ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"26" серпня 2011 р. Справа № 2a-1491/11/0970

м. Івано-Франківськ

Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:

Судді Грицюка П.П.

при секретарі Кузишин Р.М.

за участю:

представника позивача ОСОБА_1

представника відповідача ОСОБА_2

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду адміністративну справу

за позовом: фізичної особи - підприємця ОСОБА_3

до відповідача: Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0002321703/0, №0002331703/0 від 22.11.2010 року, №0002321703/1, №0002331703/1 від 19.01.2011 року,-

ВСТАНОВИВ:

04.05.2011 року фізична особа - підприємець ОСОБА_3 звернулася в суд з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0002321703/0, №0002331703/0 від 22.11.2010 року, №0002321703/1, №0002331703/1 від 19.01.2011 року (том. 1 а.с. 4-8).

Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05.05.2011 року відкрито провадження в даній адміністративній справі. (том. 1 а.с. 1).

Позовні вимоги мотивовано тим, що висновки податкового органу, викладені в Акті перевірки №18522/17-3/НОМЕР_1 від 09.11.2010 року є необґрунтованими та такими, що суперечать чинному законодавству, в зв’язку з чим, прийняті на підставі вказаного Акту перевірки податкові повідомлення-рішення №0002321703/0, №0002331703/0 від 22.11.2010 року, №0002321703/1, №0002331703/1 від 19.01.2011 року підлягають скасуванню.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, зазначив, що висновки зазначені в акті перевірки є помилковими, відповідно податкові повідомлення-рішення №0002321703/0, №0002331703/0 від 22.11.2010 року, №0002321703/1, №0002331703/1 від 19.01.2011 року протиправні та підлягають скасуванню. Дані твердження, на думку представника позивача, підтверджуються долученими до позовної заяви матеріалами та зазначив, що виручкою від реалізації продукції (товарів робіт, послуг) вважає тільки суму комісійної винагороди, як плати за виконання договорів. Базою оподаткування єдиним податком у спірних правовідносинах підлягає винагорода, отримана від здійснення діяльності. Зазначив, що послуги перевізника проходять через експедитора транзитом, в свою чергу останній не має на них права власності. Такий висновок узгоджується з нормами ст.9 Законом України “Про транспортно-експедиторську діяльність”, згідно якої у плату експедитора не включаються витрати експедитора на оплату послуг інших осіб. Фактично оплата замовником здійснюється не експедитору, а перевізникам через експедитора який організовує перевезення вантажів на митній території України і за її межами, згідно договорів транспортної експедиції.

Керуючись ст.6 Указу Президента України “Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва” №727/98 від 03.07.1998 року, платники єдиного податку звільняються від сплати податку на додану вартість, а відтак отриманий позивачем в період перебування на спрощеній системі оподаткування дохід, не підлягав оподаткуванню згідно з Законом України “Про податок на додану вартість” №168/97-ВР від 03.04.1997 року, відтак нарахування податкових зобов`язань по вказаному податку також вважає протиправним.

Необґрунтованим вважає і сам перерахунок оподатковуваного доходу підприємця, оскільки доходів у розмірах обумовлених податковим органом, позивач фактично не отримувала. Зазначає, що в основу такого перерахунку покладено помилкові висновки податкового органу про те, що позивач з метою визначення бази оподаткування єдиним податком повинна була врахувати всі грошові надходження, в тому числі і кошти, які отримувались нею від суб’єктів господарювання на підставі договорів про транспортно-експедиційне обслуговування і перевезення вантажів, тобто не лише кошти, які сплачувались їй як винагорода за надання експедиційних послуг, а й кошти, які надходили на її рахунок для організації перевезення,та подальшого перерахування безпосередньому перевізнику.

Висновок податкового органу про завищення ПДВ вважає не обгрунтованим, вказує на те, що здійснення операцій з продажу транспортних послуг, які призначені за межами митної території України, відповідно до п.п.6.2.2. п.6.2. м..6 Закону України “Про податок на додану вартість” оподатковуються за нульовою ставкою. З огляду на вищезазначені факти, які підтверджуються матеріалами долученими до позовної заяви, просить позовні вимоги задовольнити повністю.

