ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 вересня 2022 року

м. Київ

справа № 826/25708/15

адміністративне провадження № К/9901/27777/18, № К/9901/27779/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Чумаченко Т.А., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Луї Дрейфус Компані Україна» (правонаступник ТОВ «Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД») та третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача, - Приватного підприємства «АН Транс» (далі-ПП «АН Транс»), на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.05.2016 (суддя-Кобилянський К. М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2016 (головуючий суддя - Шелест С. Б., судді: Глущенко Я. Б., Пилипенко О. Є.) у справі за позовом ТОВ «Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД» до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби-Центрального офісу з обслуговування великих платників, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача, - Приватне підприємство «АН Транс», про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

У листопаді 2015 року ТОВ «Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД» (правонаступник - ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна»; далі - ТОВ «ЛДК Україна», Товариство, позивач) звернулось до суду з позовом до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби-Центрального офісу з обслуговування великих платників (правонаступник - Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків далі - МГУ ДФС, відповідач), у якому просило визнати протиправним та скасувати прийняте відповідачем 14.09.2015 податкове повідомлення-рішення №0000404050 про збільшення Товариству суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 19'211' 740,50 грн (з яких: 12' 807' 827,00 грн - основний платіж, 6' 403' 913,50 грн - штрафні (фінансові) санкції) (а.с. 4-14, 17 т. І).

На обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що висновки контролюючого органу в акті перевірки про безтоварність операцій з контрагентом ПП «Ан Транс» у 2013 році та відсутність у ТОВ «ЛДК Україна» права на витрати за цими операціями є безпідставними, оскільки спростовуються первинними документами, що свідчать про наявності руху товару та відповідно реальність господарських операцій з названим контрагентом. За результатами документальної перевірки не встановлено фактичних обставин, які б вказували на порушення Товариством вимог податкового законодавства щодо формування витрат для цілей оподаткування податком на прибуток. Наведені в акті порушення стосуються виключно контрагента, за які позивач не повинен нести відповідальність. Крім того, позивач посилався на те, що у даному випадку методологія визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток передбачала врахування в податковому обліку підприємства витрат у зв`язку з придбанням товару (зернових культур) у ПП «Ан Транс» та доходу внаслідок його подальшої реалізації на експорт, проте при розрахунку розміру об`єкту оподаткування податком на прибуток, зменшуючи витрати за операціями, які за висновком акта перевірки фактично не відбувалися, контролюючий орган одночасно не зменшив товариству дохід отриманий від цих операцій.

Відповідач заперечував проти позову і просив суд відмовити в його задоволенні, посилаючись на те, що вироком суду засновника та директора ПП «Ан Транс» ОСОБА_1 визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво). У вироку суду в кримінальній справі встановлено факти реєстрації останнім на своє ім`я суб`єкта господарювання ПП «Ан Транс» за винагороду без мети здійснення підприємницької діяльності та його непричетності до підписання документів, бухгалтерської, податкової звітності цієї юридичної особи і здійснення нею господарської діяльності. Зазначене, як вважає відповідач з посиланням на викладену, зокрема, в постанові від 05.03.2012 у справі №21-421а11 правову позицію Верховного Суду України, вказує на відсутність реальних операцій ТОВ «ЛДК Україна» із ПП «Ан Транс», оскільки від імені останнього діяли невстановлені слідством особи і всі видані первинні документи є неналежні і не можуть братися до уваги (а.с. 95-99 т.І).

Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 12.05.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2016, у задоволенні позову відмовив.

Висновок суду ґрунтується на тому, що статус фіктивного підприємства несумісний з легальною господарською діяльністю, а видані від імені такого підприємства документи не можуть вважатися первинними для цілей податкового обліку. При цьому суд врахував викладену у постановах Верховного Суду України від 01.12.2015 у справі №826/15036/14, від 12.01.2016 №21-3706а15, від 26.01.2016 у справі №21-4781а15 правову позицію щодо необхідності дотримання при формуванні бухгалтерського і податкового обліку принципу привалювання сутності над формою, згідно з яким господарські операції обліковуються відповідно до їх реальної сутності, а не лише виходячи з правильності їх формального оформлення.

У липні 2016 року ТОВ «ЛДК Україна» подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на зазначені судові рішення, в якій з урахуванням пояснень до касаційної скарги, просило скасувати їх та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції з посиланням на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14.07.2016 відкрив касаційне провадження у цій справі за касаційною скаргою ТОВ «ЛДК Україна».

