ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 червня 2023 року Справа № 160/10363/23 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіВрони О. В. за участі: секретаря судового засіданняНосенко К.В. представника позивача Корсунського Д.Ю. представників відповідача Андрейченко Т.А. Єфіменка О.П. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю "Відродження" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

16.05.2023 Товариство з обмеженою відповідальністю «Відродження» (далі позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач), в якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомленнярішення форми «Д» від 18.04.2023 № 0077792302.

В обґрунтування позовної заяви зазначено, що позивач не погоджується з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, зазначаючи, що відповідач протиправно призначив та провів перевірку позивача на підставі п.п. 78.1.1, 78.1.4 ст. 78 ПК України у період дії воєнного стану чим порушив вимоги під. «б» п.п. 69.2 п. 69 ПК України. Вказує, що жодна норма ПК України не містить приписів стосовно можливості призначити перевірку платника податків за фактами, що свідчать про порушення податкового законодавства в частині оподаткування доходів нерезидента. У запитах відповідача, які передували призначенню перевірки позивача, не зазначено всіх обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу сумнівів у вірності оподаткування доходів нерезидента, а також не наведено конкретних фактів, які свідчать про порушення саме позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; наказ на призначення перевірки не містить відомостей про те, що пояснення позивача необґрунтовані або документально не підтвердженні, а зазначено лише абстрактну фразу, а саме «у зв`язку із ненаданням ТОВ «Відродження» у запитуваному обсязі пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит». Позивач звертає увагу, що в наказі на проведення перевірки невірно визначено найменування нерезидента, а саме: замість вірного DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, зазначено DNIPRO AGRO ALLANCE LTD. Оподаткування при виплаті дивідендів здійснено позивачем згідно вимог ПК України та Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї (далі Конвенція). DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD на момент виплати дивідендів було єдиним учасником (засновником) позивача та володіла часткою 100% у статутному капіталі позивача. DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD на момент виплати дивідендів було резидентом Республіки Кіпр та не здійснювало в Україні свою діяльність через постійне представництво у вигляді постійного місця діяльності. Позивачем зазначено, що господарська діяльність позивача із виробництва сільськогосподарської продукції не є тотожною інвестиційній діяльності DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD; участь представників за довіреністю у загальних зборах позивача є лише допоміжною підготовчою діяльністю, а саме: переносом інвестиційних рішень компанії, прийнятих в Республіці Кіпр в українську юрисдикцію; володіння корпоративними правами не вважається підприємництвом; докази здійснення іншої господарської діяльності DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD на території України відсутні. Підписання договорів для забезпечення основної діяльності материнської компанії нерезидента, не здійснюючи при цьому господарської діяльності материнської компанії є вчинення повіреним нерезидента виключно підготовчих та/або допоміжних функцій для забезпечення основної діяльності материнської компанії нерезидента, не здійснюючи при цьому господарської діяльності материнської компанії; сам факт видачі довіреності нерезидентом фізичній особі положеннями Конвенції не визначається як вчинення повіреним дій, які у будь-якому випадку свідчать про здійснення повіреним діяльності постійного представництва у розумінні положень Конвенції. Позивач з 01.01.2017 є платником єдиного податку 4 групи, а відповідно до п.п.4 п.291.4 ст. 291 ПК України платник єдиного податку 4 групи є суб`єктом господарювання, який застосовує спрощену систему оподаткування, обліку та звітності; з 23.05.2020 року ПК України доповнено п.п.133.1.1 п.133.1 ст. 133 ПК України наступного змісту «суб`єкти господарювання юридичні особи, що обрали спрощену систему оподаткування, є платниками податку при виплаті доходів (прибутків) нерезиденту із джерелом їх походження в Україні в порядку, визначеному пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу»; до 23.05.2020 року п.п.133.1.1 п.133.1 ст. 133 ПК України не містив положень про оподаткування юридичних осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та які є платниками податку при виплаті доходів (прибутків) нерезиденту із джерелом їх походження з України. Вказані обставини стали підставою для звернення до суду.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.05.2023 відкрито провадження у адміністративній справі; справу №160/10363/23 призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження. Розгляд справи в підготовчому засіданні призначено на 15.06.2023.

Сторони належним чином повідомлені про розгляд справи Дніпропетровським окружним адміністративним судом, що підтверджується матеріалами справи.

06.06.2023 відповідач надав відзив на позовну заяву, в якому зазначає, що позовні вимоги не визнає, просить у задоволенні позову відмовити. В обґрунтування своєї позиції вказує на те, що підставою для призначення та проведення перевірки позивача слугувала норма п.78.1.1 ст. 78 ПК України. Підпункт 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України дозволяє податковому органу проведення документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів). Позивач на підставі отриманої інформації від органів Республіки Кіпр направив запит до позивача про надання інформації та пояснень. Надання позивачем відповіді на запит податкового органу не є підставою для позбавлення податкового органу прав на призначення перевірки позивача, оскільки позивач не надав всі статутні документи; не надано підтвердження про внесення учасником грошових коштів до статутного капіталу; не надано у повному обсязі додатки до протоколів загальних зборів щодо виплати дивідендів; не надано в повному обсязі регістри аналітичного та синтетичного бухгалтерського обліку по рахунках, які відображають операції щодо виплати дивідендів із нерозподіленого прибутку підприємства; не надано в повному обсязі платіжні документи (заявки на покупку валюти тощо). Відповідачем зазначено, що чинним законодавством не передбачено обов`язку податкового органу письмово повідомляти підприємство про те, що пояснення і документи надані не в повному обсязі. Нормами ПК України та Конвенції передбачено, що якщо нерезидент здійснює свою господарську діяльність на території України самостійно або через уповноважених осіб (в даному випадку через громадян України), то така діяльність вважається діяльністю постійного представництва. DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD здійснює свою діяльність на території України, зокрема, з управління інвестиціями; 100% прибутку DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD становлять дивіденди отримані виключно від українських компаній, серед яких є і позивач. Протоколи та рішення загальних зборів учасників українських товариств, довіреності, виписані DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD свідчать про регулярний і постійних характер діяльності DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD з управління інвестиціями на території України. За вказаних обставин позивач повинен був утримати податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15 % сум суми виплачених дивідендів та за їх рахунок. Протягом перевіреного відповідачем періоду з 01.01.2017 по 30.09.2022 норма п. 141.4.2 ст. 141 ПК України діяла для всіх без виключення осіб, які здійснюють виплати доходів нерезидентам із джерелом їх походження з України.