Представник відповідача подав суду письмове заперечення щодо його задоволення, в якому позовні вимоги вважає безпідставними і такими, що не підлягають до задоволення. В обґрунтування своєї позиції зазначає на те, що позивач у період з 02.09.2009 року по 30.09.2010 року отримала доходи в розмірі більшому, ніж ті, які можуть обкладатися єдиним податком згідно з правилами, встановленими спеціальним законодавством з питань спрощеної системи оподаткування. Зазначив, що податковим органом правомірно розраховано суму доходу позивача, яка підлягала оподаткуванню за загальними правилами за 2009-2010 роки, різниці між фактично одержаним доходом та гранично допустимим для перебування на спрощеній системі обліку та в загальному обсязі фактично отриманої сум виручки з огляду на несплату податку з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності. (том. 1 а.с. 65-69) Даним запереченням наведено підстави проведення перевірки позивача, виявлені порушення, відповідно до яких визначені суми податкових зобов’язань та застосовані штрафні (фінансові) санкції.

При вирішенні даної справи суд керується законодавчими актами та інших підзаконними нормативно-правовими актами в редакції, чинній на час дії спірних правовідносин.

Суд, розглянувши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши докази, приходить до висновку, що в задоволенні позову слід відмовити, виходячи із наступних підстав.

Державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську проведено виїзну планову перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 02.09.2009 року по 30.09.2010 року, за результатами якої складено Акт №18522/17-3/НОМЕР_1 від 09.11.2010 року (том. 1 а.с. 9-29) .

В ході перевірки встановлені порушення п.19.1 ст.19 Закону України від 22.05.2003 №889 “Про податок з доходів фізичних осіб”; порушення ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 р. №13-92 “Про прибутковий податок з громадян” із змінами та доповненнями, ст. 13 Інструкції Про прибутковий податок з громадян (“Про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю”) затвердженої наказом ГДПІ України від 21.04.1993 р. № 12, зареєстрованої в Мін’юсті 09.06.1993 р. за № 64 із змінами та доповненнями, п.19.1 ст.19 Закону України від 22.05.2003 р. №889-IV “Про податок з доходів фізичних осіб” зі змінами та доповненнями; п.п. 7.2.8 п. 7.2, п.п. 7.3.1, п. 7.3., п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість” № 168/97 від 03.04.1997 р. із змінами і доповненнями, підпункту “а” п.п.4.1.4 п.4.1 ст.4 Закону України “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” від 21.12.2000 р. за № 2181-ІІІ зі змінами та доповненнями.

Враховуючи дані порушення Державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення: за № 0002321703/0 від 22.11.2010 р. згідно якого до фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 визначено суму податкового зобов'язання за платежем податку з доходів фізичних осіб, що є СПД та незалежної професійної діяльності, в розмірі 12261 грн., та податкове повідомлення-рішення № 0002331703/0 від 22.11.2010 р., згідно якого СПД-ФО ОСОБА_3 визначено суму податкового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 263818,20 грн. в тому числі за основним платежем в сумі 175878,80 грн. та за штрафними (фінансовими санкціями в сумі 87939,40 грн. (том. 1 а.с. 31-32).

Позивачем податкові повідомлень-рішень №0002321703/0 та №0002331703/0 від 22.11.2010 року оскаржені до Державної податкової адміністрації в Івано-Франківській області за результатами розгляду таких скарг податкове повідомлення-рішення від 22.11.2010 року №0002321703/0 залишено без змін, а податкове повідомлення-рішення від 22.11.2010 р. №0002331703/0 скасовано в частині 87939,40 грн. накладеної штрафної санкції за заниження податкового зобов'язання по податку на додану вартість застосованої згідно підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України № 2181-ІІІ від 21.12.2000 р. та одночасно збільшити на 87939,40 грн. суму податкового зобов'язання за штрафною (фінансовою) санкцією по податку на додану вартість застосовану згідно підпункту 17.1.2 пункту 17.1 статті 17 Закону України № 2181-ІІІ від 21.12.2000р. Таким чином, заперечуючи проти перевищення обсягу виручки, і, відповідно, проти нарахованих податкових зобов’язань, позивач посилається на “транзитність” частини коштів на рахунках, що підтверджується наданими для розгляду скарги актів приймання-передачі за період з 02.09.2009 року по 30.09.2010 року нарахованої винагороди за надані транспортно-експедиційні послуги з міжнародного перевезення вантажів та перевезення вантажів по Україні.

В подальшому скарга позивача адресована Державній податковій адміністрація України на оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишена без задоволення, а рішення без змін.

