П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 березня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/28953/23

Головуючий в 1 інстанції: Попов В.Ф. Місце ухвалення рішення: м. Одеса Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Лук`янчук О.В.

суддів Бітова А.І.

Ступакової І.Г.

при секретарі Качуренко В. В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одеса адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Юніал Буд до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И Л А :

ТОВ Юніал Буд звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9298376/42440472 від 03.08.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 17.07.2023 року Товариства з обмеженою відповідальністю ЮНІАЛ БУД в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №1 від 17.07.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що за умовами договору з ТОВ МИРА-М були виконані роботи з поточного ремонту складських приміщень за адресою: Одеська область, м. Ізмаїл, вул. Гагаріна, буд.52. із залученням третіх осіб. У зв`язку із завершенням робіт між ТОВ ЮНІАЛ БУД та ТОВ МИРА-М був складений та підписаний Акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №8 від 17 липня 2023 року на загальну суму 720 000,00 грн. та виставлений рахунок на оплату №150 від 17 липня 2023 року, складена податкова накладна №1 від 17.07.2023 р. на суму 720000,00 грн., у т.ч. ПДВ 120 000,00 грн., яку було направлено для реєстрації до ЄРПН. Реєстрація була зупинена з підстав відповідності п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. На вимогу податкового органу направлено первинні документи, але незважаючи на їх подання для спростування сумнівів податкового органу щодо ризиковості здійснення операції та позитивної податкової історії платника податків відповідачем прийняте рішення якими відмовлено у реєстрації податкових накладних в ЄРПН з підстав не надання документів. Таке рішення є протиправним просять задовольнити позовні вимоги, оскільки надані документи в сукупності підтверджують здійснення господарської операції та обґрунтованість видання податкової накладної.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року позовні вимоги ТОВ ЮНІАЛ БУД задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9298376/42440472 від 03.08.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 17.07.2023 року ТОВЮНІАЛ БУД в Єдиному реєстрі податкових накладних;

Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну №1 від 17.07.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.

Стягнуто з ГУ ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ ЮНІАЛ БУД судовий збір в сумі 2684,00 гривень.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головного управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування судом обставин справи, неправильне застосування норм права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

В своїй скарзі апелянт зазначає, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, Позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування доказів та подання податкової накладної. Посилаючись на правові висновки Верховного суду, викладені у постановах від 14.05.2019р. по справі №825/3990/14 та від 06.03.2018р. по справі №804/5444/16, зауважує, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку та відповідності їх дійсному економічному змісту. Окрім того, на думку апелянта, суд першої інстанції проігнорував правові висновки ВС викладені у постанові від 21.10.2019 у справі №640/4480/Г9, в якій Верховний Суд акцентував увагу саме на тому, що підставою для формування сум податкового кредиту з ПДВ, підставою для формування ПН та, відповідно, підставою для реєстрації ПН є реальне виконання господарських операцій, які є об`єктом оподаткування. Вказує, що позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасними, в той час, як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів колегія суддів приходить до наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ ЮНІАЛ БУД є юридичною особою, яке 05.09.2018 року зареєстровано, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесений відповідний запис 15561020000067378, та з 01.11.2018 року зареєстровано платником ПДВ. Основним видом господарської діяльності позивача є будівництво житлових і нежитлових будівель (код КВЕД 41.20).

25 листопада 2022 року ТОВ ЮНІАЛ БУД було укладено Договір №2 з ТОВ МИРА-М про надання послуг з поточного ремонту складських приміщень за адресою: Одеська область, м. Ізмаїл, вул. Гагаріна, буд.52.

Згідно п. 3.1. Договору ціна визначається на підставі договірної ціни згідно додатку №1 до вказаного договору. Виконання послуг з поточного ремонту складських приміщень за вищевказаним договором було пов`язано із залученням третіх осіб та придбанням матеріалів.

Згідно п.5.1. Договору оплата за виконані роботи здійснюється на підставі актів виконаних робіт, підписаних представниками сторін.

Для демонтажу штукатурки та перестінків, заливання бетонної підлоги будівлі на території заводу за адресою: Одеська область, м. Ізмаїл, вул. Гагаріна, буд.52 ТОВ ЮНІАЛ БУД було залучено ФОП ОСОБА_1 згідно договору про виконання робіт №05/12-22 від 05 грудня 2022 року.

Відповідно до Специфікацій № 1, 2, 3, 4, 5, та Актів виконаних робіт №1 від 13 грудня 2022 року, №2 від 16 грудня 2022 року на суму 43360,00 грн. (без ПДВ), №3 від 21 грудня 2022 року на суму 200000,00 грн. (без ПДВ), №4 від 28 грудня 2022 року на суму 64000,00 грн. (без ПДВ), №5 від 04 січня 2023 року на суму 12000,00 грн. (без ПДВ) вказані роботи виконані. Факт оплати за виконані роботи підтверджується банківськими виписками по особовому рахунку ТОВ ЮНІАЛ БУД, які надані відповідачу разом з поясненнями та наявні в матеріалах справи.

