ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"04" вересня 2013 р. м. Київ К/800/17598/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Блажівської Н.Є., Островича С.Е.,

за участю секретаря Стоцького О.І.,

представника позивача Авраменка С.Г.,

представника відповідача Фесюк Л.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Чортківському районі Тернопільської області Державної податкової служби

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2013 року

у справі № 2-а-1970/3560/12 (359/13/876)

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Чортківський цукровий завод» (далі - позивач, ТОВ «Чортківський цукровий завод»)

до Державної податкової інспекції у Чортківському районі Тернопільської області Державної податкової служби (далі - відповідач, ДПІ у Чортківському районі)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА:

ТОВ «Чортківський цукровий завод» звернулось до суду з адміністративним позовом до ДПІ у Чортківському районі про скасування податкових повідомлень-рішень від 28.04.2012 року № 0000073500 та № 0000063500.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 30.11.2012 року в задоволенні позову відмовлено .

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2013 року постанова Тернопільського окружного адміністративного суду від 30.11.2012 року скасована та прийнята нова постанова, якою позовні вимоги задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у Чортківському районі від 28.04.2012 року № 0000073500 та № 0000063500; стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Чортківський цукровий завод» судові витрати в розмірі 3354,00 гривні.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції. Вважає, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Позивач в своїх запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.

З наданих відповідачем документів вбачається, що в силу положень ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України Державна податкова інспекція у Чортківському районі Тернопільської області Державної податкової служби підлягає заміні її правонаступником Чортківською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Тернопільської області.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинство України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75 ст. 75, п. 77.1 ст. 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та наказу від 31.01.2012 року № 39 проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 року по 31.12.2011 року, за результатами якої складено акт перевірки від 03.04.2012 року № 219/22-05429587.

Перевіркою встановлено допущення позивачем порушення: пп. 14.1.27, пп. 14.1.36, пп. 14.1.56, пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 135.1, п. 135.2 ст. 135, п. 137.1 ст. 137, пп. 138.10.3 п. 138 ст. 138, пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140, п. 153.8 ст. 153 розділу ХХ перехідних положень підрозділ 4 п. 26 ПК України, в результаті чого донараховано податок на прибуток в загальній сумі 2 120 128,00 гривень; пп. 14.1.36, пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 189.4 ст. 189, п. 187.1 ст. 187 ПК України, в результаті чого донараховано ПДВ в сумі 5 942 017,00 гривень; пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, пп. «а» п. 176.2 ст. 176, п. 177.8 ст. 177 ПК України, в результаті чого донараховано 1942,42 гривні податку з доходів фізичних осіб.

На підставі вищевказаного акту перевірки від 03.04.2012 року за встановлені перевіркою порушення відповідачем винесено: податкове повідомлення-рішення № 0000063500 від 28.04.2012 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання позивачу за платежем: податок на прибуток приватних підприємств в розмірі 210 128,00 гривень, у т.ч. за основним платежем 210 128,00 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 0 гривень; податкове повідомлення-рішення № 0000073500 від 28.04.2012 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання позивачу за платежем: податок на додану вартість в розмірі 6 951 165,00 гривень, у т.ч. за основним платежем 5 942 017,00 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 1 009 148,00 гривень.

Позивач, не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями та висновками викладеними в акті перевірки звернувся до ДПА в Тернопільській області та ДПА України в порядку процедури адміністративного оскарження.

Рішеннями про результати розгляду скарг ДПА в Тернопільській області від 05.07.2012 року № 8101/10/10-207/163 та ДПА України від 20.09.2012 року № 2214/0/61-12/10-2115 залишено без змін оскаржувані податкові повідомлення-рішення, а скарги без задоволення.

Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та ТОВ «Укррос-Зерно» 27.12.2010 року укладено договір комісії № С/10/К-27/12, відповідно до умов якого комітент доручає, а комісіонер зобов'язується від свого імени за разунок комітента за винагороду укласти договори на реалізацію цукру - піску насипом. Товар переданий комітентом комісіонеру для реалізації в межах даного договору, є власністю комітента. Даний договір підписаний керівниками сторін.

Моментом виконання комісійного доручення (надання послуги) є дата перерахування комісіонером грошових коштів (передачі інших видів компенсації), отриманих за реалізований товар, комітенту. Звіт комісіонера надається одночасно з фактом перерахування комісіонером грошових коштів комітенту, але в будь-якому випадку, не пізніше дню, що передує даті закінчення договору (п. 3.1 договору). Комісіонер перераховує кошти комітенту за наданий для реалізації товар в термін не пізніше закінчення дати дії договору (п. 3.2 договору). Даний договір вступає в силу з моменту його підписання сторонами і діє до 31.12.2012 року (п. 7.1 договору). Згідно п.2.1.1 договору комісії, комітент на протязі 45 днів з моменту підписання даного договору зобов'язаний передати комісіонеру на складі позивача товар для реалізації в кількості вказаній в п.1.1 даного договору.

