ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
10 лютого 2016 року м. Київ К/800/22450/13
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача:
Усенко Є.А.,
суддів:
Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,
розглянувши у порядку письмового провадження
касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові Державної податкової служби
на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19.09.2012
та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.12.2012
у справі № 2-а-7512/12/2070 Харківського окружного адміністративного суду
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «Рогань»
до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові Державної податкової служби (СДПІ)
про скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 19.09.2012, залишеною без зміну ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.12.2012, позов задоволено: скасовані податкові повідомлення-рішення СДПІ у м. Харкові від 15.02.2012 № 0000250845, № 0000260845, № 0000270845, № 0000290845.
У касаційній скарзі СДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Позивач не реалізував процесуальне право подати заперечення проти касаційної скарги.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, юридичної оцінки обставин справи, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача грошового зобов'язання із орендної плати за земельну ділянку, податку на прибуток, податку на додану вартість, податку на доходи фізичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 06.02.2012 № 77/23-106/14082786. Згідно з цим актом підприємство порушило норми пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.5.1 пункту 5.5 ст.5, підпункту 7.6.1 пункту 7.6 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР), підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2. 138.8, підпункту 138.10.5 пункту 138.10 ст. 138, пункту 141.1 ст. 141, пункту 146.12 ст. 146 Податкового кодексу України (ПК). Порушення зазначених норм полягало в наступному: 1) підприємство завищило валові витрати та витрати на загальну суму 3802619,00 грн. у податковому обліку за 4-й квартал 2010 року, 1-й, 2-й та 3-й квартали 2011 року, включивши до валових витрат (витрат): а) 286,00 грн. та 979,00 грн. - за господарськими операціями з поставки від ПП «БС-Сервіс» товарів (запасних частин до обладнання), які не пов'язані із господарською діяльністю позивача; б) 2482574,00 грн. та 1247699,00 грн. - відсотки за користування кредитом, використання якого не пов'язане з господарською діяльністю (не компенсовані доходами при подальшій реалізації придбаних за рахунок кредитних коштів товарів); в) 71081,00 грн. - за операціями з поставки від ТОВ «Максистрой» підрядних послуг з виконання ремонтно-будівельних робіт (ремонт даху адміністративної будівлі на АДРЕСА_1), зв'язок яких з господарською діяльністю позивача не підтверджений, - у результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 924260,00 грн. у податковому обліку за 4-й квартал 2010 року, 1-й, 2-й та 3-й квартали 2011 року; 2) завищено від'ємний фінансовий результат (збиток) від операцій з акціями та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами за 2010 рік на 6928600,00 грн. у зв'язку з продажем акцій ТОВ «Марбел-Рогань» за ціною, нижче ціни придбання.
За висновком акту перевірки позивач, крім того, порушив норми підпункту 7.2.3 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4., 7.4.5 пункту 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР), пунктів 198.1. 198.3 ст. 198 ПК: 1) завищив податковий кредит на загальну суму 14537,00 грн. у податковому обліку за листопад 2010 року, березень, серпень, вересень 2011 року внаслідок включення до податкового кредиту ПДВ в сумах: а)14216,00 грн. - за операціями з поставки від ТОВ «Максистрой» підрядних послуг; б) 253.00 грн. - за операціями з поставки від ПП «БС-Сервіс» товарів; в) 67,67 грн. - за податковою накладною, виписаною ТОВ «Сталікс», при відсутності декларування податкових зобов'язань цим постачальником, - у результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 14537,00 грн. у податковому обліку за листопад 2010 року, березень, серпень, вересень 2011 року. Також, згідно з актом перевірки позивач порушив норми підпункту 164.2.1 пункту 164.2 ст. 164 ПК, пункту 3.6 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010р. № 1020 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2011 р. за № 46/18784 (далі - Порядок № 1020), оскільки не утримав та не перерахував до бюджету податок з доходів фізичних осіб у сумі 5390,73 грн. з виплаченого доходу директору підприємства у квітні-вересні 2011 року у вигляді оплати вартості його проживання та харчування в готелі «Меркурій» та найму для нього житла; при подачі розрахунків за ф. 1-ДФ доходи, які сплачувались у 1-3 кварталах 2011 року на користь ОСОБА_5 за найм житла відображались із ознакою доходу 157 (дохід, виплачений само зайнятій особі), тоді як ці доходи мали відображатись із ознакою « 102» (нараховані (виплачені) платнику податків відповідно до умов цивільно-правового договору). Крім того, СДПІ зроблено висновок, що позивач порушив норми абзацу другого частини 4 ст. 21 Закону України «Про оренду землі» (далі - Закон № 161-ХIV, у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків у яких виник спір), підпункт 288.5.1 пункту 288.5 ст. 288 ПК: за період з 01.04.2010 по 30.09.2011 задекларовано орендну плату за землю комунальної власності у розмірі, який менше законодавчо встановленого, що призвело до заниження податкових зобов'язань із орендної плати за землю на 684447,67 грн.
