УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2014 року

Справа № 2625/12/9104

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Попка Я.С.

суддів Хобор Р.Б., Сеника Р.П.

розглянувши у порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2011 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську, Головного управління Державного казначейства України в Івано-Франківській області про визнання дій протиправними, стягнення надмірно сплаченого податку,-

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2011 року позивач - ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську, Головного управління Державного казначейства України в Івано-Франківській області, в якому просить визнати протиправною діяльність Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську у зв'язку з поверненнням не в повному обсязі надмірно сплаченого податку з доходів фізичних осіб внаслідок застосування права на податковий кредит; стягнути на її користь суму надмірно сплаченого податку з доходів фізичних осіб внаслідок застосування права на податковий кредит в розмірі 396,30 грн. з бюджетного рахунку, на який зараховується податок з доходів фізичних осіб.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2011 року позов задоволено.

Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції в місті Івано-Франківську щодо відмови в поверненні ОСОБА_1 надмірно сплаченого податку з доходів фізичних осіб за 2010 рік в розмірі 396,30 грн.

Стягнено через Головне управління державного казначейства в Івано-Франківській області з бюджетного рахунку Державного бюджету України, на який зараховується податок з доходів фізичних осіб, на користь ОСОБА_1 суму надміру сплаченого податку на доходи фізичних осіб за 2010 рік в розмірі 396 грн. 30 коп.

Постанова суду першої інстанції, із посиланням на Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» мотивована тим, що позивачу податковим органом неправомірно проведено розрахунок податкового кредиту , виходячи із суми загального оподатковуваного доходу, нарахованого у вигляді заробітної плати без вирахувань внесків до соціальних фондів, виходячи із суми загального оподатковуваного доходу, нарахованого у вигляді заробітної плати, зменшеної на суму збору до Пенсійного фонду України чи внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування.

Суд першої інстанції вказує на те, що дохід позивача за 2010 рік складався із заробітної плати у сумі 39 660,31 грн. Об'єкт оподаткування при нарахуванні такого доходу визначався, шляхом зменшення суми заробітної плати на суми збору до Пенсійного фонду України та внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування, відповідно, дохід, який підлягав кінцевому оподаткуванню і який за вимогами пункту 1.6 статті 1 вказаного Закону зараховується до загального оподатковуваного доходу, повинен становити 33 860,31 грн. Як наслідок, податок з доходів фізичних осіб за 2010 рік позивача повинен становити 5 079,05 грн. (33 860,31 грн. х 15%), фактично позивачем сплачено 5 949,05 грн. податку з доходів фізичних осіб.

Таким чином, позивачем надмірно сплачено податку з доходів фізичних осіб в розмірі 870 грн. (5949,05 грн. - 5 079,05 грн.), які підлягають поверненню позивачу, 473,70 грн. з яких відповідачем повернуто позивачу, решта - 396,30 грн. залишається неповерненою.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, вважаючи її незаконною, винесеною з порушенням норм матеріального права, Державна податкова інспекція в м. Івано-Франківську оскаржила її, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2011 року та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги, апелянт посилається на те, що до складу загального місячного оподатковуваного доходу включаються доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати та винагороди, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору. Таким чином, законодавець передбачає нараховані доходи, а не виплачені. Тобто позивачем в порушення даної норми зазначено виплачений, а не нарахований дохід.

Вказує на те, що Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб» встановлено обмеження щодо неперевищення сум нарахованого платником податку податкового кредиту понад суму загального оподатковуваного доходу, одержаного платником податку протягом року, як заробітна плата. Згідно із визначенням поняття «заробітна плата», даним у частині «д» п. 1.3 ст. 1 Закону, заробітна плата - це доходи нараховані (виплачені, надані) внаслідок здійснення платником податку трудової діяльності на території України від працедавця.

Крім того, відповідно до п. 1.6 ст. 1 Закону, загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахований (виплачений) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Таким чином, відповідно до наведених норм Закону, до розрахунку податкового кредиту включається сума нарахованої протягом звітного податкового року заробітної плати та сума здійснених витрат, дозволених Законом до включення до податкового кредиту.

Щодо зменшення суми нарахованої заробітної плати на суми відрахувань до соціальних фондів, передбачене п. 3.5 ст. 3 Закону, як це зробив позивач у доданому до декларації розрахунку, то ця норма Закону застосовується виключно при визначенні об'єкта оподаткування податком з доходів фізичних осіб при нарахуванні заробітної плати. У статтях 5 та 10 Закону, які регламентують порядок нарахування податкового кредиту, норми, аналогічні п. 3.5 ст. 3 Закону, відсутні.

