ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"17" червня 2013 р. м. Київ К-37657/09

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого суддіБорисенко І.В.суддів Кошіля В.В. Моторного О.А., за участю секретаря Гончар Н.О.та представниківпозивача ОСОБА_4 відповідача не з'явивсярозглянувши у відкритому судовому засіданнікасаційну скаргуСпеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі на постановугосподарського суду Одеської області від 01.10.2007 р.та ухвалуОдеського апеляційного адміністративного суду від 29.07.2009 р.у справі № 15/224-07-5203Аза позовомВідкритого акціонерного товариства «Енергопостачальна компанія «Одесаобленерго»доСпеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесіпроскасування податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій,-

ВСТАНОВИВ:

Відкрите акціонерне товариство «Енергопостачальна компанія «Одесаобленерго» звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі про скасування податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Постановою Господарського суду Одеської області від 01.10.2007 р. позов задоволено частково; скасовано податкові повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі № 0000281610/0 від 12.06.2007 р., № 0000241610/0 від 12.06.2007 р.; скасовано рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі № 0000472300/0 і № 0000462300/0 від 12.06.2007 р.; скасовано частково податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі № 0000271610/0 від 12.06.2007 р. у сумі 658 546,00 грн. за основним платежем та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 914,00 грн.; в іншій частині в задоволенні позову відмовлено.

Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.07.2009 р. постанову Господарського суду Одеської області від 01.10.2007 р. залишено без змін.

У касаційній скарзі СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Господарського суду Одеської області від 01.10.2007 р. та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.07.2009 р. і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

У письмовому запереченні на касаційну скаргу ВАТ «Енергопостачальна компанія «Одесаобленерго», посилаючись на те, що касаційна скарга є необґрунтованою, просить залишити її без задоволення, а постанову Господарського суду Одеської області від 01.10.2007 р. та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.07.2009 р. - без змін.

Крім того, позивачем заявлено клопотання про заміну позивача у справі - Відкритого акціонерного товариства «ЕК «Одесаобленерго» на його правонаступника - Публічне акціонерне товариство «ЕК «Одесаобленерго».

Розглянувши вказане клопотання позивача, колегія суддів дійшла висновку щодо його обґрунтованості та наявності підстав для його задоволення.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі було проведено виїзну планову перевірку ВАТ «Енергопостачальна компанія «Одесаобленерго» з питань дотримання податкового та валютного законодавства за період з 01 січня 2006 року по 31 грудня 2006 року, за результатами якої складено акт за № 477/16-10/00131713/8 від 31.05.2007 р.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 0000281610/0 про визначення позивачу суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 2462443 грн. та штрафних санкцій у розмірі 1231225 грн. за порушення п. п. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, п. 4.1; п. 4.5 ст. 4, абз. 9 п. п. 6.2.1 п. 6.1 ст. 6, п. п. «а» - «и» п. п. 7.2.1, п. п. 7.2.3, абз. 1 п. п. 7.2.4, абз. 1 п. п. 7.2.6 п. 7.2, абз. 1-3 п. п. 7.3.1 п. 7.3, абз. 1-3 п. п. 7.4.1, абз. 1-2 п. п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»;

- № 0000271610/0 про визначення позивачу суми податкового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 679088 грн. та штрафних санкцій в розмірі 247077 грн. за порушення п. 5.1, п. п. 5.2.1, п. п. 5.2.7 п. 5.2, абз. 4 п. п. 5.3.9, п. п. 5.3.2 п. 5.3 ст. 5, абз. 2-3 п. п. 8.1.2 п. 8.1, п. п. 8.4.2 п. 8.4 ст. 8, п. п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»;

- № 0000241610/0 про визначення позивачу суми податкового зобов'язання з податку з доходів найманих працівників в розмірі 1099,77 грн. та штрафних санкцій в розмірі 2199,54 грн. за порушення п. 1.3 ст. 1, п. п. 3.1.3 п. 3.1 ст. 3, п. 4.1, п. п. 4.2.1 п. 4.2 ст. 4, п. п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8, п. п. «а» п. 17.2 ст. 17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Також на підставі вказаного акта перевірки відповідачем прийнято рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій:

- № 0000472300/0 у розмірі 239162,60 грн. за порушення п.2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637;

- № 0000462300/0 у розмірі 340,00 грн. за порушення п.9 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Суди першої та апеляційної інстанцій визнали частково обґрунтованими такі висновки податкового органу, з чим погоджується суд касаційної інстанції, з огляду на наступне.

Щодо рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 239162,60 грн. від 12 червня 2007 року № 0000472300/0 колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з акта перевірки, в порушення п. 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15 грудня 2004 року № 637 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року за № 40/10320), Центральним РЕМ та Північним РЕМ (структурні одиниці позивача) неповно оприбутковано суми 42452 грн. 14 коп. та 5380 грн. 38 коп. до каси підприємств з РРО фіск. № 1501002559 та № 1501002243 у серпні та травні місяці 2006 року відповідно. При перевірці книги обліку розрахункових операцій № 1501002559/2 та № 1501002243 встановлено, що відповідно фіскальним звітним чекам № 0461 від 31 серпня 2006 року та № 0608 від 18 травня 2006 року суми продажу складають 84904 грн. 28 коп. та 10760 грн. 76 коп., проте в Розділі 2 «Облік руху готівки та сум розрахунків» книги ОРО № 1501002559/2 та № 1501002243 зроблено записи про загальну суму розрахунків за 31 серпня 2006 року у сумі 42452 грн. 14 коп. та за 18 травня 2006 року у сумі 5380 грн. 38 коп.. В касу Центральним РЕМ 30 серпня 2006 року оприбутковано 42452 грн. 14 коп. замість 84904 грн. 28 коп., а Північним РЕМ 18 травня 2006 року оприбутковано 5380 грн. 38 коп. замість 10760 грн. 76 коп.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що касирами Центрального РЕМ та Північного РЕМ було помилково двічі враховано РРО за 30 серпня 2006 року та 18 травня 2006 року, відповідно, що призвело до дворазового збільшення суми звіту за день. У зв'язку з цим касирами пояснювальними записками від 31 серпня 2006 року та від 18 травня 2006 року невідкладно повідомлено начальника Центрального РЕМ та начальника Північного РЕМ про помилково проведену операцію, на підставі чого комісіями в складі начальника та провідного бухгалтера відповідного РЕМ складено акти про відміну помилково проведеної через РРО суми від 31 серпня 2006 року та від 18 травня 2006 року, які складено у відповідності до положень п. 4.7 та п. 4.8 Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України № 614 від 01 грудня 2000 року (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05 лютого 2001 року за № 107/5298).

