ПОСТАНОВА

Іменем України

18 грудня 2013 року

Справа № 812/8647/13-а

Луганський окружний адміністративний суд

у складі головуючого судді Чернявської Т.І.,

за участю

секретаря судового засідання Ігнатович О.А.

та

представників сторін:

від позивача - ОСОБА_1 (довіреність від 22.08.2013 реєстр. № 861)

від відповідача - Артюхова Л.Т. (довіреність 19.06.2013 № 52/9/10)

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Луганську

справу за адміністративним позовом

фізичної особи - підприємця ОСОБА_3

до Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Луганській області

про визнання протиправним та скасування повністю з моменту його прийняття наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки, визнання повністю недійсним податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Ухвалою Луганського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2013 року відкрито провадження в адміністративній справі № 812/8647/13-а за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 до Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Луганській області, в якому позивач просить:

- визнати протиправним та скасувати повністю з моменту його прийняття наказ Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби від 25 березня 2013 року № 104 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця з питань дотримання вимог податкового законодавства» стосовно ОСОБА_3, реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 січня 2013 року»;

- визнати повністю недійсним податкове повідомлення-рішення Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби від 10 квітня 2013 року № 0000501700 про збільшення суми грошових зобов'язань за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачений податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати» у розмірі 918,75 грн., у тому числі 735,00 грн. - за основним платежем, 183,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що відповідач незаконно призначив та, відповідно, незаконно провів у фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 документальну позапланову перевірку стосовно повноти нарахування, утримання та своєчасності перерахувань до бюджету податку на доходи фізичних осіб при виплаті доходів громадянам та використання праці найманих працівників без належного оформлення трудових відносин. Підставою для проведення перевірки позивача згідно із пунктом 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України став наказ від 25 березня 2013 року № 104. Проте будь-яких запитів з боку відповідача на адресу позивача з пропозицією надати пояснення та їх документальне підтвердження не надходило. У зв'язку з цим позивач був обмежений у своїх правах щодо можливості уникнути перевірку.

В наказі від 25 березня 2013 року № 104 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця з питань дотримання вимог податкового законодавства» вказано, що підставою для проведення перевірки стала доповідна записка начальника відділу податкового контролю Оласюк О.І. від 25 березня 2013 року, текст якої позивачу не відомий. Водночас, приводом для проведення вищезазначеної перевірки стала заява громадянки ОСОБА_5 до правоохоронних органів, де вказано, що вона працювала без оформлення трудових відносин у фізичної особи-підприємця ОСОБА_6, а не у позивача. Таким чином, на думку позивача призначення та проведення перевірки у фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 не відповідає вимогам підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, і відповідно всі результати цієї незаконної перевірки за своєю природою є незаконними.

Актом від 05 квітня 2013 року № 34/22-НОМЕР_1 «Про результати проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_3, реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 січня 2013 року», серед іншого, встановлені порушення підпункту 164.2.1 пункту 16.2 статті 164, підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, статті 171, абзацу а) пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, а саме: податковим агентом фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 у періоді з 22 листопада 2012 року по 31 грудня 2012 року не утримано та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб в сумі 735,00 грн. із виплаченого у цих періодах двом незареєстрованим найманим працівникам доходу в сумі 2950,00 грн. та нарахованого доходу одному працівнику у розмірі 1950,00 грн. Позивач, зауважив, що вказана позиція відповідача, викладена в акті перевірки є лише припущенням посадових осіб відповідача, оскільки з акту перевірки або з будь-яких інших доказів не вбачається з чого був зроблений висновок про: факт перебування ОСОБА_5, ОСОБА_7, ОСОБА_8 у трудових відносинах з позивачем (звернень до суду щодо трудових спорів не було та порушення норм трудового законодавства стосовно цих осіб не встановлено); факт наявності будь-яких цивільно-правових або господарських відносин позивача з значними громадянками; факт нарахування та виплати доходів цим особам та обґрунтування розміру доходу та факти ухилення від оподаткування.

