ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 березня 2024 року ЛуцькСправа № 140/35343/23

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Плахтій Н.Б.,

розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулася з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі відповідач, ГУ ДПС у Волинській області, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.09.2023 №0112230705.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на підставі наказу від 16.08.2023 №1669-н працівниками відповідача проведено фактичну перевірку в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованому за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_1 , результати якої відображені в акті перевірки №002360 від 24.08.2023. В ході перевірки контролюючим органом встановлено наступні порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР):

пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР щодо реалізації товарів на суму 5632,00 грн, по яким розрахункові операції проведені без застосування РРО;

пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР щодо використання режиму попереднього програмування найменувань та цін товарів, обліку їх кількості з порушенням порядку, встановленого законодавством відсутній код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД у фіскальних касових чеках при продажу товарів підакцизної групи;

пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР щодо не забезпечення видачі покупцеві розрахункових документів встановленої форми та змісту.

На підставі вказаного акту перевірки відповідач прийняв спірне податкове повідомлення-рішення, яким застосував до позивача штрафні санкції в сумі 100882,50 грн.

Позивач не погоджується з прийнятим рішенням та зазначає, що ГУ ДПС у Волинській області не дотрималося процедури проведення податкової перевірки, позаяк в наказі на перевірку не визначені конкретні підстави для її призначення. Крім того, зазначає, що в наказі визначено провести фактичну перевірку з 16.08.2023 за період діяльності з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Податкового кодексу України (далі ПК України), проте особливістю фактичної перевірки є те, що така проводиться саме на поточний момент. Перевірка даних за минулий час носить характер документальної перевірки і такі дії не можуть вчинятись в межах фактичної перевірки. Разом з тим, покликається на те, що витяг з інформаційної бази електронних копій розрахункових документів щодо вчинених господарських операцій не є належним та допустимим доказом відносно порушень, які можуть бути встановлені в ході проведення фактичної перевірки.

Щодо виявлених порушень, то позивач вказує, що в ході перевірки не було встановлено, яка саме група товарів була реалізована на суму 5632,00 грн, отже факт вчинення порушення при продажу підакцизних товарів не підтверджується. Недоліки в реквізитах розрахункових документів не можуть слугувати підставою для притягнення до відповідальності за порушення норм законодавства про РРО. Крім того, акт перевірки не містить відомостей про розрахункові документи без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, що вказує на відсутність порушення.

З наведених підстав позивач просить позов задовольнити.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 11.12.2023 прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у даній справі, постановлено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін (а.с.63).

У поданому до суду відзиві на позовну заяву (а.с.65-69) представник відповідача заперечив проти позову ФОП ОСОБА_1 з наступних підстав.

Фактичною перевіркою позивача встановлено, що готівкові кошти в сумі 5632,00 грн,

які одержані від розрахунку товарів ФОП ОСОБА_1 та знаходилися на місці проведення розрахунків не проведені через РРО (ф/н НОМЕР_1 ), та сумою готівкових коштів, яка знаходилася на місці проведення розрахунків та власноручно перерахована ФОП ОСОБА_1 .

Також перевіркою встановлено, що суб`єктом господарювання не забезпечено порядок використання режиму попереднього програмування товару підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизних товарів, а саме в перевіреному періоді встановлено проведення роздрібних операцій через РРО (ф/н 3001039606) із видачею покупцеві фіскальних касових чеків, які не містять відповідно до УКТ ЗЕД інформації щодо проведення такої операції у розділі зет чеків, номенклатури товарів, наведених у додатку 1 до акту перевірки.

Крім того, при проведенні фактичної перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 при проведенні розрахункових операцій не забезпечено видачу покупцеві розрахункових документів встановленої форми та змісту. Згідно інформаційної бази ДПС України СОД РРО, що підтверджується контрольними стрічками РРО (ф/н 3001039606), розрахункові документи не містять обов`язковий реквізит - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер марки). Загальна сума проведення таких операцій становить 58219,00 грн, додаток 2 до акту перевірки.

У висновках акту перевірки зазначено про порушення позивачем п.п.1, 2, 11 Закону №265/95-ВР.

Крім того, представник відповідача вказав, що фактична перевірка ОСОБА_1 проведена правомірно на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2. статті 80 ПК України, а саме: з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових

Враховуючи вищевикладене, просив у задоволенні позову відмовити повністю.