Також у липні 2016 року касаційну скаргу на зазначені судові рішення подало ПП «Ан Транс».

У касаційній скарзі ПП «Ан Транс» просить скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 31.08.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою ПП «Ан Транс» та за клопотанням останнього відстрочив сплату судового збору у сумі 345' 811,33 грн до ухвалення судового рішення по суті.

Відповідач подав заперечення на касаційну скаргу ПП «Ан Транс», в якому наводить доводи, аналогічні висновкам судів попередніх інстанцій у справі, та просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення без змін.

15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03.10.2017 №2147-VIII ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів'', яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС) викладено в новій редакції.

Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII ''Перехідні положення'' КАС в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

У січні 2018 року вказані касаційні скарги було передано на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

На стадії підготовки справи до касаційного розгляду Верховним Судом здійснено заміну відповідача в порядку процесуального правонаступництва, передбаченого статтею 52 КАС, на Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яке діє як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (далі - ЦМУ ДПС).

Касаційний перегляд справи здійснюється в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційних скаргах доводи позивача та третьої особи, заперечення відповідача на зазначені касаційні скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційні скарги підлягають задоволенню з таких підстав.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскаржувані судові рішення не відповідають зазначеним вимогам.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій у справі, за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ЛДК Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ПП «Ан Транс» за період з 01.01.2013 по 31.12.2013 МГУ ДФС складено акт від 27.08.2015 від №46/28-10-40-50/30307207 (а.с. 18 - 36 т. І; далі - акт перевірки).

Правовою підставою проведення позаплановою перевірки в акті зазначено підпункт 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, постанову старшого слідчого ОВС першого ВКР СУФР ГУ Міндоходів в Одеській області, старшого лейтенанта податкової міліції Шишлова В.А. від 29.01.2015 про проведення позапланової перевірки ТОВ «ЛДК Україна» з обставин щодо кримінального провадження від 27.06.20214 №3201416000000149, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно службових осіб ТОВ «Іст Грейнс» за ознаками злочину, передбаченого частиною 3 статті 212, частиною 5 статті 191, частиною 2 статті 15 Кримінального кодексу України, та наказ від 06.08.2015 №713 ''Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки''.

Згідно з висновками акта перевірки Товариство порушило норми пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі- ПК), що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток у загальній сумі 12' 807' 827,00 грн, в тому числі за 2013 рік - 12' 566' 623,00 грн та за 2014 рік - 241' 204,00 грн.

Перевіркою повноти визначення позивачем валових витрат контролюючий орган встановив їх завищення на загальну суму 67' 480' 146,00 грн, в тому числі за 2013 рік - 66' 140' 122,00 грн та за 2014 рік - 1' 340' 024,00 грн.

Таке порушення полягало у формуванні позивачем валових витрат за наслідками операцій з придбання зернових культур (кукурудза, пшениця, ячмінь) на підставі договорів із ПП «Ан Транс», які, на думку контролюючого органу, не спричинили реального настання правових наслідків, оскільки діяльність названого підприємства - контрагента позивача - має ознаки фіктивного підприємництва. Видані від імені такого підприємства документи бухгалтерського і податкового обліку (податкові та видаткові накладні, платіжні доручення) не можуть вважатися первинними для цілей податкового обліку, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною господарською діяльністю.

Своєю чергою висновок контролюючого органу про фіктивність ПП «Ан Транс» вмотивований тим, що: це підприємство за юридичною (податковою) адресою не знаходиться; не має необхідних виробничих, матеріально - технічних та трудових ресурсів для здійснення реальної підприємницької діяльності; директор та засновник цього підприємства ( ОСОБА_2 ) заперечує свою причетність до фінансово-господарської діяльності підприємства, зокрема й підписання будь-яких первинних документів; вироком Приморського районного суду міста Одеси від 07.11.2014, який набрав законної сили, у справі №522/20533/14-к (№1-кп/522/1053/14) затверджено угоду про визнання винуватості власником та директором ПП «Ан Транс» ОСОБА_2 у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України, а саме у придбанні суб`єкта підприємницької діяльності (ПП «Ан Транс») з метою прикриття незаконної діяльності. Цю особу визнано винним у скоєнні зазначеного правопорушення та призначено покарання у вигляді сплати штрафу у розмірі 500 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становило 8500,00 грн.

На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення, яке є предметом спору у цій справі.

Не погоджуючись з такими висновками контролюючого органу позивач оскаржив його у судовому порядку.

Позивач наполягав на тому, що формування витрат на виконання вимог статей 138, 139 ПК підтвердженні належними доказами, зокрема документами:

-листами портових терміналів СП ТОВ «Трансбалктермінал», ПрАТ «СК Авліта», ТОВ «Морський спеціалізований порт Ніка Тера», ТОВ «ТІС-Зерно» про отримання для позивача та розвантаження транспорту з сільськогосподарською продукцією, вантажовідправником якої є ПП «Ан Транс», в яких міститься інформація про номер накладної, транспортний засіб, відвантажену вагу, дату відвантаження та станцію відправника;

-складськими квитанціями ТДВ «Затишанське ХПП»;

-залізничними накладними про транспортування товару з елеватору до порту,

-платіжними дорученнями, які свідчать про здійснену позивачем оплату ПП «АН Трасн» за поставлену сільськогосподарську продукцію;

-договорами поставки сільськогосподарської продукції, укладеними між позивачем та ПП «Ан Транс».

На підтвердження реальності господарських операцій з ПП «Ан Транс» позивач надав до суду також товарно-транспортні накладні (далі-ТТН), оформлені останнім на виконання вимог договорів поставки сільськогосподарської продукції.

Своєю чергою, на переконання позивача, матеріали кримінальних проваджень №32014160000000246, №3201416000000149, на які посилається контролюючий орган в акті перевірки, не заперечують здійснення господарських операцій між позивачем та ПП «Ан Транс», оскільки саме по собі порушення кримінальної справи (№3201416000000149) або вирок у кримінальній справі (№32014160000000246) не є фактами, що позбавляють правових наслідків господарських операцій цих товариств.

Аналіз вимог позивача, заперечень відповідача та встановлених судами обставин, дає підстави для висновку, що суть спору, який виник між сторонами, стосувався питання доведеності обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення позивачем господарських операцій, а відтак, і обґрунтованість формування показників податкової звітності на підставі даних бухгалтерського обліку.

Оцінюючи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у цій справі, Колегія суддів виходить з такого.

Сплата податків і зборів у порядку та розмірах, встановлених законом є конституційним обов`язком кожного в державі (стаття 67 Конституції України).

Основним нормативно-правовим актом, який регулює відносини у сфері оподаткування є Податковий кодекс України.

Загальність оподаткування є одним з принципів, на якому ґрунтується податкове законодавство, згідно з яким кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу (підпункт 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 ПК).

Згідно з пунктом 36.1 статті 36 ПК податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

У межах цього обов`язку платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2 пункту 16.1. статті 16 ПК).

Для підтвердження даних, визначених платником податків у податковій звітності, чинне законодавство зобов`язує такого платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (абзаци перший, другий пункту 44.1 статті 44 ПК).

Таким чином ведення бухгалтерського обліку власної господарської діяльності є складовою податкового обов`язку платника податків, пов`язаного з обчисленням податку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначаються спеціальним Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (у редакції чинній на час виникнення спірних відносин, далі-Закон №996-XIV).

Згідно з цим Законом бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону №996-XIV ).

Обліку підлягають господарські операцій, тобто дії або події, які викликають зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (абзац п`ятий статті 1, частина перша статті 9 Закону №996-XIV).

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які містять відомості про такі операції та підтверджують факти їх здійснення (абзац одинадцятий статті 1, частина перша статті 9 Закону №996-XIV).

Серед іншого, основним принципом, якому має відповідати ведення бухгалтерського обліку, є превалювання сутності над формою, тобто операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (абзац восьмий статті 4 Закону №996-XIV).

Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій статті.

Наведені правила оформлення первинних документів направлені саме на забезпечення відображення платником податку у бухгалтерському обліку фактичної господарської діяльності.

Аналіз наведених норм чинного законодавства дає підстави для висновку, що формування грошових вимірників у бухгалтерському обліку, як джерела фінансового та податкового обліку, має здійснюватися платником податку на підставі оформлених у встановленому порядку документів, які підтверджують сутність проведених господарських операцій та їх фінансові результати, які вплинули або можуть вплинути на зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Іншими словами, в бухгалтерському обліку має відображатися не лише сам собою факт зменшення активів, а й економічне підґрунтя для цього. Тобто, зменшення активів для цілей бухгалтерського обліку має враховуватися лише в тому разі, коли таке зменшення є наслідком певних фактів, відображених згідно з їх економічною сутністю.

