ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
28 лютого 2023 року Чернігів Справа № 620/5624/22
Чернігівський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Непочатих В.О.,
при секретарі Васил`євій А.М.,
за участю представників позивача Драчука В.В., Ярошевича І.О., представників відповідача Ананка Ю.М., Хроленка О.Г., розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Елеватор Агро» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Елеватор Агро» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області №1187/25010700 від 28.01.2022;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області № 1188/25010700 від 28.01.2022;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області № 1189/25010700 від 28.01.2022;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області № 1190/25010700 від 28.01.2022.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на протиправність оскаржуваних повідомлень-рішень, оскільки вони прийняті на підставі необґрунтованих висновків, викладених в Акті перевірки від 21.12.2021 № 9463/07/36459905. Також зазначає, що відповідачем не враховано доводи, викладені позивачем у поясненнях та запереченнях до Акту перевірки, а тому податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Відповідач подав відзив, в якому просить відмовити позивачу у задоволенні позову посилаючись на те, що в ході проведення перевірки встановлено, що між ТОВ «Елеватор Агро» та ТОВ «Консалт Агро» укладено Договір № 03-КП від 01.07.2016 відповідно до якого ТОВ «Консалт Агро» зобов`язується за завданням ТОВ «Елеватор Агро» надавати консалтингові послуги у формі абонентського обслуговування з питань, зазначених в пункті 1.2 Договору. Проте, Акти виконаних робіт складені ТОВ «Консалт Агро» всупереч Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, так як у представлених актах міститься лише найменування наданої послуги, з них неможливо встановити обсяг проведених робіт, кількість витраченого часу, використані інформаційні матеріали, а також ідентифікувати участь контрагентів у виконанні робіт/наданні послуг. Тому, вважає надані на перевірку акти виконаних робіт не можуть бути документальним підтвердженням здійснення господарської операції. Також зазначає, що надані на перевірку документи, оформлені ТОВ «Консалт Агро», не містять доказів на підтвердження того, що послуги, які ним надаються, мають вплив на ефективність господарської, в тому числі економічної діяльності ТОВ «Елеватор Агро». Вважає, що взаємовідносини між ТОВ «Елеватор Агро» та ТОВ «Консалт Агро» не опосередковувались реальним виконанням операцій, які становлять їх предмет.
Відповідач стверджує, що ТОВ «Елеватор Агро» невідображено в бухгалтерському обліку фінансового доходу від дисконтування довгострокових зобов`язань на дату балансу за позикою, отриманою від нерезидента згідно договору № lz від 17.09.2012 (ППР від 28.01.2022 №1187/25010700 форма «Р» податок на прибуток; ППР від 28.01.2022 №1188/25010700 форма «П» завищення від`ємного значення податку на прибуток). Суть процесу дисконтування полягає у приведенні вартості майбутніх платежів до значення еквівалентної суми на теперішній момент. Облікова ставка НБУ (ставка рефінансування) станом на 30.06.2021 (дата балансу) встановлена у розмірі 7,5% річних. Процентна ставка згідно договору позики № lz від 17.09.2012 з урахуванням змін, що набрали чинності 10.06.2021, визначена у розмірі 0,5% річних. Отже, процентна ставка, визначена договором позики, є суттєво нижчою за облікову ставку НБУ (ставку рефінансування), яка є ринковою ставкою для суб`єктів грошово-кредитного ринку при залученні та розміщенні грошових ресурсів.
У поданій до суду відповіді на відзив позивач просив задовольнити позовні вимоги, посилаючись на обставини, викладені в позовній заяві.
Вислухавши пояснення учасників справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.
ТОВ «Елеватр Агро» зареєстроване в якості юридичної особи та перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Чернігівській області.
Згідно даних, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основним видом діяльності ТОВ «Елеватр Агро» є «Складське господарство» (КВЕД 52.10) (т. 1, а.с. 30-31).
На підставі наказу Головного управління ДПС у Чернігівській області від 16.09.2021 № 1623-п та направлень від 28.09.2021 № 3180, 3181, 3182, 3183, 3184, від 10.12.2021 № 4052, згідно плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, у період з 03.09.2021 по 09.11.2021 та з 13.12.2021 по 14.12.2021, посадовими особами Головного управління ДПС у Чернігівській області проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Елеватр Агро» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2019 по 30.06.2021, валютного законодавства за період з 01.10.2019 по 30.06.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2019 по 30.06.2021, іншого законодавства за період з 01.10.2019 по 30.06.2021.
За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт документальної планової виїзної перевірки від 21.12.2021 № 9463/07/36459905, яким зафіксовано порушення позивачем вимог:
- п. 4, п. 5. п. 6, п. 7, п. 20 ПСБО 16 «Витрати», §4.25, §4.33, §4.34, §4.49 Концептуальної основи фінансової звітності, §7, §15, §69, §71 МСБО 1 «Подання фінансової звітності», §45, §46, §47 МСБО 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання та умовні активи», §11 МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання», §9, §К364, §К365, §47 МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка», §5.1.1, §5.7.7 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», п. 44.1, 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п. 137.1 ст.137 Податкового кодексу України, внаслідок чого: занижено податок на прибуток на загальну суму 607592 грн., в т.ч.: за 2019 рік на суму 35100 грн. за півріччя 2021 року на суму 572492 грн.; завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток у сумі 53934749 грн. (за періоди: за 1 квартал 2020 року у сумі 195000 грн., за півріччя 2020 року у сумі 390000 грн., за 3 квартали 2020 року у сумі 585000 грн., за 2020 рік у сумі 780000 грн., за 1 квартал 2021 року у сумі 975000 грн., за півріччя 2021 року у сумі 53934 749 грн.).
- п. 185.1 ст. 185, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового Кодексу України внаслідок чого: занижено податок на додану вартість на загальну суму 206 707 грн., в т.ч.: за квітень 2020 року на суму 72037 грн., за червень 2020 року на суму 16379 грн., за вересень 2020 року на суму 30868 грн., за жовтень 2020 року на суму 49716 грн., за грудень 2020 року на суму 26000 грн., за лютий 2021 року на суму 11707 грн. та завищено від`ємне значення податку на додану вартість на загальну суму 92293 грн., в т.ч.: за червень 2021 року на суму 92293 грн.;
- Порядок заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 30.01.2015 за № 111/26556 (т. 1, а.с. 34-93).
Не погодившись з висновками акту перевірки, ТОВ «Елеватор Агро» було подано заперечення від 06.01.2022 № 03, проте листом від 24.01.2022 № 261/ж-12/25-01-07-01-06 позивача повідомлено, що висновки, викладені в акті перевірки залишено без змін (т. 1, а.с. 149-167, 168-173).
На підстави вказаних висновків акту перевірки від 21.12.2021 № 9463/07/36459905 відповідачем були винесені податкові повідомлення-рішення:
- від 28.01.2022 № 1187/25010700, яким ТОВ «Елеватор Агро» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 616367,00 грн., у тому числі: за податковими зобов`язаннями 607592,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 8775,00 грн.;
- від 28.01.2022 № 1188/25010700, яким ТОВ «Елеватор Агро» зменшено розмір від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток по періодах, в загальній сумі 53934749,00 грн.;
- від 28.01.2022 № 1189/25010700, яким ТОВ «Елеватор Агро» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 258384,00 грн., у тому числі: за податковими зобов`язаннями 206707,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 51677,00 грн.;
- від 28.01.2022 № 1190/25010700, яким ТОВ «Елеватор Агро» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 92293,00 грн. (т. 1, а.с. 174-183).
На вказані податкові повідомлення-рішення позивачем були подані скарги до Державної податкової служби України від 10.02.2022 за вих. № 41, № 42, № 43, № 44 за результатами розгляду яких прийняті рішення від 12.07.2022 № 7102/6/99-00-06 01-01-06, № 7104/6/99-00-06-01-01-06, № 7105/6/99-00-06-01-01-06, № 7106/6/99-00-06 01-01-06, яким податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скарги без задоволення (т. 1, а.с. 184-195, 196-204, 205-213, 214-221, 222-227, 228-233, 234-241, 242-249).