Інші заяви по суті справи не надходили.

Враховуючи вимоги статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) судом розглянуто дану справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).

Перевіривши доводи сторін, викладені у заявах по суті справи, дослідивши письмові докази, суд приходить до таких висновків.

З матеріалів справи слідує, що в період з 16 по 24 серпня 2023 року на підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області від 16.08.2023 №1669-п та направлень на перевірку від 16.08.2023 №№2543, 2548 (а.с.27, 33) посадовими особами відповідача проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює підприємницьку діяльність суб`єкт господарювання ФОП ОСОБА_1 .

За наслідками фактичної перевірки складено акт від 24.08.2023 №002360 (а.с.28-29), згідно з висновками якого позивачем порушено:

п.1 ст.3 Закону №265/95-ВР, а саме перевіркою встановлено реалізацію товарів на суму 5632,00 грн, по яким розрахункові операції проведені без застосування РРО, на місці проведення розрахунків знаходились готівкові кошти у розмірі 5632,00 грн від реалізації товару за 16.08.2023 без застосування РРО;

п.11 ст.3 Закону №265/95-ВР, а саме перевіркою встановлено використання режиму попереднього програмування найменувань та цін товарів, обліку їх кількості з порушенням порядку, встановленого законодавством - відсутність коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД у фіскальних касових чеках при продажу товарів підакцизної групи;

п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР, а саме перевіркою встановлено не забезпечення видачі покупцеві розрахункових документів встановленої форми та змісту.

На підставі вищевказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.09.2023 №0112230705 про застування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій в сумі 100862,50 грн (а.с.32).

Надаючи правову оцінку спірному податковому повідомленні-рішенні, суд приходить до таких висновків.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.

Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема,

(1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками,

(2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Абзацом 4 пункту 81.2 статті 81 ПК України передбачено, що у разі якщо при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення, посадовими (службовими) особами контролюючого органу невідкладно складається та підписується акт про неможливість проведення перевірки, який не пізніше наступного робочого дня реєструється в контролюючому органі. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені в такому акті. Зазначений акт та матеріали надсилаються контролюючим органом платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Згідно з підпунктами 83.1.1-83.1.7 пункту 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є:

- документи, визначені цим Кодексом;

- податкова інформація;

- експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України;

- судові рішення;

- податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи;

- мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.

Вирішуючи питання дотримання відповідачем процедури проведення фактичної перевірки в аспекті достатності відображення в наказі підстав для її проведення, суд виходить з того, що відповідно до наказу від 16.08.2023 №1669-п «Про проведення фактичної перевірки СГ ОСОБА_1 » (а.с.27) підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином:

«Керуючись пп.20.1.19, 20.1.20, 20.1.11 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80, пп.69.2 п.69 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755/VI, у зв`язку з наявністю і отриманням в установленому законодавством порядку інформації від державних органів, яка свідчить про порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органі, а саме наявністю інформації щодо створення/видачі при продажу підакцизних товарів фіскальних чеків, які не містять коду товарної підкатегорії з УКТ ЗЕД та отриманням інформації щодо не видачі при реалізації алкогольних напоїв відповідних розрахункових документів фіскальні чеки не містять цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія, номер), з метою контролю за дотриманням платниками податків порядку здійснення розрахункових та касових операцій, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), оформлення роботодавцем трудових відносин з працівниками (найманими особами), здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».

У питанні застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України практика Верховного Суду є сформованою і усталеною.

Так, Верховний Суд у своїх постановах, але не виключно, від 11 липня 2023 року у справі №240/959/20, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 12 серпня 2021 року у справі №140/14625/20, від 10 квітня 2020 року у справі №815/1978/18, від 25 січня 2019 року у справі №812/1112/16, від 05 листопада 2018 року у справі №803/988/17, від 22 травня 2018 року у справі №810/1394/16, від 20 березня 2018 року у справі №820/4766/17 зауважив, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання, та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У цьому випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Крім того, у постановах Верховного Суду від 08 вересня 2020 року у справі №640/21536/19, від 17 грудня 2020 року у справі №520/12028/18, від 11 червня 2019 року у справі №1440/2045/18 уточнено і розширено підхід щодо застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.

За висновками Верховного Суду (зокрема, але не виключно, викладені у постановах від 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі №500/1331/21) формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Аналогічна правова позиція також викладена у постанові Верховного Суду від 06 грудня 2023 року у справі №500/1429/22.