Згідно пунктам 4.7 та 4.8 названого вище Порядку скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від'ємної суми тільки в разі забезпечення алгоритмом роботи РРО окремого накопичення у фіскальній пам'яті від'ємних сум розрахунків. Якщо РРО не забезпечує такого накопичення, то дозволяється реєструвати скасування помилкової суми за допомогою операції «службова видача». Якщо сума коштів, виданих при поверненні товару чи рекомпенсації раніше оплаченої послуги, перевищує 100 гривень, то матеріально відповідальна особа господарської одиниці або особа, яка безпосередньо здійснює розрахунки, повинна скласти акт про видачу коштів. Такий самий акт складається при скасуванні помилково проведеної через РРО суми розрахунку, де вказуються дані про помилкову суму та реквізити розрахункового документа.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про відсутність порушень позивачем приписів п. 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні.

Що стосується рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 340,00 грн. від 12.06.2007 р. № 0000462300/0 слід зазначити.

Згідно акта перевірки на РРО фіск. № 1501002559 (Центральний РЕМ) встановлено недрукування фіскальних звітних чеків з 01 липня 2006 року по 31 липня 2006 року, чим порушено вимоги п. 9 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Відповідно до п. 4 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у разі невиконання суб'єктом підприємницької діяльності щоденного друку фіскального звітного чеку або його не зберігання в книзі обліку розрахункових операцій до суб'єктів підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів державної податкової служби України застосовуються фінансові санкції у розмірі двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Разом з тим, фіскальними звітними чеками Центрального РЕМ за операційні дні 2006 року, копією книги обліку розрахункових операцій фіск. № 1501002559, підтверджується, що з 01 липня 2006 року по 31 липня 2006 року Центральним РЕМ не здійснювались розрахункові операції.

Отже, застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 340 грн. на підставі п. 4 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є неправомірним.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000271610/0 від 12 червня 2007 року, яким визначено позивачу суму податкового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 679088 грн. та штрафних санкцій в розмірі 247077 грн., колегія суддів вважає за потрібне зазначити.

З акта перевірки вбачається, що в порушення п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» ВАТ «Енергопостачальна компанія «Одесаобленерго» занижено валовий дохід (приріст балансової вартості запасів) на суму 156986 грн. 42 коп., оскільки занижено суму приросту товарно-матеріальних цінностей на суму вартості запасів, що підлягають амортизації за 2006 рік, за рахунок того, що позивачем не вирахувано з залишків запасів на початок звітного періоду вартість запасів, які були використані при ремонті основних фондів (в тому числі господарським способом), сума ремонтів перевищила десятивідсотковий розмір віднесення витрат на поліпшення основних фондів, що є порушенням п. п. 8.7.1. п. 8.7 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

В той же час, як вбачається з актів виконаних робіт та актів списання матеріальних цінностей, Північним РЕМ протягом січня - грудня 2006 року на трансформаторних підстанціях № № 85, 2652, 2604, 2233, 2507, 2596, 176, 2413,6025/1, 853, 862, 783, 863, 137, 945, 174, 2611, 6010, а також високовольтних лініях електропередач (ВЛ 0,4 кВ та 10 кВ) виконувались заходи по підтриманню основних засобів у придатному для використання й робочому стані шляхом здійснення технічних оглядів, поточного та технічного обслуговування, які не призводять до поліпшення цих основних засобів. Витрати на проведення зазначених заходів здійснено Північним РЕМ на загальну суму 78387 грн. 89 коп. та на суму 41665 грн. 32 коп.

Крім того, з актів на списання матеріалів вбачається, що Північним РЕМ протягом січня - грудня 2006 р. були використані автошини, редуктори, фари, колеса, диски, радіатор, а також запобіжники, кабель, муфта, фанера, замок та інші матеріали на загальну суму 36932 грн. 79 коп.

Відповідно до п. 1.3 Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затвердженого наказом Міністерства транспорту України від 30 березня 1998 року № 102 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28 квітня 1998 року за № 268/2708), а також додатків до названого Положення технічне обслуговування (поточне або сезонне) - це комплекс операцій чи операція щодо підтримки роботоздатності або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування, зокрема: це заміна шин та акумуляторних батарей, заміна зношених деталей генератора, стартера, систем охолодження, виконання регулювальних робіт та кріплення редуктора та колісних передач, промивання, продування, регулювання, тощо.

Згідно п. 14 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року № 92 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 року за № 288/4509) до «поліпшення об'єкта основного фонду» відносяться його модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо, що призводить до збільшення майбутніх вигод, первісно очікуваних від використання об'єкта.

Пунктом 15 названого Положення передбачено, що витрати, які здійснюються для підтримання об'єкту в робочому стані та отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.

Відповідно до п. 3.8 Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту щоденне обслуговування, технічне обслуговування та сезонне технічне обслуговування ДТЗ не належать до реконструкції, модернізації, технічного переозброєння та інших видів поліпшення ДТЗ. За змістом п. 3.13 цього Положення до поточного ремонту ДТЗ належать роботи, пов'язані з одночасною заміною не більше двох базових агрегатів (крім кузова і рами). При цьому до переліку базових агрегатів відповідно до додатку «Г» до Положення відносяться: двигун з картером зчеплення у зборі, коробка передач, роздавальна коробка; гідромеханічна передача; задній міст (вісь), середній міст (вісь); передня вісь (міст); рульове керування; кабіна вантажного та кузов легкового автомобіля; кузов автобуса; рама; підйомне обладнання платформи автомобіля-самоскида. Будь-який ремонт агрегатів належить до поточного ремонту ДТЗ.

При цьому з актів на списання матеріалів на ремонт транспортних засобів вбачається, що Північним РЕМ ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» понесені витрати на технічне обслуговування транспортних засобів на суму 12276 грн. 25 коп., виходячи з того, що у вказаних актах на списання матеріалів відносяться до ремонтних робіт і не відноситься до технічного обслуговування транспортного засобу витрати на суму 11740 грн. 40 коп. грн.

Крім того, згідно актів списання матеріалів витрати, які не пов'язані з технічним обслуговуванням основних засобів, складають 12916 грн. 14 коп.