Судом встановлено, що в основу податкового повідомлення-рішення №0002321703/0 від 22.11.2010 року, з урахуванням рішення ДПІ №0002321703/1 від 19.01.2011 року, покладено висновки про встановлення перевіркою порушень вимог Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від року, абз. б) п.1 ст.14 Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 1992 року, в результаті чого позивачем у перевіряємому періоді не оподатковано чистий дохід отриманий від підприємницької діяльності, що й призвело до нарахування суми в розмірі 12261 грн.

Також підставою податкового повідомлення-рішення №0002331703/1 від 22.11.2010 року покладено висновки про встановлення перевіркою порушень вимог пп.7.2.8 п.7.2, п.п.7.3.1 п.7.3, п.п.7.7.1 п. 7.7 ст.7, п.9.4 ст.9 Закону України "Про податок на додану вартість" №168/97-ВР від 03.04.1997 року, в результаті чого позивачем у перевіряємому періоді занижено а відповідачем донараховано податкові зобов’язання в загальній сумі 175878,80 грн., в тому числі: за грудень 2009 року в сумі 56920,00 грн., за січень 2010 року в сумі 49938,80 грн., за лютий 2010 року в сумі 54860,00 грн., за березень 2010 року в сумі 13100,00 грн, за квітень 2010 року в сумі 1060,00 грн., а також висновки про встановлення перевіркою порушень вимог пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-III від 21.12.2000 року.

Судом встановлено, що в охопленому перевіркою періоді позивач здійснювала транспортні організації перевезень, а за даними про рух коштів на розрахунковому рахунку СПД ОСОБА_3 отримала обсяг виручки: за IV квартал 2009 року в сумі 995132,98 грн., за І квартал 2010 року в сумі 650722,58 грн., за ІІ квартал 2010 рік 29520,00 грн., за ІІІ квартал 2010 року в сумі 0,00 грн.

Вказані розбіжності виникли внаслідок того, що позивачем обсяг виручки визначався як сума грошових надходжень у вигляді винагороди за транспортно-експедиційні послуги, а податковим органом обсяг виручки позивача визначався, як сума усіх грошових коштів, отриманих у звітних періодах на розрахунковий рахунок.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач зареєстрована як суб’єкт підприємницької діяльності та 2009-2010 роках перебувала на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності з правом провадити такі види діяльності, як: організація перевезення вантажів.

Транспортно-експедиторська діяльність в Україні здійснюється у порядку та за правилами, визначеними Законом України “Про транспортно-експедиторську діяльність”.

Відповідно до приписів ч. 1 ст. 306 ГК України, перевезенням вантажів визнається господарська діяльність, пов'язана з переміщенням продукції виробничо-технічного призначення та виробів народного споживання залізницями, автомобільними дорогами, водними та повітряними шляхами, а також транспортування продукції трубопроводами.

Частиною 4 цієї статті визначено, що допоміжним видом діяльності, пов'язаним з перевезенням вантажу, є транспортна експедиція.

Статтею 316 ГК України передбачено, що за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу.

Договором транспортного експедирування може бути встановлений обов'язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, укладати від свого імені або від імені клієнта договори перевезення вантажу, забезпечувати відправку і одержання вантажу, а також виконувати інші зобов'язання, пов'язані із перевезенням.

Зазначені приписи ГК України кореспондуються із положеннями про транспортне експедирування, закріпленими у ч. 1 ст. 929 ЦК України та ст. 9 Закону України “Про транспортно-експедиторську діяльність”.

За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу (ч. 1 ст. 929 ЦК).

Правове регулювання договору транспортного експедирування здійснюється главою 65 ЦК та транспортними статутами. Договір транспортного експедирування є публічним.

Юридичні ознаки договору: взаємний, консенсуальний (якщо експедитор організує виконання експедиційних послуг) або реальний (якщо експедитор надає експедиційні послуги із ввіреним йому вантажем), відплатний.

Договір експедиції може містити елементи кількох видів договорів: перевезення, доручення, комісії, підряду, зберігання тощо, які тісно переплітаються в одному юридичному факті (договорі).

Істотними умовами договору транспортного експедирування, відповідно до ст. 9 Закону України “Про транспортно-експедиторську діяльність”, у тому числі, є вид послуги експедитора; вид та найменування вантажу; розмір плати експедитору; порядок розрахунків; пункти відправлення та призначення вантажу; порядок погодження змін маршруту, виду транспорту, вказівок клієнта; строк (термін) виконання договору. Для систематичного надання послуг експедитора можуть укладатися довгострокові (генеральні) договори транспортного експедирування.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем укладалися договори про надання транспортно-експедиційних послуг по здійсненню перевезень вантажів автомобільним транспортом у міжнародному і міжміському сполученні.