Оскільки в наказі міститься формулювання «з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», що відповідає правовій підставі, закріпленій у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, тому суд відхиляє доводи позивача про протиправність проведення фактичної перевірки.

Вирішуючи питання, чи має право податковий орган в межах фактичної перевірки перевіряти діяльність платника податків за минулий час, суд зазначає наступне.

В силу вимог пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Отже, чинне податкове законодавство визначає, що період, охоплений перевіркою, не може перевищувати 1095 днів.

Водночас ПК України не містить жодних обмежень, що під час фактичної перевірки контролюючий орган не має права перевірити господарську діяльність платника податків за минулий час і в межах визначеного строку.

Також слід зазначити, що відповідно до правової позиції, викладеної у постанові Верховного Суду від 10.12.2020 у справі №814/733/17, ПК України не встановлено меж для проведення фактичної перевірки в залежності від підстав її призначення, встановлених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, які, в свою чергу, наперед не можуть обмежувати контролюючий орган в обсязі допущених суб`єктом господарювання порушень, що можуть бути виявлені під час проведення перевірки.

Таким чином, доводи позивача про протиправність дій контролюючого органу щодо проведення перевірки документів, отриманих з електронної бази даних ГУ ДПС у Волинській області за минулий час, є необґрунтованими.

Щодо встановлених в ході фактичної перевірки порушень, суд зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Пунктами 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР встановлена, зокрема, у статті 17, згідно з якою до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (пункт 1);

триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості (пункт 7).

Як слідує з акта фактичної перевірки (а.с.28-29), контролюючий орган в ході її проведення встановив, зокрема, що готівкові кошти в сумі 5632,00 грн, які одержані від реалізації товарів та знаходились на місці проведення розрахунків, не проведені через РРО, відповідно розрахунковий документ не видавався. Дана сума розрахована як різниця між даними Х-звіту РРО та сумою готівкових коштів, які знаходились на місці проведення розрахунків.

У позовній заяві позивач зазначене порушення спростовує тим, що контролюючий орган в ході перевірки не встановив, яка група товарів була реалізована на суму 5632,00 грн, з огляду на що факт вчинення правопорушення при продажу підакцизних товарів не є доведеним.

Так, в силу вимог пункту 12 Розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор.

Отже, за вчинені в період з 01.01.2022 до 01.10.2023 порушення вимог Закону №265/95-ВР суб`єкти підприємницької діяльності до відповідальності не притягуються. Винятком з цього правила є порушення ними порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор.

Разом з тим, матеріали фактичної перевірки не містять доказів того, що на суму 5632,00 грн був реалізований саме підакцизний товар, без проведення його через РРО та без видачі розрахункового документа встановленої форми, що в свою чергу є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР.

В ході перевірки 24.08.2023 у ФОП ОСОБА_1 були відібрані пояснення, згідно з якими остання зазначила, що 16.08.2023 виникла сума, яка не проведена через РРО в сумі 5632,00 грн з тих причин, що недавно поставила нову касову техніку та ще не весь товар навчилась кодувати (а.с.34).

Згідно з даними ЄДР основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 є 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах (а.с.82-83).

Доказів того, що позивач на час перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » здійснювала реалізацію лише підакцизних товарів (алкогольних напоїв, тютюнових виробів) відповідач суду не надав.

З врахуванням вищевикладеного суд вважає, що позивач, яка допустила порушення вимог Закону №265/95-ВР в частині не проведення розрахункових операцій на суму 5632,00 грн та не видачі розрахункових документів на вказану суму, підлягає звільненню від відповідальності на підставі пункту 12 Розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР, оскільки доказів реалізації на вказану суму саме підакцизних товарів матеріали справи не містять.

Що стосується порушення, відповідно до якого суб`єктом господарювання не забезпечено порядок використання режиму попереднього програмування товарів підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизних товарів, суд зазначає наступне.

Так, у акті перевірки зазначено, що в перевіреному періоді встановлено проведення позивачем розрахункових операцій через РРО із видачею покупцеві фіскальних касових чеків, які не містять відповідного коду УКТ ЗЕД.