В підготовче засідання, призначене на 15.06.2023, з`явились представники сторін. Для можливості подання учасниками процесу додаткових пояснень, судом оголошено перерву в підготовчому засіданні до 20.06.2023.

15.06.2023 представником позивача подано до суду відповідь на відзив, в якій зазначено, що будь-яких змін ПК України про відновлення права розпочати перевірки за будь-якими видами перевірок, зазначених у підпункті 69.2 пункту 69 підрозділу 10 ХХ ПК України у відповідності до пп. 78.1.1, 78.1.3, 78.1.4, 78.1.9, 78.1.13, 78.1.17-.78.1.20 п. 78.1 ст. 78 ПК України не відбулось. Проведення документальних позапланових перевірок на підставі пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України не передбачалось законодавством, яке діяло під час такої перевірки. Відповідач не мав податкової інформації відносно позивача, але перевірку проводив саме відносно нього, а не резидента, хоча пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 ХХ ПК України містить декілька прямих норм, що надають можливість проведення таких перевірок нерезидентів. Позивач вважає, що відповідач не мав законних підстав для видачі наказу про призначення перевірки, якщо позивач надав неповну відповідь на запит, не проінформувавши позивача про те, якої інформації недостатньо. Позивач не може нести відповідальність за дотримання податкової дисципліни своїми контрагентами та третіми особами. Зазначено, що відповідач не надав будь-яких пояснень з приводу наданого позивачем письмового свідчення під присягою від 17.03.2023.

20.06.2023 відповідачем подані до суду заперечення, в яких зазначено, що існують всі ознаки діяльності DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD на території України як постійного представництва, що відповідає вимогам податкового законодавства України та нормам Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна. Діючим законодавством не передбачено обов`язок податкового органу письмово повідомляти підприємству про те, що пояснення і документи надані не в повному обсязі. Встановлене в акті перевірки порушення стосується ТОВ «Відродження», так як підприємством невірно застосовано ставку податку, якою обкладаються доходи нерезидента із джерелом їх отримання з України. Товариство з обмеженою відповідальністю «Відродження» є пов`язаною особою з компанією DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD, з огляду на спільних бенефіціарів, які відіграють важливу роль в діяльності групи компаній; відомості про той факт, що ця компанія здійснює діяльність через постійне представництво не могли не бути відомі ТОВ «Відродження».

20.06.2023 представником позивача надані пояснення щодо подання заяви про взяття на облік для відкриття рахунків в банках України, а також подані додаткові пояснення, в яких викладено правову позицію, яка є аналогічною до доводів, викладених в позовній заяві та відповіді на відзив.

В підготовче засідання, призначене на 20.06.2023, з`явились представники сторін. Судом закрито підготовче провадження у справі та призначено до судового розгляду по суті на 27.06.2023.

22.06.2023 представником позивача подано до суду клопотання про долучення до матеріалів справи рішення судів за аналогічними висновками та накази Міністерства фінансів про обмін податкової інформації за спеціальними запитами.

23.06.2023 від представника Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшло клопотанняпро проведення судового засідання в режимі відеоконференції.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.06.2023 у задоволенні клопотання представника відповідача про проведення судового засідання в режими відеоконференції у справі №160/10363/23 - відмовлено.

В судове засідання, призначене на 27.06.2023, з`явились представники сторін, підтримали обрані правові позиції.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору, суд встановив наступні обставини та відповідні їм правовідносини.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Відродження»(код ЄДРПОУ 30699186) зареєстровано суб`єктом господарської діяльності 28.01.2000.

Основним видом діяльності за КВЕД є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

24.01.2023 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ №425-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Відродження»(код ЄДРПОУ 30699186), яким на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1, статті 20, пункту 41.1 статті 41, пункту 61.1 та пункту 61.2 статті 61, підпункту 62.1,3 пункту 62.1 статті 62, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, статті 79, пункту 82.2 статті 82, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового Кодексу України, у зв`язку з ненаданням ТОВ «Відродження»(код ЄДРПОУ 30699186) y запитуваному обсязі пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 28.11.2022 №67912/6/04-36-23-02-11, протягом 15 робочих днів з дня отримання (запит отримано 02.12.2022), за фактами, що свідчать про порушення податкового законодавства в частині оподаткування доходів нерезидента (інформація отримана під компетентного органу Республіки Кіпр стосовно Компанії DNIPRO AGRO ALLANCE LTD).

Перевірку вирішено провести з 01.03.2023 тривалістю 5 робочих днів за період діяльності з 01.01.2017 по 30.09.2022 з метою перевірки дотримання вимог податкового законодавства в частині оподаткування доходів на користь нерезидента DNIPRO AGRO ALLANCE LTD із джерелом їх походження з України.

В період з 01.03.2023 по 07.03.2023 відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Відродження»(код ЄДРПОУ 30699186) з метою перевірки дотримання вимог податкового законодавства в частині оподаткування доходів на користь нерезидента DNIPRO AGRO ALLANCE LTD із джерелом їх походження з України за період з 01.01.2017 по 30.09.2022.

За результатами перевірки складено акт від 14.03.2023 №1025/04-36-23-02/34590337.

За наслідками документальної позапланової невиїзної перевірки TOB «Відродження» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині оподаткування доходів на користь нерезидента компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD (Республіка Кіпр) із джерелом їх походження з України за період з 01.01.2017 по 30.09.2022 встановлено порушення:

- підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), при виплаті доходів із джерелом походження з України у вигляді дивідендів на користь нерезидента компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD (Республіка Кіпр), в частині неправомірного застосування пониженої ставки податку, що призвело до заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 16 872 538,05 грн, у тому числі: за 2017 рік в сумі 5 772 106,00 грн, за 2018 рік в сумі 7 115 142,00 грн, за 2020 рік в сумі 3 168 318,65 грн, за 2021 рік в сумі 816 771,40 грн.

