неправомірного донарахування ПДФО є самостійними платниками податків, а крім цього є невідповідність розрахунків визначених грошових зобов'язань.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 02.06.2015 року адміністративний позов задоволено, оскільки суд погодився з доводами позивача.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що висновки органу державної податкової служби, викладені в акті перевірки, не знайшли свого підтвердження зібраними у справі належними та допустимими доказами, а тому відсутні правові підстави вважати, що податкові повідомлення-рішення прийняті правомірно та у відповідності до норм чинного законодавства.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, відповідачі подали апеляційні скарги, в яких просили оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Доводи апеляційних скарг обґрунтовують тим, що оскаржувана постанова є незаконною та необґрунтованою, прийнята з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

При цьому Спеціалізована ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Львові Міжрегіонального ГУ Міндоходів вважає, що перевіркою правомірно встановлено порушення вимог податкового законодавства щодо витрат на амортизаційні відрахування, дотримання ліцензійної діяльності та реальності договорів поставок.

Стрийська ОДПІ ГУ Міндоходів у Львівській області настоює на тому, що правомірно - донараховано ПДФО в сумі 1601,46 грн у 2013 році з додаткових благ фізичних осіб у вигляді прощення боргу в сумі 9075 грн, в сумі 34646,27 грн за період 01.07.2009 року по 31.12.2013 року, з додаткових благ 157 фізичних осіб у вигляді повернених коштів з каси підприємства без підтвердження про їх внесення в сумі 196329 грн, в сумі 3410,18 грн у 2013 році з інших доходів у вигляді неповернених авансів 19126,91 грн.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення позивача та представника відповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційні скарги слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, 31.12.2014 року за результатами виїзної планової перевірки ДП «Санаторно - курортний комплекс «Моршинкурорт» ЗАТ Лікувально-оздоровчих закладів профспілок України «Укрпрофоздоровниця» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2009 року по 31.12.2013 року, валютного та іншого законодавства за період 01.07.2011 року по 31.12.2013 року складено акт за № 560/28-06-43/02649905.

Перевіркою встановлено порушення підприємством п.п. 14.1.27., п.п. 14.1.36. п. 14.1. ст. 14, п. 138.1., п.п. 138.12.2. п. 138.12. ст. 138, п.п. 139.1.1., п.п. 139.1.9. п. 139.1. ст. 139, п. 146.17.2 ПК України в результаті чого встановлено завищення витрат в сумі 18599648 грн в тому числі за ІІ кв. 2011 року в сумі 1443930 грн, за ІІ-ІІІ кв. 2011 року в сумі 412433 грн, за ІІ-ІУ кв. 2011 року в сумі 6716475 грн, за І кв. 2012 року в сумі 1745954 грн, за І пів. 2012 року в сумі 3365547 грн, за І-ІІІ кв. 2012 року в сумі 5459233 грн, за 2012 рік в сумі 7090740 грн, за 2013 рік в сумі 4792434 грн, що призвело до заниження податку на прибуток за цей період в сумі 3944406 грн;

п. 198.6. ст. 198, п. 201.2., ст. 201 ПК України в результаті чого завищено суму податкового кредиту за грудень 2011 року в сумі 8458,31 грн, січень 2012 року в сумі 4760,78 грн, лютий 2012 року в сумі 608,88 грн;

п.п. 14.1.13 п.п. 14.1.47., 14.1.180 п. 14.1. ст. 14, п.п. 163.1.1 ст. 163, п. 164.1., п. 164.5., «д», п.п. 164.2.17., п.п. 164.2.20 п.164.2. ст. 164, п. 167.1. ст. 167., п.п. 168.1.1., 168.1.5., п. 168.1. ст. 168, п.п. «а» п. 171, п.п. «б» п. 176.2., ст. 176 ПК України в результаті чого призвело до донарахувань до бюджету сум ПДФО в розмірі 40516,08 грн.

23.01.2015 року Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального ГУ Міндоходів прийнято податкові повідомлення - рішення № 0000024300/915, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 577590 грн, в тому числі за основним платежем 462072 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 115518 грн; № 0000034300/913, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток в сумі 4544310 грн, в тому числі за основним платежем 3944406 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 599904 грн.

26.01.2015 року Стрийською ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області прийнято податкове повідомлення - рішення № 0000731702, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб в сумі 66615,45 грн, в тому числі за основним платежем 38616,03 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 27999,42 грн.

