ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 червня 2023 року

м. Київ

справа № 826/8435/15

адміністративне провадження № К/9901/25082/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

суддів - Хохуляк В.В., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.03.2016 року (головуючий суддя Межевич М.В., судді: Бужак Н.П., Сорочко Є.О.)

у справі № 826/8435/15

за позовом Публічного акціонерного товариства «Енергобанк»

до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників

третя особа Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами та адміністрування пенсійних фондів «Даліз-Фінанс»

про скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

У травні 2015 року Публічне акціонерне товариство «Енергобанк» (далі - позивач, товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва із позовом до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників (далі - відповідач, податковий орган), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення, якими зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість, за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами та за платежем податок на прибуток банківських організацій.

Протокольною ухвалою суду першої інстанцій від 17.06.2015 року залучено до участі в справі як третю особу яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, за його заявою, Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами та адміністрування пенсійних фондів «Даліз-Фінанс».

Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 24.12.2015 року в задоволені позову відмовив.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що викладений в акті перевірки висновок податкового органу є обґрунтованим та таким, що відповідає дійсним обставинами справи, а винесені на його підставі спірні податкові повідомлення-рішення є правомірними.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 02.03.2016 року скасував постанову суду першої інстанції. Позов задовольнив частково.

Скасував податкові повідомлення-рішення від 06.02.2015 року №0000094301, №0000084301, №0000064301 повністю.

Скасував податкове повідомлення-рішення від 06.02.2015 року №0000074301 в частині збільшення суми грошового зобов`язання зі сплати податків на доходи фізичних осіб за основним платежем у розмірі 17 174,93 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 5 793,74 грн.

Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції неповно встановив обставини справи та порушив норми матеріального права.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, податковий орган звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Податковий орган стверджує, що доводи, викладені в рішенні суду апеляційної інстанції спростовуються матеріалами справи та не ґрунтуються на вимогах законодавства.

Відзив на касаційну скаргу податкового органу від позивача на адресу суду не надходив, що не перешкоджає касаційному перегляду судових рішень.

У запереченні на касаційну скаргу третя особа зазначає, що не погоджується з доводами податкового органу, вважає їх безпідставними та незаконними, просить залишити касаційну скаргу без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено виїзну планову перевірку товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2009 року по 31.12.2013 року, за результатами якої складено акт від 22.01.2015 року №100/28-10-43-10/19357762.

Висновками акта перевірки, зокрема, встановлено порушення:

- п.п. 4.1.2, 4.1.6 статті 4, п.п. 5.2.1, 5.3.2, 5.3.9, 5.4.8 статті 5, п.п. 8.3.1, 8.4.1, 8.4.4 статті 8, п.п. 11.2.1, 11.3.1 статті 11, п.п. 12.1.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств, п.п. 14.1.36 статті 14, п. 138.1, 138.2 статті 138, п. 139.1.9 статті 139, п. 153.5 статті 153 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток на суму 26 795 496,56 грн та встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування по податку на прибуток на суму 62 933 640,56 грн;

- п. 4.2 статті 4, п.п. 7.2.3, 7.3.1 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» з урахуванням п.п. 14.1.185 статті 14, абз. а п. 185.1 статті 185, п. 188.1 статті 188, п. 189.9 статті 189, п.п. 196.1.2 статті 196, п. 188.1 статті 188, п.п. 196.1.2 статті 196 Податкового кодексу України, ст. 16 Закону України «Про фінансовий лізинг», що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 559 281,50 грн.

На підставі висновків акта перевірки податковим органом 06.02.2015 року прийнято податкові повідомлення - рішення:

- № 0000094301, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 62 171 383 грн;

- № 0000064301, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 385 130,70 грн, у тому числі за основним платежем на 308 104,56 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 77 026,14 грн;

- №0000074301, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку інших ніж заробітна плата на суму 59 100,99 грн, у тому числі за основним платежем на 43 497,25 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 15 603,74 грн;

- №0000084301, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток банківських організацій на суму 31 383 762,92 грн, у тому числі за основним платежем на 26 723 231,41 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 4 660 531,51 грн.

