ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 травня 2022 року

м. Київ

справа № 440/170/20

адміністративне провадження № К/9901/9129/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 440/170/20

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Поліпром-Факторинг» до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду (суддя: Г. В. Костенко) від 14 квітня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: І. С. Чалий, З. Г. Подобайло, Н. С. Бартош) від 13 листопада 2020 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Поліпром-Факторинг» (далі - ТОВ «Поліпром-Факторинг», позивач, товариство) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Державної податкової служби України (далі - ДПС України), Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС у Полтавській області, скаржник, відповідач), в якій просить:

визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Державної податкової служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 08 жовтня 2019 року: № 1302647/41984036, № 1302645/41984036, № 1302648/41984036, № 1302644/41984036, № 1302649/41984036, № 1302646/41984036;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 1 від 01 серпня 2019 року на суму 58630,50 грн, в т.ч. ПДВ 9771,75 грн, № 2 від 01 серпня 2019 року на суму 55994,53 грн, в т.ч. ПДВ 9332,42 грн, № 3 від 02 серпня 2019 року на суму 53415,26 грн, в т.ч. ПДВ 8902,54 грн, № 4 від 02 серпня 2019 року на суму 45298,50 грн, в т.ч. ПДВ 7549,75 грн, № 5 від 05 серпня 2019 року на суму 51507,58 грн, в т.ч. ПДВ 8584,60 грн, № 6 від 05 серпня 2019 року на суму 38153,76 грн, в т.ч. ПДВ 6358,96 грн, складені та подані на реєстрацію ТОВ «Поліпром-Факторинг», в строки визначені нормами діючого законодавства.

2. Позов обґрунтовано тим, що після зупинення реєстрації податкових накладних ТОВ «Поліпром-Факторинг» на вимогу фіскального органу були надані усі належні документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції. Проте, відповідні документи не були взяті відповідачем до уваги, у зв`язку з чим прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08 жовтня 2019 року: № 1302647/41984036, № 1302645/41984036, № 1302648/41984036, № 1302644/41984036, № 1302649/41984036, № 1302646/41984036.

3. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2020 року, адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС України в Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 08 жовтня 2019 року:

- №1302647/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 01 серпня 2019 року,

- №1302645/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 2 від 01 серпня 2019 року,

- №1302648/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 3 від 02 серпня 2019 року,

- №1302644/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 4 від 02 серпня 2019 року,

- №1302649/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 5 від 05 серпня 2019 року,

- №1302646/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 6 від 05 серпня 2019 року.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №1 від 01 серпня 2019 року на суму 58630,50 грн, в т.ч. ПДВ 9771,75 грн, № 2 від 01 серпня 2019 року на суму 55994,53 грн, в т.ч. ПДВ 9332,42 грн, № 3 від 02 серпня 2019 року на суму 53415,26 грн, в т.ч. ПДВ 8902,54 грн, № 4 від 02 серпня 2019 року на суму 45298,50 грн, в т.ч. ПДВ 7549,75 грн, № 5 від 05 серпня 2019 року на суму 51507,58 грн, в т.ч. ПДВ 8584,60 грн, № 6 від 05 серпня 2019 року на суму 38153,76 грн, в т.ч. ПДВ 6358,96 грн, складені та подані на реєстрацію ТОВ «Поліпром-Факторинг».

4. Не погоджуючись з рішеннями суду першої та апеляційної інстанцій, 15 березня 2021 року від відповідача до Верховного Суду надійшла касаційна скарга, в якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2020 року та прийняти нове рішення, яким у задоволення позову відмовити.

Разом з тим, відповідачем у касаційній скарзі заявлено клопотання про заміну відповідача, а саме Головне управління ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ 43142831) - Головним управлінням ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ ВП 44057192).

5. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 29 квітня 2021 року клопотання Головного управління ДПС у Полтавській області про поновлення строку на касаційне оскарження задоволено. Поновлено Головному управлінню ДПС у Полтавській області строк на касаційне оскарження рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2020 року у справі № 440/170/20. Відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2020 року у справі № 440/170/20. Установлено десятиденний строк з дня отримання копії цієї ухвали для подання відзиву на касаційну скаргу та роз`яснити, що до відзиву додаються докази надсилання (надання) його копій та доданих до нього документів іншим учасникам справи. А також, установлено строк для подання заперечень на клопотання про зупинення дії рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2020 року у справі № 440/170/20 - десять днів з дня отримання копії цієї ухвали.