За наслідками перевірки та результатами апеляційного узгодження визначених сум грошових зобов'язань контролюючий орган стосовно позивача прийняв податкові повідомлення-рішення від 15.02.2012: № 0000250845 про збільшення грошового зобов'язання із орендної плати за землю комунальної власності на 684447,67 грн. за основним платежем та 113949,53 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи); № 0000260845 про збільшення грошового зобов'язання із податку на додану вартість на 14537,00 грн. за основним платежем та 3621,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи); № 0000270845 про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток на 924260,00 грн. за основним платежем та 118792,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи); № 0000290845 про збільшення грошового зобов'язання із податку на доходи фізичних осіб на 511,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
У судовому процесі встановлено, що на підставі договорів оренди землі від 01.06.2000 № 114/00 та від 15.12.2000 № 245/00, укладених позивачем з виконавчим комітетом Харківської міської ради, позивачу на титулі оренди передано 2 земельні ділянки комунальної власності площею 0,7600 га та 1,2276 га за адресою АДРЕСА_1. Позивач, декларуючи та сплачуючи орендну плату у період із 01.04.2010 по 30.09.2011, виходив із розміру орендної плати, встановленого у договорах оренди.
Суб'єктами права власності на землю відповідно до пункту «б» ст. 80 Земельного кодексу України (далі - ЗК) є, зокрема, територіальні громади, які реалізують це право безпосередньо або через органи місцевого самоврядування, - на землі комунальної власності.
Відповідно до частин 1 та 2 ст. 83 ЗК землі, які належать на праві власності територіальним громадам сіл, селищ, міст, є комунальною власністю. У комунальній власності перебувають усі землі в межах населених пунктів, крім земель приватної та державної власності, а також земельні ділянки за їх межами, на яких розташовані об'єкти комунальної власності.
До повноважень сільських, селищних, міських рад у галузі земельних відносин на території сіл, селищ, міст належить, зокрема, надання земельних ділянок у користування із земель комунальної власності відповідно до цього Кодексу (пункт «в» ст. 12 ЗК).
Відповідно до ст. 2 Закону України «Про плату за землю» (Закон № 2535-ХII, у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків у яких виник спір) використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель. Розміри податку за земельні ділянки, грошову оцінку яких не встановлено, визначаються до її встановлення в порядку, визначеному цим Законом.
Статтею 13 цього Закону передбачено, що підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру, а орендної плати за земельну ділянку, яка перебуває у державній або комунальній власності, - договір оренди такої земельної ділянки..
Відповідно до частин 1 та 2 ст. 21 Закону України «Про оренду землі» (Закон № 161-ХIV) орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.
Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Закону України "Про плату за землю").
Згідно із частиною 3 ст. 21 цього Закону річна орендна плата за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності, надходить до відповідних бюджетів, розподіляється і використовується відповідно до закону і не може бути меншою: для земель під об'єктами енергетики, які виробляють електричну енергію з альтернативних джерел енергії, та земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється Законом України "Про плату за землю"; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється Законом України "Про плату за землю".
Статтею 30 Закону № 161-ХIV встановлено, що зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін.
У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.
При цьому ст. 654 Цивільного кодексу України передбачено, що зміна договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає зі звичаїв ділового обороту.
Договір оренди землі є цивільно-правовим, а отже, йому притаманні такі ознаки, як свобода договору, обов'язковість його виконання сторонами тощо. Суб'єкт владних повноважень, який не є учасником договору, не може здійснювати владні управлінські функції шляхом втручання у відносини сторін договору, але має право контролювати належність виконання договору та відповідність його умов чинному законодавству України, зокрема стежити, щоб такі умови не суперечили інтересам суспільства. Якщо ж договір пов'язаний зі сплатою податків і, на думку суб'єкта владних повноважень, спрямований на ухилення від їх сплати, останній, за допомогою адміністративних заходів, уповноважений відновити публічний порядок.