На реалізацію вказаного пункту договору позивачем та та ТОВ «Укррос-Зерно» 27.12.2010 року складено акт приймання-передачі до договору комісії, у відповідності до якого позивач передав комісіонеру товар в кількості 5341 т, по ціні 5977,33 грн. (без ПДВ), на загальну суму 3 1924 919,53 грн. (без ПДВ), ПДВ 20% в сумі 6 384 983,91 грн., загальна сума товару становить 38 309 903,44 грн. (сума з ПДВ).

Крім того, судом апеляційної інстанції встановлено, що 06.06.2012 року ТОВ «Укррос-Зерно» подав звіт № 1 комітенту про реалізований цукор в кількості 96,894 т на суму 695 000,00 грн., у т.ч. ПДВ та платіжним дорученням № 1625 від 06.06.2012 року сплатив позивачу вказану суму, як погашення заборгованості за цукор-пісок згідно договору комісії. За реалізований цукор, позивачем було виписано податкову накладну № 11 від 06.06.2012 року, якою збільшено податкове зобов'язання по ПДВ на суму 115 833,33 грн. та на підставі акту надання послуг № 8 від 06.06.2012 року нараховано та виплачено комісіонеру комісійну винагороду згідно п. 3.1 договору комісії на суму 695,00 грн., що підтверджується дослідженим судом апеляційної інстанції платіжним дорученням № 7564 від 27.06.2012 року.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив із того, що наявні у матеріалах справи докази в їх сукупності свідчать про відсутність реального здійснення господарських операцій між ТОВ та ТОВ «Укррос-Зерно», а включення позивачем витрат на добровільне страхування до складу валових витрат є порушенням пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138, пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140 ПК України, оскільки позивачем не понесені витрати на збут готової продукції.

Суд апеляційної інстанції, з яким погоджується колегія суддів касаційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нову постанову про задоволення позовних вимог повністю, виходив з наступного.

Судом апеляційної інстанції не встановлено фактів, які свідчили б про те, що зміст договору, укладеного між позивачем та ТОВ «Укррос-Зерно», не відповідає дійсним намірам сторін і що ці наміри спрямовані на ухилення від сплати податків за фінансово-господарськими результатами виконання зазначеного договору. Таких доказів не надано і до суду першої інстанції.

Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції вірно зазначив, що у суду першої інстанції відсутні підставі вважати, що за договором комісії між позивачем та ТОВ «Укррос-Зерно» фактично не здійснювались господарські операції, а єдиною його метою було одержання економічної вигоди у вигляді мінімізації податкових зобов'язань за рахунок неправомірного визначення обсягу валового доходу та податкових зобов'язань в оподатковуваних операціях.

Крім цього, суд апеляційної інстанції вірно зазначив, що єдиним мотивом для судження відповідача про нікчемність спірних правочинів є висновки податкового органу, викладені в акті перевірки.

Крім того, суд апеляційної інстанції обґрунтовано вважає безпідставними посилання відповідача на те, що відповідно до товарно-транспортних накладних позивачем здійснено постачання товарів в кількості 4970,46 т на ТОВ «ТПК Укррос» та відповідно на ПрАТ «Волиньхолдінг», оскільки ТТН не може бути первинним документом, який підтверджує здійснення господарської операції з поставки товарів, та відповідно набуття права власності на нього, оскільки не відображає відомості про господарську операцію з поставки товару, а відображає відомості про господарську операцію перевезення. Також, згідно п. 1.3 договору комісії - права та обов'язки по угодам, здійсненими комісіонером з третьою особою, належать комісіонеру, навіть якщо комітент був названий в угоді чи вступив з третьою особою в безпосередні відносини.

Суд апеляційної інстанції також правомірно критично оцінює доводи відповідача що при передачі згідно Акту № 1 приймання-передачі до договору комісії, позивачем не виконано вимог Інструкцій про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за кількістю і якістю, які затверджені постановами Державного арбітражного СРСР від 15.06.1965 року № П-6 і від 25.04.1966 року № П-7 та застосовується у всіх випадках, коли стандартними, технічними умовами, Основними та Особливими умовами поставки чи іншими обов'язковими правилами не встановлений інший порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення та товарів народного споживання за кількістю.

Судом апеляційної інстанції досліджено лист Міністерства економіки України від 11.10.2005 року № 81-16/71, яким надано роз'яснення відповідно до застосування вказаних вище Інструкцій та встановлено, що в ньому зазначено, що повне застосування інструкцій Державного арбітражу СРСР не є обов'язковим у разі, коли відповідно до положень Цивільного кодексу України ( далі - ЦК України) сторони договору поставки на власний розсуд урегулювали питання щодо порядку приймання-передачі продукції.

Тому, суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку, що оскільки позивач та ТОВ «Укррос-Зерно» на власний розсуд урегулювали питання щодо порядку приймання-передачі продукції, вказані положення Інструкцій не були обов'язковими для цих сторін.

Крім цього, статтею 20 ПК України не передбачено право органів державної податкової служби на визнання в актах перевірок правочинів нікчемними.