Не погоджуючись з даними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає, що такі відповідають матеріалам справи та вимогами чинного законодавства.

Завданням адміністративного суду є перевірка правомірності (легальності) даного рішення з огляду на чіткі критерії, які зазначені у частині 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Статтею 69 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Згідно зі ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Оскаржуване судове рішення вказаним вимогам відповідає.

Як встановлено судом першої інстанції в ході розгляду справи підставою для збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податку на прибуток підприємств, є протиправне, на думку відповідача, віднесення до валових витрат таких, що не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, амортизаційні відрахування та не пов'язані з господарською діяльністю.

До складу валових витрат у відповідності до п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України включаються витрати, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з п.п. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

У відповідності до ст.138 Податкового кодексу України до складу витрат не включається витрати не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, а також витрати не пов'язані із здійсненням господарської діяльності.

Відповідно до п. 144.1 ст. 144 Податкового кодексу України амортизації підлягають, зокрема, витрати на придбання основних засобів для використання в господарській діяльності підприємства. А відповідно до п.п. 14.1.3 п. 14.1 ст. 14 ПК України амортизація - систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації)». При цьому відповідно до п.п. 14.1.19 п. 14.1 ст. 14 ПК України «вартість основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, яка амортизується, - первісна або переоцінена вартість основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.

Щодо амортизаційних відрахувань здійснених позивачем за перід з ІІ кв. 2011 року по 2013 рік включно, то, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з Акту перевірки за № 560/28-06-43/02649905 від 31.12.2014 року, проведеною перевіркою відображеного показника за перід з ІІ кв. 2011 року по 2013 рік включно, встановлено завищення задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядку 07 Декларацій "Сума амортизаційних відрахувань", всього на суму 1243143,13 грн.

В обґрунтування завищення витрат на суму амортизаційних відрахувань податкові інспектори у перевіреному періоді поклали, те що підприємством безпідставно віднесено на витрати, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, суми амортизаційних відрахувань по окремих об'єктах нерухомості у зв'язку з відсутністю понесених витрат на їх придбання, відсутністю права власності на зазначену нерухомість (у зв'язку з відсутністю державної реєстрації), та які не є об'єктами, що передані в господарське відання згідно норм п. 146.17.2 ст. 146 ПК України.

Приватне акціонерне товариство лікувально-оздоровчих закладів профспілок України «Укрпрофоздоровниця» у відповідності до ст.ст. 63, 126 Господарського кодексу України та п. 2.15 Статуту Товариства є власником Дочірнього підприємства «Санаторно - курортний комплекс «Моршинкурорт» ЗАТ Лікувально-оздоровчих закладів профспілок України «Укрпрофоздоровниця».

Згідно п.3.1 Статуту Підприємство є юридичною особою, має самостійний баланс, який входить у зведений баланс Товариства, інші атрибути, передбачені законодавством України для юридичних осіб.

Також згідно п.3.12 Статуту ДП «СКК «Моршинкурорт», вказані об'єкти перебувають на балансі ДП «СКК «Моршинкурорт» на правах господарського відання відповідно до мети своєї діяльності з обмеженням дій щодо відчуження, міни, застави, позики, оренди нерухомого майна, транспортних засобів, інших основних фондів, отримання кредиту, укладення договорів про спільну інвестиційну діяльність, що здійснюється органами управління ПрАТ «Укрпрофоздоровниця» відповідно до Статуту.

Об'єкти на, які позивачем нараховано амортизацію перебувають на балансі ДП «СКК «Моршинкурорт» з 2007 року. Об'єкти були оприбутковані на баланс на підставі Рішення загальних зборів ЗАТ «Укрпрофоздоровниця» № 36-15/15 від 18.12.2007р. шляхом оформлення передавальних актів прийому-передачі цілісних майнових комплексів від ДП «Санаторій «Лаванда», від ДП «Санаторій «Світанок» та від ДП «Санаторій «Черемош» Прикарпатському дочірньому підприємству ЗАТ «Укрпрофоздоровниця» 30.09.2007р.

Згідно Рішення Загальних зборів акціонерів від 04.10.2006р. №36-12/5, назву Прикарпатське дочірнє підприємство Закритого акціонерного товариства лікувально-оздоровчих закладів профспілок України «Укрпрофоздоровниця» змінено на Дочірнє підприємство «Санаторно-курортний комплекс «Моршинкурорт» Закритого акціонерного товариства Лікувально-оздоровчих закладів профспілок України «Укрпрофоздоровниця».