6. Ухвалою Верховного Суду від 20 січня 2022 року у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Полтавській області про зупинення виконання дії рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2020 року у справі № 440/170/20 відмовлено.

7. 04 лютого 2022 року на адресу Верховного Суду надійшло клопотання про заміну відповідача у справі, а саме Головне управління ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ 43142831) - Головним управлінням ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ ВП 44057192).

Розглянувши зазначене клопотання та враховуючи реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, Верховний Суд в порядку, встановленому статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), допускає заміну відповідача - Головне управління ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ 43142831), на правонаступника - Головним управлінням ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ ВП 44057192).

8. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.

9. На час розгляду справи письмового відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає подальшого розгляду у справі.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

10. Судами попередніх інстанцій встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «Поліпром-Факторинг» (код ЄДРПОУ 41984036), зареєстровано 06 березня 2018 року.

11. Відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, одним з основних видів діяльності ТОВ «Поліпром-Факторинг» за КВЕД 45.31 є оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів.

12. Між ТОВ «Поліпром-Факторинг» (постачальник) та ТОВ «Альянс-Будрегіон» (покупець) укладено Договір купівлі-продажу № 290719 від 29 липня 2019 року (а. с. 21-22 т. 1), за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві згідно з видатковими накладними, та рахунками-фактурами, що є невід`ємними частинами Договору, а Покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його в порядку та на умовах, визначених договором.

13. Відповідно до пункту 2.1 вказаного договору, поставка товару здійснюється партіями на підставі домовленості сторін, які оформлюються у вигляді видаткових накладних.

14. Згідно з пунктом 3.2 загальна сума договору з ПДВ: 303000,13 грн.

15. За умовами пункту 5.1. договору покупець здійснює оплату кожної партії товару постачальнику протягом 90 банківських днів з моменту її отримання, згідно виставлених рахунків постачальника.

16. На виконання умов договору № 290719 від 29 липня 2019 року позивачем було відвантажено згідно видаткових накладних № 37 від 01 серпня 2019 року, № 38 від 01 серпня 2019 року, № 39 від 02 серпня 2019 року, № 40 від 02 серпня 2019 року, № 41 від 05 серпня 2019 року, № 42 від 05 серпня 2019 року товар на загальну суму 303000,13 грн (а.с.23-28 т.1).

17. Даний товар був вивезений зі складу позивача найманим автотранспортом ТОВ «Альянс-Будрегіон» в період з 01 серпня 2019 року по 05 серпня 2019 року згідно товарно-транспортних накладних № 925, № 926 від 01 серпня 2019 року, № 937, № 938 від 02 серпня 2019 року, № 941, № 944 від 05 серпня 2019 року (а.с.29-40 т.1).

18. Відвантаження товару здійснювалось на складському майданчику під кран-балкою, розташованому за адресою: м. Полтава, вул. Квітка Цісик, 35, який позивач орендував у ТОВ «Полтавський завод «Стандарт» відповідно до договору оренди складського майданчика загальною площею 300 кв. м. № 0103/19-1 від 01 березня 2019 року (а.с. 45-49 т. 1). Відповідно до пункту 1.2 об`єкт оренди використувався для здійснення господарської діяльності (зберігання продукції, товарів, автотранспорту та інше.

19. Реальність здійснення такого договору підтверджується наданими позивачем до суду платіжними дорученнями, які вказують на факт оплати оренди вказаного майданчика, рахунками-фактурами, актами надання послуг оренди складського майданчика під кран-балкою, актом виконаних робіт щодо виконання робіт по завантаженню цегли в автотранспорт замовника за адресою: м. Полтава, вул. Квітки Цісик, 35 (а.с.49-65 т.1).

20. Оплата за поставлений товар згідно договору № 290719 від 29 липня 2019 року надійшла на рахунок 23 вересня 2019 року в повному обсязі (а.с. 42 т.1).