Висновки акту перевірки обґрунтовані тим, що ТОВ «Відродження» є пов`язаною особою із Компанією DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD (з огляду на спільних бенефеціарів Астіон В та ОСОБА_1 ), Астіон В та Астіон Є відіграють важливу роль в діяльності групи компаній, бенефеціарами якої вони є, відомості про те, що ця компанія здійснює діяльність через постійне представництво не могли не бути відомі ТОВ «Відродження»; Компанія DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD стала на облік у ГУ ДПС у Дніпропетровській області 08.06.2022; таким чином в порушення підпункту 141.4.2 пункту 141.4 ст. 141 ПК України ТОВ «Відродження» безпідставно застосувало ставку податку на доходи нерезидентів 5% замість 15%, що призвело до заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб.

На підставі акту перевірки від 14.03.2023 №1025/04-36-23-02/34590337 відповідачем сформовано та направлено на адресу позивача податкове повідомлення-рішення форми «Д» від 18.04.2023 № 0077792302, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 16872 538 грн. та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 4218 134,50 грн.

Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з такого.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Таким чином, звертаючись до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення, позивач вправі посилатись на процедурні порушення проведення перевірки та надіслання рішень за результатами перевірки, а суд зобов`язаний надавати правову оцінку таким доводам позивача в першу чергу.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України).

Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК Українивизначено права контролюючих органів, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Пунктом75.1 статті 75 ПК Українипередбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Позивач в позовній заяві в обґрунтування протиправності прийнятого податкового повідомлення-рішення посилається на процедурні порушення призначення проведення перевірки, яким суд надає оцінку в першу чергу відповідно до правової позиції Верховного Суду.

Судом під час розгляду справи встановлено, що підставами для видання наказу від 24.01.2023 року № 425-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Відродження» є підпункт 20.1.4 пункту 20.1, статті 20, пункт 41.1 статті 41, пункт 61.1 та пункт 61.2 статті 61, підпункт 62.1,3 пункту 62.1 статті 62, підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункт 78.1.1 пункту 78.1 стаття 78, стаття 79, пункт 82.2 статті 82, підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового Кодексу України, у зв`язку з ненаданням ТОВ «Відродження» y запитуваному обсязі пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 28.11.2022 №67912/6/04-36-23-02-11, протягом 15 робочих днів з дня отримання (запит отримано 02.12.2022), за фактами, що свідчать про порушення податкового законодавств в частині оподаткування доходів нерезидента (інформація отримана під компетентного органу Республіки Кіпр стосовно Компанії DNIPRO AGRO ALLANCE LTD).

Суд зазначає, що з 24.02.2022 року на всій території України запроваджено воєнний стан на підставі Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX.

У ПК України через запровадження воєнного стану внесені зміни, зокрема: ПК України доповнено пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ.

Згідно пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Отже, з 24.02.2022 року на період до припинення або скасування воєнного стану на території України справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, тобто п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України є спеціальною правовою нормою.

Відповідно до п. «б» під.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів).

Таким чином, п. «б» під.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України чітко встановлює заборону на проведення позапланових перевірок на підставі саме п.п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України.

Отже, відповідач провів перевірку позивача на підставі п.п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України під час дії мораторію встановленого під.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Згідно правової позиції Верховного Суду України, яка висловлена у постанові від 24.12.2010 року у справі за позовом ТОВ «FOODS and GOODS L.T.D.» до ДПІ у Калиновському районі м. Донецька, третя особа ДПА в Донецькій області, про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Однак у відповідності до правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 21.02.2020 року по справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (не допуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатися на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень рішень.

Згідно правової позиції Великої Палати Верховного Суду, яка викладена у постанові від 08.09.2021 року у справі № 816/228/17, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (формальна підстава).

Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Аналізованими нормами ПК з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

У відповідності до ч.1 ст. 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Доктрина «плодів отруйного дерева» (fruit of the poisonous tree) сформульована Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» «Балицький проти України», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України».

Відповідно до цієї доктрини, якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з його допомогою, будуть такими ж («Гефген проти Німеччини»). Недопустимими є докази, здобуті із суттєвим порушенням прав та свобод людини.

На думку ЄСПЛ, надається оцінка допустимості всього ланцюжка доказів, що базуються один за іншим, а не кожного окремого доказу автономно.

У рішеннях у справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид доктрини «плодів отруйного дерева», яка полягає в тому, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не були б отримано, якби не було отримано перших. Таким чином, допустимі самі по собі докази, отримані за допомогою відомостей, джерелом яких є недопустимі докази, стають недопустимим.

Оскільки докази порушення позивачем вимог податкового так і іншого законодавства, контроль за яким здійснюють податкові органи, були отримані відповідачем під час проведення перевірки, наказ на продовження проведення якої та дії стосовно продовження проведення якої не відповідають вимогам ПК України, то такі докази одержані з порушенням порядку, встановленого законом, а тому суд не бере їх до уваги у відповідності до вимог ч.1 ст. 74 КАС України.

Інших доказів порушення позивачем вимог законодавства України ніж ті, які відображені у акті перевірки відповідачами суду не надано.

За вказаних обставин суд вважає всі оскаржувані рішення, які винесені за результатами перевірки протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 04.03.2021 року у справі № 640/18411/16 не виконання вимог закону щодо наявності підстав для призначення та проведення документальної перевірки та не спростування відповідачем обставин незаконності рішення про призначення перевірки, призводять до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, акт перевірки, отриманий в результаті такої перевірки, виходячи з положень допустимості доказів, закріплених частиною 2 статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Таким чином, податкове повідомлення рішення та інші рішення, прийняті за наслідками такої перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатися правомірними та підлягають скасуванню.

Такі висновки суду обґрунтовані сталою практикою Верховного Суду у постановах від 15.01.2020 року у справі № 820/609/18, від 29.10.2020 року у справі № 520/11034/18, від 24.12.2020 року у справі № 320/6463/18, від 09.02.2021 року у справі № 804/3329/15.