У періоді з грудня 2007 року по квітень 2011 року перелічені об'єкти нерухомості перебували у складі виробничих основних засобів та підлягали амортизації в податковому обліку згідно норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року N 334/94-ВР, який втратив чинність з 01.04.2011р. згідно з Податковим кодексом України від 2 грудня 2010 року N 2755-УІ.

З 01.04.2011р. набрав чинності розділ III «Податок на прибуток» ПКУ.

Згідно норм п. 6 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток» розділу XX «Перехідні положення» ПКУ: Для визначення переліку об'єктів основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів за групами відповідно до пункту 145.1 статті 145 цього Кодексу з метою нарахування амортизації з дати набрання чинності розділом III цього Кодексу застосовуються дані інвентаризації, проведеної за станом на 1 квітня 2011 року.

Відповідно, враховуючи норми п. 6 підр. 4 розд. XX ПКУ ДП «СКК «Моршинкурорт» проведено інвентаризацію всіх об'єктів основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів за даними бухгалтерського обліку станом на 01.04.2011р., дані якої в подальшому слугували для визначення вартості, що підлягає амортизації у податковому обліку. За наслідками податкової перевірки зауважень щодо проведення та оформлення результатів інвентаризації перевіряючими не встановлено.

Стосовно факту відсутності на момент перевірки у ДП «СКК «Моршинкурорт» документів, що підтверджують право власності на зазначену нерухомість (у зв'язку з відсутністю державної реєстрації) необхідно зазначити, що пунктом 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Первинним документом, який підтверджує факт переходу права на об'єкт основних засобів при внесенні його до статутного капіталу підприємства, є Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (типової форми №03-1), затвердженої наказом Міністерства статистики України від 29.12.1995 р. №352

Отже майно ДП СКК «Моршинкурорт» сформоване за рахунок активів Дочірніх приємств. Статутний капітал дочірніх підприємств було сформовано за рахунок внесків цілісних майнових комплексів Приватним акціонерним товариством ЛОЗПУ Укрпрофоздоровиця».

Згідно п. 144.1. ст. 144 Податкового кодексу України, амортизації підлягають, зокрема і витрати на придбання основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності.

Згідно п.п. 146.17.1,146.17.2 ст. 146 ПКУ, для цілей цього розділу: для продажу або іншого відчуження основних засобів та нематеріальних активів прирівнюються операції із внесення таких основних засобів та нематеріальних активів до статутного фонду іншої особи. До придбання прирівнюються операції з отримання основних засобів та нематеріальних активів у разі внесення основних засобів та нематеріальних активів до статутного фонду (капіталу) платника податку.

Первісною вартістю основних засобів, що включені до статутного капіталу підприємства, визнається їх вартість, погоджена засновниками (учасниками) підприємства, але не вище звичайної ціни.

Беручи до уваги наведені норм права та встановлені обставини у справі суд прийшов до висновку, що підприємством правомірно здійснено нарахування амортизації по об'єктах нерухомості у податковому обліку з подальшим віднесенням до складу витрат та врахуванням при обчисленні об'єкта оподаткування з податку на прибуток.

Стосовно завищення валових витрат у сумі 4340382 грн та суми податкового кредиту з податку на додану вартість в розмірі 448244 грн за 2013 рік , як таких, що не пов'язані з господарською діяльністю, то податковим органом за результатами перевірки встановлено, що позивачем здійснено без ліцензійну діяльність з надання медичних послуг в період з 14.03.2013 року по 03.04.2013 року, а саме ДП СКК «Моршинкурорт» мало ліцензію «Медична практика» Міністерства охорони здоров'я Серії АВ №394848 строк дії ліцензії 13.03.2008 по 13.03.2013 р. Наступна ліцензія «Медична практика» Міністерства охорони здоров'я Серії АЕ №197000 ДП СКК «Моршинкурорт» отримано 25.04.2013 року (дата видачі) строк дії ліцензії з 04.04.2013 року.

Відповідно до пп. 14.1.228 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - це витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням розділу III Кодексу.

Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п. 138.4 ст. 138 Кодексу).

Відповідно до пп. 13 9.1.1. Податкового кодексу не включаються до складу витрат витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності.