Крім того, контролюючим органом відповідно до наказу від 13 лютого 2013 року № 68 була проведена фактична перевірка з питань дотримання вимог законодавства, контроль за яким покладено на відповідача, про що складено довідку від 28 лютого 2013 року № 94/17-НОМЕР_1. Згідно висновків вказаної довідки, фактів використання праці неоформлених працівників фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 у періоді з 26 листопада 2012 року по 31 грудня 2012 року не встановлено. Незважаючи на це, акт перевірки від 05 квітня 2013 року № 34/22-НОМЕР_1 містить зовсім протилежні висновки щодо використання праці найманих осіб, тобто суперечить висновкам раніше складеної довідки. Крім того, перевіряючими не були відібрані письмові пояснення саме у податкового агента - фізичної особи - підприємця ОСОБА_3, що позбавило платника податків скористатись цим правом.

Також, в позовній заяві позивачем заявлено клопотання про поновлення строку позовної давності для звернення до суду з адміністративним позовом у зв'язку з поважністю причин їх пропуску, оскільки перед поданням даної позовної заяви до Луганського окружного адміністративного суду фактично до 24 вересня 2013 року тривала процедура адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення.

У судовому засіданні представник позивача позов підтримав, надав пояснення, аналогічні викладеним у позові.

Антрацитівська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Луганській області адміністративний позов не визнала, про що подала суду заперечення проти позову від 06 листопада 2013 року б/н та додаткові пояснення до заперечень на позовну заяву від 20 листопада 2013 року б/н (арк. справи 66-69, 80-84), в яких відповідач у задоволенні позовних вимог просить відмовити повністю з таких підстав.

Оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2013 року № 0000501700 прийняте на підставі акта перевірки від 05 квітня 2013 року № 34/22-НОМЕР_1, складеного за наслідками проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 січня 2013 року.

Відповідачем 31 січня 2013 року було отримано заяву від фізичної особи ОСОБА_5 стосовного використання позивачем праці найманих працівників без належного оформлення, яка відповідно до статті 73 Податкового кодексу України є податковою інформацією та стала підставою для проведення фактичної перевірки позивача, результати якої оформлені довідкою від 28 лютого 2013 року № 94/17-НОМЕР_1. Оскільки фактична перевірка проводиться стосовно тих обставин, які існують на момент проведення цієї перевірки, то за податковою інформацією щодо обставин періоду листопад-грудень 2012 року, отриманою від громадянки ОСОБА_5, на момент проведення фактичної перевірки ці обставини вже не існували, тому за її наслідками не було встановлено порушень податкового законодавства.

В той же час за фактами, виявленими під час вказаної перевірки, а також наявної податкової інформації від громадянки ОСОБА_5 на адресу позивача було направлено запит від 01 березня 2013 року № 1249 щодо надання пояснень та копій первинних документів стосовно здійснення підприємницької діяльності за період з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2012 року, у тому числі, стосовно використання праці найманих працівників, який було отримано позивачем власноруч. На вказаний запит позивачем було надано копії первинних документів відповідно до листів від 06 березня 2013 року та від 18 березня 2013 року. Під час дослідження наданих документів згідно вказаних листів було встановлено, що позивач не в повному обсязі надав пояснення та їх документальне підтвердження щодо питань, зазначених контролюючим органом у запиті від 01 березня 2013 року № 1249, тому було прийняте рішення про проведення позапланової виїзної документальної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2012 року відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України. З огляду на викладене, відповідач вважає, що перевірку позивача, за наслідками якої прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення, проведено законно та відповідно до вимог податкового законодавства, а позиція позивача з цього приводу є необґрунтованою та безпідставною.