Таким чином, хоча зміна розміру земельного податку є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договору оренди землі його учасниками, зазначене не тягне автоматичну зміну умов договору щодо розміру орендної палати, а відтак відповідного донарахування СДПІ суми податкового зобов'язання з орендної плати із застосуванням штрафних санкцій за податковими повідомленнями-рішеннями.
Вказана правова позиція щодо застосування норм Закону № 161-ХIV висловлена у постанові Верховного Суду України від 11.06.2013 у справі за позовом приватно-орендного сільськогосподарського підприємства «Відродження» до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби України про скасування податкових повідомлень-рішень.
Відповідно до частини 1 ст. 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.
Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.
Висновки судів попередніх інстанцій у частині неправомірного збільшення позивачу грошового зобов'язання із орендної плати за землю за період до 01.01.2011 на 341467,80 грн. відповідають цій позиції Верховного Суду України.
З 1 січня 2011 року набрав чинності ПК, який відповідно до пункту 1.1 ст. 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків у яких виник спір) плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначено в підпункті 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.
Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК).
Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 ПК).
Підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 зазначеного Кодексу встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється розділом ХIII ПК; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом, та не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12 % нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 зазначеного пункту).
Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.
Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
З набранням чинності ПК річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.
При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в жодному разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК.
Така правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду України від 21.04.2015 у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_6 до Шосткинської ОДПІ про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Висновки судів попередніх інстанцій у частині правомірності збільшення позивачу грошового зобов'язання із орендної плати за землю за період після 01.01.2011 не відповідають цій позиції Верховного Суду України.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 15.02.2012 № 0000250845 підлягає скасуванню не повністю, а тільки у частині збільшення грошового зобов'язання із орендної плати за земельну ділянку на 341467,80 грн. за основним платежем та 85366,89 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи).
У той же час правильними є висновки судів попередніх інстанцій у частині задоволення позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2012 № 0000260845, № 0000270845.
Як встановлено у судовому процесі, за наслідками господарських операцій з поставки від ТОВ «Максистрой» підрядних послуг; від ПП «БС-Сервіс» та від ТОВ «Сталікс» товару вказані постачальники виписали позивачу податкові накладні, на підставі яких позивач сформував валові витрати у податковому обліку за 1-й та 3-й квартали 2011 року та податковий кредит у податковому обліку за листопад 2010 року,березень, серпень, вересень 2011 року.
За визначенням пункту 1.32 ст.1 Закону № 334/94-ВР господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.
Відповідно до пункту 5.1 ст.5 цього Закону валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 ст. 5 цього Закону встановлено, що до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті (підпункт 5.2.1 пункту 5.2 цієї статті).
Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку (підпункт 5.3.9 пункту 5.3 цієї ж статті).
За визначенням підпункту 14.1.36 пункту 14.1 ст.14 ПК господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу..
Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 цієї статті).
Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку
Абзацами першим, другим підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).
Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;.
Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (підпункт 198.6 цієї статті).
При цьому законодавцем презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.
За змістом наведених норм право платника податків на збільшення валових витрат та податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР, пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).
Зменшуючи у податковому обліку позивача за вищевказані податкові періоди валові витрати (витрати) та податковий кредит, СДПІ, посилаючись на матеріали зустрічних звірок ТОВ «Максистрой», ПП «БС-Сервіс», ТОВ «Сталікс», вказує на неможливість реальної поставки позивачу від ТОВ «Максистрой» та ПП «БС-Сервіс» товарів та послуг, а також на обставини не декларування ТОВ «Сталікс» податкових зобов'язань із ПДВ за наслідками поставки позивачу товару.
Суди попередніх інстанцій. на підставі наявних у матеріалах справи доказів, оцінка яких відповідає нормам ст. 86 КАС України, а саме: копій видаткових та податкових накладних, рахунків-фактур, локального кошторису, договірної ціни, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (форма КБ-3), акта приймання виконаних будівельних робіт, платіжних доручень та виписок з банківського рахунку, - встановили обставини реального характеру поставки позивачу від ТОВ «Максистрой», ПП «БС-Сервіс», ТОВ «Сталікс» товарів (послуг), і відповідно до вказаних обставин зробили юридично правильний висновок про правомірність формування позивачем на підставі документів, виписаних цими постачальниками, валових витрат (витрат) та податкового кредиту відповідних податкових періодів.