Враховуючи наведене, за відсутності необхідної ліцензії Міністерства охорони здоров'я «Медична практика», податковий орган вважає, що ДП СКК «Моршинкурорт» немає підстав вважати витрати на забезпечення санаторно-курортного лікування по путівкам, такими, що пов'язані з господарською діяльністю за період з 14.03.2013 по 03.04.2013 року включно.

Не заперечуючи про фактичне надання здійснених послуг, відповідач з тих самих підстав вважає, що за вказаний період ДП СКК «Моршинкурорт» протиправно завищено податковий кредит з податку на додану вартість.

Між тим такий висновок податкового органу є помилковим заважаючи на наступні доводи.

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товару (робіт, послуг), яка призвела до об'єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, дотримання ним вимог наведених норм законів, відсутні підстави для позбавлення платника податків права на валові витрати та податковий кредит.

Сам собою факт допущення, на думку податкового органу, суб'єктом господарювання порушень певних встановлених законом правил господарської діяльності, здійснюваної на підставі договору, не є підставою для висновку про укладення такого договору з метою, завідомо суперечною інтересам держави і суспільства.

Юридична відповідальність має здійснюватися на принципі законності, який полягає у тому, що така відповідальність настає за діяння, передбачені законом, та застосовується у спосіб, визначений законом.

Згідно статті 20 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 № 1775-III контроль за наявністю ліцензії у суб'єктів господарювання здійснюють спеціально уповноважений орган з питань ліцензування та інші органи виконавчої влади в межах їх повноважень шляхом проведення планових та позапланових перевірок.

Відповідальність за порушення законодавства у сфері ліцензування встановлена статтею 22 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 р. № 1775-III і передбачає накладення на суб'єкта господарювання за провадження господарської діяльності без ліцензії фінансових санкцій у вигляді штрафів у розмірах, встановлених законом. Зазначені штрафи спрямовуються до Державного бюджету України.

Рішення про стягнення штрафів, приймаються органом, на який згідно з чинним законодавством покладено функції контролю за наявністю ліцензій.

Отже, у випадку здійснення суб'єктом господарювання діяльності, яка потребує ліцензії, за відсутності такої ліцензії уповноважений орган має право застосувати до такого суб'єкта фінансові санкції у вигляді штрафів, які спрямовуються до Державного бюджету України.

Вчинення юридичною особою правочину без відповідного дозволу (ліцензії) визначено ст. 227 Цивільного кодексу України, як окрема підстава для можливості визнання його недійсним судом. Законом прямо не встановлено, що такий правочин є недійсним (нікчемним), судом правочин також не визнаний недійсним, тому, в силу презумпції правомірності правочину, закріпленої в ст. 204 Цивільного кодексу України, правочин юридичної особи, вчинений нею без відповідного дозволу (ліцензії), є правомірним.

Таким чином, саме по собі здійснення платником діяльності без наявності ліцензії не є правопорушенням у сфері податкового законодавства та не може призводити до негативних наслідків у податковому обліку платника, відтак в цій частині позовні вимоги підлягають задоволенню, оскільки відповідачем не підтверджено належними та допустимими доказами порушення позивачем п.198.3., п. 198.6. ст. 198, п. 201.2 ст. 201 ПК України.

Зважаючи на викладене, суд дійшов обґрунтованого висновку про правомірне формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за операціями з придбання послуг та протиправне визначення позивачеві податкового зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість за вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями.

Стосовно витрат, що не підтвердженні розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами на суму 13123248 грн, то необхідно зазначити наступне.

Відповідно до пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 135.2 статті 135 Податкового кодексу України).

В перевіряємому періоді позивач мав взаємовідносини з ТОВ «Євровік», ФОП ОСОБА_3, ФОП ОСОБА_4, ФОП ОСОБА_5, ПП Заготпродукт щодо яких податковий орган вважає, що такі господарські операції не відбулись.

Колегія суддів погоджується з доводами апелянта, що необхідно встановити факт реальності господарських операцій, тобто фактичне поставлення товарів (послуг).

Вимоги до первинних документів передбачені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16 липня 1999 року, з наступними змінами та доповненнями.

Так, у відповідності до положень ст. 1 цього Закону, первинним документом вважається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Статтею 11 «Правила ведення податкового обліку» Закону ніяких особливостей щодо форми та змісту документів не передбачено.