З посиланням на норми підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176, підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, відповідач вказав, що позивач виступає податковим агентом, а заробітна плата, яку він нараховує та виплачує своїм найманим працівникам - оподатковуваний дохід. Під час проведеної перевірки було встановлено, що кількість зареєстрованих РРО (КОРО) (4 одиниці) та виданих торгових патентів (4 торгових патента) не відповідає кількості зареєстрованих у встановленому законодавством порядку найманих працівників, які здійснювали роздрібну торгівлю лікеро-горілчаними напоями та тютюновими виробами (працевлаштовано 3 продавця) та режиму роботи об'єктів торгівлі. В ході проведення перевірки було встановлено факт використання праці трьох найманих працівників без оформлення трудових відносин у встановленому законодавством порядку, а саме факт використання позивачем у період з 27 листопада 2012 року по 31 грудня 2012 року праці громадянок ОСОБА_7, ОСОБА_8 та ОСОБА_5 в якості продавців в магазині «ІНФОРМАЦІЯ_1» в АДРЕСА_1. Згідно наданих на перевірку документів, а саме: відомостей нарахування заробітної плати за період з листопада 2012 року по грудень 2012 року, довідки форми № 1-ДФ за 4 квартал 2012 року, табеля обліку робочого часу за листопад-грудень 2012 року, платіжних відомостей на виплату заробітної плати, наказів про призначення та звільнення з роботи, зазначені громадяни у фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 не значились, заробітна плата їм не нараховувалась. Проте, із пояснень громадянок ОСОБА_7, ОСОБА_8 та ОСОБА_5 встановлено, що вони працювали у позивача без оформлення та реєстрації у центрі зайнятості трудових угод та отримували кошти за відпрацьований час, з яких податок на доходи фізичних осіб не утримувався та до бюджету не перераховувався, що є порушенням вимог підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України. Позивачем як податковим агентом при нарахуванні доходу у вигляді заробітної плати одному незареєстрованому у встановленому законодавством порядку найманому працівнику у розмірі 1950,00 грн. та при виплаті доходів у вигляді заробітної плати двом незареєстрованим у встановленому законодавством порядку найманим працівникам у розмірі 2950,00 грн. податок на доходи фізичних осіб не утриманий та не перерахований до бюджету на загальну суму 735,00 грн. Після проведення перевірки фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 були надані пояснення відносно порушень, викладених в акті перевірки, у тому числі відносно використання праці незареєстрованих найманих працівників. За результатами перевірки були прийняті податкові повідомлення-рішення від 10 квітня 2013 року, у тому числі за платежем «податок на доходи фізичних осіб» № 0000501700 на суму 918,75 грн. (основний платіж - 735,00 грн., штрафні санкції - 183,75 грн.). ОСОБА_3 оскаржила податкове повідомлення-рішення Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби від 10 квітня 2013 року № 0000501700 до Головного управління Міндоходів у Луганській області, яке рішенням від 20 червня 2013 року № 1972/10-400/08 за результатами розгляду первинної скарги скасувала податкове повідомлення-рішення Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби від 10 квітня 2013 року № 0000501700 в частині 292,50 грн. податку на доходи фізичних осіб та 73,12 грн. штрафних (фінансових) санкцій, а в іншій частині залишила податкове повідомлення-рішення без змін. Також, відповідач звернув увагу суду на той факт, що ОСОБА_3 в жодному з пояснень не спростовує факт використання праці найманих працівників в листопаді-грудні 2012 року, а саме громадянок ОСОБА_5, ОСОБА_8 та ОСОБА_7

У судовому засіданні представник відповідача проти адміністративного позову заперечував, просив відмовити у задоволенні позовних вимог повністю, надав пояснення, аналогічні викладеним у письмових запереченнях на адміністративний позов від 06 листопада 2013 року б/н та додаткових поясненнях до заперечень на позовну заяву від 20 листопада 2013 року б/н.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, розглянувши справу в межах заявлених позовних вимог і наданих сторонами доказів, оцінивши докази відповідно до вимог статей 69-72 Кодексу адміністративного судочинства України, суд вважає позовні вимоги такими, що не підлягають задоволенню повністю, з таких підстав.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено під час судового розгляду, ОСОБА_3 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1) зареєстрована фізичною особою - підприємцем виконавчим комітетом Антрацитівської міської ради Луганської області 30 жовтня 2008 року за № 2 379 000 0000 004383, про що свідчить копія свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи - підприємця серії НОМЕР_2 (арк. справи 12).