Транспортно-експедиційні послуги здійснювались на підставі наступних договорів: договір № 22/AV2009 від 21.09.2009 р. ТзОВ ”Кроноспан УА”; договір № 211209 від 21.12.2009 р. ТзОВ ”Бичківська меблева фабрика”; договір доручення № 01022010 від 01.02.2010 р. ТзОВ ”Міжнародна група морепродуктів” (том.1 а.с 74- 83).

Аналізуючи зміст вказаних договорів, які укладались між Експедитором і Замовником, суд приходить до висновку що вони не містять усіх істотних умов, встановлених ст. 9 Закону України “Про транспортно-експедиторську діяльність”, зокрема, вид транспортно-експедиційної послуги, що надається експедитором; вид та найменування вантажу; розмір плати експедитору; порядок розрахунків; пункти відправлення та призначення вантажу; порядок погодження змін маршруту, виду транспорту, вказівок клієнта, а в актах здачі- прийняття робіт (надання послуг) не містяться посилання на те, що вони підписані саме на виконання договорів.

Слід також зазначити, що у договорі доручення на транспортно-експедиційне обслуговування не вказано розмір оплати винагороди експедитора за надані транспортно-експедиційні послуги та розмір і порядок компенсації експедитору витрат, зроблених ним при виконанні доручення (комісійного доручення) вантажовласника, зокрема, витрат на оплату транспортних послуг, наданих транспортним підприємством з перевезення вантажу. У платіжних документах нечітко вказано призначення платежу.

Як свідчать матеріали справи, СПД ОСОБА_3 не була видана ліцензія на здійснення виду господарської діяльності – надання послуг з перевезення пасажирів і вантажів автомобільним транспортом відповідно до видів робіт, визначених Законом України “Про автомобільний транспорт”, якою дозволено здійснювати вид робіт – внутрішні та міжнародні перевезення вантажів вантажними автомобілями, причепами та напівпричепами.

Також відсутні необхідні умови для ведення господарської діяльності, відсутні основні фонди, технічний персонал, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби.

СПД як експедитор укладав з метою організації перевезень договори із іншими транспортними організаціями або підприємцями, які безпосередньо займаються виконанням перевезень.

Статтею 1 Закону України “Про транспортно-експедиторську діяльність” встановлено, що під транспортно-експедиторською послугою розуміється робота, безпосередньо пов'язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування.

Таким чином, право на застосування пільгової нульової ставки податку на додану вартість на цій підставі має платник податку, що безпосередньо надає транспортні послуги з перевезення.

Згідно поданих міжнародних товарно-транспортних накладних, які заповнюються відповідно до ст. 6 Конвенції про договір міжнародного перевезення вантажів по дорогах у графі 16 “перевізник (найменування, адреса, країна)” та у графі 23 “підпис та штамп перевізника” зазначено не позивача СПД ОСОБА_3, що свідчить про те, що позивач безпосередньо транспортних послуг не надавав, а діяв на підставі договору з замовником і перевізником, тобто виступав як окремий продавець всього комплексу послуг.

На підтвердження фактичного виконання умов договору транспортного експедирування позивач надав суду: акти здавання-прийняття робіт (надання послуг); виписки з банку про оплату за отримані транспортні послуги на розрахунковий рахунок.

Суд зазначає, що вказані документи не можуть вважатись належним підтвердженням виконання умов договорів транспортного експедирування, оскільки за своїм змістом вони не відповідають наступним приписам законодавства.

Так, відповідно до ст. 9 Закону України “Про транспортно-експедиторську діяльність” підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб'єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.

Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні.

Такими документами можуть бути: авіаційна вантажна накладна (Air Waybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (Bill of Lading); накладна ЦІМ (CIM); вантажна відомість (Cargo Manifest); інші документи, визначені законами України.

Факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.

Надані позивачем документи не містять підтвердження витрат експедитора, не мають посилань на рахунки, накладні тощо, видані суб'єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування.

Крім того, положеннями ст. 1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Водночас, ч.ч. 1, 2 ст. 9 цього Закону встановлюються вимоги до первинного документу та визначена сфера застосування первинного документу.

Так, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після їх закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналогічні вимоги до первинного документа встановлені у п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Крім того, як передбачено розділом 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 р. за N 128/2568, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи. Дорожній лист вантажного автомобіля є документом, без якого перевезення вантажів не допускається

Акти здавання-прийняття робіт (надання послуг) не відповідають наведеним вище вимогам до первинних документів згідно Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, а також не містять даних, що вимагаються спеціальним законом, про що судом зазначалося вище. Крім того, під час судового розгляду справи не були надані подорожні листи, оформлення яких у даному випадку є обов’язковим.

Не заперечуючи того факту, що на розрахунковий рахунок позивача у 2009 році надійшло 995132,98 грн., а в 2010 році 680242,58 грн., стороною позивача на обґрунтування правильності визначення виручки за 2009 рік та за 2010 рік, до матеріалів справи додано акти здачі-приймання транспортно-експедиційних послуг, а представником надано пояснення, що СПД ОСОБА_3, виступаючи посередником, отримувала на свій розрахунковий рахунок кошти від замовників перевезення, та більшу частину таких коштів перераховувала перевізникам, які безпосередньо виконували замовлення, а собі залишала лише експедиційну винагороду. Відповідно не всі кошти, які надходили від замовників на її рахунок були її виручкою, а тому підстав включати такі транзитні кошти до складу отриманої виручки за ці періоди у неї не було. Таку позицію позивача не можна вважати обґрунтованою та правомірною з огляду на наступне.

Відповідно до ст.11 Закону України "Про державну підтримку малого підприємництва" №2063-III від 19.10.2000 року, застосування суб'єктами малого підприємництва спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності здійснюється в порядку, встановленому законодавством України.

Згідно з ч.1 ст.1 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" №727/98 від 03.07.1998 року, спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500000 гривень.

Із вказаних положень Указу вбачається, що критеріями малого підприємництва для запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності є встановлені межі середньооблікової чисельності працюючих у суб'єкта підприємницької діяльності осіб та обсяг річної виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

Згідно з положенням пункту 4 статті ст.1 Указу передбачено, що виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг ). Тобто, вказана норма не ставить визначення розміру виручки в залежність від того, яким чином будуть використовуватись кошти, отримані на рахунок, а всі отримані на такий рахунок кошти є виручкою СПД, розмір якої є критерієм застосування спрощеної системи оподаткування та звітності.

Слід зазначити, що, Судова палата в адміністративних справах Верховного Суду висловила таку ж думку, щодо застосування вказаної норми права при розгляді справ такої категорії.

Інакше втрачається зміст спрощеної системи оподаткування як такої, оскільки у випадку розмежування грошових коштів, отриманих на розрахунковий рахунок в залежності від проведеної операції необхідно вести бухгалтерський та податковий облік в розрізі господарських операцій, що виключає спрощеність системи оподаткування. Окрім цього вказаним Указом не зазначено, що грошові кошти, джерело походження яких не охоплюється поняттям "продаж продукції (товарів, робіт, послуг)" не включаються до обсягу виручки.

Відповідно до Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Національного банку України №637 від 15.12.2004 року та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за №40/10320, готівкова виручка (виручка) –це сума фактично одержаних готівкових коштів від реалізації товарів (робіт, послуг) і позареалізаційні надходження. В свою чергу, позареалізаційні надходження - це надходження від операцій, що безпосередньо не пов’язані з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг) та іншого майна (включаючи основні засоби, нематеріальні активи, продукцію допоміжного та обслуговуючого виробництва), у тому числі погашення дебіторської заборгованості за позиками, безоплатно одержані кошти, відшкодування матеріальних збитків, внески до статутного капіталу, платежі за надане в лізинг (оренду) майно, роялті, дохід (проценти) від володіння корпоративними правами, повернення підзвітних сум, інші надходження.

Відповідно до цього, суд не приймає доводи сторони позивача про транзитний характер грошових коштів, що надійшли від замовників транспортних перевезень, оскільки при визначенні обсягу виручки фізичної особи - суб'єкта малого підприємництва, повинні враховуватися всі надходження при здійсненні операцій з реалізації, в тому числі отримані в межах договору - доручення.

Це зумовлено тим, що у суб’єктів господарювання фізичних осіб, які здійснюють діяльність на спрощеній системі оподаткування, отримана виручка не є об’єктом оподаткування єдиним податком, оскільки вони сплачують фіксовану ставку єдиного податку, яка не залежить від суми отриманої виручки, відповідно, оподаткування єдиним податком транзитних коштів, як таке, не відбувається. Оскільки ж кошти від замовників надійшли на поточний розрахунковий рахунок фізичної особи-підприємця, то такі кошти є виручкою в розумінні п.4 ст.1 Указу, а тому вони повинні враховуватися при визначенні граничного обсягу виручки, у випадку перевищення якого суб’єкт малого підприємництва втрачає право перебувати на спрощеній системі оподаткування. Такий висновок суду узгоджується з правовою позицією Вищого адміністративного суду України (постанова №21-483во10 № 10/46 від 13.04.2010 року).

Згідно абз.4 ч.1 ст.6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" №727/98 від 03.07.1998 року, платник єдиного податку не є платником податку на доходи фізичних осіб. Пунктом 5 постанови Кабінету Міністрів України "Про роз'яснення Указу Президента України від 3 липня 1998 року №727" №507 від 16.03.2000 року вказано, що на суб'єктів малого підприємництва-фізичних осіб, які відповідно до абзацу четвертого частини першої статті 6, не є платниками податку на доходи фізичних осіб, не поширюються вимоги розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року ( у частині доходів від провадження підприємницької діяльності, що здійснюється відповідно до зазначеного Указу ).

Тобто, платники єдиного податку не є платниками податку на доходи фізичних осіб лише щодо частини тих доходів, які одержані від провадження підприємницької діяльності, що здійснюється відповідно до зазначеного Указу.

Відповідно до ч.3 ст.11 Закону України "Про державну підтримку малого підприємництва" №2063-III від 19.10.2000 року, спрощена система оподаткування, бухгалтерського обліку та звітності може застосовуватися поряд з діючою загальною системою оподаткування, бухгалтерського обліку та звітності, передбаченою законодавством, на вибір суб'єкта малого підприємництва. Аналогічне положення міститься в ст.4 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" №727/98 від 03.07.1998 року.

Діюча на час існування спірних правовідносин загальна система оподаткування, обліку та звітності суб'єктів підприємницької діяльності-фізичних осіб була регламентована зокрема ст.ст.13,14 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року та п.7.1 ст.7, п.19.1 ст.19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року.

Так, відповідно до п.22.10 ст.22 Прикінцевих положень Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, до набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності, діяв розділ IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року, який застосовувався з урахуванням положень пункту 9.12 статті 9 Закону.

Відповідно до п.п.9.12.1. п.9.12. ст. 9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, чинного на час існування спірних правовідносин, оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

З зазначених приписів вбачається, що, якщо підприємець від здійснення підприємницької діяльності, отримав інші доходи, ніж доходи, які можуть обкладатися єдиним податком згідно з правилами, встановленими спеціальним законодавством з питань спрощеної системи оподаткування, такий підприємець повинен був сплатити з цих доходів (тобто із суми перевищення 500000 грн.) податок з доходів фізичних осіб –суб’єктів підприємницької діяльності.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, обсяг виручки (валовий дохід) позивача становив 1675375,56 грн.

В силу вимог п.7.1 ст.7, п.22.3 ст.22 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, чинного на час існування спірних правовідносин, ставка податку становить 15% від об'єкта оподаткування, в результаті чого фізична особа - підприємець ОСОБА_3 донараховано 12261,00 грн.

Оскільки вказана сума податкового зобов’язання визначена податковим повідомленням-рішенням №0002321703/0 від 22.11.2010року, в частині, не скасована рішенням ДПІ №0002321703/1 від 19.01.2011 року, підтверджена податковими повідомленнями-рішеннями №0002331703/0 від 22.11.2010 року, №0002331703/1 від 19.01.2011 року, суд дійшов висновку, що правових підстав для їх скасування в судовому порядку немає, оскільки таке нарахування є правомірним, заснованим на діючому законодавстві.

Так як у спірному випадку, позивач протягом року перевищив граничний обсяг виручки від здійснення підприємницької діяльності, що дозволяє перебувати на спрощеній системі оподаткування, податковим органом правомірно включено суму перевищення до складу річного оподатковуваного доходу.

Що стосується оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0002331703/0 від 22.11.2010 року, №0002331703/1 від 19.01.2011 року, якими позивачу визначено податкове зобов’язання з податку на додану вартість, суд зазначає наступне.

