ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 червня 2024 року Справа № 280/2619/24 м.ЗапоріжжяЗапорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Новікової І.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Апельмон Прайм» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИВ:

25 березня 2024 року до Запорізького окружного адміністративного суду надійшов позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Апельмон Прайм» (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області), в якому позивач просить суд визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення рішення відповідача від 05.03.2024 №00025710709.

Ухвалою суду від 01.04.2024 відкрито спрощене (письмове) позовне провадження.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що спірне податкове повідомлення рішення є протиправним та таким, що підлягає скасуванню. Так, позивач зазначає, що під час проведення фактичної перевірки контролюючий орган вийшов за межі своїх повноважень, оскільки порівнюючи підстави проведення фактичних та документальних перевірок, зазначених у пп.75.1.2, 75.1.3 Податкового кодексу України вбачається, що фактична перевірка за своїм предметом не може охоплювати діяльність платника податків у попередніх періодах, інформацію про яку виявлено не під час проведення перевірки, а виключно на підставі аналізу баз даних, що ведуться контролюючим органом для узагальнення податкової інформації про платників податків та змісту здійснених ними фінансових операцій. Крім того, зауважує, що під час перевірки контролюючим органом не було встановлено фактів не проведення позивачем розрахункових операцій через РРО, та фактів здійснення розрахункової операції на неповну суму покупки, отже, притягнення позивача до відповідальності за порушення п. 1 ст. 3 Закону про застосування РРО є безпідставним. Належним доказом на підтвердження обставин щодо видачі позивачем розрахункових документів невстановленої форми є відповідні розрахункові документи, на які контролюючий орган посилається в Акті фактичної перевірки. Разом із тим, єдиним доказом скоєного правопорушення, є зведена інформація щодо розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв без маркування МАП. Вважає, що посилання контролюючого органу на інформацію з бази даних ДПС України СОД РРО взагалі не може враховуватися у якості доказу, оскільки посилання на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента суб`єкта господарювання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Наголошує також, що контролюючий орган застосував до ТОВ «АПЕЛЬМОН ПРАЙМ» штраф у розмірі 150% вартості проданих з порушеннями товарів. Такий штраф у цьому випадку, на думку позивача, не може застосовуватися, оскільки він передбачений за повторне вчинення правопорушення. Повторним вважається порушення, вчинене після притягнення особи до відповідальності за порушення того ж виду. Оскільки фактичні перевірки магазинів позивача проводилися одночасно, і актами перевірок встановлені однотипні порушення, жодне з них не може вважатися повторним щодо іншого. До того ж порушення не можуть одночасно бути повторними по відношенню одне до одного. З урахуванням викладеного, представник позивача просила задовольнити позовні вимоги.

Відповідач проти позову заперечив. В обґрунтування заперечень посилається на те, що на виконання листа ДПС України, з метою виконання функцій контролю та здійсненню заходів із запобігання і виявлення порушень у сфері обігу підакцизних товарів, фахівцями підрозділу ГУ ДПС у Запорізькій області проведено аналіз отриманої податкової інформації та доповідною запискою від 29.01.2024 №371ВН повідомлено заступника керівника ГУ ДПС у Запорізькій області про наявні підстави для проведення фактичної перевірки ТОВ «АПЕЛЬМОН ПРАЙМ» за адресами об`єктів господарювання у м. Запоріжжі, передбачені пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України. Тож вважає висновок позивача щодо можливості в ході фактичної перевірки виявляти тільки порушення, які допускаються в момент проведення перевірки, не ґрунтуються на жодній нормі закону. Крім того, посилання позивача на постанову Верховного Суду від 21.01.2021 по справі №813/2519/17, на думку відповідача, є також безпідставним та необґрунтованим, тому що предметом розгляду Верховного Суду є рішення, що приймались за результатами камеральної перевірки з питань дотримання податкового законодавства, але в цій справі розглядається застосування норм, не пов`язаних з документальними перевірками та оподаткуванням. Вказує, що всі зафіксовані актом перевірки фактичні обставини та виявлені порушення не виходили за межі фактичної перевірки відповідно до вимог пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, ст.80 Кодексу, за межі предмета та періоду перевірки, визначених наказом на проведення фактичної перевірки. Щодо виявлених порушень та нарахування санкцій звертає увагу суду, що відповідно до інформації з фіскальних чеків, які формувались РРО в магазині позивача, встановлено випадки створення розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв за відсутності реквізитів (серія і номер) марок акцизного податку, що зафіксовано актом фактичної перевірки. Тобто, документальним підтвердженням проведення розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів за відсутності реквізитів (серія і номер) марок акцизного податку, є фіскальні чеки, які сформовано РРО та передано позивачем на сервер ДПС України по дротових або бездротових каналах зв`язку їх електронні копії, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстратора розрахункових операцій, та інформація з яких внесена до акту фактичної перевірки. Вважає, що часткове або некоректне відображення зазначеного реквізиту у фіскальному чеку могло б свідчити про намагання позивача виконати вимоги Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13, але відсутність такого реквізиту не може вважатись недоліком розрахункового документу, відповідно у контролюючого органу є всі підстави для застосування санкції до позивача, а тому просить суд відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Суд, всебічно та повно встановивши обставини справи, дослідивши матеріали справи, оцінивши надані докази, їх достатність і взаємний зв`язок у сукупності, встановив наступне.

З матеріалів справи судом встановлено, що згідно з офіційними відомостями, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ «Апельмон Прайм» є суб`єктом господарювання, офіційно зареєстрованим 01.11.2017. Основним видом діяльності позивача є 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

30.01.2024 ГУ ДПС у Запорізькій області видано наказ №153-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Апельмон Прайм» (код за ЄДРПОУ 41696968)», відповідно до якого, керуючись ст.19-1, ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України, на підставі пп.80.2.2 п.80.2 ст.80, п.69.27 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України та довідної записки начальника управління податкового аудиту ГУ ДПС у Запорізькій області Шепеля Д. від 29.01.2024 №371ВН, наказано провести з 30 січня 2024 року тривалістю не більше 10 діб фактичну перевірку господарської одиниці за адресою: м.Запоріжжя, вул.Шкільна, буд.18/а, де здійснює діяльність ТОВ «Апельмон Прайм» за період з 01.03.2023 по день закінчення фактичної перевірки, з метою дотримання норм законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій; дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами); з питань цін та ціноутворення.

За результатами проведеної фактичної перевірки контролюючим органом складено та зареєстровано Акт фактичної перевірки №1248/08/01/07/09/41696968 (далі Акт перевірки).

Відповідно до висновків Акту перевірки встановлено порушення позивачем:

- перевіркою встановлено реалізацію товарів за готівкові кошти на суму 1761,80 грн., по яким розрахункові операції проведені без застосування РРО, а саме: згідно опису наявності готівки на місці проведення розрахунків в скринці каси (РРО фіскальний №3001073013) знаходились готівкові кошти у сумі 4000,60 грн., при цьому згідно Х-звіту по РРО сума готівкових коштів склала 2238,80 грн. Таким чином, встановлено не застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні операцій на загальну суму 1761,80 грн.; згідно опису наявності готівки на місці проведення розрахунків в скринці каси (РРО фіскальний №30010730133000900000) знаходились готівкові кошти у сумі 3312,10 грн., при цьому згідно Х-звіту по РРО сума готівкових коштів склала 1454,50 грн. Таким чином, встановлено не застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні операцій на загальну суму 1857,60 грн.;

- відповідно до бази даних ДПС України (СОД РРО) встановлено випадки створення в РРО розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв на загальну суму 250399,10 грн., які повинні маркуватися марками акцизного податку (далі МАП), без реквізитів МАП. У відповідній графі почекових даних РРО відсутня інформація про серію та номер МАП (дані чеків у додатку до акту);

- проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій з порушенням використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку їх кількості для підакцизних товарів, а саме: 01.03.2023 згідно фіскального чеку №159189 було реалізовано 1 пляшку горілки «Напій Алкогольний Chocolatier Шоколад та Вишня 30%» за ціною 64,20 грн.; 14.03.2023 згідно фіскального чеку №160606 було реалізовано 1 пляшку горілки «Напій Алкогольний Chocolatier Шоколад та Вишня 30%» за ціною 99,90 грн. з порушенням найменування реалізуємого товару без зазначення об`єму реалізуємої пляшки напою.

05.03.2024 контролюючим органом, на підставі висновків Акту перевірки від 09.02.2024 №1248/08/01/07/09/41696968, прийнято податкове повідомлення - рішення №00025710709, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 380698,65 грн.

Позивач, не погодившись з правомірністю прийняття контролюючим органом оскаржуваного податкового повідомлення рішення, звернувся з даним позовом до суду.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з приписів ч.1 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно з ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії): безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Щодо дотримання контролюючим органом порядку проведення фактичної перевірки, суд зазначає наступне.