Інформація щодо проведення таких операцій у розділі зет чеків, номенклатури товарів, наведена у додатку 1 до акту перевірки (а.с.30), з якого слідує, що в період з 10.08.2023 по 23.08.2023 позивач здійснила реалізацію алкогольних напоїв та тютюнових виробів через РРО, однак в системі обліку даних РРО (далі СОД РРО) інформація про код цих товарів згідно з УКТ ЗЕД відсутня.

В позовній заяві позивач не спростовує зазначене порушення, лише вказує на те, що витяг з СОД РРО не є належним доказом, водночас через встановлення нового обладнання відбувались періодичні збої при введенні даних на певні групи товарів.

Щодо доводів позивача, що витяг із СОД РРО не є належним доказом, то суд враховує, що відповідно до п.83.1 ст.83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.

Згідно з пп.14.1.171 п.14.1 ст.14 ПК України податкова інформація - у значенні, визначеному Законом України «Про інформацію».

Відповідно до ст.16 Закону України «Про інформацію» податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України.

Правовий режим податкової інформації визначається Податковим кодексом України та іншими законами.

Відповідно до п.74.1 ст.74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Згідно з п.п.1 і 2 розділу II Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №477 від 05.08.2020, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 09.11.2020 за № 1096/35379 (далі Порядок №477), система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

Відповідно до п.4 розділу II цього Порядку СОД РРО забезпечує:

1) функціонування у цілодобовому режимі;

2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС;

3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу;

4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО;

5) збереження документів:

створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи;

створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону;

6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).

Відповідно до п.6 розділу II цього Порядку №477 база даних призначена для зберігання даних, що були отримані від РРО, у відкритому вигляді, в тому числі даних про проведені розрахункові операції через РРО та електронні розрахункові документи, фіскальні звітні чеки, фіскальні звіти.

Таким чином, приписи п.83.1 ст.83 ПК України не забороняють посадовим особам контролюючого органу під час проведення фактичної перевірки використовувати податкову інформацію, до якої відноситься інформація із СОД РРО щодо даних, що були отримані від РРО, у відкритому вигляді, в тому числі про проведені розрахункові операції через РРО та електронні розрахункові документи, фіскальні звітні чеки, фіскальні звіти.

Отже, сформований та підписаний посадовими особами контролюючого органу в ході перевірки додаток №1 до акту перевірки є належним та допустимим доказом не використання позивачем режиму попереднього програмування товарів підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизних товарів.

Водночас твердження позивача про збої в програмному забезпеченні РРО не підтверджуються належними та допустимими доказами.

З врахуванням того, що позивач у своїх поясненнях від 24.08.2023 (а.с.34) визнала порушення щодо не забезпечення порядку попереднього програмування товарів підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизних товарів, тому факт його вчинення є доведеним та підтвердженим належними доказами.

Щодо зазначеного в акті фактичної перевірки порушення, відповідно до якого ФОП ОСОБА_1 при проведенні розрахункових операцій не забезпечено видачу покупцеві розрахункових документів встановленої форми та змісту, суд враховує таке.

Так, згідно з інформаційної бази ДПС України СОД РРО видані позивачем за період з 14.02.2023 по 02.08.2034 розрахункові документи при реалізації алкогольних напоїв не містять обов`язковий реквізит - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку ( у графі «Серія та номер МАП» відсутня інформація). Загальна сума проведення таких операцій становить 58219,00 грн, перелік яких наведено у додатку 2 до акту перевірки, що завірений посадовими особами відповідача (а.с.36-52).

В обґрунтування відсутності даного порушення позивач посилається на те, що під час перевірки не було виявлено фактів не проведення при продажу підакцизних товарів розрахункових операцій через РРО та фактів не здійснення таких операцій на неповну суму покупки, з огляду на що притягнення до відповідальності є безпідставним.

Також, посилаючись на правову позицію, викладену у постанові Верховного Суду від 02.02.2023 у справі №500/6845/21, позивач зазначає, що окремі недоліки реквізиту у розрахунковому документі не можуть вважатись неналежним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

З приводу таких тверджень позивача суд зауважує, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) не проведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 цього Закону.

Таким чином, проведення розрахункової операції через РРО без видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту тягне за собою застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої п.1 ч.17 Закону №265/95-ВР.