Відповідно до вимог п. 2 статті 3 Закону №996-XIV, первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми), дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Законом №996-XIV не передбачено ніякої додаткової інформації, окрім вказаної вище, яка, повинна міститися в первинних документах. Також, у п. 2.статті 3 даного Закону зазначено, що податкова звітність будується саме на даних бухгалтерського обліку.

З наведеного випливає, що будь-які витрати мають бути здійснюваними саме для і в межах провадження господарської діяльності, а не з іншими цілями, та підтверджені відповідними первинними документами.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суд повинен врахувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Так між ДП СКК «Моршинкурорт» (покупець) та ТОВ «Євровік» (постачальник) 14.09.2010 р. було укладено договір №ДП 72/ТМЦ-10 відповідно до якого останнім реалізовано ТМЦ.

Між ДП СКК «Моршинкурорт» (покупець) та ФОП ОСОБА_5 (постачальник) було укладено договори на постачання ТМЦ, а саме 01.02.2009 року за № ДП5/Г-09, 02.01.2010 року №ДП/ТМЦ-10, 04.01.2011 року №ДП14/ТМЦ-11, 10.01.2012р. за №ДП18/ТМЦ-12, 02.01.2013р. за №ДП7/ТМЦ-13.

06.05.2011 року між ДП СКК «Моршинкурорт» (покупець) та ФОП ОСОБА_4 (постачальник) укладено договір за №ДП71/ТМЦ-11, а також 10.01.2012 р. за №ДП 20/ТМЦ-12 на постачання ТМЦ.

Протягом 2009 - 2013 р.р. між ДП СКК «Моршинкурорт» (покупець) та ФОП ОСОБА_3 (постачальник) було укладено договори на постачання ТМЦ, а саме 01.02.2009 р. за №ДП1/ТМЦ-09, 29.04.2011р. за №ДП62/ТМЦ-11, 10.01.2012р. за №ДП15/ТМЦ-12, 02.01.2013р. за №ДП6/ТМЦ-13.

04.01.2011 року між ДП СКК «Моршинкурорт» (покупець) та ПП» Заготпродукт» (постачальник) укладено договір на постачання ТМЦ.

За всіма наведеними договорами контрагенти позивача постачали останньому в основному продукти харчування, що стверджується податковими накладними та накладними на поставку товару.

Сторона відповідача не заперечує тієї обставини, що за поставлені продукти харчування позивачем перераховано постачальникам кошти в безготівковому формі.

Посилання відповідача на те, що відсутність специфікацій до даних договорів та в окремих випадках, товарно-транспортних накладних є підставою вважати про завищення витрат є помилковим.

Так представленими позивачем додатковими угодами стверджується, що виконання постачальником зобов'язань щодо поставки товароматеріальних цінностей підтверджується видатковими накладними.

Також колегія суддів звертає увагу на те, що змінами, внесеними до статті 228 ЦК Законом України від 02 грудня 2010 року № 2756-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України», встановлено два окремі види недійсності правочинів: ті, що порушують публічний порядок і є нікчемними, та ті, що вчинені з метою, яка суперечить інтересам держави і суспільства, і є оспорюваними, недійсність яких прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інші заінтересовані особи можуть заперечувати їх дійсність в судовому порядку на підставах, встановлених законом (частина третя статті 215 ЦК України).

Таким чином, у новій редакції статті 228 ЦК передбачено, що правочин, який не відповідає інтересам держави і суспільства, може бути визнаний недійсним судом. Також законодавець визначив наслідки визнання такого правочину недійсним.

Відтак, враховуючи наведені норми права, а також позицію Верховного Суду України, колегія суддів приходить до висновку, що оскільки договірні стосунки позивача з контрагентом мали місце в 2011 році, то в дію вступила норма ст. 228 ЦК України в новій редакції де зазначено, що у разі спірності договору як такий що не виконувався слід доводити окремо в суді. Податковий орган цим не скористався.

Вказана позиція не суперечить висновку Верховного Суду України викладеному в судовому рішенні від 18.11.2014 року, відповідно до якого, застосування наслідків недійсного правочину, які були укладені з метою, що суперечить інтересам держави і суспільства, передбачених частиною третьою ст. 228 ЦК України, мають застосовуватися до правочинів, недійсність яких встановлюється судом.

