П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/831/23

Головуючий у 1-й інстанції: Панкеєва В.А.

Суддя-доповідач: Граб Л.С.

05 вересня 2023 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Граб Л.С.

суддів: Смілянця Е. С. Сторчака В. Ю.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Житомирської обласної державної адміністрації-Житомирської обласної військової адміністрації на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 червня 2023 року у справі за адміністративним позовом Житомирської обласної державної адміністрації-Житомирської обласної військової адміністрації до Північного офісу Держаудитслужби про визнання дій протиправними, визнання протиправною та скасування вимоги,

В С Т А Н О В И В :

Житомирська обласна державна адміністрація-Житомирська обласна військова адміністрація (далі Житомирська ОВА) звернулася до суду з позовом до Північного офісу Держаудитслужби, в якому просила:

-визнати протиправними дії посадових осіб Північного офісу Держаудитслужби в особі його відокремленого підрозділу Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області щодо призначення та проведення заходу державного фінансового контролю Житомирської обласної військової адміністрації, які стали підставою для оформлення відповідної вимоги про усунення виявлених порушень;

-визнати протиправною та скасувати вимогу від 21.12.2022 № 260611-14/3621-2022.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 06 червня 2023 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись з судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.

01.08.2023 від відповідача через канцелярію суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вказав, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм матеріального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, в зв`язку з чим просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.

За правилами п.3 ч.1 ст.311 КАС України, розгляд справи колегією суддів здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що наказом Північну офісу Держаудитслужби№188 від 19.07.2022 затверджено зміни до Плану проведення заходів державного фінансового контролю на 3 квартал 2022 року. Підставою вказано лист Державної аудиторської служби України від 15.07.2022 №000200-18/5200-2022.

Змінами до наказу Північного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 №175 є доповнення Плану пунктом 3.1.8.1: "Ревізія окремих питань фінансово-господарської діяльності Житомирської обласної військової адміністрації за період з 24.02.2022 по 31.08.2022."

18 серпня 2022 року Управлінням Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області затверджено програму ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності Житомирської обласної військової адміністрації за період з 24.02.2022 по 31.08.2022.

Направлення від 18.08.2022 №216 отримано керівником апарату Житомирської обласної військової адміністрації 19.08.2022.

За результатами ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності в Житомирській обласній військовій адміністрації 17.11.2022 складено акт №06-11-30/005 ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності Житомирської обласної військової адміністрації за період з 24.02.2022 по 31.08.2022.

За змістом вказаного акту, ревізією щодо стану і достовірності бухгалтерського обліку, фінансової і бюджетної звітності встановлено:

-не відображення Житомирською ОВА, упродовж березня-липня за даними бухгалтерського обліку товарів, придбаних за кошти субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на забезпечення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану, відповідно до умов Договорів на постачання продовольчих товарів та на постачання будівельних матеріалів в редакції, оприлюдненій на сайті АТ "Укрзалізниця" на загальну суму 85659,36 грн;

-не відображення Житомирською ОВА та Департаментом соціального захисту населення обласної державної адміністрації за період з 24.02.2022 по 31.08.2022 за даними бухгалтерського обліку гуманітарної допомоги (2293,9 палет, 12922 штук матраців та 31 ящик гуманітарної допомоги; благодійної допомоги, товарів, робіт і послуг для задоволення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану та коштів на закупівлю товарів, робіт і послуг для задоволення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану є недотриманням вимог Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність Україні" та в свою чергу призводить до викривлення звітності Житомирської обласної військової адміністрації та Департаменту соціального захисту населення обласної державної адміністрації.

Стосовно дотримання законодавства щодо примусового відчуження майна у юридичних та фізичних осіб для потреб держави в умовах правового режиму воєнного стану встановлено не підтвердження використання дизельного палива для потреб оборони, яке безпідставно відчужене на користь суб`єктів недержавної форми власності всупереч законодавству в кількості 31396,00 літрів на суму 1064324,4 тис. грн.

Не погоджуючись з виявленими в ході ревізії порушеннями, позивач подав заперечення від 28.11.2022 №6756/2-22/42.

За результатами розгляду матеріалів Північний офіс Держаудитслужби сформував висновки від 16.12.2022, якими у прийнятті заперечень відмовив, оскільки такі не спростовують викладених в акті ревізії питань.

Вищезазначене слугувало підставою для звернення позивачем до суду з даним позовом.

Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про необгрунтованість позовних вимог та відсутність правових підстав для їх задоволення.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.

Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові та організаційні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні регламентовано приписами Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26.01.1993 № 2939-XII (далі Закон № 2939-XII).

За змістом ст.1 вказаного Закону, здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (далі - орган державного фінансового контролю).

Орган державного фінансового контролю у своїй діяльності керується Конституцією України, Бюджетним кодексом України, цим Законом, іншими законодавчими актами, актами Президента України та Кабінету Міністрів України.

Частиною другою ст.2 Закону № 2939-XII передбачено, що державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі.

Плановою виїзною ревізією вважається ревізія у підконтрольних установах, яка передбачена у плані роботи органу державного фінансового контролю. (ч.1 ст.11 Закону №2939-ХІІ)

Посадові особи органу державного фінансового контролю вправі приступити до проведення ревізії за наявності підстав для їх проведення, визначених цим та іншими законами України. (ч.14 ст. 11 Закону №2939-ХІІ)

Механізм складання і затвердження планів проведення заходів державного фінансового контролю органів державного фінансового контролю установлено Порядком планування заходів державного фінансового контролю органами державного фінансового контролю, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 8 серпня 2001 р. N 955 (далі Порядок №955).

Так, п. 3 Порядку № 955 врегульовано, що проведення державного фінансового аудиту та інспектування здійснюється відповідно до планів проведення заходів державного фінансового контролю Держаудитслужби та її міжрегіональних територіальних органів, які складаються на кожний квартал.

Згідно з пунктом 6 Порядку №955, строки підготовки та порядок затвердження планів проведення заходів державного фінансового контролю визначаються Держаудитслужбою.

Пунктом 7 Постанови встановлено, що основними підставами для включення заходів з проведення державного фінансового аудиту та інспектування до планів проведення заходів державного фінансового контролю є: а) закони, акти Президента України, постанови Верховної Ради України, прийняті відповідно до Конституції та законів України, акти Кабінету Міністрів України, доручення Прем`єр-міністра України, накази Мінфіну; б) звернення правоохоронних органів, юридичних і фізичних осіб; в) пропозиції Рахункової палати, Мінфіну, Мінекономіки, ДФС, Казначейства, прийняті органами державного фінансового контролю до виконання; г) ініціатива, виявлена органами державного фінансового контролю з урахуванням таких критеріїв, як: економічна та соціальна важливість питань, які обов`язково включаються до програм і планів дій Кабінету Міністрів України на відповідний період; значний обсяг фінансових потоків, інших державних ресурсів, що спрямовувалися на виконання бюджетних програм, утримання державних органів; публічна інформація про факти порушень і зловживань у фінансовій сфері та неефективного управління державним майном; імовірність виникнення фінансових порушень, у тому числі внаслідок відсутності (низького рівня) внутрішнього контролю; ризики допущення фінансових порушень у підконтрольних установах; ґ) ініціатива, виявлена підконтрольними установами та їх органами управління, прийнята органами державного фінансового контролю до виконання.

У пунктах 8 та 9 Порядку вказано, що внесення змін до планів проведення заходів державного фінансового контролю проводиться у порядку їх затвердження.

Отже, зважаючи на те, що Порядком № 955 передбачено, що плани проведення заходів державного фінансового контролю Держаудитслужби та її міжрегіональних територіальних органів складаються на кожний квартал, відповідно, підготовка та затвердження такого плану має передувати початку відповідного кварталу (першому дню першого місяця відповідного кварталу). Внесення змін до плану проведення заходів державного фінансового контролю, проводиться у порядку їх затвердження.

З матеріалів справи з`ясовано, що наказом Північну офісу Держаудитслужби №175 від 07.07.2022 затверджено План проведення заходів державного контролю Державної аудиторської служби України на IIІ квартал 2022 року, до якого не було включено Житомирську ОВА.

Однак, наказом №188 від 19.07.2022, Північним офісом Держаудитслужби затверджено зміни до Плану проведення заходів державного фінансового контролю на 3 квартал 2022 року, тобто після початку третього кварталу.

Крім того, відповідачем як підставу включення позивача до Переліку підконтрольних установ (об`єктів контролю), на яких планується проведення ревізію за темою, визначеною у Плані проведення заходів державного фінансового контролю Східного офісу Держаудитслужби на IV квартал 2022 року, зазначено власну ініціативу.