Так, позивач в обґрунтування позовних вимог вказував на те, що контролюючий орган не мав повноважень проводити перевірку попередніх періодів діяльності позивача, які відбулись до проведення фактичної перевірки.

Разом з тим, суд не погоджується з такими доводами позивача, з огляду на наступне.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

За змістом абзацу 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Стаття 80 ПК України унормовує порядок проведення фактичної перевірки.

Так, відповідно до приписів пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Згідно з пунктом 80.4 статті 80 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Суд зазначає, що відповідно до правової позиції, викладеної у постанові Верховного Суду від 10.12.2020 у справі №814/733/17, Податковим кодексом України не встановлено меж для проведення фактичної перевірки в залежності від підстав її призначення, встановлених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, які, в свою чергу, наперед не можуть обмежувати контролюючий орган в обсязі допущених суб`єктом господарювання порушень, що можуть бути виявлені під час проведення перевірки.

Такий висновок підтримано Верховним Судом також в постанові від 15.02.2023 у справі № 820/6187/16.

З матеріалів справи встановлено, що підставою для проведення фактичної перевірки позивача відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України стало отримання інформації про можливі порушення позивачем вимог законодавства, що регулює виробництво та обіг алкогольних та тютюнових напоїв, у тому числі, щодо здійснення продажу алкогольних напоїв, які повинні маркуватися МАП, за відсутності в розрахункових документах обов`язкового реквізиту цифрового значення штрихового коду МАП, джерелом якої стали листи ДПС України.

Отже, внаслідок отримання інформації від ДПС України про можливі порушення позивачем податкового законодавства, виникла обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для контролюючого органу щодо здійснення належного податкового контролю.

Суд вважає необґрунтованими доводи позивача про те, що в межах фактичної перевірки не можуть досліджуватися розрахункові та інші документи за минулі періоди, адже такі доводи не ґрунтуються на нормах податкового законодавства, які визначають виключно питання, які можуть бути предметом фактичної перевірки, та не містять заборони щодо дослідження документів та податкової інформації з цих питань під час перевірки.

При цьому, посилання позивача на правові висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 21.01.2021 у справі №813/2519/17, від 02.04.2020 у справі №160/93/19 (адміністративне провадження №К/9901/25783/19) та від 19.04.2023 у справі №640/1146/19 є не релевантними, оскільки у справі №813/2519/17 такі висновки стосувалися використання контролюючим органом податкової інформації під час проведення камеральної перевірки, а у справах №160/93/19 та №640/1146/19 - документальної позапланової виїзної перевірки, що не відповідає обставинам даної справи, у якій проведено фактичну перевірку, що зумовлено іншими правовими підставами.

По суті виявлених порушень, суд зазначає таке.

Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону №265/95-ВР (тут і в подальшому в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин):

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №-265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Вищенаведене відповідає правовій позиції ВЕРХОВНОГО СУДУ, викладеній в постанові від 02.02.2023 №500/6845/21.

У цій постанові Верховний Суд верховний Суд вказав, що у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Суд зазначає, що відповідно до статті 8 цього №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Приписами пункту 11 статті 3 Закону України №265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Контролюючий орган вважає, що відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку згідно з Положенням №13 тягне за собою неприйнятність такого документа як розрахункового, тобто, свідчить, що розрахункова операція проведена без роздрукування розрахункового документа і без видачі такого покупцю, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктами 1 та 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР, і є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону.

Положення №13 визначає форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, які обов`язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги), зокрема, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Згідно з пунктом 3 розділу І цього Положення №13 установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, можна зробити висновок, що Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

Верховний Суд в постанові від 02.02.2023 №500/6845/21 сформулював правовий висновок, відповідно до якого за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Контролюючий орган, притягуючи позивача до відповідальності, зазначив про створення позивачем в РРО розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв протягом березня 2023 року лютого 2024 року на загальну суму 250399,10 грн., які повинні маркуватися МАП, без реквізитів МАП у відповідній графі розрахункового документа.

Суд зауважує, що належним доказом на підтвердження обставин щодо видачі позивачем розрахункових документів не встановленої форми є відповідні розрахункові документи, та/або дані Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ДПС України.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачем надано до матеріалів справи, крім іншого, інформацію з бази даних Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ДПС України, яка передавалась позивачем в електронному вигляді відповідно до вимог Закону №265/95-ВР до ДПС України, щодо електронних копій фіскальних чеків РРО, у яких відсутній такий обов`язковий реквізит як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), які у сукупності підтверджують висновки, викладені в Акті перевірки.