Вищенаведені норми Закону № 334/94-ВР, Закону № 168/97-ВР та ПК не ставлять у залежність право платника податку на валові витрати (витрати), податковий кредит від фактичної сплати сум податків до бюджету постачальниками товарів (послуг) по всьому ланцюгу поставки, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (послуг), призначених для використання у його господарській діяльності, сплатив ПДВ в ціні придбаних товарів (послуг), а реальність операцій з придбання ним товарів (послуг) у судовому процесі не спростована. Порушення платником податку - постачальником податкового законодавства може бути підставою для позбавлення іншого платника податку - покупця права на отримання податкової вигоди у вигляді збільшення суми податкового кредиту лише за встановленого факту їхніх сумісних дій щодо незаконної мінімізації податкових зобов'язань. Обставини, які б достовірно свідчили про наявність таких фактів, у справі не встановлені.
У судовому процесі встановлено, що позивач уклав із ЗАТ АК «Промислово-інвестиційний банк» в особі філії Комінтернівського відділення Промінвестбанку в м. Харкові кредитний договір від 15.11.2005 № 50 про надання кредиту у сумі 28000000,00 грн. на придбання обладнання згідно з контрактом DL-05-31 від 24.10.2005 (виробнича лінія, що складається з трьох одиниць - флексографічної ротаційної машини NILPETER МО -3300, машини LeoMAT 400, машини NEO FOIL модель 3500) та на викуп частки в статутному капіталі ТОВ «Марцек -Рогань», яка належить ТОВ « Marzek Etiketten».
Витрати на оплату відсотків за цим кредитним договором позивач відніс до складу валових витрат (витрат), зокрема у податкових деклараціях з податку на прибуток за 4 квартал 2010 року, 1-й квартал 2011 року, 2-й та 2-3 квартали 2011 року. З посиланням на подальший продаж позивачем попередньо придбаних у 2005 році обладнання ТОВ «Марбел-Рогань» за 152451000,00 грн., а корпоративних прав щодо ТОВ «Марбел-Рогань» - фізичній особі ОСОБА_4 за 5335479,12 грн., яка нижча ціни придбання, у результаті чого позивач отримав збитки у сумі 6928600,34 грн., податковий орган зробив висновок, що витрати на оплату відсотків за вказаним кредитом не пов'язані його господарською діяльністю та підлягають виключенню з податкового обліку.
У той же час, суди попередніх інстанцій, встановивши у судовому процесі, що ціна продажу вищевказаного обладнання була вищою ціни його придбання (обладнання позивач купив за 15020000,00 грн., а продав за 15245100,00 грн. (а.с. 95, т.1-й), та з врахуванням значного проміжку часу, який минув з часу придбання частки в статутному капіталі ТОВ «Марбел-Рогань» до дати її продажу (корпоративні права придбані 17.11.2005, а продані 13.11.2010) (а.с. 82 т.1-й), а також відсутністю з боку СДПІ доводів, що ціна продажу корпоративних прав нижча за звичайну ціну, зробили обґрунтований висновок, що позивач правомірно збільшив валові витрати (витрати) на суму сплачених відсотків по кредиту, який використаний ним у зв'язку із здійсненням господарської діяльності.
За змістом вищевказаних норм Закону № 334\94-ВР та ПК зв'язок валових витрат (витрат) платника податків із цілями господарської діяльності, а отже і спрямованість витрат на отримання прибутку, покращення певних показників господарської діяльності є однією з основоположних ознак, які дозволяють зменшити на суму цих витрат сукупний валовий доход. Однак, прибутковість кожної окремої господарської операції не може вважатись вихідним критерієм класифікації витрат платника податку на такі, що пов'язані із його господарською діяльністю, та не пов'язані з останньою. Отримання збитків від господарської операції або господарської діяльності в цілому може бути викликано об'єктивними обставинами, які не залежали від платника податку, та за їх наявності (об'єктивних обставин) не може бути підставою для зменшення валових витрат, як і податкового кредиту.