На підставі досліджених доказів та обставин справи необхідно вказати, що укладені позивачем правочини з контрагентами є дійсним, виконаними сторонами в повному обсязі, без претензій та зауважень, ніким не оскаржені, та у судовому порядку не визнані недійсними.

Також необхідно погодитись з висновком суду першої інстанції, що за загальними правилами, акти законодавства регулюють відносини, які виникли з дня набрання ними чинності. Акт законодавства не має зворотної дії у часі, крім випадків, коли він пом'якшує або скасовує відповідальність особи. Якщо відносини виникли раніше і регулювалися актом законодавства, який втратив чинність, новий акт законодавства застосовується до прав та обов'язків, що виникли з моменту набрання ним чинності.

З пред»явлених відповідачем порушень позивачем податкового законодавства, на момент прийняття податкового повідомлення - рішення № 0000034300/913 від 23.01.2015 року, положення п.п. 14.1.27. п. 14.1. ст. 14, п.п. 138.12.2. п. 138.12. ст. 138, п.п. 139.1.9. п. 139.1. ст. 139, п.п. 146.17.2. п. 146.17.2. ст. 146 ПК України було виключено.

Суд не наділений повноваженнями в замін виключених норм податкового законодавства кваліфікувати дії позивача за іншими нормами ПК України, оскільки при вирішенні питання щодо правомірності рішень суб'єкта владних повноважень може вирішувати лише питання щодо його відповідності нормам чинного законодавства, та не може підміняти собою інший орган державної влади і перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які віднесені по компетенції цього ж органу державної влади.

Таким чином, донарахування позивачу грошових зобов'язань за нормами, які були виключені з ПК України на момент прийняття спірно рішення є підставою для визнання протиправним і скасування цього ж рішення. Однак вказані обставини не позбавляють можливості відповідача у встановленому законом порядку прийняти податкове повідомлення-рішення, яке б відповідало вимогам чинного на момент прийняття законодавства.

Одночасно необхідно погодитись з висновком суду першої інстанції, що в частині визнання протиправним і скасування податкового повідомлення - рішення № 0000731702 від 26.01.2015 року, а саме, що на ст. ст. 57-58 вищевказаного акту перевірки відповідачем встановлено порушення підприємством вимог п.171.2 ст.171 ПК України щодо правовідносин із ОСОБА_6, ОСОБА_7, ОСОБА_10 ОСОБА_8, ОСОБА_9, однак в матеріалах справи наявні докази, що зазначені особи є самостійними платниками податків, а відтак висновки відповідача в цій частині суперечать вимогам п.п. «б» п.176.2 ст. 176 ПК України.

Судом встановлено наявність розбіжності між сумою збільшеного податкового зобов'язання визначеного цим же податковим повідомленням-рішенням та сумою вказаною в акті перевірки. Факт таких розбіжностей відповідачем не заперечується, а наданий позивачем розрахунок цих же розбіжностей не спростовує.

При цьому нема можливості самостійно суду розрахувати суми визначених податковим органом грошових зобов'язань по цьому ж рішенню, оскільки неможливо виокремити неправомірну його частину, що є підставою для скасування такого рішень в цілому.

Аналізуючи чинне законодавство та обставини справи колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції обґрунтовано задовольнив позовні вимоги в спосіб, визначений ст.162 КАС України, оскільки відповідач як суб'єкт владних повноважень не надав суду достатні та беззаперечні докази в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, та не довів правомірність прийнятих рішень.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв постанову з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржувану постанову слід залишити без змін та стягнути з відповідача судовий збір за подачу апеляційної скарги.

Керуючись ч.3 ст. 160, ст.196, п.1 ч.1 ст. 198, ст.200, ст.205, ст.206, ст. 254 КАС України, суд апеляційної інстанції

УХВАЛИВ:

Апеляційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові Міжрегіонального ГУ Міндоходів, Стрийської об'єднаної державної податкової інспекції ГУ Міндоходів у Львівській області залишити без задоволення.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02.06.2015 року у справі №813/542/15 - без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом 20-ти днів з дня набрання ухвалою законної сили, а у разі складення ухвали в повному обсязі відповідно до ст.160 КАС України - з дня складення ухвали в повному обсязі.

Головуючий суддя В.П. Сапіга

Судді Н.Г. Левицька

І.М. Обрізко

Повний текст виготовлено 20.04.2016р.