Крім того, згідно із ст. 6 Закону, об'єкт оподаткування, визначений відповідно до п. 3.5 ст. 3 Закону, може зменшуватися ще й на податкову соціальну пільгу.

При нарахуванні податкового кредиту Закон передбачає застосування інших, не пов'язаних з нарахуванням заробітної плати критеріїв, зокрема, документально підтверджених витрат. Тобто, Законом встановлено окремі, не пов'язані між собою, порядки щодо визначення об'єкту оподаткування при нарахуванні заробітної плати та щодо нарахування податкового

Тобто, виходячи з норм Закону, податковий кредит - це сума витрат, на яку зменшується загальна сума нарахованої платнику податку протягом звітного року заробітної плати. Вже після зазначеного зменшення, з решти суми провадиться перерахунок податкових зобов'язань - податку до повернення.

Особи, які беруть участь у справі в судове засідання для розгляду апеляційної скарги не прибули, про дату, час і місце розгляду справи були повідомлені належним чином, клопотань від осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю не поступило а тому, суд апеляційної інстанції, у відповідності до п.п. 1, 2, ч.1 ст. 197 КАС України, вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами. Справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких підстав.

Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Судом встановлено, підтверджено матеріалами справи, що 01.09.2008 року між ОСОБА_1 та Прикарпатським національним університетом імені Василя Стефаника Міністерства освіти і науки України укладено договір про підготовку фахівця освітньо-кваліфікацій ного рівня «бакалавр», згідно умов якого розмір оплати за весь період навчання становить 17400,00 грн.

Згідно наявних в матеріалах справи квитанцій позивачем здійснено оплату за навчання в розмірі 5 800 грн. за 2010 рік.

26.04.2011 року ОСОБА_1 подано відповідачу декларацію про доходи, одержані з січня по 31 грудня 2010 року з додатками та відповідними підтверджуючими документами, в тому числі перелік сум витрат, що включаються до складу податкового кредиту статтею 5 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»; розрахунок суми податку з доходів фізичних осіб, що підлягає поверненню платнику податку або сплаті до бюджету, у тому числі у зв'язку з нарахуванням податкового кредиту.

Державна податкова інспекція в м. Івано-Франківську листом №1251/10/17-124/3611 від 19.05.2011 року відмовила ОСОБА_1 у поверненні надміру сплаченого нею податку з доходів фізичних осіб в розмірі 396,30 грн. з посиланням на те, що до розрахунку податкового кредиту включається сума нарахованої заробітної плати без вирахувань внесків до соціальних фондів.

Пунктом 1.6 статті 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» визначено, що загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахований (виплачений) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (далі - оподатковуваний дохід). Оподатковуваний дохід складається з доходів, які підлягають кінцевому оподаткуванню при їх нарахуванні (виплаті); доходів, які підлягають оподаткуванню у складі загального річного оподатковуваного доходу; доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Законом. Загальний місячний оподатковуваний дохід дорівнює сумі оподатковуваних доходів, виплачених (нарахованих) протягом такого звітного податкового місяця. Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, отриманих (нарахованих) протягом такого звітного податкового року.

Відповідно до підпункту 1.16 статті 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» податковий кредит - це сума (вартість) витрат, понесених платником податку - резидентом у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб протягом звітного року (крім витрат на сплату податку на додану вартість та акцизного збору), на суму яких дозволяється зменшення суми його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року, у випадках, визначених цим Законом.

Пунктом 3.5 статті 3 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» встановлено, що при нарахуванні доходів у вигляді заробітної плати об'єкт оподаткування визначається, як нарахована сума такої заробітної плати, зменшена на суму збору до ПФУ та внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування, які відповідно до закону справляються за рахунок доходу найманої особи.

За змістом підпункту 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» платник податку має право включити до складу податкового кредиту звітного року витрати, фактично понесені ним протягом звітного року, зокрема, суму коштів, сплачених платником податку на користь закладів освіти для компенсації вартості середньої професійної або вищої форми навчання такого платника податку, іншого члена його сім'ї першого ступеня споріднення, але не більше суми, визначеної у підпункті 6.5.1 пункту 6.5 статті 6 цього Закону, у розрахунку за кожний повний або неповний місяць навчання протягом звітного податкового року.