Даючи правову оцінку обставинам справи, суд зважає на таке.
Відповідно до пункту 14.1.36 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, надання послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 28.01.2022 № 1187/25010700, № 1189/25010700, № 1190/25010700 винесені, зокрема, щодо обліку витрат по взаємовідносинам ТОВ «Елеватор Агро» з ТОВ «Консалт Агро» на підставі договору № 03-КП від 01.07.2016.
З матеріалів справи слідує, що між ТОВ «Елеватор Агро» з ТОВ «Консалт Агро» укладено договір № 03-КП від 01.07.2016 за умовами якого ТОВ «Консалт Агро» (виконавець) зобов`язується за завданням замовника надавати консультаційні послуги у формі абонентського обслуговування з питань, зазначених в пункті 1.2. цього договору, надалі іменуються «послуги», а ТОВ «Елеватор Агро» (Замовник) зобов`язуються оплачувати виконавцеві надані послуги».
Згідно п. 1.2 договору № 03-КП від 01.07.2016 послуги надаються з наступних питань: «1.2.1. Фінансово-економічної діяльності: а)підготовки бізнес-планів та техніко-економічних обґрунтувань за інвестиційними проектами; б) організації управлінського обліку та бюджетування ; в) впровадження автоматизованих систем ведення обліку та техніко- економічного планування: г) впровадження систем оперативного контролю за виконанням встановлених показників та нормативів; г) аналізу ефективності використання трудових ресурсів; д) аналізу логістики; е) аналіз економічних показників ефективності; с) рекомендації для підвищення ефективності бізнесу; ж) розрахунки економічних моделей за різними економічними сценаріями; з) управління автоматизованими базами даних та регістрами обліку; и) комерційної діяльності, фінансів і управління; і) розробки комплексу заходів на забезпечення організації ефективного управління, контролю та документообігу на підприємстві; ї) аналізу стану, покращення, супроводу кількісно-якісного обліку зернових культур: к) дотримання вимог приймання, очищення, сушіння, зберігання та відвантаження зернових і олійних культур згідно з державними стандартами; л) організації контролю якості продукції, ефективного використання виробничих потужностей, економного використання енергоресурсів.
Безпеки та охорони: а) надання інформації щодо вибору найбільш ефективних методів організації охорони, режиму її роботи, контролю діяльності охорони та рівня оплати вказаних послуг; ) підготовка договорів щодо надання послуг охорони, службових інструкцій, обов`язків персоналу служб безпеки та охорони; в) підготовки персоналу служб безпеки для ефективного проведення службових розслідувань; г) підготовки технічних завдань для проектування систем технічного захисту: відео спостереження, обмеження доступу, охоронної, тривожної та пожежної сигналізації, захист периметру огорожі окремих об`єктів; і) контролю і проведення службових перевірок та розслідувань порушень за виявленими фактами неправомірних дій; д) забезпечення безпеки виробничої діяльності, захист інформації та даних, що становлять комерційну таємницю; е) проведення перевірок на надійність контрагентів, запобігання укладення фіктивних і нікчемних угод; є) розробки і втілення стратегічних і методичних рекомендацій по організації роботи відділу в напрямку забезпечення економічної безпеки; ж) охорони стратегічних товарно-матеріальних цінностей. забезпечення внутрішньо- об`єктового та контрольно-пропускного режимів,
Бухгалтерського обліку: а) оподаткування, бухгалтерського обліку, звітності та контролю.
Інформації та реклами: а) моніторингу, аналізу, систематизації та надання інформації стосовно новин агробізнесу; б) неймингу, брендингу, а також брендування споруд та транспортних засобів підприємства; в) Public Relations, зокрема, підготовки та розміщення в З МІ інформаційних повідомлень, статей, т. ін.; г) організації та проведення прес-конференцій; г) розробки дизайну та виготовлення рекламно-сувенірної продукції, організації участі у виставках та конференціях; д) оренди доменних імен, розробки, розміщення в мережі Інтериет та адміністрування веб-сайтів підприємства.
Організації укладення договорів та контролю за їх виконанням.
Надання інших консультаційних послуг за завданням замовника» (т. 2, а.с. 63-68).
Додатком №1 від 01.07.2016 до договору №03-КП від 01.07.2016 про надання консультаційних послуг, затверджено перелік та вартість тарифних пакетів абонентського обслуговування (т.2, а.с. 69-70).
На підставі цих договорів сторонами були складені акти надання послуг, а також проведено оплату наданих послуг, що підтверджується копіями платіжних доручень (т. 2, а.с. 72-92, 93-108).
Зазначені в них суми позивач включив до складу витрат та податкового кредиту.
Разом з тим, відповідач посилається на те, що в наданих до перевірки актах здачі-прийняття робіт (виконання послуг) зазначено лише загальну інформацію щодо послуг, а саме вказано «Консультаційні послуги тариф «Бізнес». При цьому, акти не містять необхідних даних про зміст господарської операції (деталізацію об`єкта наданих послуг), докладного опису викладених завдань, не розкривають суть (в чому полягають, які етапи включають) послуги, не міститься якісних і кількісних характеристик послуги.
Із наведеного відповідач дійшов висновку про те, що позивачем не підтверджено реальність укладеного договору та його зв`язок з господарською діяльність товариства.
Так, приписами абзацу першого пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат, витрати не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання, яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункт 139.1 статті 139 Податкового кодексу України).
Частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з абзацом одинадцятим статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. (частина друга статті 9 вказаного Закону).
Отже, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Відповідно до пунктів 4, 6, 7, 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999, прямі витрати - витрати, що можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об`єкта витрат економічно доцільним шляхом. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1. статті 44 Податкового кодексу України).
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.
Згідно підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
В силу пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
З наведених законодавчих положень випливає, що формування платником податку об`єкту оподаткування здійснюється шляхом врахування витрат підприємства за умови підтвердження відповідних сум належним чином оформленими первинними документами, а також використання отриманих за договором товарів/послуг у власній господарській діяльності.
Згідно з пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/ послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7. статті 201 Податкового кодексу України).
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
З аналізу вищезазначених норм податкового законодавства вбачається, що покупець послуг набуває право на віднесення сум сплаченого податку до податкового кредиту за наявності зареєстрованої постачальником послуг в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної.
ТОВ «Консалт Агро» згідно вимог чинного законодавства за результатами господарських операцій з надання консультативних послуг склало та направило для реєстрації в ЄРПН ряд податкових накладних, реєстрацію податкових накладних не було зупинено, у реєстрації податкових накладних не було відмовлено, податкові накладні прийняті контролюючим органом та зареєстровані в ЄРПН (т. 2, а.с. 109-155).
Даний факт підтверджується відповідачем в акті перевірки, отже, згадані податкові накладні були для покупця послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Отже, наведені первинні та інші документами оформлені належним чином доводять реальні зміни майнового стану позивача у взаємовідносинах з ТОВ «Консалт Агро» та факт виконання взятих зобов`язань сторонами за укладеним договором про надання консультаційних послуг № 03-КП від 01.07.2016, укладеного між ТОВ «Елеватор Агро» та ТОВ «Консалт Агро».
Відповідачем, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, недостовірні та (або) суперечливі.
Враховуючи викладене відсутні правові підстави для збільшення сум грошового зобов`язання з податку на додану вартість та зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість.
Що стосується виявлених порушень, що стали підставою для винесення податкових повідомлень-рішень №1187/25010700 та №1188/25010700 від 28.01.2022, суд зазначає наступне.
Так, підставою для їх винесення стало порушення позивачем п .4, п. 5, п. 6, п. 7, п. 20 ПСБО 16 «Витрати», §4.25, §4.33, 4.34, §4.49 Концептуальної основи фінансової звітності, §7, §15, §69, §71 МСБО 1 «Подання фінансової звітності», §45, §46, §47, МСБО 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання та умовні активи», §11 МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання», §9, §К364, §К365, §47 МСБО 39 «Фінансові інструменти; визнання та оцінка», §5.1.1, §5.7.7 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», п. 44.1, 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України.