При цьому, всупереч обов`язку, встановленого частиною 1 статті 77 КАС України, позивач не надав жодного належного та допустимого доказу на спростування вказаних обставин та виявлених порушень, зокрема, не надано відповідні фіскальні чеки з наявною інформацією про марки акцизного податку.

Також, суд зазначає, що при дослідженні наданих відповідачем доказів судом встановлено, що позивачем лише у певних випадках у розрахункових не зазначалась інформація щодо марок акцизного податку, тоді як в інших випадках відповідна інформація була зазначена, що свідчить про те, що позивач був обізнаний про наявність обов`язку зазначати таку інформацію в розрахункових документах.

Відтак, суд дійшов висновку, що контролюючим органом доведено наявність порушення позивачем вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР та правомірність застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій за невидачу відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Також, відповідно до наданої відповідачем інформації з бази даних Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ДПС України повністю підтверджується, а позивачем не надано доказів протилежного, що 01.03.2023 згідно фіскального чеку №159189 було реалізовано 1 пляшку горілки «Напій Алкогольний Chocolatier Шоколад та Вишня 30%» за ціною 64,20 грн., а 14.03.2023 згідно фіскального чеку №160606 було реалізовано 1 пляшку горілки «Напій Алкогольний Chocolatier Шоколад та Вишня 30%» за ціною 99,90 грн., проте позивачем не було зазначено кількості (об`єму) товару.

Відповідно до п.7 ч.1 ст.17 Закону №265/95-ВР, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно зУКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Отже, відсутність обліку кількості реалізовуваного товару, а саме пляшок горілки «Напій Алкогольний Chocolatier Шоколад та Вишня 30%» є підставою для застосування до позивача штрафної санкції.

Надаючи оцінку застосуванню штрафу у розмірі 150% вартості проданих з порушеннями товарів, тобто за повторні порушення, суд зазначає, що відповідно до ч.1 ст. 109 ПК України, податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У разі вчинення платником податків двох або більше порушень законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо (ч.1ст.115 ПК України).

Верховний Суд у постанові від 27.08.2020 по справі № 815/4014/16 зазначив, що Закон №265/95 не містить визначення понять видів порушень, за які встановлює відповідальність у вигляді застосування фінансових санкцій до суб`єктів господарювання, і не розкриває їх змісту. Проте в теорії адміністративного права розрізняють продовжувані і триваючі адміністративні правопорушення. Так, продовжуваним адміністративним проступком називають ряд ідентичних проступків, які вчиняються неодноразово з однаковою метою, формою вини, тими ж суб`єктами, засобами дії і які складають у сукупності єдине правопорушення. Натомість триваючими адміністративними проступками є проступки, пов`язані з тривалим, неперервним невиконанням обов`язків, передбачених правовою нормою, припиняються або виконанням регламентованих обов`язків, або притягненням винної у невиконанні особи до відповідальності. Дуже часто ці правопорушення є наслідками протиправної бездіяльності.

Аналізуючи вказане, Верховний Суд зазначив, що диспозиція пункту 1 частини 1 статті 17 Закону №265/95 говорить, що кваліфікуючою ознакою згідно якої можна віднести правопорушення до повторно вчиненого є обставина його виявлення контролюючим органом за наслідками проведеної перевірки протягом одного календарного року, в якому аналогічне правопорушення по тому ж платнику було зафіксовано контролюючим органом.

Отже, оскільки у разі вчинення платником податків двох або більше порушень законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо, розмір штрафних санкцій визначається з урахуванням кількості разів допущених податкових правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.

Таким чином, суд вважає, що контролюючий орган під час проведення фактичної перевірки правильно визначив повторність порушень, допущених позивачем.

Наведену у сукупності дозволяє дійти висновку, що відповідачем доведено правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, тоді як позивачем не спростовано недотримання вимог чинного законодавства при здійсненні розрахункових операцій.

Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За результатами розгляду адміністративної справи суд дійшов висновку, що відповідач під час прийняття оскаржуваного рішення діяв обґрунтовано та з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішень.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Апельмон Прайм».

Керуючись ст.ст. 2, 5, 9, 72, 77, 139, 241, 243-246, 255 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Апельмон Прайм» (69010, м.Запоріжжя, вул.Червона, буд.34, код ЄДРПОУ 41696968) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр.Соборний, 166, код ЄДРПОУ 44118663) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подачі в 30-денний строк з дня його проголошення, а якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення (ухвали) суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається безпосередньо до суду апеляційної інстанції.

Суддя І.В. Новікова