Стосовно доводів позивача про те, що у запитах відповідача, які передували призначенню перевірки позивача, не зазначено всіх обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу сумнівів у вірності оподаткування доходів нерезидента, а також не наведено конкретних фактів, які свідчать про порушення саме позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; наказ на призначення перевірки не містить відомостей про те, що пояснення позивача необгрунтовані або документально не підтвердженні, а зазначено лише абстрактну фразу «… у зв`язку із ненаданням ТОВ «Відродження» у запитуваному обсязі пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит…; у наказі на проведення перевірки невірно визначено найменування нерезидента, а саме: замість вірного DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, зазначено DNIPRO AGRO ALLANCE LTD.

У матеріалах справи міститься письмовий запит ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 28.11.2022 року № 67912/6/04-36-23-02-11.

Позивач листом від 23.12.2022 року № 22-027 надав відповідачу пояснення та копії документів згідно вказаного вище письмового запиту.

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 11.09.2018 року у справі № 813/4042/17, аналіз пункту 73.3 статті 73 Податкового Кодексу України та Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 №1245 свідчать про те, що запит контролюючого органу про надання відповідної інформації платником податків повинен містити конкретні підстави, тобто, чітко окреслені обставини, які свідчать про порушення платником податків податкового законодавства. Без повідомлення вказаних фактів платник податків не має об`єктивної можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження; якщо платник податку, на думку контролюючого органу, надав неповну відповідь на запит, контролюючий орган, не проінформувавши платника про те, якої інформації недостатньо, не має законних підстав для видачі наказу про призначення перевірки; часткове надання платником податку необхідної інформації контролюючому органу не можна вважати повним ненаданням відповіді на запит.

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 31.05.2019 року у справі № 813/1041/18, реалізація під. 78.1.1 п.78.1 ст. 78 ПК України передбачає необхідність надання податковим органом у змісті запиту конкретних порушень, вчинених платником податків, а не лише вживання загальних формулювань та суто посилання на норми податкового законодавства.

У запиті відповідача від 28.11.2022 № 67912/6/04-36-23-02-11 не зазначено всіх обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу сумнівів у вірності оподаткування доходів нерезидента, а також не наведено конкретних фактів, які свідчать про порушення саме позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 31.03.2020 року у справі № 820/3477/16, якщо контролюючим органом не доведено та не надано доказів, які б свідчили про те, що надані позивачем пояснення та документи були оцінені контролюючим органом і такі пояснення та документи не усунули сумніви щодо порушення позивачем податкового законодавства, що свідчить про відсутність у контролюючого органу підстав для призначення перевірки позивача.

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 22.02.2023 року у справі № 620/309/20, аналіз норми підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України дає підстави для висновку, що виявлені факти, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями. За таких обставин у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення не обґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.

Судом під час розгляду справи встановлено, що наказ на призначення перевірки не містить відомостей про те, що пояснення позивача необґрунтовані або документально не підтвердженні, а зазначено лише абстрактну фразу «… у зв`язку із ненаданням ТОВ «Відродження» у запитуваному обсязі пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит…; у наказі на проведення перевірки невірно визначено найменування нерезидента, а саме: замість вірного DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, зазначено DNIPRO AGRO ALLANCE LTD.

За вказаних обставин у відповідача були відсутні правові підстави для призначення перевірки позивача.

За наведених обставин та встановлених фактів, що перевірка ТОВ «Відродження» не може вважатися правомірною, оскільки зі змісту вказаного вище наказу неможливо встановити, яку саме інформацію про порушення платником податку тих вимог законодавства, що підпадають під предмет перевірки, отримало або мало у своєму розпорядженні Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, що стала у подальшому підставою для прийняття наказу від 24.01.2023 року № 425-п.

Однак, враховуючи той факт, що перевірка за наказом від 24.01.2023 року № 425-п вже проведена, суд з метою повного дослідження обставин справи, вважає за необхідне розглянути питання прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з дослідженням питання наявності порушень законодавства в діях позивача.

Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України або постійними представництвами нерезидентів в Україні.

Згідно з абзацом другим підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 ПК України для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв`язку з розподілом чистого прибутку (його частини).

У підпункті 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності

Відтак, безпосередньо наведені норми в сукупності та взаємозв`язку вказують, що податок за ставкою 15% сплачується, якщо інше не перебачено положеннями міжнародних договорів України.

При цьому, як передбачено пунктом 3.2 статті 3 ПК України якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

8 листопада 2012 року між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр підписано Конвенцію, що ратифікована Україною згідно із Законом України "Про ратифікацію Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї".

Статтею 9 Конституції України визначено, що чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України. У статті 19 Закону України "Про міжнародні договори України" визначено, що чинні міжнародні договори України, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства і застосовуються у порядку, передбаченому для норм національного законодавства. Якщо міжнародним договором України, який набрав чинності в установленому порядку, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені у відповідному акті законодавства України, то застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно зі статтею 1 Конвенції її дія поширюється на осіб, які є резидентами однієї чи обох Договірних Держав.

Відповідно до пункту 1 статті 10 Конвенції дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.

У пункті 2 статті 10 Конвенції зазначено, що такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

a) 5 % від загальної суми дивідендів, якщо фактичний власник володіє не менш ніж 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, що сплачує дивіденди, або інвестував в придбання акцій чи інших прав компанії еквіваленті не менше 100000 євро;

b) 15 % від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках.

Термін "дивіденди", як передбачено пунктом 3 статті 10 Конвенції, у випадку використання в цій статті означає дохід від акцій або інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, а також дохід від інших корпоративних прав, який підлягає такому самому оподаткуванню, як дохід від акцій відповідно до законодавства тієї Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток.

При цьому, як передбачено пунктами 4 та 5 статті 10 Конвенції, положення пунктів 1 і 2 цієї статті не застосовуються, якщо особа - фактичний власник дивідендів, яка є резидентом Договірної Держави, здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, через розташоване в ній постійне представництво, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом. У такому випадку застосовуються положення статті 7 цієї Конвенції. Якщо компанія, яка є резидентом Договірної Держави, одержує прибуток або доходи з іншої Договірної Держави, ця інша Держава не може стягувати будь-яких податків на дивіденди, що сплачуються компанією, за винятком, коли ці дивіденди сплачуються резиденту цієї іншої Держави або якщо холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з постійним представництвом, розташованим в цій іншій Державі, або стягувати з нерозподіленого прибутку податки на нерозподілений прибуток, навіть якщо дивіденди сплачуються або нерозподілений прибуток складається повністю або частково з прибутку або доходу, що утворюється у цій іншій Державі.