При цьому, було встановлено: «невідображення в бухгалтерському обліку фінансового доходу від дисконтування довгострокових зобов`язань на дату балансу за позикою, отриманою від нерезидента, а також документальне оформлення придбання консультаційних послуг у ТОВ «КОНСАЛТ АГРО» без їх фактичного здійснення у період (фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення: 2019 рік - 1 півріччя 2021 року»; «невідображення в бухгалтерському обліку фінансового доходу від дисконтування довгострокових зобов`язань на дату балансу за позикою, отриманою від нерезидента, період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення: 1 півріччя 2021 року».
17.09.2012 між ТОВ «Елеватор Агро» та нерезидентом «Norworth Services Limited» укладено Договір позики № 1z від 17.09.2012, відповідно до якого сума позики становить 15000000 дол. США (фактична сума отриманої позики станом на 16.10.2020 становили 11848694 дол. США), з відсотковою ставкою 9%, термін повернення позики до 17.03.2024 (т. 2, а.с. 1-4).
Відповідно до договорів № 02/2020 від 16.10.2020 та № NOR-ERG-EA-01/2021 від 30.04.2021 відбулась переуступка боргу на користь «Ergolens Enterprises Limited» (Беліз) (16.10.2020 - у сумі 3978781,66 дол. США., 30.04.2021р. - право на вимогу решти позики у сумі - 7869912,34 дол. США) (т. 2, а.с. 6-11, 12-16).
31.05.2021 на підставі Додаткової угоди № 6 від 31.05.2021, яка набрала чинності 10.06.2021, до Договору позики № 1z від 17.09.2012, укладеної між «Ergolens Enterprises Limited» (юрисдикція компанії Беліз), яке є правонаступником «Norworth Services Limited» (юрисдикція компанії Кіпр), та ТОВ «Елеватор Агро», зменшено ставку відсотків за користування позикою з 9% до 0,5% річних (т. 2, а.с. 29).
У відповідності до норм Податкового кодексу України господарські операції по Договору позики № 1z від 17.09.2012, укладеної між «Ergolens Enterprises Limited», яке є правонаступником «Norworth Services Limited», та ТОВ «ЕЛЕВАТОР АГРО» є контрольованою операцією.
Відповідно до підпункту «в» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 3.2 статті 39 Податкового кодексу України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме: господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав.
Постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2017 № 1045 «Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, та визнання таким, що втратило чинність, розпорядження Кабінету Міністрів України від 16.09.2015 № 977» затверджено перелік держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту статті 39 Податкового кодексу України до якого серед іншого увійшли Беліз та Республіка Кіпр, де зареєстровані позикодавці.
Відповідно до підпункту «г» підпункту 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, зокрема, але не виключно: фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо.
Підпункт 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України визначає, що господарські операції, передбачені підпунктом 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови: річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік; обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
Господарські операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, визнаються контрольованими, якщо обсяг таких господарських операцій, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 млн.
В свою чергу, підпунктом 39.4.1 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України визначено, що для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік.
Таким чином, відповідач прийшов до помилкових висновків, що ТОВ «Елеватор Агро» було зобов`язане, після зменшення відсоткової ставки по договору позики № 1z від 17.09.2012, з 9% до 0,5% річних, на підставі додаткової угоди № 6 від 31.05.2021, визначити та відобразити дисконтування довгострокових зобов`язань в Декларації по прибутку за І півріччя 2021 року.
При цьому ТОВ «ЕЛЕВАТОР АГРО» як того і вимагає податкове законодавство відобразило в рядку 2220 «інші фінансові доходи» Звіту про фінансові результати за 2021 рік дохід від дисконтування заборгованості за позикою у розмірі 39597,00 грн.
Щодо визначення формули дисконтування кредиторської заборгованості, яка викладена в акті перевірки.