В силу вимог пп.2.3.1 п.2.3 ст. 2 Закону України "Про податок на додану вартість" №168/97-ВР від 03.04.1997 року, чинного на час існування відповідних правовідносин, особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі, коли: загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Вказана норма є прямою і самодостатньою. Тобто, законодавцем чітко визначено, що будь-яке перевищення такої межі тягне за собою обов’язкову реєстрацію особи платником податку на додану вартість. Виключення становлять ті особи, які у встановленому законодавством порядку є зареєстрованими платниками єдиного податку. Так, в силу вимог пункту 6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" №727/98 від 03.07.1998 року, суб’єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок не є платником податку на додану вартість.

В свою чергу п.1 ст.1 Указу, надає фізичним особам право перебувати на такій системі оподаткування за умови, якщо вони здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500000 грн. Указом визначено, що у разі перевищення граничної межі отриманої виручки, такі підприємці мають перейти на загальну систему оподаткування з подальшою реєстрацією платниками податку на додану вартість.

Загальний порядок реєстрації платниками податку на додану вартість прямо передбачений ст.9 Закону України "Про податок на додану вартість" №168/97-ВР від 03.04.1997 року, чинного на час існування відповідних правовідносин. Пунктом 9.3 ст.9 Закону закріплено, що особи, які підпадають під визначення п.2.3 ст.2 цього Закону, зобов’язані зареєструватися як платник податку у податковому органі за їх місцезнаходженням. Абзацом 2 п.9.4 ст.9 Закону передбачено, що якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену пп.2.3.1 п. 2.3. ст.2 цього Закону, не більше ніж у два рази, така особа зобов'язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за звітним податковим періодом.

Слід зазначити, що у відповідності до вказаного пункту, особа, що не надсилає таку заяву у таких випадках та у такі строки, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

Враховуючи те, що СПД ОСОБА_3 у четвертому кварталі 2009 року досягнула обсяг виручки понад 500000 тис. грн., то вона була зобов'язана перейти на загальну систему оподаткування з січня 2010 року (І кварталу 2010 року) та зареєструватись платником податку на додану вартість і з цього часу сплачувати даний податок в бюджет.

Визначення платників податку на додану вартість, об'єктів, бази та ставок оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету регламентуються Законом України “Про податок на додану вартість” від 3 квітня 1997 року № 168/97-ВР (далі –Закон № 168/97-ВР).

Відповідно до абз. 1 та 2 п. 6.2.4 п. 6.2 ст. 6 Закону України «Про податок на додану вартість (далі - Закон), при експорті товарів та супутніх такому експорту послуг ставка податку становить «0» відсотків до бази оподаткування поставки транспортних послуг залізничним, автомобільним, морським та річковим транспортом по перевезенню пасажирів, багажу, вантажобагажу (товаробагажу) та вантажу за межами державного кордону України, а саме: від пункту за межами державного кордону України до пункту знаходження зовнішнього митного контролю України; від пункту знаходження зовнішнього митного контролю України до пункту за межами державного кордону України; між пунктами за межами державного кордону України, а також авіаційним транспортом: від пункту за межами державного кордону України до пункту проведення митних процедур з пропуску пасажирів, багажу, вантажобагажу (товаробагажу) та вантажу через митний кордон на митну територію України (включаючи внутрішні митниці); від пункту проведення митних процедур з пропуску пасажирів, багажу, вантажобагажу (товаробагажу) та вантажу через митний кордон за межі митного кордону України (включаючи внутрішні митниці) до пункту за межами державного кордону України; між пунктами за межами митного кордону України. У разі коли поставка транспортних послуг, визначених частиною першою цього підпункту, здійснюється у вигляді брокерських, агентських або комісійних операцій з транспортними квитками, проїзними документами, укладання договорів або рахунків на транспортування пасажирів або вантажів довіреною особою перевізника, операції з таких послуг оподатковуються за ставкою, передбаченою пунктом 6.1 цієї статті.

Згідно з частиною першою пп.6.2.4 ст.6 зазначеного Закону ( 168/97-вр ) операції з надання транспортних послуг з перевезення пасажирів та вантажів за межами митного кордону України підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою.

Законом України “Про транспортно-експедиторську діяльність” встановлено, що під транспортно-експедиторською послугою розуміється робота, безпосередньо пов'язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування.