31 січня 2013 року до Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби надійшла заява ОСОБА_5, до якої 08 лютого 2013 року були надані письмові пояснення, в яких зазначалось, що заявниця з 22 листопада по 29 грудня 2012 року працювала цілодобово (сутки через двоє) в магазині по АДРЕСА_1, який оформлений на ОСОБА_3 - мати підприємця ОСОБА_6 У магазині ОСОБА_5 торгувала лікеро-горілчаними та тютюновими виробами, а також виконувала обов'язки прибиральниці, двірника, кочегара, сторожу. Працювала заявниця офіційно неоформленою. Обумовлена добова оплата праці мала становити 150,00 грн., проте заявниці нічого не було сплачено за відпрацьовані дні, що разом із грубим ставленням до неї стало підставою для припинення праці в магазині (арк. справи 104, 105).

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактичною згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до підпункту 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Під час проведення фактичної перевірки в частині дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), в тому числі тим, яким установлено випробування, перевіряється наявність належного оформлення трудових відносин, з'ясовуються питання щодо ведення обліку роботи, виконаної працівником, обліку витрат на оплату праці, відомості про оплату праці працівника. Для з'ясування факту належного оформлення трудових відносин з працівником, який здійснює трудову діяльність, можуть використовуватися документи, що посвідчують особу, або інші документи, які дають змогу її ідентифікувати (посадове посвідчення, посвідчення водія, санітарна книжка тощо) (пункт 80.6 статті 80 Податкового кодексу України).

На підставі наказу від 13 лютого 2013 року № 68 відповідно до направлень на перевірку від 18 лютого 2013 року №№ 110, 111, 112 посадовими особами Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби у зв'язку з отриманням інформації про порушення податкового законодавства платником податків згідно з підпунктом 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України проведена фактична перевірка фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 з питань дотримання вимог законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби, зокрема, використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин за період з 18 лютого 2013 року по 27 лютого 2013 року, за результатами якої складено довідку від 28 лютого 2013 року № 94/17-НОМЕР_1 (арк. справи 46-53, 103, 133-135).

Копія наказу від 13 лютого 2013 року № 68 та направлення на перевірку від 18 лютого 2013 року №№ 110, 111, 112 надані платнику податків ОСОБА_3 під розписку (арк. справи 133-135).

Згідно висновків довідки від 28 лютого 2013 року № 94/17-НОМЕР_1 в ході проведення фактичної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 за період з 18 лютого 2013 року по 27 лютого 2013 року встановлено факт тимчасової праці найманих працівників та стажиста фізичної особи - підприємця ОСОБА_6 у відділі фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 (арк. справи 52).

Під час проведення фактичної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 посадовими особами Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби було встановлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, зокрема, щодо здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), у зв'язку з чим до платника податків направлено запити про надання пояснень та їх документального підтвердження від 22 лютого 2013 року № 1052/10/22-410, від 26 лютого 2013 року № 1136/10/22-410, від 01 березня 2013 року № 1249 (арк. справи 98, 100-101, 102).

На обов'язкові запити контролюючого органу позивачем надані письмові пояснення від 27 лютого 2013 року та супровідними листами від 06 березня 2013 року та від 18 березня 2013 року документи для перевірки (арк. справи 85, 97, 99).

Оскільки під час проведення фактичної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 встановлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, і на запит від 22 лютого 2013 року № 1052/10/22-410, від 26 лютого 2013 року № 1136/10/22-410 письмові пояснення та документальне підтвердження надані не в повному обсязі та з недостовірністю даних, начальник відділу оподаткування фізичних осіб Шевцова І.В. службовою запискою від 07 березня 2013 року № 37 і начальник відділу податкового контролю Оласюк О.І. доповідною запискою від 25 березня 2013 року б/н з підстав, викладених у підпункті 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, зазначають про необхідність проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2012 року по 31 січня 2013 року (арк. справи 90, 95-96).

На підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та доповідної записки начальника відділу податкового контролю Оласюк О.І. від 25 березня 2013 року наказом начальника Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби від 25 березня 2013 року № 104 призначена документальна позапланова виїзна перевірка фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 січня 2013 року (арк. справи 91).

Документальною перевіркою згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється, зокрема, якщо за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки (пункт 78.4 статті 78 Податкового кодексу України).

Оскільки у контролюючого органу була в наявності податкова інформація, що свідчить про порушення позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, зокрема, щодо здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), і платник податків не надав у повному обсязі пояснень та їх документальних підтверджень на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту, суд прийшов до висновку, що у відповідача були правові підстави для призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 січня 2013 року, у зв'язку з чим у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування повністю з моменту його прийняття наказу Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби від 25 березня 2013 року № 104 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця з питань дотримання вимог податкового законодавства» стосовно ОСОБА_3, реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 січня 2013 року» суд відмовляє.

На підставі наказу від 25 березня 2013 року № 104 відповідно до направлень на перевірку від 27 березня 2013 року №№ 172, 173, 174, 175 посадовими особами Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби згідно з підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України проведена документальна позапланова виїзна перевірка фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 січня 2013 року, за результатами якої складено акт від 05 квітня 2013 року № 34/22-НОМЕР_1 (арк. справи 13-38, 91, 136-139).

Копія наказу від 25 березня 2013 року № 104 та направлення на перевірку від 27 березня 2013 року №№ 172, 173, 174, 175 надані платнику податків ОСОБА_3 під розписку (арк. справи 133-135).

Згідно висновків акта від 05 квітня 2013 року № 34/22-НОМЕР_1 документальною позаплановою виїзною перевіркою встановлені порушення фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3, серед іншого, підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 168.1.1, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, статті 171, абзацу а) пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, а саме податковим агентом фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 у періоді з 22 листопада 2012 року по 31 грудня 2012 року не утримано та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб в сумі 735,00 грн. із виплаченого у цих періодах двом незареєстрованим найманим працівникам доходу в сумі 2950,00 грн. та нарахованого доходу одному працівнику у розмірі 1950,00 грн. (арк. справи 37).

Вищезазначені висновки контролюючого органу підтверджені письмовими поясненнями ОСОБА_8 від 12 березня 2013 року, ОСОБА_7 від 29 березня 2013 року та ОСОБА_5 від 08 лютого 2013 року, з яких вбачається, що зазначені особи працювали в магазині у фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 в АДРЕСА_1 у листопаді-грудні 2012 року та здійснювали продаж алкогольних напоїв, тютюнових виробів та продуктів харчування. За час роботи в магазині ОСОБА_8 отримала заробітну плату в сумі 1000,00 грн., ОСОБА_7 в сумі 1950,00 грн., ОСОБА_5 нічого не отримала (арк. справи 92, 93, 104).

За договором оренди від 01 листопада 2012 року № 1 та актом приймання-передачі від 01 листопада 2012 року фізична особа - підприємець ОСОБА_3 отримала від фізичної особи - підприємця ОСОБА_6 у строкове оплатне користування вбудоване нежитлове приміщення площею 30,0 кв. м., розташоване за адресою: АДРЕСА_1 (арк. справи 128, 129).

На здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами у відділі в магазині за адресою: АДРЕСА_1, ОСОБА_3 отримала ліцензії від 19 листопада 2012 року серії НОМЕР_3, НОМЕР_4 з терміном дії з 19 листопада 2012 року до 19 листопада 2013 року (арк. справи 130, 131).