Згідно з висновками викладеними в акті перевірки, контролюючий орган кваліфікував наявну кредиторську заборгованість за договором позики № 1z від 17.09.2012, як «довгострокові зобов`язання» та самостійно визначив формулу дисконтування кредиторської заборгованості за теперішньою вартістю заборгованості для одноразового платежу в кінці строку без урахування необхідності погашення відсотків у відповідності до умов Договору.
Такі висновки податкового органу є необґрунтованими та такими, що не відповідають вимогам законодавства, з огляду на таке.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, яким визначаються принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності підприємствами (крім підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі), розроблений на основі міжнародних стандартів фінансової звітності і законодавства Європейського Союзу у сфері бухгалтерського обліку та затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини третьої статті 12-1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.
§§ 45, 46, 47 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку (МСБО 37) «Забезпечення, умовні зобов`язання та умовні активи» встановлено:
- у випадках, коли вплив вартості грошей у часі суттєвий, сума забезпечення має бути теперішньою вартістю видатків, які, як очікується, будуть потрібні для погашення зобов`язання.
- внаслідок вартості грошей у часі, забезпечення, пов`язані з вибуттям грошових коштів, які виникають невдовзі після звітного періоду, є більш обтяжливими, ніж забезпечення з пізнішим терміном вибуття такої самої суми грошових коштів. Отже, забезпечення дисконтуються в тих випадках, коли цей вплив є суттєвим.
- ставка (або ставки) дисконтування мають бути ставкою (ставками) до оподаткування, яка відображає (які відображають) поточні ринкові оцінки вартості грошей у часі та ризиків, притаманних зобов`язанню. Ставка (або ставки) дисконтування не має (не мають) відображати ризики, на які були скориговані оцінки майбутніх грошових потоків.
За приписами пунктів 140.1, 140.3 статті 140 Податкового кодексу України, зокрема, під борговими зобов`язаннями для цілей даного пункту слід розуміти зобов`язання за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО, зобов`язання за договорами фінансового лізингута іншими запозиченнями незалежно від їх юридичного оформлення.
Проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного пунктом 140.2 цієї статті, які збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків від суми процентів, що залишилися не врахованими у зменшення фінансового результату до оподаткування, з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 140.2 цієї статті.
Як слідує з акту перевірки, контролюючим органом здійснено дисконтування за формулою, зазначеною у листі ДФС України від 18.06.2018 №18311/7/99-99-14-03-03 17: PV = FV : (1 + i)n, де FV - майбутня вартість; PV - теперішня вартість; і - ставка дисконтування (облікова ставка рефінансування НБУ); n - кількість періодів дисконтування.
При цьому, в акті перевірки не зазначено, які саме нормативно правові акти України, в тому числі П(С)БО та міжнародні стандарти бухгалтерського обліку МСФЗ, МСБО встановлюють можливість (необхідність) застосування, при дисконтуванні заборгованості, саме зазначеної формули.
Відповідач застосував формулу, необхідність або ж можливість застосування якої саме в такому вигляді не передбачена МСФЗ або ж іншим законодавчим актом, а відтак застосування саме такої формули при відображенні зобов`язань в бухгалтерському обліку не було обов`язком позивача.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 20.07.2020 у справі № 640/19241/18.
Тобто, відповідачем безпідставно зроблено висновок про порушення ТОВ «Елеватор Агро» положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, щодо заниження позивачем доходу за 1 півріччя 2021 року.
Крім того, відповідач посилається на те, що облікова ставка НБУ (ставка рефінансування) станом на 30.06.2021 (дата балансу) встановлена у розмірі 7,5% річних. Процентна ставка згідно договору позики № lz від 17.09.2012 з врахуванням змін, що набрали чинності 10.06.2021, визначена у розмірі 0,5% річних. Отже, процентна ставка, визначена договором позики, є суттєво нижчою за облікову ставку НБУ (ставку рефінансування), яка є ринковою ставкою для суб`єктів грошово кредитного ринку при залученні та розміщенні грошових ресурсів.