Доводи податкового органу щодо нікчемності вчинених позивачем господарських зобов'язань є необґрунтованими, оскільки для цього необхідно встановити наявність у платника податку при вчинення таких зобов'язань мети, суперечної інтересам держави і суспільства. Про наявність такої мети у платника податку (покупця) не можуть свідчити лише факти певних порушень правил ведення господарської діяльності чи оподаткування постачальниками товару.

Крім цього, відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Тобто, неодмінною характерною рисою господарської діяльності в податкових правовідносинах є її направленість на отримання доходу, а тому укладення позивачем договору комісії, який направлений на просування продукції товариства на ринку та її реалізацію, безперечно спрямований на забезпечення отримання доходів від її виробництва.

Відповідно до п. 1.31 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - Закон № 334/94-ВР) продаж товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Не вважаються продажем операції з надання товарів у межах договорів комісії, схову (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу прав власності на такі товари.

Згідно пп. 7.9.1 п. 7.9 ст. 7 цього Закону не включаються до складу валового доходу та не підлягають оподаткуванню грошові кошти та майно, залучені платником на підставі договору комісії.

Відповідно до п. 1.4 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - Закон № 168/97-ВР) поставка товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу.

В силу пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 цього Закону, датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а в разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Згідно п. 4.7 ст. 4 Закону № 168/97-ВР, у випадках коли платник податку здійснює діяльність з поставки товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку (далі - комісіонера) здійснювати поставку товарів від імені та за дорученням іншої особи (далі - комітента) без передання права власності на такі товари, базою оподаткування є продажна вартість цих товарів, визначена у порядку, встановленому цим Законом. Датою збільшення податкових зобов'язань комісіонера є дата, визначена за правилами, встановленими пунктом 7.3 цього Закону, а датою збільшення суми податкового кредиту комісіонера є дата перерахування коштів на користь комітента або поставки останньому інших видів компенсації вартості зазначених товарів. При цьому датою збільшення податкових зобов'язань комітента є дата отримання коштів або інших видів компенсації вартості товарів від комісіонера.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про те, що оскільки датою збільшення податкових зобов'язань позивача є дата отримання коштів або інших видів компенсації вартості товарів від комісіонера, то висновки відповідача щодо заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість є безпідставними.

Щодо договору добровільного страхування фінансових ризиків № К/1508-1 від 15.08.2011 року, то суд апеляційної інстанції, з яким погоджується колегія суддів касаційної інстанції, зазначив наступне.

Судами встановлено, що між ПАТ «Страхова компанія «Залізничні шляхи» (страховик) та позивачем (страхувальник) укладено договір № К/1508-1 від 15.08.2011 року добровільного страхування фінансових ризиків, предметом якого є майнові інтереси, що не суперечать законодавству України, пов'язані фінансовим ризиком страхувальника щодо не виконання (повністю або частково) договірних зобов'язань страхувальника перед Аграрним фондом, що є вигодо набувачем за даним договором страхування.

Відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

В силу пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140 ПК України при визначенні об'єкта оподаткування враховуються витрати подвійного призначення, зокрема будь-які витрати фінансових, кредитних та інших ризиків платника податку, пов'язаних із провадженням ним господарської діяльності, в межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров'я або інших ризиків, пов'язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов'язковість якого не передбачена законодавством, або будь-яких витрат із страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.

Враховуючи наведене, суд апеляційної вірно зазначив, що оскільки вказаний договір добровільного страхування укладений у відповідності до п. 4.2 та п. 4.3 договору № 9-Ц від 15.08.2011 року про закупівлю об'єктів державного цінового регулювання цукру - білого, то він безпосередньо пов'язаний із провадженням позивачем господарської діяльності, а тому суми сплати за таким договором правомірно було віднесено позивачем до витрат перевіреного періоду.

Крім того, апеляційним судом встановлено, що на день розгляду справи, між позивачем та Аграрним фондом відбулись повні взаєморозрахунки по договору № 9-Ц від 15.08.2011 року, а також передано належні товари, що стверджується відповідними платіжними дорученнями та актами передавання-приймання.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про задоволення позовних вимог щодо скасування податкових повідомлень-рішень від 28.04.2012 року № 0000073500 та № 0000063500.

Крім того, суд апеляційної інстанції, враховуючи положення ст. 162 Кодексу адміністративного судочинства України та враховуючи те, що предметом оскарження у даній справі є правові акти індивідуальної дії суб'єкта владних повноважень, правомірно визнав протиправними оскаржувані повідомлення-рішення.

Отже, доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права.

Частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які б могли б призвести до скасування оскаржуваного рішення.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 55, 160, 167, 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

УХВАЛИЛА:

Замінити Державну податкову інспекцію у Чортківському районі Тернопільської області Державної податкової служби її правонаступником Чортківською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Тернопільської області.

Касаційну скаргу Чортківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Тернопільської області - залишити без задоволення.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2013 року у справі № 2-а-1970/3560/12 (359/13/876) - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: І.О. Бухтіярова

Судді : Н.Є. Блажівська

С.Е. Острович