Умовою включення суми виплачених позивачем відсотків за кредитним договором є використання кредитних коштів з метою ведення господарської діяльності. Операція з придбання корпоративних прав щодо ТОВ «Марбел-Рогань» відповідає цілям господарської діяльності суб'єкта господарювання. Подальший продаж цих корпоративних прав у листопаді 2010 року за ціною, яка значно нижче ціни придбання, не впливає на відповідність використання кредитних коштів цілям господарської діяльності. Період часу, який минув між цими двома операціями з корпоративними правами не свідчить, що кредитні кошти використані з іншою метою, аніж з тією, яка відповідає цілям господарської діяльності.. Збитковість операцій з корпоративними правами може бути підставою для виключення з податкового обліку позивача за 4-й квартал 2010 року від'ємного фінансового результату від операцій із цінними паперами. Як свідчить акт перевірки від 06.02.2012 № 77/23-106/14082786, саме до такого висновку дійшов контролюючий орган, визнавши порушення позивачем при відтворенні в податковому обліку фінансових результатів операції з продажу корпоративних прав норм підпункту 7.6.1 пункту 7.6 ст.7 Закону № 334/94-ВР (а.с. 84, т.1).
Не можна погодитись із висновками судів попередніх інстанцій у частині задоволення позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2012 № 0000290845.
Як встановлено у судовому процесі, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 510,00 грн. були застосовані до позивача за порушення ним пункту 3.6 Порядку № 1020, зокрема при подачі розрахунків за ф. 1-ДФ доходи, які сплачувались у 1-у, 2-у та 3-у кварталах 2011 року на користь ОСОБА_5 за найм житла відображались із ознакою доходу 157 (дохід, виплачений самозайнятій особі), тоді як ці доходи мали відображатись із ознакою « 102» (нараховані (виплачені) платнику податків відповідно до умов цивільно-правового договору).
За визначенням підпункту 14.1.226 пункту 14.1 ст. 14 ПК самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.
Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю, за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Відповідно до пункту 3.6 Порядку № 1020 у графі 5 "Ознака доходу" зазначається ознака доходу згідно з довідником ознак доходів, наведеним у додатку до цього Порядку. Ознака доходу визначається до нарахованого доходу. Якщо доходи виплачуються у звітному кварталі не в повному обсязі і їх остаточна виплата буде здійснюватись у наступних кварталах, ознака доходу в разі виплати повинна вказуватися відповідно до нарахованого в попередньому кварталі доходу.
Щодо кожної фізичної особи потрібно заповнювати стільки рядків, скільки ознак доходів вона має. Про кожну ознаку доходу фізичної особи потрібно заповнювати тільки один рядок з обов'язковим заповненням графи 2 "Податковий номер або серія та номер паспорта*", крім випадків, зазначених у пунктах 3.7 та 3.8 цього розділу.
Згідно з пунктом 119.2 ст. 119 ПК неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що СДПІ не надано доказів, що ОСОБА_5 не є самозайнятою особою.
Як свідчить додана до матеріалів справи копія договору найму жилого приміщення від 27.04.2011 (а.с.195, т.3), який укладений між ОСОБА_5 та ТОВ «Фірма «Рогань», вказана громадянка виступає у як фізична особа - власник, а не як фізична особа-підприємець. Отже, ОСОБА_5 не відповідає ознакам само зайнятої особи, наведеним у підпункті 14.1.226 пункту 14.1 ст. 14 ПК, а отже суди зробили помилковий висновок про безпідставне застосування до позивача штрафних санкцій за порушення пункту 3.6 Порядку № 1020 згідно з податковим повідомленням-рішенням від 15.02.2012 № 0000290845.
Відповідно до ст. 225 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині.
Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові Державної податкової служби задовольнити частково, змінити постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19.09.2012 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.12.2012, позов задовольнити частково: скасувати податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові від 15.02.2012 № 0000260845, № 0000270845 повністю, від 15.02.2012 № 0000250845 у частині збільшення грошового зобов'язання із орендної плати за земельну ділянку у сумі 341467,80 грн. за основним платежем та 85366,89 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи).
В іншій частині позову відмовити.
Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя:
підпис
Є.А. Усенко
Судді:
підпис
О.А. Веденяпін
підпис
М.П. Зайцев