Згідно із статтею 24 Кодексу законів про працю України трудовий договір укладається, як правило, в письмовій формі. Додержання письмової форми є обов'язковим при укладенні трудового договору з фізичною особою. Укладення трудового договору оформляється наказом чи розпорядженням власника або уповноваженого ним органу про зарахування працівника на роботу. Трудовий договір вважається укладеним і тоді, коли наказу чи розпорядження не було видано, але працівника фактично було допущено до роботи.

Оскільки ОСОБА_8, ОСОБА_7 та ОСОБА_5 фактично були допущені до роботи продавців і здійснювали продаж алкогольних напоїв та тютюнових виробів в магазині в АДРЕСА_1, в якому право на здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами має фізична особа - підприємець ОСОБА_3 на підставі отриманих ліцензій, а не фізична особа - підприємець ОСОБА_6, у якої позивач орендує вбудоване нежитлове приміщення, трудові договори між ОСОБА_8, ОСОБА_7, ОСОБА_5 та фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 в силу приписів статті 24 Кодексу законів про працю України вважаються укладеними.

З огляду на викладене, фізична особа - підприємець ОСОБА_3 при нарахуванні та виплаті коштів ОСОБА_8, ОСОБА_7 та ОСОБА_5 за відпрацьований час в магазині в АДРЕСА_1, виступає податковим агентом та зобов'язана утримувати податок на доходи фізичних осіб за рахунок платника податків із суми оподатковуваного доходу, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 Податкового кодексу України, та перераховувати його до бюджету у строки, встановлені цим Кодексом.

На підставі акта від 05 квітня 2013 року № 34/22-НОМЕР_1 Антрацитівською об'єднаною державною податковою інспекцією Луганської області Державної податкової служби згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 та підпунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України винесено податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2013 року № 0000501700 про збільшення фізичній особі - підприємцю ОСОБА_3 суми грошових зобов'язань за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачений податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати» у розмірі 918,75 грн., у тому числі 735,00 грн. - за основним платежем, 183,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (арк. справи 11).

Рішенням Головного управління Міндоходів у Луганській області від 20 червня 2013 року № 1972/10-400/08 про результати розгляду первинної скарги фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 податкове повідомлення-рішення Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби від 10 квітня 2013 року № 0000501700 скасоване у частині 292,50 грн. податку на доходи фізичних осіб та 73,12 грн. штрафної (фінансової) санкції, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін (арк. справи 42-45).

На підставі рішення Головного управління Міндоходів у Луганській області від 20 червня 2013 року № 1972/10-400/08 про результати розгляду первинної скарги, Антрацитівська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Луганській області винесла податкове повідомлення-рішення від 19 серпня 2013 року № 00001451700, яке містить зменшену суму грошового зобов'язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачений податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати» у розмірі 553,13 грн., у тому числі 442,50 грн. - за основним платежем, 110,63 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (арк. справи 141).

Податкове повідомлення-рішення від 19 серпня 2013 року № 00001451700 направлено позивачу разом із супровідним листом від 19 серпня 2013 року за № 1058/10/17-109 рекомендованим листом з повідомленням про вручення та отримано платником податків 23 серпня 2013 року, про що свідчить повідомлення про вручення поштового відправлення (арк. справи 140, 142, 142 на звороті).

Відповідно до підпункту 60.1.3 пункту 60.1 статті 60 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі.

Пунктом 60.4 статті 60 Податкового кодексу України регламентовано, що у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов'язання або податкового боргу.

Оскільки фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 23 серпня 2013 року отримано податкове повідомлення-рішення Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Луганській області від 19 серпня 2013 року № 00001451700, яке містить зменшену суму грошового зобов'язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачений податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати», податкове повідомлення-рішення Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби від 10 квітня 2013 року № 0000501700 відповідно до підпункту 60.1.3 пункту 60.1, пункту 60.4 статті 60 Податкового кодексу України з 23 серпня 2013 року вважається відкликаним, а відтак не породжує у платника будь-яких правових обов'язків, не впливає на стан суб'єктивних прав та не створює для позивача будь-яких негативних наслідків, а отже не підлягає визнанню недійсним та скасуванню в судовому порядку.

Щодо заявленого позивачем клопотання про поновлення строку звернення до суду, суд зазначає, що строк звернення до суду за оскарженням податкового повідомлення-рішення Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби від 10 квітня 2013 року № 0000501700 позивачем не пропущено з огляду на таке.

Статтею 102 Податкового кодексу України врегульовано питання застосування строків давності визначення податкових зобов'язань, які становлять 1095 днів.

Пунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України встановлено, що з урахуванням строків давності платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення.

Із змісту зазначеної законодавчої норми, з урахуванням вимог статті 102 Податкового кодексу України, випливає, що платник податків може звертатися до суду з вимогою щодо протиправності податкового повідомлення-рішення протягом 1095 днів з моменту отримання такого рішення.

Поряд із цим абзацом другим пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України передбачено, що в разі, коли платником податків до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, строк звернення до суду продовжується на строк, що фактично пройшов з дати звернення платника податків із скаргою до контролюючого органу до дати отримання (включно) таким платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги.

При цьому згідно з абзацом четвертим пункту 56.18 статті 56 зазначеного Кодексу процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.

Таким чином, підпунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України безпосередньо врегульовано застосування строків оскарження податкового повідомлення-рішення до суду, а саме:

- визначено тривалість строку звернення до суду з вимогою щодо протиправності податкового повідомлення-рішення (1095 днів);

- визначено момент початку перебігу строку звернення до суду з вимогою щодо протиправності податкового повідомлення-рішення (з моменту отримання такого рішення);

- визначено підставу і межі продовження тривалості зазначеного строку в разі застосування платником податку досудового врегулювання спору у вигляді процедури адміністративного оскарження (на строк, що фактично пройшов з дати звернення платника податків із скаргою до контролюючого органу до дати отримання (включно) таким платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги).

Відповідно до частини третьої статті 99 Кодексу адміністративного судочинства України для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Отже, Кодекс адміністративного судочинства України передбачає можливість встановлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків. Такі спеціальні строки мають перевагу в застосуванні порівняно із загальним строком звернення до адміністративного суду, визначеним частиною другою статті 99 цього Кодексу, а також скороченими строками, визначеними, зокрема, частинами четвертою та п'ятою статті 99 Кодексу адміністративного судочинства України.

З урахуванням викладеного приписи пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України є нормою, що регулює питання застосування строків звернення до адміністративного суду з позовами про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень.

За таких обставин строк для звернення платника податків із позовом до адміністративного суду становить 1095 днів і обчислюється з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено. Зазначений строк продовжується на час досудового врегулювання спору - процедури адміністративного оскарження відповідного рішення до контролюючого органу (від дня подачі скарги до моменту отримання рішення контролюючого органу за результатами її розгляду).

Слід зазначити, що відповідно до пункту 56.19 статті 56 Податкового кодексу України у разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження, відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

Зазначений пункт Податкового кодексу України встановлює місячний строк для оскарження податкових повідомлень-рішень, який, за змістом цієї норми, починає перебіг з дня, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження.

При цьому пункт 56.19 статті 56 Податкового кодексу України регулює ті самі правовідносини, що й абзац другий пункту 56.18 цієї ж статті. Пряме порівняння змісту абзацу другого пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України із змістом пункту 56.19 цієї ж статті свідчить, що обидва правила повинні застосовуватися в разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження.

Водночас пункт 56.18 статті 56 Податкового кодексу України визначає, що строк звернення до суду продовжується на строк, що фактично пройшов з дати звернення платника податків із скаргою до контролюючого органу до дати отримання (включно) таким платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги. Натомість пункт 56.19 статті 56 цього ж Кодексу визначає, що місячний строк для оскарження в суді податкового повідомлення-рішення лише починає перебіг від дня закінчення процедури адміністративного оскарження. Тобто відповідно до пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України строк судового оскарження продовжується на час процедури адміністративного оскарження, в той час як згідно з пунктом 56.19 цей строк під час відповідної процедури ще не почав перебіг.