Проте, відповідачем не вказано критерію власної ініціативи та не надано належного обґрунтування для включення Житомирської ОВА до Переліку підконтрольних установ (об`єктів контролю), на яких планується проведення ревізію за темою, визначеною у Плані проведення заходів державного фінансового контролю Північного офісу Держаудитслужби на ІІІ квартал 2022 року.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено тієї обставини, що у останнього були законні підстави для включення заходу державного фінансового контролю щодо позивача у зміни до плану проведення заходів, та проведення такого заходу. Як наслідок, винесена за результатами ревізії, проведеної на підставі п.3.1.8.1 Плану, вимога не може вважатися правомірною.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, у постанові від 22.09.2020 (справа №520/8836/18) зазначив, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення, з урахуванням чого Верховий Суд зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог законодавства, як підстави для прийняття відповідного рішення.

При цьому, як зазначено у постановах Верховного Суду від 12.06.2018 у справі № 821/597/17 та від 20.09.2018 у справі № 810/1438/17 ревізія є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо наявності підстави для призначення та проведення ревізії, призводить до визнання ревізії незаконною та відсутності правових наслідків такої, акт ревізії, отриманий в результаті такої ревізії, виходячи з положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

В свою чергу Верховний Суд у постанові від 04.02.2019 у справі № 807/242/14 вказав, що порушення контролюючим органом будь-яких вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Вищезазначене дає підстави для висновку, що отриманий за результатами ревізії акт, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ст. 74 КАС України, не може визнаватися допустим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Вимога про усунення порушень законодавства, прийнята за наслідками незаконної ревізії на підставі висновків акту ревізії, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірною.

Що стосується порушень, виявлених під час проведення ревізії, колегія суддів вказує на таке.

Так, за змістом вимоги "Про усунення порушень законодавства" від 21.12.2022 зокрема вбачається, що ревізією встановлено факт відчуження майна на користь суб`єктів недержавної форми власності всупереч законодавству.

В порушення ч. 2 ст. 15 Закону України «Про правовий режим воєнного стану» від 12.05.2015 №389-4311, им. 1 ч. 1, ст. 1, ч. 1 ст. 4 Закону України «Про передачу, примусове відчуження або вилучення майна в умовах правового режиму воєнного чи надзвичайного стану» від 17.05.2012 №4765-43, внаслідок недостатності контролю за виконанням наказів начальника Житомирської ОВА щодо відчуження палива, двома зберігачами (Міською комунальною аварійною службою га Комунальним підприємством «Управління автомобільних шляхів не забезпечено належного збереження у визначених для зберігання місцях майна для потреб оборони, а саме-дизельного палива, яке відчуджено з Державної організації "Комбінат "Рекорд" та передано зазначеним зберігачам згідно наказів начальника Житомирської ОВА і відповідних рішень органів місцевого самоврядування та якими в подальшому здійснено його безпідставне відчудження на користь суб`єктів недержавної форми власності в кількості 31396,00 літрів на суму 1064,32 тис. грн., що призвело до втрати матеріальних ресурсів на вищезазначену суму.

Крім того, під час ревізії встановлено інші порушення фінансової дисципліни:

-в порушення ч. 5 ст. 9, ч. 1 ст. 11 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" Житомирською ОВА, упродовж березня-липня не відображено даними бухгалтерського обліку товари, придбані за кошти субвенції державного бюджету місцевим бюджетам на забезпечення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану, відповідно до Договору на постачання продовольчих товарів та Договору на постачання будівельних матеріалів в редакції, оприлюднених на сайті АТ "Укрзалізниця" на загальну суму 85659,36 тис. грн., що призвело до заниження балансової вартості активів;

-в порушення ч. 5 ст. 9, ч. 1 ст. 11 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" ст 11 Закону України «Про гуманітарну допомогу» Житомирською ОВА за період з 24.02.2022 по 31.08.2022 за даними бухгалтерського обліку не відображено отриману гуманітарну допомогу (2068,6 палет та 13180 штук матраців гуманітарної допомоги) та передану гуманітарну допомогу (2293,9 палет, 12922 штук матраців та 31 ящик гуманітарної допомоги), що призвело до заниження балансової вартості активів.