Відтак, Законом чітко передбачено, що право на застосування нульової ставки ПДВ згідно із пп. 6.2.4 п. 6.2 ст.6 даного Закону має лише платник, який безпосередньо надає транспортні послуги з міжнародного перевезення пасажирів та вантажів.

Згідно матеріалів справи, та встановлених судом обставин позивач безпосередньо транспортних послуг не надавав, діяв на підставі договору з замовником і перевізником, тобто не є довіреною особою перевізника, а виступає як окремий продавець всього комплексу послуг,а тому право на застосування нульової ставки ПДВ згідно із вимогами Закону України “Про податок на додану вартість” не має.

У разі коли надання транспортних послуг, визначених частиною першою цього підпункту, здійснюється у вигляді брокерських, агентських або комісійних операцій з транспортними квитками, проїзними документами,укладання договорів або рахунків на транспортування пасажирів чи вантажів довіреною особою перевізника, операції з таких послуг оподатковуються за ставкою, передбаченою п.6.1 цієї статті, а саме за ставкою 20%.

Пунктом 4.1 статті 4 Закону встановлено, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Згідно п.4.7 ст.4 Закону у випадках коли платник податку здійснює діяльність з поставки товарів /послуг /, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку (далі - комісіонера) здійснювати поставку товарів від імені та за дорученням іншої особи (далі - комітента) без передання права власності на такі товари, базою оподаткування є продажна вартість цих товарів, визначена у порядку, встановленому цим Законом. Датою збільшення податкових зобов'язань комісіонера є дата, визначена за правилами, встановленими пунктом 7.3 цього Закону, а датою збільшення суми податкового кредиту комісіонера є дата перерахування коштів на користь комітента або поставки останньому інших видів компенсації вартості зазначених товарів. При цьому датою збільшення податкових зобов'язань комітента є дата отримання коштів або інших видів компенсації вартості товарів/послуг/ від комісіонера.

Відповідно до пп..7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а в разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Приватний підприємець не зареєструвалась платником ПДВ і не подала до ДПІ декларації з ПДВ в порушення п.п.7.2.8 п.7.2 ст.7. Закону України “Про податок на додану вартість” №168/97-ВР від 03.04.1997 року, чинного на час існування відповідних правовідносин, підпункту “а” п.п.4.1.4 п.4.1. ст. 4 Закону України “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” №2181-III від 21.12.2000 року зі змінами та доповненнями, що призвело до порушення норм податкового законодавства і, відповідно, до заниження податкового зобов’язання з податку на додану вартість.

ДПІ цілком правомірно нарахувала основну суму податкового зобов’язання з податку на додану вартість в розмірі 175878,80 грн., та застосувала штрафну санкцію у розмірі 87939,40 грн.

Таким чином, податкових повідомлень-рішень №0002321703/0, №0002331703/0 від 22.11.2010 року, №0002321703/1, №0002331703/1 від 19.01.2011 року, згідно яких позивачу визначено податкове зобов’язання за платежем "податок на додану вартість" у сумі 263818,20 грн.,тому числі 175878,80 грн. за основним платежем та за штрафними (фінансовими) санкціями 87939,40 грн. підлягає – залишенню без змін.

Враховуючи вищевикладене суд погоджується та вважає правильними висновки відповідача про наявність у позивача обов’язку сплати податку на додану вартість, а також нарахування штрафних (фінансових) санкцій з цього податку, а податкові повідомлення-рішення за №0002321703/0, №0002331703/0 від 22.11.2010 року, №0002321703/1, №0002331703/1 від 19.01.2011 року визнати правомірним.

Таким чином, визначені Державною податкової інспекцією в місті Івано-Франківську податкові зобов’язання фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 з сплати податкового зобов’язання по податку на додану вартість є правомірними, а позовні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення, яким дане зобов’язання визначене, є не обґрунтованим та таким, що не підлягає до задоволення.

На підставі ст. 124 Конституції України, керуючись ст. ст. 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд ,-

ПОСТАНОВИВ:

В задоволенні позову відмовити.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку. Відповідно до статті 186 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Апеляційна скарга подається до Львівського апеляційного адміністративного суду через Івано-Франківський окружний адміністративний суд.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого Кодексом адміністративного судочинства України, якщо таку скаргу не було подано.

Суддя: /підпис/ ОСОБА_4

Постанова складена в повному обсязі 31.08.2011 року.