Відтак, до витрат має зараховуватися лише те, що понесено в межах господарської операції, яка має певний економічний (господарський) зміст. В іншому разі не можна вважати, що платник податків виконав податковий обов`язок належним чином.

На створені державою контролюючі органи у сфері оподаткування покладені функції з контролю достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, платежів (підпункт 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК).

Обов`язку платника податку вести фінансову звітність з дотриманням вимог законодавства кореспондує право контролюючого органу в межах покладених на нього функцій запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів (підпункт 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 ПК).

При цьому відповідно до вимог пункту 85.2 статті 85 ПК після початку перевірки платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Таким чином, як в ході здійснюваних контролюючим органом перевірок, так і в суді у спорах щодо достовірності первинних документів, на підставі яких проводився облік господарської діяльності, платник податків має демонструвати доброчесну поведінку дотримання вимог податкового законодавства.

Якщо контролюючий орган обґрунтовує правомірність прийнятого ним рішення відсутністю документального підтвердження облікованих господарських операцій, обов`язок довести протилежне покладається на платника податків згідно з частиною першою статті 77 КАС.

Разом з цим частина друга статті 2 КАС містить критерії, які підлягають перевірці судом при розгляді справ про оскарження рішень суб`єктів владних повноважень до яких, серед іншого, віднесені - використання повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтованість, розумність, добросовісність при їх прийнятті. Обов`язок довести відповідність дій та прийнятих рішень цим критеріям покладається процесуальним законом на суб`єкта владних повноважень (частина друга статті 77 КАС). Ця норма узгоджується як з нормою абзацу другого пункту 56.4 статті 56 ПК, відповідно до якої обов`язок доведення правомірності нарахування або прийняття будь-якого іншого рішення контролюючим органом у судовому оскарженні встановлюється процесуальним законом, так і з нормою підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК щодо презумпції правомірності рішень платника податків, які закріплюють презумпцію добросовісності податкової поведінки платника податків.

Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій підтримали позицію контролюючого органу, що видані від ПП «Ан Транс» документи не можуть вважатися первинними для цілей податкового обліку і посвідчувати факт придбання товарів, оскільки вироком Приморського районного суду міста Одеси від 07.11.2014 у кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань 20.10.2014 за №32014160000000246, підтверджена вина директора ПП «Ан Трасн» ОСОБА_2 у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво).

Застосувавши норму частини 4 статті 72 КАС у редакції на час розгляду справи (частина статті 78 КАС в чинній редакції), суди враховували ці обставини під час розгляду справи щодо результатів податкового обліку операцій за участі такого суб`єкта господарювання і визнали недоведеними обставини щодо здійснення господарських операцій з поставки товару особою, яка була зазначена як його постачальник у наданих для перевірки та до суду первинних документах. При цьому, як вже було зазначено, суди у прийнятих рішеннях послались на релевантні правові позиції Верховного Суду України у справах №826/15036/14 (постанова від 01.12.2015) та №21-3706а15 (постанова від 12.01.2016).

Водночас, покладаючи обвинувальний вирок стосовно ОСОБА_2 в основу прийнятих рішень у цій справі, суди виходили з того, що його зміст підтверджує наступні обставини.

У 2013 році згідно з протоколом від 30.01.2013 №30/01 зборів учасників ПП «Ан Транс» ОСОБА_2 був включений до складу учасників підприємства та отримав 100 відсотків статутного капіталу підприємства. Того ж дня засвідчив своїм підписом нову редакцію статуту підприємства у приватного нотаріуса. 30.01.2013, державну реєстрацію змін до установчих документів ПП «Ан Транс» проведено у відділі державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців реєстраційної служби Одеського міського управління юстиції за №15561070008033705.

Згодом ОСОБА_2 підписав документи щодо відкриття поточних фінансових рахунків підприємства.

Як заначено у вироку, вказана фізична особа не мала наміру займатись підприємницькою діяльністю та переслідувала лише корисливу мету на отримання грошової винагороди у розмірі 100 доларів (800,00 грн), тому всі реєстраційні та засновницькі документи, вона передала невстановленій слідством особі. ЇЇ дії були спрямовані на прикриття незаконних діяльності інших осіб.

Статтею 90 КАС на суди покладається обов`язок надавати оцінку доказам, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили (частина перша, друга цієї статті).

Суд надає оцінку у справі доказам в цілому, і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

У цій частині наведеної статті Кодексу запропоновано критерії оцінки доказів, а також забезпечення можливості суду оцінити докази не лише окремо, але й через взаємний зв`язок доказів у їх сукупності відповідно до принципів адміністративного судочинства.

Частиною шостою статті 78 КАС передбачено, що вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної силу належить до доказів, які не підлягають доказуванню. Такий доказ є обов`язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Не заперечуючи правильність висновку суду щодо оцінки вироку суду в кримінальному провадженні в контексті доказу в адміністративній справі, разом з тим, не можна погодитися, що норми Кодексу кажуть про те, що обов`язковими для адміністративних судів є лише фактичні обставини, встановлені у кримінальній справі.

Зміст судового вироку (а.с. 90-93 том І) не містить посилань на обставини та докази, які в межах кримінального провадження були встановлені на підтвердження зазначеної обов`язкової ознаки суб`єктивної сторони передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України кримінального правопорушення, хоча в силу пункту 2 частини третьої статті 374 та частин другої та третьої статті 475 Кримінального процесуального кодексу України (КПК) це є вимогою щодо змісту обвинувального вироку, яким затверджено угоду про визнання винуватості.

Вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами справи.

До таких висновків дійшла Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 за результатами розгляду касаційної скарги Офісу великих платників податків ДПС (Східного Міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків як правонаступника) на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 18.06.2020 у справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ''АТБ-маркет'' до Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення.

Велика Палата Верховного Суду відступила від раніше сформульованого висновку Верховного Суду України щодо реальності вчинення господарських операцій у зв`язку з наявністю вироку щодо осіб, які вчинили фіктивне підприємництво, згідно з яким статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Правовий висновок Верховного Суду за результатами розгляду адміністративної справи №160/3364/19 полягає в тому, що суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти, допущені під час його створення, чи мету діяльності. Факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Платник не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості.

Усі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися лише на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо інша особа внесла до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків, якщо існували інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів. Має враховуватися реальна можливість платника пересвідчитися в тому, чи були достовірними відомості, внесені його контрагентом до первинного документа. При цьому оцінювати зміст вироку в кримінальних справах має адміністративний суд, який розглядає податковий спір.

Крім того, дефекти процедури реєстрації юридичної особи, які не можуть бути усунуті, своєю чергою є підставою для припинення юридичної особи.

Частиною першою статті 238 Господарського кодексу України (ГК) передбачено, що за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб`єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб`єкта господарювання та ліквідацію його наслідків.

А згідно з частиною першою статті 247 ГК у разі здійснення суб`єктом господарювання діяльності, що суперечить закону чи його установчим документам, до нього може бути застосовано адміністративно-господарську санкцію у вигляді його ліквідації за рішенням суду.

Відповідно статті 59 ГК припинення суб`єкта господарювання здійснюється відповідно до закону.

Своєю чергою відповідно до частини другої статті 38 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців" від 15.05.2003 N755-IV (у редакції Закону від 01.07.2010 N2390-VI; далі - Закон N755-IV) підставою для постановлення судового рішення щодо припинення юридичної особи, що не пов`язано з банкрутством юридичної особи, зокрема є: визнання судом недійсною державної реєстрації юридичної особи через допущені при її створенні порушення, які не можна усунути, а також в інших випадках, встановлених законом; провадження нею діяльності, що суперечить установчим документам, або такої, що заборонена законом.

Отже, враховуючи те, що вироком у справі №522/20533/14-к (№1-кп/522/1053/14) затверджено угоду про визнання винуватості власником та директором ПП «Ан Транс» ОСОБА_2 у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України, внаслідок придбання суб`єкта підприємницької діяльності (ПП «Ан Транс») з метою прикриття незаконної діяльності, державна реєстрація такої юридичної особи підлягала скасовуванню, а юридична особа припиненню.

Водночас, відомості з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, які є відкритими і загальнодоступними, свідчать про те, що ПП «Ан Транс» (код ЄДРПО 36154115) зареєстроване з 15.10.2008 (номер запису (реєстрації) 15561020000033705,) та діє дотепер.

Засновником ПП «Ан Транс» є ОСОБА_2 з внеском 350' 200,00 грн, а з 30.01.2013 названа фізична особа є керівником підприємства (відповідно до статуту).

Завданням кримінального провадження, серед іншого, є захист особи, суспільства та держави від кримінальних правопорушень (стаття 2 КПК).