На підставі п. 1 ч. 1 ст. 8 , п. 7 ст. 10, ч. 2 ст. 15 Закону України "Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні" відповідачем висловлено вимогу:

-вжити заходи щодо повернення (поновлення) зберігання дизельного палива, що відчуджене на користь суб`єктів недержавної власності всупереч законодавства;

-з метою забезпечення ефективного та прозорого використання гуманітарної допомоги за цільовим призначенням, дотримуватись вимог Закону України "Про гуманітарну допомогу" та Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам в цій частині, колегія суддів вказує на наступне.

Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, затверджено Указ Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», згідно якого у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» президент України В. Зеленський постановив ввести в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб.

Указом Президента України № 133/2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні», у зв`язку з триваючою широкомасштабною збройною агресією Російської Федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану`на часткову зміну статті 1 Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-ІХ, продовжено строк дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 26 березня 2022 року строком на 30 діб.

Вищезазначений Указ Президента України затверджено Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» від 15 березня 2022 року № 2119-IX.

Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» від 21 квітня 2022 року № 2212-IX, затверджено Указ Президента України від 18 квітня 2022 року № 259/2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні», яким на часткову зміну статті 1 Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-ІХ (зі змінами, внесеними Указом від 14 березня 2022 року № 133/2022, затвердженим Законом України від 15 березня 2022 року № 2119-ІХ), продовжено строк дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 25 квітня 2022 року строком на 30 діб.

Законом України від 22 травня 2022 року № 2263-IX «Про затвердження Указу Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» затверджено Указ Президента України від 17 травня 2022 року № 341/2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні», яким продовжено строк дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 25 травня 2022 року строком на 90 діб.

Законом України від 15 серпня 2022 року № 2500-IX «Про затвердження Указу Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» затверджено Указ Президента України від 12 серпня 2022 року № 573/2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні», яким продовжено строк дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 23 серпня 2022 року строком на 90 діб.

Указом Президента України від 07.11.2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні», продовжено строк дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 21 листопада 2022 року строком на 90 діб.

Отже, на момент виникнення спірних правовідносин в Україні діяв воєнний стан, який продовжується до даного часу.

Зміст правового режиму воєнного стану, порядок його введення та скасування, правові засади діяльності органів державної влади, військового командування, військових адміністрацій, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій в умовах воєнного стану, гарантії прав і свобод людини і громадянина та прав і законних інтересів юридичних осіб визначає Закон України "Про правовий режим воєнного стану" від 12 травня 2015 року № 389-VIII (далі - Закон № 389-VIII).

Пунктом 4 частини 1 статті 8 Закону № 389-VIII визначено, що в Україні або в окремих її місцевостях, де введено воєнний стан, військове командування разом із військовими адміністраціями (у разі їх утворення) можуть самостійно або із залученням органів виконавчої влади, Ради міністрів Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування запроваджувати та здійснювати в межах тимчасових обмежень конституційних прав і свобод людини і громадянина, а також прав і законних інтересів юридичних осіб, передбачених указом Президента України про введення воєнного стану, заходи правового режиму воєнного стану, зокрема, примусово відчужувати майно, що перебуває у приватній або комунальній власності, вилучати майно державних підприємств, державних господарських об`єднань для потреб держави в умовах правового режиму воєнного стану в установленому законом порядку та видавати про це відповідні документи встановленого зразка.

Згідно ч.2 ст.15 вказаного Закону військові адміністрації населених пунктів на відповідній території здійснюють повноваження із забезпечення ефективного використання природних, трудових і фінансових ресурсів; управління об`єктами житлово-комунального господарства, побутового, торговельного обслуговування, транспорту і зв`язку, що перебувають у комунальній власності відповідних територіальних громад, забезпечення їх належного утримання та ефективної експлуатації, необхідного рівня та якості послуг населенню; сприяння організації виробництва і поставок у війська підприємствами та організаціями, що перебувають у комунальній власності, замовленої продукції, послуг, енергоресурсів; створення відповідно до законодавства комунальних аварійно-рятувальних служб, пожежно-рятувальних підрозділів для забезпечення місцевої та/або добровільної пожежної охорони, здійснення заходів щодо забезпечення їх діяльності та ін.

Військові адміністрації населених пунктів здійснюють делеговані повноваження органів виконавчої влади, надані органам місцевого самоврядування законами України.

Закон України "Про гуманітарну допомогу" від 22 жовтня 1999 року № 1192-XIV визначає правові, організаційні, соціальні засади отримання, надання, оформлення, розподілу і контролю за цільовим використанням гуманітарної допомоги та сприяє гласності і прозорості цього процесу (далі - Закон № 1192-XIV).

Статтею 1 Закону № 1192-XIV отримувачі гуманітарної допомоги - такі юридичні особи, яких зареєстровано в установленому Кабінетом Міністрів України порядку в Єдиному реєстрі отримувачів гуманітарної допомоги:

а) підприємства громадських організацій осіб з інвалідністю, ветеранів війни та праці, а також підприємства, установи та організації, що утримуються за рахунок бюджетів, уповноважені ними державні установи та органи місцевого самоврядування;

б) благодійні організації, створені у порядку, визначеному Законом України "Про благодійну діяльність та благодійні організації";

в) громадські організації осіб з інвалідністю, ветеранів війни та праці, Товариство Червоного Хреста України та його обласні організації, творчі спілки, а також громадські організації, створені для здійснення передбаченої їх статутними документами екологічної, оздоровчої, аматорської, спортивної, культурної, освітньої та наукової діяльності;

г) релігійні організації, зареєстровані у порядку, передбаченому Законом України "Про свободу совісті та релігійні організації";

ґ) реабілітаційні установи для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю, які мають відповідну ліцензію на здійснення реабілітаційних послуг, незалежно від відомчого підпорядкування, типу і форм власності;

Набувачі гуманітарної допомоги-фізичні та юридичні особи, які її потребують і яким вона безпосередньо надається. Набувачі гуманітарної допомоги з статусом юридичної особи визначаються відповідно до пунктів "а", "б", "в", "г", "ґ" абзацу п`ятого цієї статті.

Так, абз.4 п.п.1. п.1 постанови Кабінету Міністрів України від 27.03.2022 №379 "Про особливості здійснення гуманітарної допомоги, яка перевозиться залізничним транспортом в умовах воєнного стану" (далі - Постанова №379) отримувачами гуманітарної допомоги є обласні, Київська міська військові адміністрації чи інші визначені Кабінетом Міністрів України суб`єкти; вказані отримувачі гуманітарної допомоги звільняються від обов`язку реєструватися в Єдиному реєстрі отримувачів гуманітарної допомоги.

Статтею 4 вказаного Закону передбачено, що спеціально уповноваженими державними органами з питань гуманітарної допомоги є:

-центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері соціального захисту населення;

-Рада міністрів Автономної Республіки Крим;

-обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації.

Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації здійснюють визнання гуманітарною допомогою для отримувачів та набувачів, місцезнаходження яких визначено на території відповідної адміністративно-територіальної одиниці: контроль за отриманням, збереженням, складуванням, розподілом, використанням за цільовим призначенням, підготовкою статистичної звітності, обліком гуманітарної допомоги, визнаної такою рішенням спеціально уповноважених державних органів з питань гуманітарної допомоги, стосовно отримувачів такої допомоги, місцезнаходження яких визначено на території відповідної адміністративно-територіальної одиниці (стаття 5 Закон № 1192-XIV).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV).

Отримання гуманітарної допомоги є господарською операцією-дією або подією, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, а відповідно до ч.5 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (ст.1 Закону № 996-XIV).

Приймаючи рішення у даній справі, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем надано достатньо належних допустимих доказів на підтвердження вчинення позивачем порушень зафіксованих в акті ревізії.

Зокрема, суд першої інстанції послався на те, що з метою підтвердження фактів вилучення, відчуження, передачі та використання дизельного палива посадовими особами відповідача здійснювались подальші дії, зокрема направлялись запити до ДО "Комбінат "Рекорд", за результатами розгляду яких повідомлено, що протягом дії воєнного часу з ДО "Комбінат "Рекорд", згідно наказів начальника Житомирської ОВА тричі проводилось вилучення дизельного палива шляхом примусового відчуження. ДО "Комбінат "Рекорд" передавало відчужене паливо до КП "Управління автомобільних шляхів". Вказане, на переконання суду, підтверджує безпідставне відчуження позивачем на користь суб`єктів недержавної форми власності палива, яке передбачалось відчужити для потреб оборони, яке зафіксовано в протоколі Бердичівського РВП ГУНП в Житомирській області та надано у відповідь на запит Управління. При цьому, в ході зустрічної звірки, матеріали якої є додатком № 30 до акта ревізії від 17.11.2022 № 06-11-30/005, об`єктом зустрічної звірки КП "Управління автомобільних шляхів" надано всі запитувані необхідні документи щодо підтвердження отримання, фактичного використання, передачі та залишків дизельного палива, що передано від ДО "Комбінат "Рекорд" до інших суб`єктів господарювання.

Відносно гуманітарної допомоги, то суд першої інстанції виходив із того, що згідно Порталу гуманітарної допомоги (https://help.gov.ua/) в Житомирській області станом на 25.08.2022 отримувачами-ОВА/МВА отримано 611,7 тон (кількість вантажів-153) та отримувачами-Складами ОВА отримано 20,1 тон (кількість вантажів - 4) міжнародної гуманітарної допомоги. В ході ревізії було вручено запит від 29.08.2022 щодо отримання інформації з копіями підтверджуючих документів щодо отримання гуманітарної допомоги в кількості 611,7 тон та 20,1 тонна. На запит від 29.08.2022 позивачем зазначено: "Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відповідно до розпорядження голови Житомирської обласної державної адміністрації від № 683 "Про розподіл обов`язків між головою, першим заступником голови та заступниками голови обласної державної адміністрації" (зі змінами) було затверджено розподіл обов`язків між головою, першим заступником та заступниками голови обласної державної адміністрації. Згідно з положенням зазначеного розпорядження заступник голови обласної державної адміністрації Віктор Градівський спрямовує та контролює роботу Департаменту соціального захисту населення обласної державної адміністрації. Згідно з даними Єдиного реєстру отримувачів гуманітарної допомоги (http://www.msp.gov.ua/documents/6239.html), розміщеного на сайті Міністерства соціальної політики України отримувачем гуманітарної допомоги є Департамент соціального захисту населення обласної державної адміністрації. Доказів відображення господарських операцій щодо гуманітарної допомоги у бухгалтерській звітності Житомирської обласної військової адміністрації посадовим особам Північного офісу Держаудитслужби надано не було.

В свою чергу, колегія суддів, оцінюючи докази, надані сторонами у цій справі, вказує на наступне.

Так, згідно п.4 Акту ревізії, ревізією встановлено невідображення Житомирською ОВА та Департаментом соціального захисту населення ОДА за період з 24.02.2022 по 31.08.2022 за даними бухгалтерського обліку гуманітарної допомоги (2293,9 палет та 12922 штук матраців та 31 ящик гуманітарної допомоги, товарів, робіт і послуг для задоволення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану та коштів на закупівлю товарів, робіт і послуг для задоволення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану є недотримання вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та в свою чергу призводить до викривлення звітності Житомирської ОВА та Департаменту соціального захисту населення обласної державної адміністрації.

Поряд з цим колегія суддів звертає увагу, що Департамент соціального захисту населення обласної військової адміністрації є окремою юридичною особою і діяльність останнього не входила до Плану ревізії відповідача за ІІІ квартал 2022 року, а відтак є обгрунтованими доводи позивача в тій частині, що під час проведення заходу державного фінансового контролю Держаудитслужба вийшла за межі предмету програми ревізії окремих питань фінансового - господарської діяльності Житомирської обласної військової адміністрації за період з 24.02.2022 по 31.08.2022.

Крім того, Пунктом 6 Порядку та умов надання субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на забезпечення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.05.2022 № 528 «Деякі питання фінансування закупівлі товарів тривалого зберігання в умовах воєнного стану» закріплено, що відображення у бухгалтерському обліку проведених розпорядниками субвенції за місцевими бюджетами операцій за рахунок субвенції здійснюється на підставі інформації Укрзалізниці про оплату закупівлі товарно - матеріальних цінностей військовим адміністраціям.

В свою чергу ч.1 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" унормовано, що господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Разом з тим, як слідує із розділу 3 Акта ревізії, стосовно питання бухгалтерського обліку отриманої гуманітарної допомоги, проводився лише аналіз прибуткових та видаткових накладних наданих в електронному варіанті із системи «Гуманітарна допомога та координація», а ревізії стану збереження та дотримання законодавства з питань отримання, обліку та розподілу гуманітарної та іншої допомоги не проведено у зв`язку із фактичною відсутністю обліку та неможливістю дослідження і розподілу гуманітарної допомоги та тощо.