Для виконання робіт з заливання бетонної підлоги будівлі на території заводу ТОВ ЮНІАЛ БУД було придбано у МБПП ЕФЕС щебенево-пісчану суміш (з доставкою), бетон (з доставкою), щебінь гранітний (з доставкою), послуги інтегрованого бетононасосу, що підтверджується видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, Актом надання послуг, Банківською випискою по рахунку за період з 13 грудня 2022 року по 21 грудня 2022 року на загальну суму 582234,49 грн.

На виконання вказаної умови Договору №2 від 25.11.2022 року та у зв`язку із завершенням робіт між ТОВ ЮНІАЛ БУД та ТОВ МИРА-М був складений та підписаний Акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №8 від 17 липня 2023 року на загальну суму 720 000,00 грн. та виставлений рахунок на оплату №150 від 17 липня 2023 року на загальну суму 720 000,00 грн. в т.ч. ПДВ 120 000,00 гривень

На підставі Акту здачі-приймання робіт (надання послуг) №8 від 17 липня 2023 року ТОВ ЮНІАЛ БУД була складена податкова накладна №1 від 17.07.2023 р. на суму 720000,00 грн., у т.ч. ПДВ 120 000,00 грн., яку було направлено для реєстрації до ЄРПН.

За квитанцією №1 від 24.07.2023 з Єдиного вікна приймання звітності ДПС України позивачу було повідомлено, що реєстрація податкової накладної зупинена: Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 17.07.2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 41.00.40, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем було подано до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено від 24.07.2023 № 1. Разом з повідомленням ТОВ ЮНІАЛ БУД на розгляд комісії було надано 22 додатка довільного формату.

Відповідачем, 27.07.2023 р. складено та направлено Повідомлення №9263907/42440472 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку у якому зазначено У зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування.

У відповідь на Повідомлення від 27.07.2023 № 9263907/42440472 позивачем надано Повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 02.08.2023 № 1 з додатками у кількості 23, а саме: акт надання послуг № 1305 від 14.12.2022; товарно-транспортні накладні, оборотно-сальдова відомість по рахунку 63 за листопад 2022 грудень 2022; платіжне доручення № 298 від 30.11.2022; акт надання послуг № 1308 від 15.12.2022; оборотно-сальдова відомість по рахунку 63 за листопад 2022 грудень 2022 по контрагенту МБПП ЕФЕС; оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за липень 2023; реєстр операцій в АТ ПУМБ; акт виконаних робіт № 1 від 13.12.2022, специфікація № 1 від 05.12.2022 до договору № 05/12-22 від 05.12.2022; реєстр з особового рахунку за липень 2023; банківська виписка за 30.12.2022; додаток № 1 (договірна ціна) до договору № 2 від 25.11.2022; банківська виписка за 20.12.2022; акт виконаних робіт № 2 від 16.12.2022, специфікація № 2 від 13.12.2022 до договору № 05/12-22 від 05.12.2022; акт виконаних робіт № 3 від 21.12.2022, специфікація № 3 від 16.12.2022 до договору № 05/12-22 від 05.12.2022; банківська виписка за 14.12.2022; - товарно-транспортна накладна № 12/108 від 14.12.2022.

З огляду на не надання Позивачем разом із повідомленням всіх запитуваних документів, Комісією винесено рішення № 9298376/42440472 від 03.08.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 17.07.2023.

В адміністративному порядку рішення ГУ ДПС позивачем було оскаржене, але рішенням від 24.08.2023 року скаргу залишено без задоволення.

Не погодившись з рішенням, позивач оскаржив його до суду вказавши, що в рішенні не зазначено конкретних порушень та документів які складені з порушенням законодавства.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що на момент прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач виконав вимоги ПК України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, а надані ним документи та пояснення є достатніми для її реєстрації, а відмова в реєстрації ПН є протиправною, а прийняте рішення підлягає скасуванню.

При цьому вказав, що оскільки встановлено, що Комісія протиправно відмовила у реєстрації ПН, а також прийнявши до уваги наявність у позивача права на реєстрацію ПН належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України їх зареєструвати.

Надаючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції та доводам апеляційної скарги колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі Порядок №1165).

Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.

Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 24.07.2023 року стало те, що обсяг постачання товару/послуги 41.00.40, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Варто зазначити, що в мотивувальній частині оскаржуваного судового рішення суд першої інстанції надавав правову оцінку діям Комісії щодо зупинення реєстрації податкової накладної з посиланням на п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

На момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені додатком 1 до Порядку №1165.

Пункт 6 додатку 1 до Порядку №1165 таким критерієм визначає неподання платником податку контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

В порушення п.11 Порядку №1165, квитанції містять вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

У постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Колегія суддів вважає, що зупинення реєстрації податкової накладної без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН, не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.