Системне тлумачення цих норм дає підстави вважати, що оскільки об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб, які отримують доходи у вигляді заробітної плати (що мало місце в цьому випадку), є сума такої заробітної плати, зменшена на суму зборів до ПФУ та внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування, то і до їхнього загального річного оподаткованого доходу (що дорівнює сумі загальних місячних оподаткованих доходів) при визначенні об'єкта оподаткування суми цих зборів і внесків не включаються.

Інструкція про порядок нарахування платником податку податкового кредиту щодо податку з доходів фізичних осіб, затверджена наказом Державної податкової адміністрації України від 22 вересня 2003 року № 442 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 1 жовтня 2003 року за № 879/8200; у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), не дає роз'яснень з приводу включення чи невключення до загального річного оподаткованого доходу сум зборів та внесків при визначенні об'єкта оподаткування податком з доходів фізичних осіб, а лише дублює положення статті 5 Закону № 889-IV.

Таким чином, доводи податкових органів про поширення пункту 3.5 статті 3 Закону № 889-IV виключно на відносини щодо визначення об'єкта оподаткування при нарахуванні доходів у вигляді заробітної плати, наведені, зокрема, в листі Державної податкової служби України від 12 травня 2006 року № 5379/6/17-0716, не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства.

Крім того, суд апеляційної інстанції зазначає, що питання щодо права платника податку на податкову знижку врегульовано також положенням чинного законодавства, зокрема розділом IV Податкового кодексу України (далі - ПК). Так, відповідно до абзацу третього пункту 164.1 статті 164 цього Кодексу встановлено, що у разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

Пунктом 164.6 статті 164 ПК визначено, що під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, страхових внесків до Накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, - обов'язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності.

Як слідує з матеріалів справи, за період з січня по грудень 2010 року сукупний дохід позивача становив 42 302,32 грн. З цього доходу роботодавцем перераховано до Пенсійного фонду та фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування внески в розмірі 2 642,01 грн.

Загальний річний оподаткований дохід позивача становить 39 660,31 грн. (42 302,32 грн. - 2642,01 грн). Оподаткований дохід, з урахуванням податкового кредиту, становить 33 860, 31 гривень (39 660,31 горн. відняти 5800 грн. - податковий кредит (кошти сплачені за навчання).

Таким чином, дохід позивача за 2010 рік складався із заробітної плати у сумі 39 660, 31 гривень. Об'єкт оподаткування при нарахуванні такого доходу визначався, шляхом зменшення суми заробітної плати на суми збору до Пенсійного фонду України та внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування, відповідно, дохід, який підлягав кінцевому оподаткуванню і який за вимогами пункту 1.6 статті 1 вказаного Закону зараховується до загального оподатковуваного доходу, повинен становити 33 860,31 грн.

Як наслідок, податок з доходів фізичних осіб за 2010 рік позивача повинен становити 5079,05 грн. (33 860, 31 гривень х 15%), фактично позивачем сплачено 5 949,05 грн. податку з доходів фізичних осіб.

Отже, суд приходить до висновку, що позивачем надмірно сплачено податку з доходів фізичних осіб в розмірі 870 гривень (5949,05 гривень - 5 079,05 гривень), які підлягають поверненню позивачу.

Судом встановлено, що 473,70 грн. надмірно сплаченого податку з доходів фізичних осіб відповідачем повернуто позивачу, решта - 396,30 грн залишається неповерненою.

Таким чином, з аналізу вказаних норм та обставин справи апляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем надмірно сплачено податку з доходів фізичних осіб в розмірі 870 грн. (5949,05 грн. - 5 079,05 грн.), які підлягають поверненню позивачу, 473,70 грн. з яких відповідачем повернуто позивачу, решта - 396,30 грн. залишається неповерненою.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що постанова суду першої інстанції ґрунтується на повно, об'єктивно і всебічно з'ясованих обставинах, а доводи апелянта на правомірність прийнятої постанови не впливають та висновків суду не спростовують.

Згідно ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. 195, п.п. 1, 2, ч.1 ст. 197, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд,-

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську залишити без задоволення, а постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2011 року у справі №2а-3434/11/0970 за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську, Головного управління Державного казначейства України в Івано-Франківській області про визнання дій протиправними, стягнення надмірно сплаченого податку - без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили.

Головуючий суддя Я.С. Попко

Судді Р.Б. Хобор

Р.П. Сеник