Відповідно до п.23 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 р. № 550 у разі відсутності бухгалтерського обліку на об`єкті контролю, недопущення посадових осіб органу державного фінансового контролю або залученого фахівця до проведення ревізії та ненадання необхідних для перевірки документів, наявності інших об`єктивних і незалежних від органу державного фінансового контролю обставин, що унеможливлюють або перешкоджають проведенню ревізії, посадова особа органу державного фінансового контролю складає та підписує акт про неможливість проведення ревізії із зазначенням відповідних причин, який надається об`єкту контролю одним із способів, визначених у пункті 39 цього Порядку, та долучається до матеріалів ревізії.

Отже, вищезазначеною правовою нормою врегульовано, що у разі виникнення обставин, які унеможливлюють проведення ревізії, посадова особа органу фінансового контролю повинна скласти акт про неможливість проведення ревізії, із зазначенням відповідних причин та описом об`єктивних фактів та обставин, натомість відповідачем проведено ревізію, обмежившись документами, які не містять повної та необхідної інформації для здійснення перевірки діяльності позивача.

Слід також зазначити, що в Акті ревізії уповноваженими особами Держаудитслужби вказано, що в ході зустрічної звірки начальником КІІ «Управління автомобільних шляхів» Житомирської міської ради Мазуром Володимиром надано відповідь на запит: «На підставі викладеного, будь - яка інформація пов`язана з правовідносинами, що виникають під час виконання повноважень правоохоронними органами, з діяльністю волонтерських організацій, підприємств, установ, не може розповсюджуватися під час воєнного стану».

В той же час, у п. 6 і Порядку № 550 закріплено, що органи державного фінансового контролю за письмовим зверненням можуть отримувати від органів державної влади та органів місцевого самоврядування, підприємств, установ і організацій інформацію, що стосується діяльності та фінансового стану об`єкта контролю.

Тобто Держаудитслужба має повноваження щодо отримання документів під час проведення заходів фінансового контролю, однак не скористалась законодавчо наданим їй інструментом для отримання необхідних документів для об`єктивного дослідження питань програми ревізії та не вжила заходів, щодо отримання останніх, обмежившись документами, в яких не було інформації, потрібної для перевірки.

Як з`ясовано з матеріалів справи, Житомирська ОДА самостійно зверталася до КП «УАШ» з листом від 25.04.2023 № 2193/2-23/43 про надання первинних бухгалтерських документів (актів прийому- передачі, накладних, тощо), що стали підставою для передачі Міській аварійно-рятувальній службі м. Бердичева, дизельного палива у кількості 31396 літрів, однак у відповідь на цей лист повідомлено, що надати зазначені документи не можливо, так як вони були вилучені на підставі Ухвали Бердичівського міськрайонного суду Житомирської області від 13.05.2022 по справі № 274/1946/22.

Крім того, позивачем надано суду довідку зустрічної звірки у Комунальному підприємстві Управління автомобільних шляхів Житомирської міської ради з метою документального та фактичного підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку Житомирської обласної військової адміністрації.

Як вбачається із зазначеної довідки, відповідно до наданої зустрічної звірки оборотно-сальдової відомості по субрахунку 023 « Матеріальні цінності на відповідному зберіганні» за період з 24.02 2022 по 31.08.2022 КП «УА111» отримало із Державної організації «Комбінат «Рекорд» дизельне паливо в загальній кількості 924 098,00 літрів, а передало та використало на всі потреби в загальній кількості 827 018,600літрів. Станом на 01.09.2022 залишок дизельного палива в КГІ «УАШ» становить в загальній кількості 97079,400 літрів».

Однак, судом першої інстанції належну оцінку вказаному доказу не надано, а відповідачем вказану в останній інформацію не спростовано.

Варто звернути увагу і на висновки, викладені в п.5 Акту ревізії, де вказано, що МКАРС, в особі директора Котика 17.В., та КП «Управління автомобільних шляхів", в особі директора ОСОБА_1 не забезпечено зберігання та не підтверджено використання для потреб оборони, яке безпідставно відчужене на користь суб`єктів недержавної форми власності всупереч законодавству в кількості 31396,00 літрів на суму 1064,32 тис. грн.

В той же час, як обгрунтовано звернуто увагу скаржником у даній справі, програмою ревізії окремих питань фінансового - господарської діяльності Житомирської обласної військової адміністрації за період з 24.02.2022 по 31.08.2022 передбачено проведення ревізії саме Житомирської ОВА, а не МКАРС та КП «Управління автомобільних шляхів».