Як у відзиві на позов так і у апеляційній скарзі, відповідач зазначає про те, що позивачем не були надані всі документи, а саме: 1) первинні документи щодо придбання товарів (будівельних матеріалів) для виконання ремонту за договором № 2 від 25.11.2022, а саме укладені договори на закупівлю матеріалів з ТОВ КВАЗАР-1, МБПП ЕФЕС, ТОВ База будівельних матеріалів КУБ; 2) первинні документи щодо придбання послуг, а саме відсутній договір, укладений з ФОП ОСОБА_1 ; 3) документи щодо транспортування будівельних матеріалів, придбаних у ТОВ КВАЗАР-1, ТОВ База будівельних матеріалів КУБ; 4) розрахункові документи (платіжні доручення, банківські виписки) з ТОВ КВАЗАР-1, ТОВ База будівельних матеріалів КУБ; 5) рахунки на оплату за матеріали МБПП ЕФЕС.

Колегія суддів, як і суд першої інстанції не приймає до уваги такі доводи апелянта, оскільки в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було визначено конкретного переліку документів, які необхідно надати для можливості прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, а в оскаржуваному рішенні чітко не зазначено конкретного переліку документів, які на думку контролюючого органу не були надані.

При цьому, Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, у відповідності до п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Колегія суддів встановила, що позивачем після отримання квитанції на пропозицій відповідача подано до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено, з наданням копій підтверджуючих документів та відповідними поясненнями, з додатками у кількості 23, а саме: акт надання послуг № 1305 від 14.12.2022; товарно-транспортні накладні, оборотно-сальдова відомість по рахунку 63 за листопад 2022 грудень 2022; платіжне доручення № 298 від 30.11.2022; акт надання послуг № 1308 від 15.12.2022; оборотно-сальдова відомість по рахунку 63 за листопад 2022 грудень 2022 по контрагенту МБПП ЕФЕС; оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за липень 2023; реєстр операцій в АТ ПУМБ; акт виконаних робіт № 1 від 13.12.2022, специфікація № 1 від 05.12.2022 до договору № 05/12-22 від 05.12.2022; реєстр з особового рахунку за липень 2023; банківська виписка за 30.12.2022; додаток № 1 (договірна ціна) до договору № 2 від 25.11.2022; банківська виписка за 20.12.2022; акт виконаних робіт № 2 від 16.12.2022, специфікація № 2 від 13.12.2022 до договору № 05/12-22 від 05.12.2022; акт виконаних робіт № 3 від 21.12.2022, специфікація № 3 від 16.12.2022 до договору № 05/12-22 від 05.12.2022; банківська виписка за 14.12.2022; - товарно-транспортна накладна № 12/108 від 14.12.2022.

Разом з тим, відповідачем за наслідками розгляду пояснень та доданих до них первинних документів було прийнято оскаржуване рішення.

При цьому, контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав.

Між тим, суд акцентує, що кожна господарська операція має свою специфіку і в ході її здійснення складається певний пакет документів, визначений умовами договору, законодавством.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначена додатком до Порядку №520, передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні), мають бути підкреслені.

Всупереч цьому, в оскарженому рішенні міститься лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, без зазначення тих документів, які, на думку контролюючого органу, позивачем не надані. Суд зазначає, що контролюючий орган обмежився формальним підходом до виконання своїх обов`язків, не дослідивши первинні документи підприємства за спірною накладною за їх наявності.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Також колегія суддів зазначає, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України

Оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 рокує джерелом права.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).

Таким чином, Головним управлінням ДПС в Одеській області не спростовано висновок суду першої інстанції щодо наявності підстав для скасування оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів не приймає до уваги посилання апелянта на те, що позивачем до суду першої інстанції надано копії документів, які ним не надавалися на розгляд комісії регіонального рівня. Як вже зазначалося, ні в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, а ні в спірному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, податковим органом чітко не визначено ні переліку документів, які мають бути подані товариством, а ні переліку документів, які ним не надано контролюючому органу на його вимогу.

Посилання скаржника на правову позицію, викладену в постановах Верховного Суду від 14.05.2019 у справі № 825/3990/14, від 06.03.2018 у справі №804/5444/16, апеляційний суд до уваги не приймає, з огляду на те, що останні викладені стосовно норм Порядку №117, який був чинним до 31.01.2020 року включно.

Стосовно посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 21.10.2019 у справі №640/4480/Г9, апеляційний суд зазначає, що за даними ЄДРСР відсутня інформація щодо справи № 640/4480/Г9 та щодо ухвалення Верховним Судом 21.10.2019 будь-якого рішення в справі за таким номером.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване рішення податкового органу підлягає скасуванню.

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, як набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Згідно з вказаними нормами, податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних, в Єдиному реєстрі податкових накладних, судами не встановлено і відповідачами не доведено.

Відповідно до абзацу 1 частини 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

За таких обставин, в контексті наведених норм, колегія суддів вважає, що для прийняття рішення про реєстрацію зазначених податкових накладних виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення у даному випадку не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Колегія суддів зазначає, що задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, подані позивачем є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

На підставі наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її подання на реєстрацію.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 308, 310, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлений 12 березня 2024 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Суддя: А.І. Бітов

Суддя: І.Г. Ступакова