В частині необхідності відображення у фіскальних чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку суд враховує, що з метою посилення контролю за виробництвом та обігом алкогольних напоїв, залучення громадськості до такого контролю, зменшення можливості продажу контрафактного алкоголю постановами Кабінету Міністрів України №74 від 12.02.2020 «Деякі питання маркування алкогольних напоїв» та №97 від 12.02.2020 «Про внесення змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів» з 01.05.2020 запроваджено марки акцизного податку нового зразка для маркування алкогольних напоїв.

Одним із обов`язкових реквізитів МАП нового зразка для маркування алкогольних напоїв є штрих-код та QR-код, які містять інформацію про серію та номер марки.

Статтею 8 Закону №265/95-ВР передбачено, що форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016 затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів (далі Положення №13).

Відповідно до п.1 розділу II цього Положення фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги).

Пунктом 2 розділу II Положення №13 визначені обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги). Серед обов`язкових реквізитів визначено код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Згідно з п.3 розділу І Положення №13 установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Враховуючи викладене та з урахуванням вимог чинного законодавства, з дати виникнення законодавчо встановленого обов`язку для суб`єкта господарювання (з 01.01.2022 відповідно до Закону України №1914-ІХ від 30.11.2021 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень») відображення у фіскальному чеку такого обов`язкового реквізиту як цифрове значення штрихового коду МАП на алкогольні напої (серія та номер), слід забезпечити введення даних/сканування марки для відображення її реквізитів у розрахунковому документі.

Положенням про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України №1251 від 27.12.2010, визначені реквізити, які наносяться на марку акцизного податку.

Одним із реквізитів марки акцизного податку є, зокрема, серія із чотирьох літер і шестизначний номер (п.5 вказаного Положення).

Згідно з витягом із СОД РРО за період з 14.02.2023 по 02.08.2023, що є додатком 2 до акта перевірки (а.с.36-52), у графі «Серія та номер МАП» не відображено цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), що в свою чергу свідчить про те, що видані позивачем розрахункові документи на загальну суму 58219,00 грн не містили цифрового значення штрихового коду МАП, а тому не відповідали встановленій формі та змісту.

У свої поясненнях від 24.08.2023 ФОП ОСОБА_1 зазначене порушення також визнала, зауваживши, що на залишку та в реалізації МАП лише нові (а.с.34).

Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 у справі №500/6845/21 вказав, що за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Застосовуючи цей висновок до правовідносин, які виникли у цій справі, суд дійшов висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, оскільки розрахункові документи, видані позивачем не містили обов`язкового реквізиту - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.

При вирішенні спору судом взято до уваги, що згідно з розрахунком штрафних санкцій (а.с.80) визначена у спірному податковому повідомленні-рішенні загальна сума штрафних санкцій в розмірі 100862,50 грн складається з таких сум:

28 грн - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше (сума реалізації алкогольного напою без зазначення у розрахунковому документі цифрового значення штрихового коду МАП за 14.02.2023, додаток 2 до акта перевірки);

95734,50 грн - 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (сума реалізації алкогольних напоїв без зазначення у розрахунковому документі цифрового значення штрихового коду МАП за період з 02.03.2023 по 02.08.2023 в розмірі 58191,00 грн, додаток 2 до акта перевірки, та сума готівкових коштів 5632,00 грн, не проведена через РРО, що в сукупності становить 63823,00 грн х 150%).

Оскільки суд вказав на недоведеність порушення в частині реалізації позивачем підакцизних товарів на суму 5632,00 грн без проведення через РРО та без видачі розрахункового документа, тому спірне податкове повідомлення-рішення в частині застосування до позивача штрафних санкцій в сумі 8448,00 грн (5632,00 грн х 150%) є протиправним та підлягає скасуванню, а в іншій частині вказане рішення є правомірним, з огляду на що суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 .

Згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог (частина третя статті 139 КАС України).

Отже, на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору, пропорційно до розміру задоволених позовних вимог в сумі 89,97 грн (а.с.20).

Керуючись статтями 243-246 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 13.09.2023 0112230705 в частині застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних санкцій в сумі 8448,00 грн (вісім тисяч чотириста сорок вісім грн 00 коп.).

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати в розмірі 89,97 грн (вісімдесят дев`ять грн 97 коп.).

Рішення набирає законної сили в порядку та строки, визначені статтею 255 КАС України, та може бути оскаржене в апеляційному порядку шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Позивач: фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 );

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, код ЄДРПОУ ВП 44106679).

Головуючий-суддя Н.Б.Плахтій