За приписами частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для донарахування позивачу податкових зобов`язань спірними податковими повідомленнями-рішеннями стали наступні порушення, виявлені податковою перевіркою:

1. пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.138.2 ст.138, п.139.1.9 ст.139 Податкового кодексу України - неправомірно віднесено до складу витрат суми коштів, сплачених на користь ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , що призвело до завищення витрат на загальну суму 11 004 634 грн;

2. п.138.1 ст.138 та п.153.5 ст.153 Податкового кодексу України - завищено витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування за договорами про відступлення права вимоги на загальну суму 149 594 861,76 грн;

3. пп.187.1 ст.187 Податкового кодексу України з урахуванням п.п.14.1.185 п.14.1 ст.14, п.185.1 ст.185, п. 188.1 ст.188, п.п. 189.9 ст.189 Податкового кодексу України - занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 447 846,70 грн;

4. абз. «а» п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України з урахуванням вимог п. 188.1 ст.188, пп. 196.1.2 п. 196.1 ст.196 Податкового кодексу України та з урахуванням ст. 16 Закону України «Про фінансовий лізинг» - не нараховано та не сплачено податок на додану вартість з сум винагороди (комісії), отриманої згідно договору фінансового лізингу від 30.10.2012 року, укладеного із TOB «Фірма «Броліс», що призвело до заниження податкового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 110 734,80 грн;

5. абз. «е» пп.4.2.9 п.4.2 ст.4 Податкового кодексу України з урахуванням вимог п.1.2 ст.1, ст.8, ст.14, ст.16, абз. «а» п.17.2 ст.17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», та, відповідно, п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст.162, абз.«д» п.п.164.2.17 п. 164.2 ст.164, п.п.168.1.1, п.168.1, п.168.4 ст.168, абз. «а» п.171.2 ст.171, ст.176 Податкового кодексу України, встановлено, що Товариством не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок з доходів фізичних осіб у сумі 43 497,25 грн.

Щодо першого порушення.

Між позивачем (замовник), в особі Голови Правління ОСОБА_3 та фізичною особою ОСОБА_1 (виконавець) укладено договори від 10.05.2011 року №б/н та від 12.06.2012 року №б/н за умовами яких виконавець за завданням замовника зобов`язується безпосередньо і через сформовану Спостережну раду Банку виконувати функції члена Спостережної ради Банку, а Замовник зобов`язується забезпечити умови, необхідні для виконання роботи та виконувати інші зобов`язання передбаченні цим договором.

Крім того, між позивачем (замовник), в особі Голови Правління ОСОБА_3 та фізичною особою ОСОБА_4 (виконавець) укладено договори від 10.05.2011 року №б/н та від 12.06.2012 року №б/н, за умовами яких виконавець за завданням амовника зобов`язується безпосередньо і через сформовану Спостережну раду Банку виконувати функції члена спостережної ради Банку, а замовник зобов`язується забезпечити умови, необхідні для виконання роботи та виконувати інші зобов`язання передбаченні цим договором.

Вартість послуг виконавців за вказаними договорами замовник сплачував щомісячно, один раз на місяць в грошовій одиниці України за офіційним курсом НБУ, станом на дату виплати, шляхом перерахування на картковий рахунок, відкритий у ПАТ «Енергобанк».

Кошти, перераховані ОСОБА_1 та ОСОБА_4 на виконання наведених вище договорів на загальну суму 11 004 634 грн позивачем включено до складу валових витрат.

На думку податкового органу наведені договори, укладені з ОСОБА_1 та ОСОБА_4 не мали реального характеру, а їх виконання не підтверджено документально, а тому позивач не мав права формувати валові витрати за цими договорами.

На підтвердження правомірності віднесення до складу витрат суми коштів, сплачених на користь ОСОБА_1 та ОСОБА_4 , позивач надав до суду копії: протоколу засідання членів спостережної ради Банку від 10.05.2011р. №б/н; рішення голови спостережної ради Банку №14 від 08.08.2013; витяг з протоколу №26 чергових Загальних зборів акціонерів Банку від 26.04.2011; протокол №29 позачергових загальних зборів акціонерів Банку від 12.06.2012; протокол №30 річних Загальних зборів акціонерів Банку від 25.04.2013; протоколу №14 засідання спостережної ради Банку від 08.08.2013 щодо виплати винагороди спостережній раді Банку; протоколу засідання члені спостережної ради ПАТ «Енергобанк» від 10.05.2011 №б/н; порядок виплати винагороди Голові та членам Спостережної Ради ПАТ «Енергобанк», який є додатком 5 до Протоколу Загальних зборів акціонерів Банку від 25.04.2013 №30; звітів про фінансовий стан (Баланс) станом на 31.12.2012 та станом на 31.12.2013; звітів про прибутки і збитки станом за 2012 рік та 2013 рік та інші документи; актів прийому-передачі наданих послуг.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що з протоколів засідання спостережної ради вбачається, що ОСОБА_1 та ОСОБА_4 брали у цих засіданнях участь.