Проте, з акту перевірки не вбачається, яким чином, відповідачем визначено, що встановлена сторонами в договорі позики № 1z від 17.09.2012 процентна ставка на рівні 0,5% річних не може вважатись ринковою.
Крім того, відповідачем помилково здійснено порівняння встановленої в договорі позики процентної ставки по зобов`язанням в доларах США з обліковою ставкою Національного банку України (надалі - НБУ), яка визначена в Українських гривнях, яка в тому числі не могла бути використана в розрахунку розміру дисконтування по вказаному договору, з огляду на наступне.
За змістом статті 1 Закону України «Про Національний банк України» (далі - Закон № 679-XIV) облікова ставка НБУ - один із монетарних інструментів, за допомогою якого НБУ встановлює для банків та інших суб`єктів грошово-кредитного ринку орієнтир щодо вартості залучених та розміщених грошових коштів.
Пунктом 1 частини першої статті 15 Закону № 679-XIV передбачено, що правління НБУ приймає рішення, зокрема про встановлення та зміну облікової та інших процентних ставок Національного банку.
Відповідно до частини другої статті 46 Закону № 679-XIV НБУ здійснює дисконтну валютну політику, змінюючи облікову ставку НБУ для регулювання руху капіталу та балансування платіжних зобов`язань, а також коригування курсу грошової одиниці України до іноземних валют.
Отже, облікова ставка НБУ є основною процентною ставкою, одним із монетарних інструментів за допомогою якого НБУ встановлює для суб`єктів грошово-кредитного ринку України орієнтир за вартістю коштів на відповідний період, не є сталою величиною, змінюється рішенням правління НБУ та встановлюється виключно для національної валюти України гривні.
Висновок, стосовно права встановлення НБУ облікової ставки для іноземної валюти міститься у постанові Верховного Суду України від 16.08.2017 у справі № 6-2667цс16, в якій суд зазначив, що чинне законодавство не передбачає встановлення НБУ облікової ставки для іноземної валюти.
Позивачем відобразило в рядку 2220 «інші фінансові доходи» Звіту про фінансові результати за 2021 рік дохід від дисконтування заборгованості за позикою у розмірі 39597,00 грн. з розрахунку вартості кредитів за даними статистичної звітності банків України (без урахування овердрафту) для суб`єктів господарювання на кінець періоду (датою 30.06.2021) в іноземній валюті, яка становила 5,3% річних (розміщені на офіційному сайті Національного банку України за посиланням https://bank.gov.ua/ua/statistic/sector-financial), що відповідає принципу аналогічності активу (по валюті та суб`єкту отримання позики).
Таким чином, суд приходить до висновку, що податкові повідомлення-рішення № 1187/25010700 від 28.01.2022, № 1188/25010700 від 28.01.2022, № 1189/25010700 від 28.01.2022, № 1190/25010700 від 28.01.2022, винесені Головним управлінням ДПС у Чернігівській області є протиправними та підлягаю скасуванню.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З урахуванням зазначеного, суд, на підставі наданих доказів в їх сукупності, системного аналізу положень законодавства України, приходить до висновку, що позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Елеватор Агро» підлягає задоволенню повністю.
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Тому, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Елеватор Агро» підлягає стягненню сплачений ним при поданні позовної заяви судовий збір в розмірі 18083,26 грн.
Керуючись статтями 72-74, 77, 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
В И Р І Ш И В:
Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Елеватор Агро» (вул. Прилуцька, 19, с. Івківці, Прилуцький район, Чернігівська область, 17580, код ЄДРПОУ 36459905) до Головного управління ДПС у Чернігівській області (вул. Реміснича, буд. 11, м. Чернігів, 14000, код ЄДРПОУ ВП 44094124) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області № 1187/25010700 від 28.01.2022, № 1188/25010700 від 28.01.2022, № 1189/25010700 від 28.01.2022, № 1190/25010700 від 28.01.2022.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Елеватор Агро» судовий збір в розмірі 18083,26 грн.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено 10.03.2023.
Суддя В.О. Непочатих