У відповідності до Довідника Мінпаливенерго України м. Київ 1998 року (ЕКД 34.05.834-98) технічне обслуговування (повітряних ліній 0,4-20 кВ трансформаторних підстанцій 6-20/0,4 кВ, РП 6-20 кВ) - це виявлення дефектів обладнання, перевірка стану ізоляторів, запобіжників, розрядників, роз'єднувачів, вимикачів та проводів до них, змащування, регулювання і перевірка роботи комутаційної апаратури та приводів, блокуючих засобів, перевірка стану шин, ошинковки, приєднання кабелів, заземлення, усунення дрібних дефектів, відчищення від пилу та бруду тощо.

Отже, згідно актів списання матеріалів Північного РЕМ ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» відносяться до ремонтів витрати по актам у сумі 15844 грн. 25 коп. і не відносяться до ремонтів, а відносяться до витрат на технічне обслуговування повітряних ліній та трансформаторних підстанцій витрати на суму 63543 грн. 64 коп.

Згідно актів на списання матеріалів витрати в сумі 41665 грн. 32 коп. на капітальний ремонт (повітряних ліній 0,4-20 кВ трансформаторних підстанцій 6-20/0,4 кВ, РП 6-20 кВ) не відносяться до валових витрат підприємств, а відносяться до витрат, які пов'язані з поліпшенням основних фондів, і підлягають амортизації.

Таким чином, протягом січня - грудня 2006 року Північним РЕМ ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» згідно актів на списання матеріалів витрати, понесені на технічне обслуговування основних засобів, складають 74819 грн. 89 коп., а понесені витрати, що не відносяться до технічного обслуговування основних засобів, складають 82166 грн. 11 коп.

Відповідно до п. п. 8.7.1. п. 8.7 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов'язані з поліпшенням основних фондів, що підлягають амортизації, у тому числі витрати на поліпшення орендованих основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду. Витрати, що перевищують зазначену суму, розподіляються пропорційно сумі фактично понесених платником податку витрат на поліпшення основних фондів груп 2, 3, 4 чи окремих об'єктів основних фондів групи 1 та збільшують балансову вартість основних фондів відповідних груп чи окремих об'єктів основних фондів групи 1 станом на початок розрахункового кварталу.

Також згідно акта перевірки відповідач дійшов висновку про неправомірність віднесення позивачем до складу валових витрат суми 113772 грн. за операціями з юридичною особою ТОВ «Е.Т.Е. Україна», установчі документи та свідоцтво про реєстрацію якого визнані недійсними постановою Приморського районного суду м. Одеси.

Так, відповідно до постанови Приморського районного суду м. Одеси від 23 лютого 2007 року у справі № 2а-815/07 визнано недійсним з моменту його вчинення, а саме з 24 жовтня 2005 року, фіктивний правочин, який був виражений у прийнятті рішення про створення і діяльність ТОВ «Е.Т.Е. Україна», а також визнано недійсним статут ТОВ «Е.Т.Е. Україна» з моменту його реєстрації, а саме з 03 листопада 2005 року.

Відповідно до ст. 18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців», якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, були внесені до нього, то такі відомості вважаються достовірними і можуть бути використані в спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін. Якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, є недостовірними і були внесені до нього, то третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні. Третя особа не може посилатися на них у спорі у разі, якщо вона знала або могла знати про те, що такі відомості є недостовірними.

Як встановлено судами, ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» не могло знати на момент придбання товарів у ТОВ «Е.Т.Е. Україна» та отримання від нього податкових накладних про фіктивність рішення про створення ТОВ «Е.Т.Е. Україна».

При цьому постановою Приморського районного суду м. Одеси від 23 лютого 2007 року відмовлено в задоволенні позовних вимог Державної податкової адміністрації в Одеській області про визнання недійсними всіх первинних бухгалтерських документів ТОВ «Е.Т.Е Україна» з моменту їх підписання.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що до моменту прийняття 23 лютого 2007 року Приморським районним судом м. Одеси постанови у справі № 2а-851/07 та внесення відповідних даних до Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України, дії ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» щодо придбання товарів та віднесення до складу валових витрат по матеріалам, які отримані від ТОВ «Е.Т.Е. Україна», є обґрунтованими.

Крім того, згідно акта перевірки відповідач дійшов висновку про завищення позивачем валових витрат на суму 1420825 грн. 07 коп., 198299 грн. 55 коп., 152534 грн., сплачених у зв'язку з виконанням підрядною організацією робіт по проведенню інвентаризації земельних ділянок.

Відповідач вважає, що землевпорядна документація є нематеріальним активом, оскільки п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18 жовтня 199 року № 242 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02 листопада 1999 року за № 750/4043) передбачено, що облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об'єкта за групами, у т.ч.: права користування майном (право користування земельною ділянкою, крім права постійного користування земельною ділянкою). Нематеріальний актив, отриманий в результаті розробки, слід відображати в балансі за умови, якщо підприємство має можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, 30 травня 2005 року ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» було укладено з землевпорядною організацією - ВАТ «Південенергопроект» договір № 21/202, згідно якого ВАТ «Південенергопроект» зобов'язалось виконати роботи по інвентаризації земельних ділянок під об'єктами електричних мереж позивача та по оформленню документів із землеустрою на право довгострокової оренди земельних ділянок. Виконання зобов'язань за вказаним договором підтверджується актами здачі - прийомки науково-технічної продукції на загальну суму 2814080 грн., у тому числі ПДВ 469013 грн. 33 коп..

Згідно п. 4 Положення (стандарту) № 8 розробка - це застосування підприємством результатів досліджень та інших знань для планування та проектування нових або значно удосконалених матеріалів, приладів, продуктів, процесів, систем або послуг; дослідження - заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше з метою отримання і розуміння нових наукових та технічних знань.

Пунктом 5 вказаного Положення (стандарту) передбачено, що не відноситься до групи нематеріальних активів право постійного користування земельною ділянкою. Однак право користування земельною ділянкою на умовах оренди при необхідності здійснення проекту землеустрою здійснюється в тому ж порядку, що й право постійного користування землею.

Так, згідно ст. 124 Земельного кодексу України передача в оренду землі проводиться за правилами ст. 123 цього Кодексу (право постійного користування), яка законодавчо визначає порядок виконання проекту відведення земельної ділянки.

Крім того, землевпорядна документація не є нематеріальним активом, оскільки у відповідності до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» активи - це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому; економічні вигоди, в свою чергу, - це потенційна можливість отримання підприємством коштів від використання активів.

Згідно з визначенням, викладеним у п. 1.6. ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», нематеріальні активи належать до товарів. Проте землевпорядна документація окремо від земельних ділянок самостійної цінності не має, а тому не представляє собою цінності як товар, що виключає можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу.

Будь-які операції цивільно-правового характеру з надання права на користування або на розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими ніж товари об'єктами власності за компенсацію визначено пунктом 1.31 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» як продаж послуг. Тому ВАТ «Південенергопроект» за договором надає позивачу саме послуги зі складання проекту, а не продає нематеріальний актив у вигляді проекту землеустрою, у зв'язку з чим понесені позивачем витрати є витратами, пов'язаними з придбанням послуг, а тому підлягають включенню до складу валових витрат.

Відповідно акта перевірки відповідач дійшов висновку (на підставі довідки ДПІ у Овідіопольському районі м. Одеси про перевірку Овідіопольського РЕМ ВАТ «ЕК «Одесаобленерго») про непідтвердження документами валових витрат позивача в розмірі 497390 грн. на виконання робіт по проведенню інвентаризації земельних ділянок. Так, в акті вказано, що в порушення п. п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивачем (Овідіопольський РЕМ) до складу валових витрат віднесено витрати в сумі 497390 грн., які не підтверджуються документами про понесені витрати. При цьому відповідачем зазначено, що на момент перевірки в підтвердження вказаних витрат не надано договір № 21/196 від 30 травня 2005 року та додаткову угоду № 21/126 від 22 березня 2006 року, оригінал акта № 15 від 20 грудня 2006 року, технічну документацію, яка свідчить про виконання першого етапу послуг.

Разом з тим, факт надання документів Овідіопольським РЕМ для огляду представнику податкового органу досліджений та встановлений постановами Овідіопольського районного суду Одеської області від 08 травня 2007 року у справі про адміністративні правопорушення № 3/5620 - 2007 року стосовно начальника та бухгалтера Овідіопольського РЕМ. Вказаними постановами суду встановлено, що під час перевірки оригінали документів, що підтверджують витрати Овідіопольського РЕМ у розмірі 497390 грн., були надані до ДПІ Овідіопольського району, у зв'язку з чим провадження у справі стосовно начальника та бухгалтера Овідіопольського РЕМ закрито у зв'язку з відсутністю складу адміністративного правопорушення.

Отже, є необґрунтованим висновок відповідача щодо завищення позивачем валових витрат на суму 497390 грн. та заниження об'єкту оподаткування по податку на прибуток.

Також, як вбачається з акта перевірки, в порушення вимог п. п. 5.2.1 п. 5.2. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат позивачем віднесено витрати на отримання послуг по ремонту автомобіля «Москвич» - 2141 та витрати на придбання диктофону у ВКФ «Н-Бис» на загальну суму 3693 грн., у т.ч. у 1 кварталі 2006 року - 2870 грн., у 2 кварталі 2006 року - 823 грн.

Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 1.32 названого Закону визначено, що господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Основними видами господарської діяльності ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» є постачання та передача електричної енергії на закріпленій території, які здійснюються товариством на підставі отриманих ліцензій.

Відповідно до ст. 14 Закону України «Про електроенергетику» в електроенергетиці України діє єдина централізована диспетчерська система оперативно-технологічного управління виробництвом, передачею та постачанням електричної енергії, усі оперативні команди і розпорядження державного підприємства, що здійснює диспетчерське управління підлягають беззаперечному виконанню, у свою чергу суб'єкти підприємницької діяльності, об'єкти електроенергетики яких підключені до об'єднаної енергетичної системи України, зобов'язані подавати державному підприємству, що здійснює диспетчерське управління, звіти, інформацію, передбачені нормативно-технічними документами.

Згідно положень п. 13.1.13 нормативно-технічного документу «Технічна експлуатація електричних станцій і мереж. Правила», затверджених наказом Міністерства палива та енергетики України № 296 від 13 червня 2003 року (із змінами, внесеними наказом від 19 грудня 2005 року № 609), оперативно-диспетчерське керування в ОЕС України повинно бути забезпечене системами запису оперативних переговорів, тобто з використанням диктофонів.

Таким чином, придбання позивачем диктофону безпосередньо направлене на організацію господарської діяльності для забезпечення фіксації проведення оперативно-диспетчерських переговорів, які є складовою господарської діяльності суб'єкта електроенергетики, у зв'язку з чим такі витрати є валовими витратами.

Крім того, позивачем правомірно віднесено до складу валових витрат і витрати на ремонт автомобіля «Москвич» - 2141, який відповідно до свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_1 від 11 червня 2003 року є власністю позивача та використовується для перевезення працівників компанії під час виконання ними трудових обов'язків, тобто для організації господарської діяльності.

Крім іншого, в акті перевірки зазначено про завищення позивачем (Північний РЕМ) валових витрат на 157546 грн. по операціям, здійсненим у попередніх звітних періодах, чим порушено п. п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5, п. п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Як встановлено судами, документи, що підтверджують надання послуг та виконання робіт, наданих у 2005 році, були отримані позивачем із запізненням у 2006 році, у зв'язку з чим підтверджувані цими документами витрати були відображені в бухгалтерському обліку в 2006 році, про що свідчать оборотні відомості за січень, лютий, квітень, травень, жовтень 2006 року Північного РЕМ, а саме: за 1-й квартал 2006 року - на суму 52693 грн., І півріччя 2006 року - 94544 грн., 3-й квартал 2006 р. - 94544 грн., всього за 2006 рік - 157546 грн..

При цьому саме з моменту відображення в бухгалтерському обліку вказаних витрат такі витрати можуть бути відображені в податковому обліку, оскільки згідно з п. 2. ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідачем в акті перевірки встановлено, що в попередньому періоді (2005 рік) витрати в сумі 157546 грн. не були відображені ні в бухгалтерському, ні в податковому обліку, тому в податковому обліку валові витрати були відображені в 2006 році у рядку 05.2 Декларації з податку на прибуток (самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів), тобто в той же звітний період, в який були відображені в бухгалтерському обліку.

Разом з цим, відповідно до п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. Виходячи з наведеної норми Закону, у разі відсутності у підприємства первинних документів, що підтверджують здійснення господарської операції, у підприємства відсутні правові підстави для обліку такої операції.

Згідно п. п. 5.2.7 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов'язання.

Крім того, відповідно до п. 2.1 Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України № 143 від 26 березня 2003 року (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 08 квітня 2003 року за № 271/7592), якщо платником податку самостійно виявлено помилки, що містяться у раніше поданій ним декларації, то відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (з урахуванням строків давності) такий платник має право надати уточнюючий розрахунок. Платник податку має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були виявлені.

Таким чином, при подачі податкової декларації у 2006 році позивач мав право не подавати уточнюючий розрахунок по виявленим помилкам, а відповідно до п. 3 зазначеного наказу ДПА України виправити помилки шляхом відображення у рядку 05.2 декларації про прибуток підприємств за 2006 рік суми 157546 грн.

В акті перевірки відповідач також дійшов висновку про безпідставне відображення позивачем валових витрат в сумі 71686 грн. по операціях, здійснених у попередніх звітних періодах.

Так, в акті перевірки, зазначено, що в порушення п. п. 5.2.1, п. п. 5.2.7 п. 5.2 ст. 5, п. п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивачем неправомірно віднесено до складу валових витрат звітного періоду (1 квартал, півріччя 2006 року) у рядку 04.10 «Витрати на поліпшення основних фондів» Декларації з податку на прибуток підприємства суми витрат в розмірі 71686 грн. по операціях, здійснених у попередніх звітних періодах (у 2005 році) та без відображення визначених витрат у відповідному рядку Декларації про прибуток звітного періоду (ряд. 05.2 «самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів»).

Як встановлено судами, ТОВ «БМК» у грудні 2005 р. виконало для Центрального РЕМ ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» підрядні роботи по ремонту виробничого приміщення на суму 37603 грн. з урахуванням ПДВ. На підставі рахунку № 7 від 29 листопада 2005 року в грудні 2005 року Центральним РЕМ сплачено аванс 28000 грн.. Оскільки в Декларації з податку на прибуток за 2005 року ця сума витрат не була відображена, Центральним РЕМ були відображені здійснені витрати в Декларації з податку на прибуток за 1-й квартал 2006 року в рядку 05.2 «самостійно виявлені помилки за результатами минулих періодів». При цьому залишок суми плати за виконані роботи в розмірі 9603 грн. 20 коп. (37603 грн. - 28000 грн.) був сплачений в січні 2006 році, про що свідчить повідомлення № 100 від 31 січня 2006 року та платіжне доручення, оскільки саме у січні 2006 року (тобто із запізненням) був отриманий акт приймання-передачі всього обсягу виконаних робіт.

Відповідно до п. п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про прибуткування прибутку підприємств» датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

На підставі наведеної норми Закону Центральним РЕМ збільшено валові витрати в тому періоді, в якому отримано результати робіт (акт виконаних робіт) та здійснено оплату цих робіт. Витрати в сумі 8002 грн. 67 коп. (9603 грн. 20 коп. - 1601 грн. 53 коп. ПДВ) відображені в облікових регістрах у першому кварталі 2006 року.

Отже, оскільки в бухгалтерському обліку сума витрат в розмірі 8002 грн. 67 коп. на підтримання робочого стану основних засобів, що використовуються у виробничій діяльності, була відображена у 2006 році, ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» правомірно віднесено вказану суму до валових витрат та відображено ці валові витрати саме у рядку 04.10 Декларації (ряд. 04.10 «витрати на поліпшення основних фондів»).

Правомірним є і віднесення до валових витрат 1-го півріччя 2006 року суми 11805 грн., що складає вартість матеріалів Центрального РЕМ, які були у 2005 році передані (витрачені) підряднику ПВКП «Південтехенергосервіс» для ремонту ним кабелю. Витрати в сумі 11805 грн. були відображені в бухгалтерському обліку в першому півріччі 2006 року, про що свідчить оборотна відомість за 2006 рік, у зв'язку з цим відповідно до п. 2 ст.3 3акону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» Центральним РЕМ правомірно віднесено вказану суму до валових витрат та відображено ці валові витрати саме у рядку 04.10 Декларації (ряд. 04.10 «витрати на поліпшення основних фондів»).

Аналогічно були відображені позивачем валові витрати в сумі 51877 грн. 75 коп. в Декларації з податку на прибуток за 1 півріччя 2006 року, в якій в рядку 4.10 було відображено вартість матеріалів Центрального РЕМ, які були витрачені (передані) підряднику ПВКП «Південтехенергосервіс» за актом № 4 у 2005 році для ремонту кабельних ліній. Оскільки акти № 1 та № 2 приймання-передачі виконаних у 2005 році робіт були отримані від підрядника із запізненням, вказані витрати були відображені в бухгалтерському обліку у 1-му півріччі 2006 року та відповідно в Декларації з податку на прибуток 2006 року 1-го півріччя в рядку 04.10.

Таким чином, витрати в сумі 71686 грн., здійснені позивачем на підготовку, організацію та ведення виробництва, відповідно до п. п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» правильно віднесені до складу валових витрат.

Також позивачем обґрунтовано віднесено витрати в сумі 23270 грн. та 6782 грн., які підтверджені відповідними документами, до складу валових витрат.

Згідно п. 3.1.2.12 акта перевірки співробітниками податкового органу зроблено висновок, що в порушення п. п. 5.3.2 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивачем враховано у складі валових витрат витрати по проведенню експертної оцінки технічного стану будинків та споруд, які згідно п. п. 8.4.2 п. 8.4 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» збільшують балансову вартість відповідної групи основних фондів на суму всіх виробничих витрат, понесених платником податку, що пов'язані з їх виготовленням та введенням в експлуатацію, в результаті чого скориговані валові витрати завищено на 11268 грн. 41коп.

Відповідно п.1.6 Правил обстеження, оцінки технічного стану та паспортизації виробничих будівель та споруд, затверджених спільним наказом Держкомітету будівництва, архітектури та житлової політики України та Держнаглядохоронпраці України від 27 листопада 1997 року № 32/288, усі будівлі (споруди), незалежно від їх призначення, форми власності, віку, капітальності, технічних особливостей підлягають періодичним обстеженням з метою оцінки їх технічного стану та паспортизації, а також прийняття обґрунтованих заходів до забезпечення надійності та безпеки при подальшій експлуатації (консервації).

Отже, витрати в сумі 11268 грн. 41 коп. понесені позивачем не на виготовлення та введення в експлуатацію об'єкта основного фонду, а з метою забезпечення надійності та безпеки об'єкту при подальшій його експлуатації на виконання вимог нормативно-правових актів з питань охорони праці, забезпечення безпечних умов праці на підприємстві.

При цьому відповідно до п. п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються будь-які витрати, сплачені (нараховані) протягом звітного періоду в зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) та охороною праці.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що позивачем правомірно віднесено витрати в сумі 11268 грн. до складу валових витрат.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000281610/0 від 12 червня 2007 року, яким податковим органом визначено позивачу суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 2462443 грн. та штрафних санкцій в розмірі 1231225 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з акта перевірки, в порушення п. 4.5 ст. 4, п. п. 7.2.1, п. п. 7.2.3 п. 7.2, п. п. 7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», а також пунктів 22 та 23 Порядку заповнення податкової накладної від 30 травня 1997 року № 165, неправомірно зменшено податкові зобов'язання на суму 25803 грн. 25 коп.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» в травні 2006 року виявлено помилкове збільшення в квітні 2006 року споживачу (КП «Одесміськелектротранс») зобов'язань по оплаті за реактивну електроенергію на суму 129016 грн. 27 коп. та ПДВ - 25803 грн. 25 коп., у зв'язку з чим 31 травня 2006 року позивачем здійснено коригування податкових зобов'язань споживача в сторону зменшення шляхом складення «Розрахунку № 9/1084 коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 30 квітня 2006 року № 1084».

Згідно п. п. 4.5.1 «а» п. 4.5 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за наслідками податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок відкоригованого значення податку. При цьому законодавець не ставить право на проведення коригування податкових зобов'язань в залежність від того, чи отримав покупець розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної та чи включив він його до податкового кредиту і реєстру отриманих та виданих податкових накладних.

Правомірність складення позивачем розрахунку коригування та надання його представнику КП «Одесміськелектротранс» (споживачу) 31 травня 2006 року підтверджується рахунком-фактурою № 8/2 від 31 травня 2006 року за травень 2006 року, розрахунком коригування та записом під порядковим № 373 від 31 травня 2006 року, Реєстром отриманих та виданих податкових накладних № 5 за період з 01 травня 2006 року по 31 травня 2006 року. Розрахунок коригування зареєстровано в книзі реєстрації вихідних документів під вихідним номером 03/10-1393 від 31 травня 2006 року та передано разом із рахунком-фактурою № 8/2 від 31 травня 2006 року представнику КП «Одесміськелектротранс».

На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій стосовно безпідставності доводів відповідача про порушення позивачем п. 4.5 ст. 4, п. п. 7.2.1, п. п. 7.2.3 п. 7.2, п. п. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та підпунктів 22, 23 Порядку заповнення податкової накладної.

В акті перевірки посадовими особами податкового органу зроблено висновок про необхідність збільшення позивачу податкових зобов'язань з ПДВ на 727200 грн. по експортним операціям.

Так, в процесі перевірки відповідачем встановлено, що в грудні 2006 року позивачем здійснено реалізацію на експорт напівфабрикатів із шкіри великої рогатої худоби з попереднім хромовим та синтаним дубленням, без подальшої обробки, в стадії вологого напівфабрикату, площа поверхні однієї шкури більше 2,6 кв. м., несортовані, «Wet-Blue», «Wet-White».

За висновком податкового органу, в 6-ти ВМД по експорту шкур «Wet-White» на 60 тон вказано назву товару (незалежно від його коду) - «напівфабрикат із шкіри великої рогатої худоби з попереднім синтаним дубленням, без подальшої обробки в стадії вологого напівфабрикату, площа поверхні однієї шкури більше 2,6 кв. м.», що не відповідає даним про товар, у зв'язку з чим ВМД оформлено неналежним чином.

Разом з тим, судами встановлено, що вказана у ВМД назва товару відповідає його коду, а саме:

- в ВМД № 500040000/6/055887, № 500040000/6/055322, № 500040000/6/054518 - зазначений код товару 4104 229000, який повністю відповідає характеристиці зазначеного в ВМД наступного товару: напівфабрикат із шкіри великої рогатої худоби з попереднім синтаним дубленням, без подальшої обробки в стадії вологого напівфабрикату, площа поверхні однієї шкури більше 2,6 кв. м., (тобто інше);

- в ВМД № 500040000/6/055884, № 500040000/6/055329, № 500040000/6/054517 - зазначений код товару 4104 109100, який повністю відповідає характеристиці зазначеного в ВМД наступного товару: напівфабрикат із шкіри великої рогатої худоби з попереднім синтаним дубленням, без подальшої обробки в стадії вологого напівфабрикату, площа поверхні однієї шкури не більше 2,6 кв. м.

Отже, висновок відповідача про неналежне оформлення позивачем ВМД, безпідставність застосування нульової ставки ПДВ та необхідність збільшення позивачу податкових зобов'язань на 727200 грн. на підставі пп.6.1.1 п.6.1, пп.6.2.1 п.6.2 ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість» є безпідставним.

Крім того, в акті перевірки посадовими особами податкового органу зазначено, що при перевірці встановлено порушення Південним РЕМ пп.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме несвоєчасне віднесення до складу податкового зобов'язання суми ПДВ за відпущену електроенергію суб'єктам підприємницької діяльності згідно з актами порушень Правил користування електричною енергією, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 170694 грн. та завищення податку на додану вартість на суму 171473 грн. При цьому відповідач посилається на пп.11.1.11 Правил користування електричною енергією, затверджених постановою НКРЕ України від 31 липня 1996 року № 28 (із послідуючими змінами), як на підставу нарахування споживачу суми за недообліковану електроенергію за актом.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» складало акти порушень Правил та нараховувало споживачам - юридичним особам суми недооблікованої електроенергії у відповідності до підпунктів 6.40 - 6.43 Правил користування електричною енергією, затверджених постановою НКРЕ № 28 від 31 липня 1996 року із послідуючими змінами. Крім того, позивач складав акти порушень споживачами - фізичними особами (населенням) у відповідності до ст. ст. 48, 53 Правил користування електричною енергією для населення, затверджених постановою Кабінету Міністрів України № 1357 від 26 липня 1999 року та Методики обчислення розміру відшкодування збитків, завданих електропостачальнику внаслідок порушення споживачем Правил користування електричною енергією для населення, затвердженої постановою НКРЕ № 1416 від 22 листопада 1999 року (із змінами та доповненнями), що діяла на момент виникнення спірних правовідносин.

Так, у відповідності до п. п. 6.40, 6.41 Правил користування електричною енергією (в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) у разі виявлення під час контрольного огляду або технічної перевірки порушень цих Правил або умов договору на місці виявлення порушення у присутності представника споживача оформляється двосторонній акт порушень. Акт складається в двох примірниках. Споживач має право подати пояснення і зауваження щодо змісту акта, які зазначаються в акті, а також викласти мотиви своєї відмови від його підписання.

Пунктом 6.42 Правил визначено, що на підставі акта порушень постачальником електричної енергії під час засідань комісії з розгляду актів про порушення визначаються обсяг недоврахованої електричної енергії та сума завданих споживачем збитків, Споживачу виписуються додаткові розрахункові документи для сплати відповідно до законодавства України. Спірні питання, які виникають між сторонами при складанні акта, визначенні розміру коштів, належних до оплати, здійснення платежів вирішуються у судовому порядку.

Згідно п.53 Правил користування електричною енергією для населення у разі виявлення порушення споживачем (фізичною особою) цих Правил, у тому числі фактів розкрадання електричної енергії, складається акт. Один примірник акта вручається споживачу, другий залишається у енергопостачальника. Споживач має право внести до акта свої зауваження. На підставі акта енергопостачальник має право визначити величину збитків, завданих йому протиправними діями споживача. Розмір завданих енергопостачальнику збитків розраховується відповідно до оформленого акта та обчислюється відповідно до Методики, затвердженої НКРЕ. У разі відмови споживача відшкодувати збитки енергопостачальник передає справу до суду.

За висновком посадових осіб відповідача датою виникнення податкових зобов'язань за відпущену електроенергію є дата формування документа, підтверджуючого виконання робіт (послуг) платником податків, тобто складання акта порушення, а не дата вручення рахунків або сплати боргу, як це проводиться Південним РЕМ.

Проте, виходячи із змісту пунктів 6.40 та 6.41 Правил користування електричною енергією, а також пунктів 48 та 53 Правил користування електричною енергією для населення, розкрадання (самовільне, безоблікове споживання) електричної енергії не є продажем електроенергії споживачеві. Складений представником енергопостачальника акт фіксує лише технічні порушення Правил, а саме пошкодження, зрив пломб на електролічильниках, порушення схеми обліку електроенергії, самовільне приєднання до електромереж тощо. При цьому в акті не зазначається ні період, за який відбувся продаж електроенергії, ні об'єм електроенергії, який був незаконно спожитий споживачем, ні вартість електроенергії з урахуванням тарифу. З метою визначення факту продажу необхідно встановити: 1) час коли відбувся продаж, 2) об'єм електроенергії, який було відпущено за даними споживача, 3) вартість електроенергії, яку було відпущено з урахуванням тарифу. Здійснюючи споживання електроенергії без засобів обліку, споживач не узгоджує це з постачальником, у зв'язку з чим достовірно не можливо встановити ні час (податковий період) споживання, ні об'єм фактично спожитої електроенергії.

Таким чином, позивачем обґрунтовано визначалася дата збільшення валового доходу по коштах, що надходять в якості компенсації збитків внаслідок встановлення фактів розкрадання (недоврахування) електричної енергії, по даті їх зарахування на поточний рахунок енергопостачальника, а не по даті складання акта про порушення Правил користування електричною енергією та Правил користування електричною енергією для населення.

Згідно акта перевірки відповідачем також зроблено висновок про необхідність донарахування позивачу податку на додану вартість на суму 235710 грн. 37 коп. за перевищення договірних величин електроспоживання.

Так, відповідачем в акті зазначено, що в порушення п.4.1 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість» позивачем не нараховувалось податкове зобов'язання з ПДВ на суму підвищеної згідно ст.26 Закону України «Про електроенергетику» та п.6.17 Правил користування електричною енергією, затверджених Постановою НКРЕ від 31 липня 1996 року № 28, різниці між фактично спожитим та договірним обсягами електричної енергії за середньозваженим тарифом договірної величини потужності, яку сплачують споживачі у випадках споживання електричної енергії понад договірну величину за розрахунковий період.

При цьому, в акті вказано, що оскільки п'ятикратна вартість різниці фактично спожитої електроенергії і її договірної величини (а з урахуванням змін, внесених до ст. 26 названого Закону Законом України від 23 червня 2005 року № 2706-ІV, починаючи з 23 липня 2005 року - двократна різниця) фактично являє собою підвищену плату за використану з порушенням режимів споживання електроенергію, така оплата є додатковою компенсацією вартості товарів і підлягає оподаткуванню у загальновстановленому порядку.

Разом з тим, частиною 14 п.1.2 Правил користування електричною енергією, затверджених Постановою НКРЕ України від 31 липня 1996 року № 28, передбачено, що договір про постачання електричної енергії - це домовленість постачальника і споживача, який регулює правовідносини між сторонами під час продажу постачальником електричної енергії споживачу за тарифами, які регулюються відповідно до законодавства.

Згідно п.6.12 названих Правил величина коштів, яку має оплатити споживач за спожиту електроенергію, визначається як добуток обсягу електроенергії, спожитої між датами зняття показів засобів обліку на тариф.

У відповідності до пункту 5.14 Правил (в редакції від 17 жовтня 2005 року) обсяги споживання електричної енергії і величина використаної електричної потужності споживачем у розрахунковому періоді зазначаються в договорах у відповідних фізичних одиницях вимірювання, тобто, в кВт/год.

Згідно ч. 5 статті 26 Закону України «Про електроенергетику» (в редакції до 23 червня 2005 року) споживачі у випадку споживання електричної енергії понад договірну величину за розрахунковий період сплачують енергопостачальникам п'ятикратну вартість різниці фактично спожитої і договірної величини.

Частиною 6 названої статті Закону передбачено, що у випадку перевищення договірної величини потужності споживачі сплачують енергопостачальникам п'ятикратну вартість різниці між найбільшою величиною потужності, що зафіксована протягом розрахункового періоду, та договірною величиною потужності.

Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про електроенергетику» № 2706-ІV від 23 червня 2005 року в частини 5 та 6 ст.26 Закону України «Про електроенергетику» внесено зміни, відповідно до яких споживачі у випадку споживання електричної енергії понад договірну величину за розрахунковий період сплачують енергопостачальникам двократну вартість різниці фактично спожитої і договірної величини; у випадку перевищення договірної величини потужності сплачують енергопостачальникам двократну вартість різниці між найбільшою величиною потужності, що зафіксована протягом розрахункового періоду, та договірною величиною потужності.

При цьому частиною 7 ст.27 Закону України «Про електроенергетику» визначено, що санкції, передбачені частиною 5 статті 26 цього Закону, застосовуються в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Отже, у випадку споживання електроенергії понад договірну величину оплата п'ятикратної (двократної) вартості різниці фактично спожитої і договірної величини сплачується у вигляді санкції.

Відповідно до п.4.1 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість» база оподаткування операцій по поставці товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайних цін, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів, що включаються до ціни товарів (послуг) згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком ПДВ, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Згідно п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати - це сума будь-яких витрат платника податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних в якості компенсації вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.3.5 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що не включаються до складу валових витрат витрати на оплату штрафів та/або неустойки або пені по рішенню сторін, договору або по рішенню відповідних державних органів, суду.

Таким чином, оскільки згідно ч.7 ст.27 та ч.5 ст.26 Закону України «Про електроенергетику» п'ятикратна (двократна) вартість електроенергії, спожита понад договірну величину електроспоживання, визнається санкцією, то відповідно до приписів пп.5.3.5 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» такі санкції не включаються до складу валових витрат споживача, а відтак, не можуть бути компенсацією вартості товару у розумінні п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». У зв'язку з цим такі санкції правомірно не включалися позивачем у звітному 2006 році до бази оподаткування з податку на додану вартість відповідно до п.4.1 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість».

З акта перевірки вбачається, що податковим органом зменшено позивачу податковий кредит з ПДВ на 22754 грн. 37 коп. за операціями з юридичною особою ТОВ «Е.Т.Е. Україна», установчі документи та свідоцтво про реєстрацію якого визнані недійсними постановою Приморського районного суду м. Одеси.

Згідно п.1.7 ст.1 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 названого Закону податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

- або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

- або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

На підставі наведених положень чинного законодавства України у даному випадку датами виникнення у позивача права на податковий кредит по ПДВ є дати отримання виписаних ТОВ «Е.Т.Е. Україна» позивачу податкових накладних у відповідні періоди.

Відповідно до пп.7.4.5 п.7.4. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Таким чином, виходячи з приписів вищевказаної норми закону, лише відсутність податкової накладної позбавляє платника податку права на включення до податкового кредиту сплачених (нарахованих) сум податків у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат.

При цьому, на момент оформлення позивачу податкових накладних та на момент постачання ТОВ «Е.Т.Е. Україна» позивачу товарів за господарськими операціями, за якими податкова інспекція не визнала обґрунтованість віднесення позивачем до податкового кредиту суми податку на додану вартість, ТОВ «Е.Т.Е. Україна» знаходилось в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України, а також мало свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість.

Згідно ст.33 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» юридична особа є такою, що припинилася, з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення юридичної особи.

Отже, покупець не може нести відповідальність за можливу недостовірність відомостей про продавців, включених до Єдиного державного реєстру, за умови необізнаності покупця щодо такої недостовірності.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про правомірність віднесення позивачем до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, яка підтверджується податковими накладними, що були виписані ТОВ «Е.Т.Е. Україна».

Також, як вбачається з акта перевірки, податковим органом зроблено висновок про необхідність донарахування позивачу податкових зобов'язань по ПДВ в сумі 738 грн. 85 коп. у зв'язку з отриманням послуг по ремонту автомобіля та по витратам на придбання диктофону.

З урахуванням наведених вище обґрунтувань щодо правомірності віднесення позивачем вказаних витрат до складу валових витрат, висновок відповідача про порушення позивачем пп.7.4.1, пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» є безпідставним.

Крім того, в акті перевірки зазначено порушення пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме - позивачем безпідставно включено до податкового кредиту суми податку на додану вартість по податковим накладним, які виписані на юридичну адресу ВАТ «Одесаобленерго» на суму 16487,00 грн. За висновком податкового органу, оскільки податкові накладні проведені у квітні, травні та червні 2006 року через реєстр отриманих та виданих податкових накладних Іванівського РЕМ (структурної одиниці позивача), містять в собі адресу не Іванівського РЕМ, а ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» такі податкові накладні не могли бути прийняті до заліку, а тому сума в 16514 грн. безпідставно включена до податкового кредиту Іванівського РЕМ.

Згідно пп.7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» податкова накладна повинна містити, зокрема: повну або скорочену назву юридичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Іванівський РЕМ є структурним підрозділом ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» без права юридичної особи. При цьому, зареєстрованим платником податку на додану вартість є ВАТ «ЕК «Одесаобленерго».

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про відповідність податкових накладних вимогам пп.7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», а, отже, про обґрунтованість включення підтверджених цими накладними сум до складу податкового кредиту позивача.

Що стосується податкового повідомлення-рішення № 0000241610/0 від 12 червня 2007 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на доходи найманих працівників у розмірі 1099,77 грн. та штрафних санкцій в розмірі 2199,54 грн., колегія суддів вважає за потрібне вказати наступне.

Так, згідно акта перевірки співробітниками податкового органу встановлено порушення позивачем п. 1.3 ст. 1, п. п. 3.1.3 п. 3.1 ст. 3, п. 4.1, п. п. 4.2.1 п. 4.2 ст. 4, п. п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8, п. п. «а» п. 17.2 ст. 17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», а саме - позивачем сплачено дохід на користь фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності без утримання податку з доходів фізичних осіб, проте документів, підтверджуючих те, що вказана фізична особа є суб'єктом підприємницької діяльності, позивачем не надано, у зв'язку з чим ВАТ «ЕК «Одесаобленерго» донараховано податок з доходів фізичних осіб у сумі 1099,77 грн.

Разом з тим, судами попередніх інстанцій встановлено, що суб'єкт підприємницької діяльності має, зокрема, свідоцтво про держану реєстрацію СПД - фізичної особи та свідоцтво про сплату єдиного податку на ім'я ОСОБА_6

Крім того, згідно чинного законодавства підприємство, яке виплачує доходи, має лише пересвідчитися в тому, що фізична особа дійсно є підприємцем, тобто, витребувати у такої особи оригінал свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи - підприємця. У разі, якщо фізична особа є підприємцем, то відповідно до положень Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», Декрету Кабінету Міністрів «Про прибутковий податок з громадян» підприємство автоматично не є податковим агентом, тому підстави для утримання податку з доходів фізичної особи відсутні.

Отже, посилання відповідача на порушення позивачем п. 1.3 ст. 1, п. п. 3.1.3 п. 3.1 ст. 3, п. 4.1, п. п. 4.2.1 п. 4.2 ст. 4, п. п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8, п. п. «а» п. 17.2 ст. 17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» є безпідставними.

З врахуванням усіх вищевикладених обставин, суд касаційної інстанції не вбачає порушень судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного судового рішення судами апеляційної та першої інстанцій були порушені норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до ст.224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які могли б призвести до скасування оскаржуваних судових рішень.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 55, 220, 221, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

1. Здійснити заміну позивача Відкритого акціонерного товариства «Енергопостачальна компанія «Одесаобленерго» його правонаступником - Публічним акціонерним товариством «Енергопостачальна компанія «Одесаобленерго».

2. Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі залишити без задоволення.

3. Постанову Господарського суду Одеської області від 01.10.2007 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.07.2009 залишити без змін.

4. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.В. Борисенко

Судді В.В. Кошіль

О.А. Моторний