Крім того, якщо норма пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України визначає строк судового оскарження податкових повідомлень-рішень шляхом відсилання до строків давності, встановлених статтею 102 Податкового кодексу України, то пункт 56.19 статті 56 цього Кодексу прямо передбачає, що відповідний строк становить один місяць.

Таким чином, два зазначені приписи Податкового кодексу України по-різному регулюють ті самі правовідносини і при цьому суперечать один одному. За таких обставин пункти 56.18 та 56.19 статті 56 Податкового кодексу України не можуть застосуватися судами одночасно, натомість перевагу повинно бути надано одній із цих законодавчих норм.

При розв'язанні розглядуваної законодавчої колізії суд виходить з такого.

Пункти 56.18 та 56.19 статті 56 Податкового кодексу України містяться в одному і тому самому нормативно-правовому акті, прийняті одночасно і регулюють ті самі відносини. Тому суперечність між ними не може бути розв'язана за рахунок застосування загальновизнаних прийомів тлумачення законодавчих норм (надання переваги нормі, яку прийнято пізніше або яка є спеціальною). Отже, вони припускають неоднозначне (множинне) трактування змісту права платників податків на судове оскарження рішень про нарахування грошових зобов'язань у частині тривалості й початку перебігу строків для відповідного оскарження.

У цій ситуації суд керується пунктом 56.21 статті 56 Податкового кодексу України. Цією нормою встановлено, що у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Відповідно до наведеного при прийнятті позовної заяви від платників податків про оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов'язань суд вирішує питання на користь платника податків і застосовує пункт 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, який передбачає більш тривалий строк для звернення до суду (1095 днів), ніж пункт 56.19 цієї ж статті (один місяць).

Строк звернення до суду з позовом про оскарження рішення контролюючого органу обчислюється з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено, як це передбачено пунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України. Відповідно до цього пункту зазначений строк продовжується на час досудового врегулювання спору - процедури адміністративного оскарження відповідного рішення до контролюючого органу (від дня подачі скарги до моменту отримання рішення контролюючого органу за результатами її розгляду).

За таких обставин норма пункту 56.19 статті 56 Податкового кодексу України не може використовуватися при обчисленні строків звернення платника податків до суду, оскільки її застосування суперечить правилам пункту 56.21 цієї ж статті, яка вимагає прийняття рішень на користь платників податків. Тому строк для оскарження в суді податкового повідомлення-рішення починає перебіг відповідно до пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України - від дня отримання платником податків цього повідомлення-рішення.

Згідно із статтею 94 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати покладаються на позивача.

На підставі частини 3 статті 160 Кодексу адміністративного судочинства України у судовому засіданні 18 грудня 2013 року проголошено вступну та резолютивну частини постанови. Складення постанови у повному обсязі відкладено до 23 грудня 2013 року, про що згідно вимог частини 4 статті 167 Кодексу адміністративного судочинства України повідомлено після проголошення вступної та резолютивної частин постанови у судовому засіданні.

Керуючись статтями 2, 9, 10, 11, 17, 18, 23, 69-72, 87, 94, 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

У задоволенні адміністративного позову фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 до Антрацитівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Луганській області про визнання протиправним та скасування повністю з моменту його прийняття наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки, визнання повністю недійсним податкового повідомлення-рішення відмовити повністю.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Донецького апеляційного адміністративного суду.

Апеляційна скарга подається до Донецького апеляційного адміністративного суду через Луганський окружний адміністративний суд. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 КАС України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Якщо суб'єкта владних повноважень у випадках та порядку, передбачених частиною четвертою статті 167 КАС України, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 186 КАС України, якщо таку скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Якщо строк апеляційного оскарження буде поновлено, то вважається, що постанова суду не набрала законної сили.

Згідно з частиною 3 статті 160 КАС України постанова складена у повному обсязі 23 грудня 2013 року.

Суддя

Т.І. Чернявська