Проаналізувавши наведені документи суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що ОСОБА_1 та ОСОБА_4 дійсно виконували свої обов`язки членів спостережної ради Банку за що отримували відповідну плату, встановлену Загальними зборами акціонерів Банку.

За приписами п.17 ч. 2 ст. 33 Закону України «Про акціонерні товариства» (в редакції, яка діяла на момент спірних правовідносин) до виключної компетенції загальних зборів належить обрання членів наглядової ради, затвердження умов цивільно-правових договорів, трудових договорів (контрактів), що укладатимуться з ними, встановлення розміру їх винагороди, обрання особи, яка уповноважується на підписання договорів (контрактів) з членами наглядової ради.

Аналогічний припис міститься в статуті Товариства в редакціях 2010, 2011, 2012 року (том 2 арк. с. 13-20, 21-30, 31-48), пунктом 10.8.16 якого визначено, що до виключної компетенції загальних зборів належить прийняття рішень щодо обрання членів та Голови Спостережної ради, затвердження умов цивільно-правових або трудових договорів, що укладатимуться з ними, встановлення розміру їх винагороди, обрання особи, яка уповноважується на підписання цивільно-правових договорів з членами Спостережної ради.

Частиною 4 ст. 51 Закону України «Про акціонерні товариства» встановлено, що члени наглядової ради мають право на оплату своєї діяльності за рахунок товариства. Визначення умов оплати покладається на загальні збори за затвердженим зборами кошторисом.

В матеріалах справи наявний витяг з протоколу № 26 чергових Загальних зборів від 26.04.2011 року, п. 12 якого зазначено, що Загальні збори ухвалили затвердити розмір винагороди членам Спостережної ради згідно із встановленим порядком (том 2 арк. с. 49-51).

Порядок про Спостережну раду в матеріалах справи відсутній.

Протоколом засідання Спостережної ради від 10.05.2011 року з посиланням на протокол № 26 встановлено розмір та періодичність виплати нагороди двом членам Спостережної ради - ОСОБА_1 (25 тис. дол. США на місяць) та ОСОБА_4 (50 тис. дол. США на місяць) (том 2 арк. с. 52).

Протоколом № 29 позачергових Загальних зборів акціонерів від 12.06.2012 року затверджено Спостережну раду у кількісному складі 5 осіб, які обрані в ході зборів, Головою спостережної ради обрано ОСОБА_4 , розмір винагороди членам Спостережної ради затверджено згідно із встановленим порядком (том 2 арк. с. 88-96).

Відповідний порядок про Спостережну раду в матеріалах справи відсутній.

Протоколом засідання Спостережної ради № 19 від 13.06.2012 року з посиланням на протокол № 29 встановлено розмір та періодичність виплати нагороди ОСОБА_1 (325 тис. дол. США на рік) та ОСОБА_4 (650 тис. дол. США на рік) (том 2 арк. с. 97).

Протоколом № 30 річних Загальних зборів акціонерів від 25.04.2013 року затверджено порядок оплати винагороди Голові та членам Спостережної ради Додаток № 5, який є невід`ємною частиною Протоколу (том 2 арк. с. 107-122).

Додаток № 5 наявний в матеріалах справи (том 2 арк. с. 123-124), пунктом 2.1 Додатку визначено, що винагорода за виконання функцій голови та членів Спостережної ради строком на 12 місяців встановлюється в загальній сумі 10 000 000 грн до всіх відрахувань та сплати податків.

Протоколів № 14 засідання Спостережної ради від 08.08.2013 року в матеріалах справи два (том 2 арк. с. 129, 131). Один викладений українською мовою, другий - російською та в цьому засіданні приймали участь запрошені члени правління банку.

В обидвох протоколах містяться рішення Спостережної ради про надання повноважень Голові Спостережної ради на прийняття рішення про виплату винагороди Спостережній раді.

В свою чергу, у рішення № 14 Голови Спостережної ради від 08.08.2013 року (том 2 арк. с. 130) Голова посилається на протокол № 17 від 13.06.2012 року. Голова Спостережної ради вирішив призначити собі, ОСОБА_4 , винагороду за вересень 2013 року у розмірі 103 000 доларів США, після відрахування податків та інших обов`язкових платежів.

Суд не погоджується з доводом суду апеляційної інстанції, що з протоколів засідання спостережної ради вбачається, що ОСОБА_1 та ОСОБА_4 брали у цих засіданнях участь, оскільки протоколи інших засідань, ніж тих, де визначалась винагорода, в матеріалах справи відсутні.

Положення про Спостережну раду, затвердженого Загальними зборами акціонерів в матеріалах справи відсутнє. Рішення про виплату винагороди іншим членам Спостережної ради в матеріалах справи відсутні.

Судами попередніх інстанцій не перевірено, чи затверджувалися Загальними зборами, зокрема, конкретні розміри винагороди Голови та членів Спостережної ради, умови цивільно-правових договорів, трудових договорів (контрактів), що укладатимуться з ними, особа, яка уповноважується на підписання договорів (контрактів) з членами наглядової ради, як це передбачено приписами Закону України «Про акціонерні товариства». Не витребувано відповідні додатки до протоколів (за наявності).

Враховуючи викладене, Суд касаційної інстанції позбавлений можливості перевірити доводи сторін щодо правомірності віднесення до складу витрат суми коштів, сплачених на користь ОСОБА_1 та ОСОБА_4 ..

Щодо другого порушення.

Перевіркою встановлено, що протягом періоду, що підлягав перевірці, Товариством здійснювалися операції відступлення права вимоги кредитної заборгованості на підставі договорів, укладених з TOB «Компанія з управління активами «Співдружність Ессет Менеджмент», що діє в інтересах пайового венчурного інвестиційного фонду «Співдружність-2» недиверсифікованого виду закритого типу, та з TOB «Компанія з управління активами АПФ «Даліз-Фінанс», що діє в інтересах Закритого недиверсифікованого пайового венчурного інвестиційного фонду «Даліз-Класік».

Обґрунтовуючи завищення позивачем витрат за вказаними договорами, відповідач говорить про те, що активи, продані TOB «КУА співдружність Ессет Менеджмент» та TOB «КУА АПФ «Даліз-Фінанс» не можуть бути включені до складу активів закритих диверсифікованих венчурних пайових інвестиційних фондів «Співдружність-2» та «Даліз-Класік» та відповідно покупці не мають фактичного права займатися подальшою роботою зі стягнення вказаних боргів.

В наслідок чого, на думку податкового органу, завищено витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування за договорами про відступлення права вимоги на загальну суму 149 594 861,76 грн.

Склад активів закритого недиверсифікованого венчурного пайового інвестиційного фонду визначено Положенням про склад та структуру активів інституту спільного інвестування, затвердженого Рішенням Державної комісії з цінних паперів та фонового ринку від 11.01.2002 року №12 (у редакції, яка діяла на момент спірних правовідносин).

Згідно п. 1. розділу І Положення розроблене відповідно до статей 4, 11 та 34 Закону України «Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)», статей 3 та 6 Закону України «Про цінні папери та. фондовий ринок», статей 7, 8 Закону України «Про державне регулювання ринку цінних паперів в Україні» установлює вимоги щодо складу та структури активів інституту спільного інвестування з метою ефективного розміщення фінансових ресурсів інвесторів.

Відповідно до вимог п. 1 розділу ІІ та п. 3 розділу IV Положення до складу активів недиверсифікованого венчурного пайового інвестиційного фонду, можуть входити боргові зобов`язання з урахуванням вимог, встановлених пунктом 3 розділу II цього Положення. Такі зобов`язання можуть бути оформлені векселями, заставними, договорами позики та в інший спосіб, не заборонений законодавством України. Позики за рахунок коштів венчурного фонду можуть надаватися тільки юридичним особам, учасником яких є такий венчурний фонд.

В касаційній скарзі податковий орган стверджує, оскільки позивачем передано грошову вимогу по договору відступлення права вимоги не належній особі, то такі документи не можуть братися до уваги в контексті оподаткування та підтверджувати понесені банком витрати.

Статтею 513 Цивільного кодексу України встановлено, що правочин щодо заміни кредитора у зобов`язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов`язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові.