Отже, сукупність наведених норм дає підстави для висновку, що можливість сплати пониженої визначеної Конвенцією ставки податку у разі виплати дивідендів нерезиденту обумовлена відсутністю здійснення фактичним отримувачем доходів підприємницької діяльності через розташоване у цій державі постійне представництво і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом.

Відповідно до другого речення пункту 1 статті 7 Конвенції якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність як зазначено вище, прибуток підприємства може бути оподаткований в іншій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього представництва.

При цьому, згідно з пунктами 1 та 2 статті 5 Конвенції Для цілей цієї Конвенції термін "постійне представництво" означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства.

Термін "постійне представництво", зокрема, включає:

a) місце управління;

b) філіал;

c) офіс;

d) фабрику;

e) майстерню;

f) установку або споруду для розвідки природних ресурсів;

g) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; та

h) склад або інше приміщення, що використовується для продажу товарів.

Згідно з пунктом 4 статті 5 Конвенції незважаючи на попередні положення цієї статті, термін "постійне представництво" не включає:

a) використання споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать підприємству;

b) складування запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки;

c) складування запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою переробки іншим підприємством;

d) утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для підприємства;

e) утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер;

f) утримання постійного місця діяльності виключно для здійснення будь-якої комбінації видів діяльності, перелічених у підпунктах від "a" до "e", за умови, що сукупна діяльність постійного місця діяльності, яка виникає внаслідок такої комбінації, має підготовчий або допоміжний характер.

Відповідно до пункту 5 статті 5 Конвенції незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, якщо особа, інша ніж агент з незалежним статусом, до якого застосовується пункт 6 цієї статті, діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності, яку ця особа виконує для підприємства за винятком, якщо діяльність цієї особи обмежується тією, що зазначена в пункті 4 цієї статті, яка якщо і здійснюється через постійне місце діяльності, не може перетворити це постійне місце діяльності у постійне представництво відповідно до положень цього пункту.

За змістом пункту 6 статті 5 Конвенції підприємство не розглядається як таке, що має постійне представництво в Договірній Державі, лише якщо воно здійснює підприємницьку діяльність у цій Державі через брокера, комісіонера чи будь-якого іншого агента з незалежним статусом за умови, що ці особи діють у межах своєї звичайної діяльності. Однак, якщо діяльність такого агента здійснюється повністю від імені цього підприємства і якщо між цим підприємством і агентом в їхніх комерційних і фінансових зв`язках існують або встановлюються умови, які відрізняються від тих, які могли б існувати між незалежними підприємствами, він не вважатиметься агентом з незалежним статусом у значенні цього пункту.

Основою для розробки переважної більшості міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування є Модельна конвенція Організації економічного співробітництва та розвитку (надалі також - ОЕСР) щодо податків на доходи і капітал (надалі також - Модельна конвенція ОЕРСР). Модельна конвенція становить джерело уніфікованих рішень щодо найбільш поширених питань, які виникають у сфері міжнародного оподаткування та усунення подвійного оподаткування. Також важливе значення мають Коментарі до Модельної Конвенції ОЕСР.

Безпосередньо Модельні конвенції і ОЕРСР і ООН вказують, що часто важко відрізнити, яка діяльність відноситься до діяльності підготовчого або допоміжного характеру, а яка - ні. Вважається, що послуги, які надає місце діяльності, є настільки далекими від фактичної реалізації прибутку, що складно віднести будь-який прибуток до відповідного місця діяльності (пункт 58 Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР 2017 року). Вирішальним критерієм має бути визначення того, чи становить діяльність, яка здійснюється у визначеному місці, суттєву і важливу частину діяльності підприємства в цілому. Кожний випадок має аналізуватись окремо (пункт 59 Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР 2017 року). Допоміжна діяльність зазвичай є діяльністю, яка здійснюється з метою підтримки чогось, не будучи суттєвою і важливою частиною підприємства в цілому. Малоймовірно, що діяльність, яка вимагає залучення значної частини активів або персоналу, може вважатись діяльністю допоміжного характеру (пункт 60 Модельної конвенції ОЕСР 2017 року).

Отже, для розмежування основної діяльності та підготовчої чи допоміжної діяльності необхідно мати на увазі що:

- підготовча чи допоміжна діяльність здійснювались на користь самої іноземної компанії, а не на рахунок третіх осіб;

- під основною діяльністю зазвичай сприймається діяльність, що є суттєвою і важливою виходячи із змісту комерційних цілей і завдань організації;

- підготовча діяльність передує початку основної діяльності нерезидента на території України;

- допоміжна діяльність забезпечує процес ведення основної господарської діяльності нерезидентом, здійснюється одночасно з основною діяльністю, при цьому до основної не відноситься.

Визначення того, чи є діяльність, яка здійснюється в певній країні, підготовчою або допоміжною, є порівняння функцій, які здійснюються в Україні, з функціями, які здійснюються в іншій країні. В будь-якому випадку, місце діяльності, основна мета якого збігається з основною метою підприємства в цілому, не становить підготовчої або допоміжної діяльності.

Судом під час розгляду справи встановлено, що Компанія DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD на момент виплати дивідендів була єдиним учасником (засновником) ТОВ «Відродження», яке володіло 100% у статутному капіталі позивача, що не заперечується сторонами та прямо зазначено відповідачем у акті перевірки (сторінка 15 акту перевірки).

Компанія DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD на момент виплати дивідендів була резидентом Республіки Кіпр, не заперечується сторонами та прямо зазначено відповідачем у акті перевірки (сторінки 15-16 акту перевірки).

Відповідач у акті перевірки (сторінка 27-29) зазначає, що основна діяльність компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD тісно пов`язана з діяльністю українських підприємства має ознаки постійного представництва на території України.

При цьому відповідач у акті перевірки не стверджує про постійне представництво, а лиши припускає фразою «має ознаки». Також відповідач не дав перелік та характеристику будь-яких ознак постійного представництва компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD.

На стор.35-36 акту перевірки відповідач зазначає, що компетентним органом Республіки Кіпр надано копії документів, які свідчать про фактичне проведення DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD фінансово-господарської діяльності на території України через уповноважених осіб, громадян України. Компетентним органом Республіки Кіпр надано протоколи загальних зборів ТОВ «Відродження», на яких вирішувались питання, пов`язані з ключовими питаннями фінансово-господарської діяльності підприємства.

В акті перевірки зазначено що у всіх зазначених зборах позивача представником Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, як єдиного учасника позивача був ОСОБА_2 , який представляв Компанію за довіренностями.

У Акті перевірки відповідач вказує на те, що діяльність ОСОБА_3 та ОСОБА_4 не обмежувалась підготовчими діями (придбання часток Товариств, підписання Протоколів загальних зборів учасників Товариств), але сягнула далеко за підготовчі дії. Зокрема ОСОБА_5 та ОСОБА_1 : - фактично розпоряджались всіма активами Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, в якості акціонерів та бенефіціарних власників компанії; - укладали угоди купівлі-продажу часток українських підприємств, що є безпосередньо пов`язано з основним видом діяльності DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD.

Далі у акті перевірки відповідач зазначає: Таким чином, діяльність, яка здійснювалась в Україні ОСОБА_6 та ОСОБА_7 в інтересах Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, становить власне, предмет господарської діяльності компанії-нерезидента і не може вважатися діяльністю допоміжного характеру. При цьому ОСОБА_5 та ОСОБА_1 не є по відношенню до Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD агентами з незалежним статусом, оскільки (стор. 44 акту перевірки):

- активно залучені до діяльності групи пов`язаних осіб, до яких входить, зокрема, компанія DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD (Астіон В. та ОСОБА_1 отримують заробітну плату від українських підприємств, які є членами групи компаній DNIPRO AGRO, а також ОСОБА_5 та ОСОБА_1 є бенефіціарними власниками DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, крім того є бенефіціарними власниками Товариства);

-укладали договір купівлі-продажу частки Товариства;

-є підписантами, на підставі довіреності, від імені Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD на загальних зборах учасників Товариства (рішення купівлі- продажу часток, виплата дивідендів);

- мають довіреності на відкриття/закриття/керування банківськими рахунками.

Суд зазначає, що ОСОБА_5 та ОСОБА_1 дійсно є опосередковоно через інші юридичні особи-нерезиденти бенефіціарними власниками Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, яка є єдиним учасником позивача, що автоматично робить вказаних осіб бенефіціарними власниками позивача. Посадовими особами позивача вони не були, ніякої участі у господарської діяльності позивача не приймали. Всі посилання відповідача щодо інших юридичних осіб - резидентів України, які, нібито є з позивачем членами групи компаній DNIPRO AGRO вважаємо наступне: структурування бізнес моделі групи компаній DNIPRO AGRO є виключною компетенцією акціонерів (бенефіціарів) такої групи. Створення структури компанії, метою якої є інвестування в інших учасників такої групи не виключає можливості реального та самостійного здійснення господарської діяльності кожного з членів такої групи.

Всі рішення, які викладені у протоколах загальних зборів учасників ТОВ «Відродження» були прийняті стосовно укладань значних правочинів позивачем та вимагали згоди вищого органу позивача, єдиним учасником якого є Компанія DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD. Без цих згод, діяльність позивача була би повністю заблокована. Дії представника єдиного учасника Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD з реалізації свого права на участь у загальних зборах учасників позивача мали суто підготовчий допоміжний характер, а їх результатом не було отримання DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD прибутку. Отже, не утворює постійного представництва DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, представництво Астіона Василя, інтересів DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD на загальних зборах позивача, на яких розглядались питання, які можуть розглядатись виключно загальними зборами позивача за участі єдиного учасника - Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD.

Участь представника Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD у загальних зборах так само не містить ознак господарської діяльності, адже є реалізацією Компанією DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD належних їй прав, як єдиного учасника позивача. Необхідність участі у загальних зборах позивача з питання розподілу прибутку визначена процедурою, передбаченою Статутом позивача, а їх результатом не було отримання DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD прибутку від господарської діяльності.

Отже, не утворює постійного представництва DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, представництво Астіона Василя, інтересів DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD на загальних зборах позивача, на яких розглядались питання виплати дивідендів з їх нерозподіленого прибутку, що утворився в результаті діяльності позивача.

Таким чином, не утворює постійного представництва участь Астіона Василя, як представника Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, у загальних зборах позивача, на яких приймались рішення стосовно статутної діяльності позивача та про виплату дивідендів з нерозподіленого прибутку позивача, що утворився у результаті господарської діяльності позивача, а не діяльності Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD чи її акціонерів. У даному випадку, участь представника Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD у загальних зборах не містить ознак господарської діяльності, адже є реалізацією Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD належних їй прав, як єдиного учасника позивача. Прийняття участі ОСОБА_8 за довіреністю DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD в загальних зборах та підписанні протоколів, від імені єдиного засновника позивача, в частині питань про надання повноважень директору позивача на укладення між позивачем та Банком кредитного договору, договорів іпотеки та інших необхідних документів а також надання згоди на укладення Товариством з третіми особами договорів поставки товару, зазначаємо, що - такі дії не можна розцінювати як безпосередню участь в господарській діяльності підприємств, так як вони стосуються виключно питань реалізації статутних повноважень єдиного учасника в частині погодження загальних (істотних) умов таких правочинів, або надання згоди на їх укладення в контексті вимог діючого законодавства, чи то за висловленим бажанням контрагентів. Й такі протоколи не підмінюють собою договорів, правочинів як таких, не містять жодних елементів впливу на директора позивача, не містять розпорядчих вказівок, а лише мають підготовчий допоміжний характер, в межах тих господарських операцій, що провадяться позивачем поза волею та без участі єдиного учасника.

Судом під час розгляду справи встановлено, що відповідач у акті перевірки не вказує, що саме представляє постійне представництво у вигляді постійного місця діяльності, в контексті Конвенції та з метою оподаткування відповідно пп. 14.1.193 п.14.1 ст.14 ПКУ та де саме воно знаходиться; відповідач не зазначає яку саме господарську діяльність здійснювала Компанія DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, який саме розмір доходу від цієї діяльності вона отримувала; відповідач не зазначає яка саме діяльність постійного представництва співпадає з основною діяльністю нерезидента.

Суд зазначає, що до підготовчої та допоміжної діяльності відносяться дії представника за довіреністю Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD щодо участі у загальних зборах позивача щодо придбання частки статутного капіталу позивача, підписання договору купівлі-продажу такої частки, надання повноважень для реєстрації у ЄДРПОУ відповідних змін, відкриття банківських рахунків для отримання дивідендів. Крім того, під час перевірки позивач надав відповідачу листи Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, яким надавав позивачу інструкції щодо рахунків куди необхідно перераховувати дивіденди, що також є підтвердженням того, що керівництво Компанією здійснювалося саме її директором з території Республіки Кіпр. При цьому, відповідач в акті перевірки вказує про надання таких листів.

Діяльність Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD є саме інвестування. Вся діяльність компанії не виходить за межі Республіки Кіпр. Саме там приймалися всі, як основні так і другорядні, рішення щодо діяльності Компанії. Саме там надавалися довіреності для купівлі корпоративних прав українських юридичних осіб, саме там приймались рішення щодо участі представників у загальних зборах українських компаній, які є власністю Компанії.

Щодо господарської діяльності Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD на території України, то суд зазначає, що господарська діяльність позивача з виробництва сільськогосподарської продукції не є тотожною з інвестиційною діяльністю Компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD.

У матеріалах справи міститься копія письмового свідчення під присягою (AFFIDAVIT), згідно якого Антоніс Індіанос, представник юридичної фірми Costas Indianos & Со, Нікосія, Кіпр, який є уповновноваженим юристом DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, в окружному суді Нікосії 17.03.2023 надав присягу та заявив наступне:

«1. ДНІПРО АГРО АЛЬЯНС ЛТД (до перейменування 15.04.2016 - АСТЕВ ІРВЕСТМЕНТ КАМПАНІ ЛТД), (далі - Компанія), створена та зареєстрована в Республіці Кіпр під номером НЕ 343787, є податковим резидентом Республіки Кіпр і веде свою діяльність на підставі законодавства Республіки Кіпр та статуту Компанії.

2.В період з 2015 року по сьогодні, акціями Компанії володіли різні юридичні особи, резиденти Республіки Кіпр та Британських Віргінських Островів.

3.Єдині цілі для яких створювалася та які впроваджувала Компанія - це інвестиційна діяльність, яка визначена установчими документами компанії.

4.Директором Компанії, протягом всього часу її існування є Ребекка Давід ( ОСОБА_9 ), а секретарем «Інді Секретаріал Лімітед» (Indi Secretarial Limited).

5.Компанія має зареєстрований офіс, який розташований за адресою: Діагору, 4, Керміа Білдінг, 6-й поверх, квартира/офіс 601, п/і 1097, Нікосія, Кіпр (Diagorou 4, АДРЕСА_1 , P.С. 1097, Nicosia, Cyprus), який завжди був і є єдиним місцем управляння Компанії. Інших місць управлінь, філій, офісів фабрик, майстерень, установок або споруд для розвідки природних ресурсів, шахт, нафтових або газових свердловин, кар`єрів чи будь-яких інших місць видобутку природних ресурсів, складів, приміщень, серверів або будь-яких інших постійних або тимчасових представництв на території України чи в інших державах компанія ніколи не мала.

6.Компанія не є підприємством та не здійснювала на території України будь- якої підприємницької (господарської) діяльності, не надавала будь-яких професійних послуг, а також не здійснювала будь-якої іншої діяльності незалежного характеру, відповідно й не отримувала на території України доходу від підприємницької діяльності.

7.Дохід, який Компанія отримувала з території України, є доходом від володіння акціями (корпоративними правами), що дають право Компанії на отримання прибутку у вигляді дивідендів. Разом із тим, Компанія є фактичним власником, отриманих дивідендів (доходів від володіння корпоративними правами) та визначає їх подальшу економічну долю. Компанія не має обов`язку автоматично перераховувати такі доходи на користь третіх осіб та не здійснювала розподіл отриманих дивідендів на користь будь-яких резидентів України.

8.З метою ведення своєї інвестиційної діяльності, Компанія надавала громадянам та юридичним особам, резидентам різних країн, в тому числі резидентам України, довіреності для представництва її інтересів, в тому числі й в Україні.

9.Всі надані довіреності резидентам України мали на меті виконання окремих дій, пов`язаних з інвестиційною діяльністю Компанії, а саме:

-придбання корпоративних прав та поповнення статутного капіталу юридичних осіб - резидентів України, реєстраційних дій пов`язаних із цим, виплати доходу від належних Компанії акцій та корпоративних прав, які дають право на участь у прибутку у вигляді дивідендів;

-участі Компанії, у загальних зборах юридичних осіб - резидентів України, як єдиного учасника (власника) з корпоративних питань у здійсненні цими юридичними особами - резидентами України своєї статутної діяльності, згідно статутів.

10.Повноваження осіб, які представляли інтереси Компанії на території України обмежувались виключно представницькими функціями за довіреністю, стосовно реалізації корпоративних прав Компанії, а саме підготовчими та/або допоміжними діями: підписання правочинів на придбання часток українських підприємств, участь У зборах з питань проведення реєстраційних дій у зв`язку з цим, участь у зборах з питань виплати дивідендів та участь у зборах з питань здійснення статутної діяльності українських юридичних осіб, для забезпечення основної діяльності Компанії - інвестування, та без права здійснення при цьому будь якої підприємницької (господарської) діяльності від імені довірителя на території України.

11.Рішення щодо придбання корпоративних прав або поповнення статутного капіталу юридичних осіб - резидентів України приймалися Компанією.

12.Рішення щодо виплати доходу від належних Компанії акцій та корпоративних прав юридичних осіб - резидентів України приймалися Компанією в межах статутних документів зазначених українських юридичних осіб.

13.Податковими органами Республіки Кіпр договори з придбання корпоративних прав юридичних осіб - резидентів України не оскаржувалися, санкцій за неналежну сплату податків, передбачених законодавством Республіки Кіпр, до Компанії застосовано не було.

14.Директор Компанії ніколи не надавав на адресу Міністра Фінансів Республіки Кіпр будь-яку інформацію або документи, щодо взаємовідносин із будь-якими особами, які є резидентами України.

15.Компанія є дійсною на дату складання цього письмового свідчення».

Також суд зазначає, що з урахуванням ч. 2 ст. 167 ГК України, якою визначено, що володіння корпоративними правами не вважається підприємництвом, належних та допустимих доказів здійснення DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD іншої господарської діяльності на території України відповідачем не надано суду.

З огляду на викладене, з урахуванням п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, суд доходить до висновку, що діяльності компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD (утримання інвестиції, їх фінансування та стратегічне управління) не має характеру господарської.

Колегія суддів Верховного Суду у своїй постанові від 21.12.2022 року по аналогічній справі №200/7051/20-а визнала, що підписання договорів, для забезпечення основної діяльності материнської компанії-нерезидента, не здійснюючи при цьому господарської діяльності материнської компанії є вчинення повіреним нерезидента виключно підготовчих та/або допоміжних функцій для забезпечення основної діяльності материнської компанії- нерезидента, не здійснюючи при цьому господарської діяльності материнської компанії. Колегія суддів по цій справі вважає помилковими доводи контролюючого органу щодо постійного представництва повіреного компанії-нерезидента, оскільки сам факт видачі нерезидентом довіреностей фізичній особі положеннями Конвенції не визначається як вчинення повіреним дій, які в будь-якому випадку свідчать про здійснення повіреним діяльності постійного представництва у розумінні положень Конвенції.

Відповідно до підпункту 4.1.4. п. 4.1. ст. 4 Податкового кодексу України однією з основних засад податкового законодавства України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Також, суд зазначає, що з 23.05.2020 року згідно із Законом України № 466-ІХ від 16 січня 2020 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» набула чинності нова редакція ПКУ, в якій абзац перший п.п. 141.4.2, п. 141.4 ст.141 ПКУ викладений наступним чином: Резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

До цього часу, в редакції ПК України від 01.01.2017 діяла наступна редакція абзацу першого п.п.141.4.2, п.141.4 ст.141 ПКУ: Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Виходячи з аналізу цих двох редакцій вбачається, що суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, стає суб`єктом оподаткування згідно п.п.141.4.2, п.141.4 ст.141 ПКУ лише з 23.05.2020 року.

А у зв`язку із тим, що позивач з 01.01.2017 року по сьогодні є платником єдиного податку четвертої групи, що підтверджується копіями довідок податкового органу, які містяться у матеріалах справи, а відповідно до п.п.4 п.291.4 ст.291 ПКУ платник єдиного податку четвертої групи є суб`єктом господарювання, який застосовує спрощену систему оподаткування, обліку та звітності. Тому оподаткування позивача відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст.141 ПКУ можливо бути застосованим починаючи з 23.05.2020 року.

Крім того, з 23.05.2020 року згідно із Законом України № 466-ІХ від 16 січня 2020 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» набула чинності нова редакція ПКУ, в якій п.п.133.1.1 п.133.1 ет.133 доповнено другим абзацем: Суб`єкти господарювання - юридичні особи, що обрали спрощену систему оподаткування, є платниками податку при виплаті доходів (прибутків) нерезиденту із джерелом їх походження з України в порядку, визначеному пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу.

До 23.05.2020 п.п. 133.1.1 п. 133.1 ст.133 ПК України не містив положень щодо оподаткування юридичних осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та які є платниками податку при виплаті доходів (прибутків) нерезиденту із джерелом їх походження з України.

Аналіз наведених вище змін дає підстави для висновку, що з 23 травня 2020 року законодавець усунув неузгодженості у податковому законодавстві, у тому числі й в частині оподаткування суб`єктів господарювання, які обрали спрощену систему оподаткування та які здійснюють на користь нерезидента виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), а саме, повинні утримувати податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 ПК України.

Таким чином, під час розгляду справи не знайшли свого підтвердження доводи відповідача про те, що позивач безпідставно застосував ставку податку на доходи нерезидентів 5% замість 15%, що призвело до заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб.

Таким чином, виходячи з вищевикладеного, суд доходить висновку про необґрунтованість висновків акту перевірки, які стали підставою для винесення спірного податкового повідомлення-рішення.

Відтак, оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «Д» від 18.04.2023 № 0077792302 є протиправним та підлягає скасуванню, а позовні вимоги підлягають задоволенню.

Відповідно дост. 90 Кодексу адміністративного судочинства Українисуд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Згідно з ч. 5ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства Українипри виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Відповідно до ч. 1ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства Україникожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановленихстаттею 78 цього Кодексу.

Частиною 2ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства Українивизначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З урахуванням зазначеного, на підставі наявних у матеріалах справи доказів, виходячи з системного аналізу норм чинного законодавства України, суд вважає, що позовна заява підлягає задоволенню.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд виходить з такого.

Відповідно до ч. 1ст. 143 Кодексу адміністративного судочинства Українисуд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цьогоКодексу адміністративного судочинства України, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч. 1ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України).

Позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання позову до суду в розмірі 26840,00 грн, що документально підтверджується платіжною інструкцією №4921 від 15.05.2023.

Отже, оскільки позовну заяву задоволено, сплачений судовий збір за подачу позову до суду в сумі 26840,00 грн підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючисьст.ст.139, 243-246,250,255,295Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Відродження» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Д» від 18.04.2023 року № 0077792302.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (вул. Сімферопольська, буд. 17-а, м. Дніпро, 49005, код ЄДРПОУ 44118658) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Відродження» (вул.40 ріків Жовтня,17а, с. Покровське,Покровський район, Дніпропетровська область,53600, код ЄДРПОУ 30699186) судовий збір у сумі 26840,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимогстатті 255 Кодексу адміністративного судочинства Українита може бути оскаржене встроки, передбачені статтею295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 05.07.2023

Суддя О.В. Врона