Відповідно до п. 2 Порядку № 550: «Інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб».

У той же час КП «Управління автомобільних шляхів» (код ЄДРПОУ 03344119) є окремою юридичною особою публічного права, створене відповідною територіальною громадою і в якого відсутнє як пряме так і опосередковане підпорядкування Житомирській ОВА, а міська аварійно - рятувальна служба (код ЄДРПОУ 30326573 )-окремою юридичною особою публічного права, що заснована виконавчим комітетом Бердичівської міської ради Житомирської області.

Визначаючись щодо правомірності вимоги Північного офісу Держаудитслужби про зобов`язання позивача усунути порушення шляхом вжиття заходів щодо повернення (поновлення) зберігання дизельного палива, що відчуджене на користь суб`єктів недержавної власності всупереч законодавства та дотримуватись вимог Закону України "Про гуманітарну допомогу" та Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", колегія суддів виходить зі слідуючого.

Колегія суддів зазначає, що оскаржувана Вимога, яка є індивідуально-правовим актом, оскільки породжує права і обов`язки для позивача, має відповідати приписам, визначеним статтею 2 КАС України.

Обґрунтованість, в силу статті 2 КАС України, є однією з обов`язкових ознак рішення (дії, бездіяльності) суб`єкта владних повноважень, що підлягає встановленню адміністративним судом.

З метою дотримання завдань адміністративного судочинства та його основних засад суди наділені процесуальними повноваженнями встановлювати і оцінювати фактичні обставини справи, перевіряти обґрунтованість вимоги.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, чого в цій справі відповідачем зроблено не було.

Однак, зазначивши у Вимозі про необхідність усунути порушення шляхом вжиття заходів щодо повернення (поновлення) зберігання дизельного палива, відповідач не вказав способи усунення порушень, строк, порядок виконання.

Крім того, зобов`язавши Житомирську ОВА дотримуватись вимог Закону України "Про гуманітарну допомогу" та Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Держаудитслужба спрямовала дію зобов`язання на майбутнє.

Разом з тим, можливість усунення виявлених порушень прямо залежить від чіткого визначення суб`єктом владних повноважень конкретного заходу (варіанту поведінки), якого слід вжити для усунення порушень.

Спонукання позивача самостійно визначити на підставі невизначених норм, які саме заходи слід вжити для усунення виявлених порушень, в свою чергу може призвести до нового можливого порушення останнім чинного законодавства.

Вищезазначене свідчить про невмотивованість оскаржуваної вимоги.

Верховний Суд визнає, що зобов`язальний характер вимог щодо усунення правопорушення свідчить про, як встановлення цього порушення, так і визначення імперативного обов`язкового способу його усунення.

Відповідна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 10 грудня 2019 року у справі № 160/9513/18, від 05 березня 2020 року у справі № 640/467/19, від 23 квітня 2020 року у справі № 160/5735/19, від 11 червня 2020 року у справі № 160/6502/19, від 12 серпня 2020 року у справі № 160/11304/19 та від 26 січня 2023 року у справі №160/3289/21.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем не доведено правомірності своїх дій щодо призначення та проведення заходу державного фінансового контролю Житомирської обласної військової адміністрації, які стали підставою для оформлення відповідної вимоги про усунення виявлених порушень, а також винесеної за результатами ревізії вимоги від 21.12.2022 № 260611-14/3621-2022.

Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору не в повному обсязі встановив фактичні обставини справи та не надав їм належної правової оцінки, а доводи апеляційної скарги позивача спростовують висновки суду першої інстанції та дають правові підстави для скасування оскаржуваного судового рішення.

У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно зі ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення зокрема є, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що необхідно скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про задоволення позову.

Керуючись ст.ст. 242, 243, 250, 304, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Житомирської обласної державної адміністрації-Житомирської обласної військової адміністрації задовольнити повністю.

Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 червня 2023 року скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позов задовольнити.

Визнати протиправними дії посадових осіб Північного офісу Держаудитслужби в особі його відокремленого підрозділу Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області щодо призначення та проведення заходу державного фінансового контролю Житомирської обласної військової адміністрації, які стали підставою для оформлення відповідної вимоги про усунення виявлених порушень.

Визнати протиправною та скасувати вимогу від 21.12.2022 № 260611-14/3621-2022.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий Граб Л.С. Судді Смілянець Е. С. Сторчак В. Ю.