21. За фактом передачі товару, позивачем були складені податкові накладні:

- №1 від 01 серпня 2019 року на суму 58630,50 грн, в т.ч. ПДВ 9771,75 грн (а.с.15 т.1);

- №2 від 01 серпня 2019 року на суму 55994,53 грн, в т.ч. ПДВ 9332,42 грн (а.с.16 т.1);

- №3 від 02 серпня 2019 року на суму 53415,26 грн, в т.ч. ПДВ 8902,54 грн (а.с.17 т.1);

- №4 від 02 серпня 2019 року на суму 45298,50 грн, в т.ч. ПДВ 7549,75 грн (а.с.18 т.1);

- №5 від 05 серпня 2019 року на суму 51507,58 грн, в т.ч. ПДВ 8584,60 грн (а.с.19 т.1);

- №6 від 05 серпня 2019 року на суму 38153,76 грн, в т.ч. ПДВ 6358,96 грн (а.с.20 т.1), які були відправлені для здійснення реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

22. Після направлення для реєстрації податкових накладних автоматизованою системою ДФС України було направлено платнику Квитанції, у яких зазначено що відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, що достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК.

23. На виконання зазначених вимог позивачем через автоматизовану систему на адресу відповідача направлені документи, які включали первинні документи на підтвердження реальності господарської діяльності та відповідних господарських операцій між позивачем та ТОВ «Альянс-Будрегіон» щодо купівлі-продажу товару, перевезення вантажів, та повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК.

24. Однак відповідач, зробивши висновок про ненадання платником копій документів (первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунку-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних), а також про ненадання документів, які підтверджують навантаження, розвантаження продукції (портландцементу) загальною вагою 142,9 тон прийняв рішення від 08 жовтня 2019 року:

- № 1302647/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 01 серпня 2019 року (а.с.120-121 т.1);

- №1302645/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 2 від 01 серпня 2019 року (а.с.122-123 т.1);

- № 1302648/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 3 від 02 серпня 2019 року (а.с.124-125 т.1);

- № 1302644/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 4 від 02 серпня 2019 року (а.с.126-127 т.1);

- № 1302649/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 5 від 05 серпня 2019 року (а.с.128-129 т.1);

- № 1302646/41984036, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 6 від 05 серпня 2019 року (а.с.130-131 т.1).

25. 21 жовтня 2019 року до ДФС України позивачем направлені скарги на вказані рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 132-137 т.1).

26. До даних скарг, було приєднано всі необхідні документи бухгалтерського та податкового обліків, а також первинні документи щодо зберігання та навантаження продукції, частина яких, в зв`язку з технічним збоєм не була відправлена на адресу Комісії регіонального рівня, а відтак і не були нею враховані при прийнятті рішення, про що було зазначено в поясненнях, доданих до скарги.

27. На адресу ТОВ «Поліпром-Факторинг» надійшли Рішення за результатами розгляду скарг позивача на рішення комісії регіонального рівня, якими скарги залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня - без змін (а.с. 138-143 т. 1).

28. Не погоджуючись з рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач оскаржив їх до суду.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

29. Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з того, що спірні рішення Комісії ДФС України не містять чіткого визначення причин та підстав для прийняття Комісією рішень про відмову в реєстрації податкової накладної, а лише містить формулювання «ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків».

30. Разом з тим, судами встановлено, що позивачем до Повідомлення надано усі необхідні документи, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

31. Окрім того, судом першої інстанції було встановлено та не спростовано у суді апеляційної інстанції, що документи на підтвердження навантаження, розвантаження продукції та документи щодо її зберігання у позивача є в наявності. З огляду на те, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містили чіткої вказівки на те, які документи повинні бути надані позивачем для здійснення реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН, позивач був позбавлений можливості зрозуміти, які саме документи він повинен надати відповідачеві.

32. Отже, суди дійшли висновку про те, що зупинення реєстрації спірних податкових накладних як передумови прийняття відповідних рішень Комісії про відмову у їх реєстрації, було здійснено відповідачем безпідставно, оскільки у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних зазначено посилання на критерії ризиковості. При цьому, зазначено, що прийняття протиправних рішень про зупинення реєстрації податкових накладних є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

33. Вказані обставини свідчать про протиправність рішень комісії Головного управління ДПС України в Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 08 жовтня 2019 року: № 1302647/41984036, № 1302645/41984036, № 1302648/41984036, № 1302644/41984036, № 1302649/41984036, № 1302646/41984036.

34. Суд апеляційної інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення послався на правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, від 30 липня 2019 року у справі № 320/6312/18.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

35. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанцій, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

36. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі є:

пункт 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні;

пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу;

пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

37. Скаржник, звертає увагу суду касаційної інстанції на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, оскільки Комісія, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації в своїй діяльності керувалася діючим на час виникнення спірних правовідносин Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 (далі - Порядок № 117), а отже рішення про відмову у реєстрації податкових накладних прийняті у відповідності до норм законодавства з урахуванням положень Порядку № 117.