Як вже було зазначено обвинувальний вирок стосовно ОСОБА_2 ухвалювався судом в порядку статті 475 КПК на підставі угоди про визнання винуватості, укладеній прокурором та обвинуваченим. За цим вироком ОСОБА_2 визнано винним та призначено покарання и вигляді штрафу у розмірі 500 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становить 8500,00 грн. Разом з цим на підставі пункту «в» статті 1 Закону України «Про амністію» у 2014 році його звільнено від кримінальної відповідальності, кримінальне провадження закрите.

Зважаючи на викладене, Колегія суддів вважає, що залишається відкритим питання, яку мету переслідувало кримінальне провадження стосовно ОСОБА_2 , з огляду на те, що фізична особа, яку засуджено за фіктивне підприємництво по суті має можливість продовжувати свою діяльність на підприємстві, підприємство не ліквідовано і статутні документи є чинними.

Оскільки єдиною підставою для донарахування позивачу податкових зобов`язань податковий орган зазначав саме фіктивність підприємницької діяльності його контрагента ПП «Ан Транс», наведені вище обставини підлягають правовій оцінці у сукупності з іншими доказами, що надані сторонами.

Судам також слід дослідити відповідність використання відповідачем повноважень з метою, якою ці повноваження надані.

На підтвердження правильності такої позиції свідчить подальший розвиток чинного законодавства.

Законом України «Про внесення змін до Кримінального кодексу України та Кримінального процесуального кодексу України щодо зменшення тиску на бізнес» від 18.09.2019 №101-IX статтю 205 у Кримінальному кодексі України виключено.

Згідно з розміщеними на офіційному сайті Верховної Ради України супровідними документами цього Закону його метою є усунення практики застосування статті 205 КК як інструменту зловживань та у спосіб, що не відповідає меті кримінальної відповідальності, а також гуманізація кримінальної відповідальності за ухилення від сплати податків.

Такі обставини також мають значення для розгляду справи і відповідно до частини другої статті 73 КАС входять до предмета доказування, оскільки від їх встановлення залежить висновок щодо дійсного змісту господарських операцій позивача із зазначеним контрагентом, а відтак і висновок суду щодо результату розгляду справи.

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову передбачений принципом адміністративного судочинства - офіційне з`ясування всіх обставин справи (стаття 2, частина четверта статті 9 КАС), відповідно до якого суд має вжити передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

У порушення цього принципу, а також принципу рівності сторін в судовому процесі суди не надали оцінки всім доводам сторін щодо реальності (нереальності) операцій Товариства з вище вказаним контрагентом.

Беручи до уваги наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм частини першої статті 73, статті 90 КАС, стверджувати, що суди першої та апеляційної інстанцій встановили обставини у справі з дотриманням норм процесуального права, а відтак і що правильно застосували норми матеріального права, не можна.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 349 КАС суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанції повністю і передати справу на новий розгляд.

Підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази (пункт 1 частина друга статті 353 КАС).

Під час нового розгляду справи судам слід відповідно до положень частини четвертої статті 9 КАС вжити заходи, направлені на з`ясування всіх обставин у справі, дослідити докази, на підставі яких позивачем здійснювався бухгалтерський облік господарських операцій з ПП «Ан Транс», надати правову оцінку фактичним обставинам, встановленим відповідачем під час документальної перевірки, дослідити обставини на предмет того з якого часу ОСОБА_2 є власником ПП «Ан Транс», які зміни вносились до установчих документів цього підприємства у 2013 році, чи здійснює фактичну господарську діяльність вказане підприємство дотепер, яка особа очолює його виконавчий орган, оцінити всі докази у справі у їх сукупності та вирішити справу з дотриманням принципу верховенства права.

Зважаючи, що Вищий адміністративний суд України ухвалою від 31.08.2016 відстрочив третій особі сплату судового збору за подання касаційної скарги у сумі 345' 811,33 грн до ухвалення судового рішення по суті, а постанова Верховного Суду не є остаточною, питання щодо стягнення з ПП «АН Транс» судового збору за подання касаційної скарги у справі за позовом майнового характеру у сумі 345' 811,33 грн на цій стадії судового розгляду не вирішується.

Керуючись статтями 52, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Луї Дрейфус Компані Україна» та Приватного підприємства «АН Транс» задовольнити.

Скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.05.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2016 і передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.А. Васильєва Т.А. Чумаченко В.П. Юрченко