Правочин щодо заміни кредитора у зобов`язанні, яке виникло на підставі правочину, що підлягає державній реєстрації, має бути зареєстрований в порядку, встановленому для реєстрації цього правочину, якщо інше не встановлено законом.

Частиною 3 ст. 512 Цивільного кодексу України визначено, що кредитор у зобов`язанні не може бути замінений, якщо це встановлено договором або законом.

Суд зазначає, що судами попередніх інстанцій не витребувано та не досліджено договорів, за якими виникло зобов`язання. Не співставлено розмір грошової вимоги та ціну її відступлення. Не перевірено право осіб, які підписали договори відступлення права вимоги на укладання таких правочинів. Не перевірено формування витрат, понесених банком в наслідок укладення договорів відступлення права вимоги.

Враховуючи викладене, Суд позбавлений можливості надати оцінку доводам сторін в цій частині.

Щодо третього порушення.

Позивач в період, що перевірявся, здійснював списання балансової вартості неамортизованої частини здійснених поліпшень орендованих приміщень відділень банку, у зв`язку з припиненням дії договору з ПАТ «Київенерго» від 19.05.1993 року №20 та з Науково-виробничим ТОВ «Екотехнологія» від 12.07.2008 року.

Податковий орган зазначає, що позивач, при передачі орендованих приміщень, повинен був оподаткувати поліпшення орендованих приміщень податком на додану вартість.

Суд першої інстанції погодився з думкою податкового органу.

В свою чергу, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що у зв`язку з тим, що орендовані позивачем приміщення використовувались для ведення власної господарської діяльності - надання банківських послуг, які звільнялися від оподаткування, то при поліпшенні цих приміщень, позивач не мав права на формування податкового кредиту, а відтак, операції з безоплатної передачі таких поліпшень орендодавцю не підпадають під визначення «постачання товарів» у розумінні пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу, а тому не є об`єктом оподаткування ПДВ.

На виконання запиту апеляційного суду позивач надав докази здійснення поліпшень спірних орендованих приміщень: меморіальний ордер № 1041663 від 30.04.2008 на суму 13 765,25 грн; акт виконаних робіт по установці системи відеоспостереження в відділенні АБ «Енергобанк», вул. Головна 119, РН№00000037 від 30.04.2008; меморіальний ордер №1333592 від 31.08.2009 на суму 28 416,00 грн; податкова накладна від 07.08.2009. №8 від TOB «Українська будівель «УкрБудКомплект» на суму 19 891,20 грн; податкова накладна від 21.08.2009 №10 від TOB «Українська компанія «УкрБудКомплект» на суму 8 524,80 грн; меморіальний ордер №851871 від 04.05.2011 на суму 4 790,64 грн; меморіальний ордер №1064464 від 31.05.2011 на суму 4 790,64 грн; акт №1 приймання виконаних підрядних робіт (постачальник -УМВС України в Чернівецькій області) на суму 4 790,64 грн; акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних 31.05.2011р. за №35 на суму 4 790,64 грн; меморіальний ордер №2003218 від 26.09.2011р. на суму 923 821,14 грн; меморіальний ордер №2003219 від 26.09.2011 на суму 1 252 384,72 грн. Щодо надання інших документів, то позивач зазначив, що вони були знищені у зв`язку із закінченням терміну їх зберігання.

В той же час, акт перевірки не містить посилань на первинні документи, на підставі яких податковий орган дійшов висновку про заниження позивачем податкових зобов`язань (том 1 арк. с. 129-131).

Судами попередніх інстанцій не встановлено, які саме поліпшення проведено Товариством під час оренди, чи повернуто поміщення разом з поліпшеннями, чи можливо було їх відокремити при поверненні приміщень, чи пов`язані такі поліпшення з банківською діяльністю позивача тощо.

Враховуючи викладене, Суд позбавлений можливості надати оцінку доводам сторін в цій частині.

Щодо четвертого порушення.

Позивачем (лізингодавець) укладено договір фінансового лізингу від 30.10.2012 року із ТОВ «Фірмою «Броліс» (лізингоодержувач), відповідно до п. 1.1.1 якого Лізингодавець передає Лізингоодержувачу у фінансовий лізинг об`єкт нерухомого майна, а саме: оздоровчо-відпочинковий комплекс, який складається з оздоровчо-відпочинкового комплексу на 30 місць, дерев`яного, загальною площею 1 055,4 кв.м., зазначеного в плані літерою «А», та з закладу громадського харчування на 30 посадочних місць, дерев`яного, загальною площею 339,3 кв.м., зазначеного в плані літерою «Б», криниці з бетонних кілець зазначеної №1, огорожі з бетонних плат, цегли, металу, зазначеної №2-4 та вимощення з бетонних плит, зазначеного 1, що знаходиться за адресою: Івано-Франківська область, м. Яремне, с. Татарів, вул. Незалежності, буд. 14-В (том 2 арк. с. 163-171).

Згідно додатку №1 до вказаного договору, лізингові платежі складаються з: відшкодування (компенсації) частини вартості предмета лізингу; винагороди (комісії) Лізингодавцю за надання предмету лізингу та за користування предметом лізингу; відшкодування витрат, пов`язаних зі страхування предмету лізингу.

Аналогічний склад лізингових платежів визначено в договорах про внесення змін до Договору фінансового лізингу від 31.07.2013 року та від 05.08.2013 року.

В касаційній скарзі відповідач зазначає, що, згідно додатку №1 до договору фінансового лізингу від 30.12.2012 року щомісячний розмір такої винагороди встановлено в наступному порядку:

за грудень 2012 року - 3 774 грн;

за період листопад 2012 року - жовтень 2022 року - 58 500 грн.

Згідно додатку №1 до Договору про внесення змін від 31.07.2013 року до договору фінансового лізингу щомісячний розмір такої винагороди встановлено в наступному порядку:

за період вересень 2012 року - травень 2013 року 58 500 грн;

- за періоди червень - листопад 2013 року, березень - травень 2014 року, вересень - листопад 2014 року - винагороду не передбачено,

- за грудень 2013 року - 81 000 грн;

- за періоди січень - лютий 2014 року та липень - серпень 2014 року - 88 500 грн,

- за періоди червень та грудень 2014 року - 84 000 грн.

Тобто, суми винагороди за даними договорів фінансового лізингу різняться.

Враховуючи той факт, що розміри сум лізингової винагороди від здійснення операції фінансового лізингу, визначені договором фінансового лізингу та відображені в бухгалтерському обліку банківської установи не є фіксованими та не визначені у вигляді відсотків, на думку податкового органу, такі суми лізингової винагороди не відповідають визначенню «проценти» в розумінні пп. 14.1.206 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України.

Підпунктом 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України встановлено, що проценти - дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна.

До процентів включаються:

г) платіж за користування майном згідно з договорами фінансового лізингу (оренди) (без урахування частини лізингового платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об`єкта фінансового лізингу);

Проценти нараховуються у вигляді відсотків на основну суму заборгованості чи вартості майна або у вигляді фіксованих сум. У разі якщо залучення коштів здійснюється шляхом продажу облігацій, казначейських зобов`язань чи ощадних (депозитних) сертифікатів, емітованих позичальником, або шляхом врахування векселів та здійснення операцій з придбання цінних паперів із зворотним викупом, сума процентів визначається шляхом нарахування їх на номінал такого цінного паперу, виплати фіксованої премії чи виграшу або шляхом визначення різниці між ціною розміщення (продажу) та ціною погашення (зворотного викупу) такого цінного паперу.

Платежі за іншими цивільно-правовими договорами незалежно від того, встановлені вони в абсолютних (фіксованих) цінах або у відсотках суми договору або іншої вартісної бази, не є процентами.

Керуючись вказаною нормою, суд першої інстанції погодився із висновком податкового органу.

Суд зазначає, що в даному випадку вираз «фіксована сума» не означає, що сума незмінна протягом дії договору, це означає, що загальна сума виплат встановлена на момент укладання договору та може змінюватись відповідно до графіку платежів.

За приписами пп. 14.1.97 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України лізинг (оренда) вважається фінансовим, якщо лізинговий (орендний) договір містить, зокрема умову, за якої сума лізингових (орендних) платежів з початку строку оренди дорівнює первісній вартості об`єкта лізингу або перевищує її.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що матеріалів справи вбачається, що сума лізингових платежів за спірним договором від 30.10.2012 року перевищує первісну вартість об`єкта лізингу. З огляду на це вказаний договір є договором фінансового лізингу, а тому кошти за користування майном (у даному випадку - винагорода (комісія) за користування предметом лізингу) відносяться до процентів у розумінні пп. 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.

Пунктом 1.9 договору фінансового лізингу визначено, що ринкова вартість об`єкту лізингу становить 8 037 696 грн.

Суд звертає увагу, що суд апеляційної інстанції помилково ототожнив первісну та ринкову вартість.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 року № 92 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 року за № 288/4509.

Вказаним Положенням встановлено, що первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.

В матеріалах справи відсутні документи, підтверджуючи первісну вартість предмета договору фінансового лізингу.

Враховуючи викладене, суд позбавлений можливості перевірити висновки судів попередніх інстанцій в цій частині.

Щодо п`ятого порушення.

Між Товариством (страхувальник) та Київською філією ВАТ «Кримська страхова компанія» (страховик) укладено - Генеральний договір добровільного страхування кредитів від 25.07.2007 року №145 строком на 4 роки та додаткові угоди до цього договору від 01.06.2009 року, 20.09.2010 року, 12.11.2010 року, 20.07.2011 року.

Згідно умов вказаного договору об`єктом (предметом) страхування є майнові інтереси Страхувальника, пов`язані із матеріальними збитками, які завдані Страхувальнику внаслідок невиконання (або неналежного виконання) Позичальником своїх обов`язків, передбачених договором споживчого кредитування, укладеним між Позичальником - фізичною особою та Страхувальником.

Вигодонабувачем за цим договором є Страхувальник - ПАТ «Енергобанк».

Податковою перевіркою було встановлено, що суми страхових відшкодувань перераховані страховою компанією на рахунок банка - вигодонабувача, зараховані позивачем в рахунок, зменшення кредитної заборгованості фізичних осіб, згідно договорів про надання кредитів.

Податковий орган, з яким погодився суд першої інстанції, вважає, що позивач як податковий агент фізичних осіб - боржників, мав включати отримані суми страхового відшкодування за договором страхування, які спрямовані на погашення кредитної заборгованості клієнтів Банку за кредитними договорами, до складу їх оподатковуваного доходу у місяці зарахування (отримання) коштів та утримувати з неї відповідний податок.

В свою чергу, суд апеляційної інстанції зазначив, що положеннями Податкового кодексу України передбачено, що за наслідками використання банком одержаного страхового відшкодування на погашення частини заборгованості позичальника за кредитом банк надає фізичній особі (її спадкодавцям) додаткове благо у вигляді погашення частини кредиту, а тому відповідно до положень статті 168 Податкового кодексу України має виконати функції податкового агенту з нарахування, утримання та перерахування до бюджету відповідної суми податку з такого доходу.

В той же час суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що у даному випадку, за нормами Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» позивач не виступає податковим агентом фізичних осіб, а за Податковим кодексом навпаки - Банк є податковим агентом.

Вказаний висновок суду апеляційної інстанції залишився поза увагою податкового органу. В касаційній скарзі в цій частині податковий орган не зазначає, в чому саме не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції.

Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» втратив чинність із набранням законної сили Податковим кодексом 01.01.2011 року.

Враховуючи розрахунок (том 3 арк. с. 239), суд апеляційної інстанції дійшов висновку про необхідність скасування податкового повідомлення-рішення 0000074301 в частині нарахування позивачу податкових зобов`язань до 01.01.2011 року за основним платежем у розмірі 17 174,93 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 5 793,74 грн.

Суд зазначає, що з незрозумілих причин суд апеляційної інстанції скасував спірне податкове повідомлення рішення в частині основного платежу нарахованого за період 01.04.2009-31.12.2009 року, а штрафні санкції за період 01.04.2009-31.12.2010 років.

Проте, враховуючи відсутність пояснень суду апеляційної інстанції та відсутність доводів податкового органу в касаційній скарзі в цій частині, Суд позбавлений можливості перевірити розрахунок суду апеляційної інстанції.

За таких обставин, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу податкового органу, вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що у відповідності до приписів статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинної на період розгляду судами попередніх інстанцій даної справи) завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб`єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Не встановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при розгляді справи.

Як встановлено частиною 1 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України в чинній редакції, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Згідно з частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов`язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

За правилами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Отже Суд приходить до висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановив фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 350 , 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 24.12.2015 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.03.2016 року у справі № 826/8435/15 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду як суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя І.А. ВасильєваСудді: В.В. Хохуляк В.П. Юрченко