38. Судами попередніх інстанцій не враховані обставини, що відповідають підставам, які слугували зупиненню реєстрації податкових накладних, які визначені Порядком № 117.

39. Підставою відмови у реєстрації спірних податкових накладних слугувало ненадання Позивачем копій первинних документів на підставі яких виписані податкові накладні. Натомість судами не досліджено дані обставини справи та безпідставно не враховано відсутність зазначених первинних документів, стосовно яких Комісією проводився моніторинг та приймалося рішення.

40. У подальшому, відповідач, наводить доводи аналогічні доводам відзиву на позовну заяву, апеляційної скарги, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитує норми процесуального та матеріального права, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями, а тому повторному зазначенню не потребують.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

41. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення суду першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), виходить з такого.

42. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

43. Податковий кодекс України (в редакції чинній на момент винесення оскаржуваного рішення, далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

44. Згідно з підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу

45. Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

46. Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

47. Пунктом 201.16 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

48. Кабінетом Міністрів України 21 лютого 2018 року прийнято постанову № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117, який діяв на дату подачі податкових накладних).

49. Указаний Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

50. Пунктом 2 Порядку № 117 визначено, що у ньому терміни вживаються у такому значенні: моніторинг - сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства; критерій оцінки ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складання та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а"/"б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а"/"б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній / розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

51. Відповідно до пунктів 5, 6 Порядку № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

52. За приписами пункту 10 цього ж Порядку, Критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

53. Пунктами 12 - 21 Порядку № 117 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 13 Порядку № 117).

Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (пункт 14 Порядку № 117).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг) (пункт 15 Порядку №117).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (Пункт 16 Порядку № 117).

ДФС розміщує та постійно оновлює на своєму офіційному веб-сайті відомості щодо засобів електронного зв`язку ДФС, якими можуть подаватися письмові пояснення та копії документів.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС) (пункти 17-19 Порядку № 117).

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 20 Порядку № 117).

Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства (пункт 21 Порядку).

54. У листі Державної фіскальної служби України № 959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року «Критерії ризиковості платника податку», зокрема, зазначено: « 1.Платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо: … 1.6. комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України; наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.».

55. Суд уважає правильними висновки судів попередніх інстанцій про те, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

56. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Враховуючи, суперечливість нормативного регулювання, наведене та проаналізоване вище, як підстави застосування презумпції правомірності рішень платника (підпункт 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України), а також вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо безпідставності зупинення реєстрації податкових накладних Товариства та протиправності рішень податкового органу про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки лист ДФС України від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18, який є єдиним документом, яким визначаються критерії ризиковості платника податку, відповідність яким і є підставою зупинення реєстрації податкових накладних, не є нормативним актом, а тому не може визначати критерії ризиковості як підстави для зупинення реєстрації податкових накладних.

57. Подібна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 20 листопада 2019 року по справі № 822/1878/18.

58. Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

59. Так, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків, тоді як вживання контролюючим органом загального посилання на відповідний пункт Критеріїв ризиковості платника податку, без наведення відповідного положення, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження прав платника податків. Таким чином, якщо таке рішення контролюючого органу не містить та/або відповідним контролюючим органом чітко не вказано якому саме критерію ризикованості платника податку відповідав такий платник, а також не зазначено документів, яких платником податків не було подано контролюючому органу на підтвердження реальності господарських операцій, то таке рішення контролюючого органу є прийнятим не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

60. У справі, що переглядається, судами попередніх інстанцій установлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що контролюючим органом під час зупинення реєстрації податкових накладних на підставі підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку не було вказано чіткої підстави зупинення реєстрації податкових накладних, а надіслана позивачу квитанція лише містить посилання на відповідність останньої вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, відтак, зазначені квитанції свідчать про відсутність у останніх конкретних підстав зупинення реєстрації податкової накладної. Всупереч вищевикладеному, надіслані позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містять в собі зазначення відповідного показника, що послугував підставою для їх направлення

61. Суди дійшли обґрунтованого висновку, що спірні рішення Комісії ДФС України не містять чіткого визначення причин та підстав для прийняття Комісією рішень про відмову в реєстрації податкової накладної, а лише містить формулювання «ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків».

62. Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем до Повідомлення надано усі необхідні документи, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

63. Разом з тим, судом першої інстанції було встановлено та не спростовано у суді апеляційної інстанції, що відвантаження цегли здійснювалось на складському майданчику під кран-балкою, розташованому за адресою: м. Полтава, вул. Квітка Цісик, 35, який позивач орендував у ТОВ "Полтавський завод "Стандарт" відповідно до договору оренди складського майданчика загальною площею 300 кв. м. № 0103/19-1 від 01 березня 2019 року. Відповідно до пункту 1.2 об`єкт оренди використувався для здійснення господарської діяльності (зберігання продукції, товарів, автотранспорту та інше.

64. Тобто, реальність здійснення цього договору, а також факт зберігання на навантаження (розвантаження) цегли підтверджується наданими позивачем до суду платіжними дорученнями, які вказують на факт оплати оренди вказаного майданчика, рахунками-фактурами, актами надання послуг оренди складського майданчика під кран-балкою, актом виконаних робіт щодо виконання робіт по завантаженню цегли в автотранспорт замовника за адресою: м. Полтава, вул. Квітки Цісик, 35.

65. Отже, документи на підтвердження навантаження, розвантаження продукції та документи щодо її зберігання у позивача є в наявності.

66. Суди також обґрунтовано зазначили, що з огляду на те, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містили чіткої вказівки на те, які документи повинні бути надані позивачем для здійснення реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН, позивач був позбавлений можливості зрозуміти, які саме документи він повинен надати відповідачеві.

67. На підставі викладеного, оскільки відповідачем не вказано якому саме критерію ризикованості платника податку відповідав позивач, а також не зазначено документів, яких позивачем не було подано контролюючому органу на підтвердження реальності господарських операцій, суди першої та апеляційної інстанції дійшли обґрунтованого висновку, що прийняті контролюючим органом рішення про відмову у реєстрації податкової накладної позивача, були прийняті відповідачем всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

68. Подібні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 23 жовтня 2021 року у справі № 280/5475/19, від 06 грудня 2021 року у справі № 360/4901/19.

69. Ураховуючи вказані положення чинного податкового законодавства та встановлені обставини справи, Суд дійшов висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про наявність правових підстав для задоволення позову.

70. Колегія суддів зазначає, що касаційна скарга є ідентичною апеляційній скарзі та відзиву на адміністративний позов, контролюючим органом інших обґрунтувань ніж ті, які були наведені в апеляційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права скаржником не наведено. Контролюючий орган фактично просить здійснити переоцінку встановлених судами першої та апеляційної інстанції, обставин справи.

71. Судами першої та апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом у відзиві на адміністративний позов та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.

72. Скаржник в порушення вимог пункту 2 частини четвертої статті 328 КАС України не вказав який висновок Верховного Суду необхідно застосовувати у подібних правовідносинах та жодним чином не обґрунтував необхідності відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

73. Також, перевіряючи доводи касаційної скарги щодо неправильного застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України, колегія суддів дійшла висновку, що такі аргументи фактично зводяться до незгоди із наданою судами правовою оцінкою наявним у справі доказам. Однак, такі доводи відповідно до приписів статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду й не є свідченням неправильного застосування судами положень ПК України.

74. Відповідно до усталеної практики Європейського суду з прав людини (рішення у справах «Пономарьов проти України», «Рябих проти Росії», «Нєлюбін проти Росії»), повноваження вищих судових органів стосовно перегляду мають реалізовуватися для виправлення судових помилок та недоліків судочинства, але не для здійснення нового судового розгляду, перегляд не повинен фактично підміняти собою апеляцію, а сама можливість існування двох точок зору на один предмет не є підставою для нового розгляду. Повноваження вищих судів щодо скасування чи зміни тих судових рішень, які вступили в законну силу та підлягають виконанню, мають використовуватися для виправлення фундаментальних порушень.

75. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Серявін та інші проти України» зазначив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.

76. Відповідно до частин першої - третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

77. Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення першої та (або) апеляційної інстанції без змін, а скаргу без задоволення.

78. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 341, 343, 345, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Замінити відповідача у справі - Головне управління ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ 43142831) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ ВП 44057192).

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2020 року у справі № 440/170/20 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов