П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

30 листопада 2021 р.м.ОдесаСправа № 420/14819/20

Головуючий в 1 інстанції: Бутенко А.В. Дата і місце ухвалення: 17.05.2021р., м. Одеса Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду

у складі:

головуючого Ступакової І.Г.

суддів Бітова А.І.

Лук`янчук О.В.

при секретарі Рябоконь Н.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 травня 2021 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» до Державної податкової служби України, Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А :

В грудні 2020 року товариство з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило суд:

-визнати протиправним та скасувати рішення комісії Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №901259/30622532 від 31.08.2018р.; №815129/30622532 від 25.06.2018р.; №815132/30622532 від 25.06.2018р.; №901260/30622532 від 31.08.2018р.; №901241/30622532 від 31.08.2018р.; №815128/30622532 від 25.06.2018р.; №815133/30622532 від 25.06.2018р.; №854439/30622532 від 25.07.2018р.; №815127/30622532 від 25.06.2018р.; №815126/30622532 від 25.06.2018р.; №854438/30622532 від 25.07.2018р.; №901263/30622532 від 31.08.2018р.; №901235/30622532 від 31.08.2018р.; №918366/30622532 від 17.09.2018р.; №901254/30622532 від 31.08.2018р.; №901246/30622532 від 31.08.2018р.; №854241/30622532 від 25.07.2018р.; №854110/30622532 від 25.07.2018р.; №815131/30622532 від 25.06.2018р.; №815125/30622532 від 25.06.2018р.; №854427/30622532 від 25.07.2018р.; №815146/30622532 від 25.06.2018р.; №851697/30622532 від 24.07.2018р.; №851695/30622532 від 24.07.2018р.; №851698/30622532 від 24.07.2018р.; №851704/30622532 від 24.07.2018р.; №851699/30622532 від 24.07.2018р.; №851849/30622532 від 24.07.2018р.; №853746/30622532 від 25.07.2018р.; №853756/30622532 від 25.07.2018р.; №851725/30622532 від 24.07.2018р.; №851728/30622532 від 24.07.2018р.; №815185/30622532 від 25.06.2018р.; №851735/30622532 від 24.07.2018р.; №851730/30622532 від 24.07.2018р.; №851731/30622532 від 24.07.2018р.; №851855/30622532 від 24.07.2018р.; №851853/30622532 від 24.07.2018р.; №851738/30622532 від 24.07.2018р.; №851737/30622532 від 24.07.2018р.; №851734/30622532 від 24.07.2018р.; №851856/30622532 від 24.07.2018р.; №851736/30622532 від 24.07.2018р.; №854414/30622532 від 25.07.2018р.; №815147/30622532 від 25.06.2018р.; №851858/30622532 від 24.07.2018р.; №853999/30622532 від 25.07.2018р.; №853774/30622532 від 25.07.2018р.; №851976/30622532 від 24.07.2018р.; №851739/30622532 від 24.07.2018р.; №851860/30622532 від 24.07.2018р.; №808447/30622532 від 21.06.2018р.; №808446/30622532 від 21.06.2018р.; №808451/30622532 від 21.06.2018р.; №808452/30622532 від 21.06.2018р.; №808453/30622532 від 21.06.2018р.; №906344/30622532 від 05.09.2018р.; №815195/30622532 від 25.06.2018р.; №815186/30622532 від 25.06.2018р.; №815196/30622532 від 25.06.2018р.; №815183/30622532 від 25.06.2018р.; №815184/30622532 від 25.06.2018р.; №808454/30622532 від 21.06.2018р.; №808455/30622532 від 21.06.2018р.; №906359/30622532 від 05.09.2018р.; №906328/30622532 від 05.09.2018р.; №906321/30622532 від 05.09.2018р.; №815194/30622532 від 25.06.2018р.; №815177/30622532 від 25.06.2018р.; №906325/30622532 від 05.09.2018р.; №906326/30622532 від 05.09.2018р.; №808404/30622532 від 21.06.2018р.; №808414/30622532 від 21.06.2018р.; №808413/30622532 від 21.06.2018р.; №808408/30622532 від 21.06.2018р.; №808417/30622532 від 21.06.2018р.; №815171/30622532 від 25.06.2018р.; №815187/30622532 від 25.06.2018р.; №808418/30622532 від 21.06.2018р.; №808416/30622532 від 21.06.2018р.; №808419/30622532 від 21.06.2018р.; №808420/30622532 від 21.06.2018р.; №808421/30622532 від 21.06.2018р.; №808424/30622532 від 21.06.2018р.; №808426/30622532 від 21.06.2018р.; №808423/30622532 від 21.06.2018р.; №808428/30622532 від 21.06.2018р.; №906355/30622532 від 05.09.2018р.; №808422/30622532 від 21.06.2018р.; №808429/30622532 від 21.06.2018р.; №808425/30622532 від 21.06.2018р.; №906360/30622532 від 05.09.2018р.; №853773/30622532 від 25.07.2018р.; №906358/30622532 від 05.09.2018р.; №808430/30622532 від 21.06.2018р.; №906345/30622532 від 05.09.2018р.; №808433/30622532 від 21.06.2018р.; №808431/30622532 від 21.06.2018р.; №815166/30622532 від 25.06.2018р.; №815180/30622532 від 25.06.2018р.; №815176/30622532 від 25.06.2018р.; №808434/30622532 від 21.06.2018р.; №808439/30622532 від 21.06.2018р.; №808443/30622532 від 21.06.2018р.; №808435/30622532 від 21.06.2018р.; №808436/30622532 від 21.06.2018р.; №808438/30622532 від 21.06.2018р.; №808441/30622532 від 21.06.2018р.; №808440/30622532 від 21.06.2018р.; №906357/30622532 від 05.09.2018р.; №906329/30622532 від 05.09.2018р.; №906352/30622532 від 05.09.2018р.; №808442/30622532 від 21.06.2018р.; №808445/30622532 від 21.06.2018р.; №815155/30622532 від 25.06.2018р.; №808449/30622532 від 21.06.2018р.; №808444/30622532 від 21.06.2018р.; №808448/30622532 від 21.06.2018р.; №906340/30622532 від 05.09.2018р.; №815197/30622532 від 25.06.2018р.; №815202/30622532 від 25.06.2018р.;

-зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні: №570628/52 від 14.04.2018р.; №572648/45 від 14.04.2018р.; №570186/47 від 14.04.2018р.; №573731/49 від 14.04.2018р.; №572751/45 від 14.04.2018р.; №572677/45 від 14.04.2018р.; №572654/45 від 14.04.2018р.; №573741/49 від 14.04.2018р.; №570199/47 від 14.04.2018р.; №570651/52 від 14.04.2018р.; №572678/45 від 14.04.2018р.; №570198/47 від 14.04.2018р.; №573742/49 від 14.04.2018р.; №574716/24 від 14.04.2018р.; №565128/49 від 13.04.2018р.; №567804/47 від 13.04.2018р.; №554254/45 від 12.04.2018р.; №554259/45 від 12.04.2018р.; №554258/45 від 12.04.2018р.; №560251/52 від 12.04.2018р.; №554703/47 від 12.04.2018р.; №554260/45 від 12.04.2018р.; №545297/45 від 11.04.2018р.; №546828/52 від 11.04.2018р.; №547067/49 від 11.04.2018р.; №547066/49 від 11.04.2018р.; №548645/47 від 11.04.2018р.; №546829/52 від 11.04.2018р.; №545293/45 від 11.04.2018р.; №547057/49 від 11.04.2018р.; №547081/49 від 11.04.2018р.; №548698/47 від 11.04.2018р.; №547059/49 від 11.04.2018р.; №547058/49 від 11.04.2018р.; №551099/24 від 11.04.2018р.; №545505/45 від 11.04.2018р.; №548700/47 від 11.04.2018р.; №538467/45 від 10.04.2018р.; №539543/47 від 10.04.2018р.; №540330/49 від 10.04.2018р.; №538832/52 від 10.04.2018р.; №537883/55 від 10.04.2018р.; №538464/45 від 10.04.2018р.; №538867/45 від 10.04.2018р.; №539533/47 від 10.04.2018р.; №531931/47 від 07.04.2018р.; №536342/49 від 07.04.2018р.; №531899/47 від 07.04.2018р.; №536337/49 від 07.04.2018р.; №536328/49 від 07.04.2018р.; №531900/47 від 07.04.2018р.; №536336/49 від 07.04.2018р.; №531932/47 від 07.04.2018р.; №531464/45 від 07.04.2018р.; №531463/45 від 07.04.2018р.; №536225/52 від 07.04.2018р.; №525998/49 від 06.04.2018р.; №528280/47 від 06.04.2018р.; №531085 від 06.04.2018р.; №520841/15 від 05.04.2018р.; №515407/45 від 05.04.2018р.; №515403/45 від 05.04.2018р.; №515418/45 від 05.04.2018р.; №520719/15 від 05.04.2018р.; №518160/47 від 05.04.2018р.; №516160/55 від 05.04.2018р.; №516601/52 від 05.04.2018р.; №515419/45 від 05.04.2018р.; №507182/45 від 04.04.2018р.; №512016/49 від 04.04.2018р.; №512025/49 від 04.04.2018р.; №512014/49 від 04.04.2018р.; №512018/49 від 04.04.2018р.; №510862/47 від 04.04.2018р.; №510863/47 від 04.04.2018р.; №507869/24 від 04.04.2018р.; №507232/45 від 04.04.2018р.; №503408/15 від 03.04.2018р.; №502965/45 від 03.04.2018р.; №503411/15 від 03.04.2018р.; №499407/52 від 03.04.2018р.; №502964/45 від 03.04.2018р.; №500152/49 від 03.04.2018р.; №501354/47 від 03.04.2018р.; №498738/55 від 03.04.2018р.; №501353/47 від 03.04.2018р.; №502951/45 від 03.04.2018р.; №490295/47 від 31.03.2018р.; №490012/47 від 31.03.2018р.; №491428/49 від 31.03.2018р.; №489978/45 від 31.03.2018р.; №491450/49 від 31.03.2018р.; №492216/15 від 31.03.2018р.; №492208/15 від 31.03.2018р.; №493773/24 від 31.03.2018р.; №491427/15 від 31.03.2018р.; №494031/24 від 31.03.2018р.; №490260/47 від 31.03.2018р.; №491682/49 від 31.03.2018р.; №491685/49 від 31.03.2018р.; №490258/47 від 31.03.2018р.; №491060/52 від 31.03.2018р.; №490291/47 від 31.03.2018р.; №490025/47 від 31.03.2018р.; №490742/55 від 31.03.2018р.; №491446/49 від 31.03.2018р.; №491056/52 від 31.03.2018р.; №575114/15 від 14.04.2018р.; №575130/15 від 14.04.2018р.; №573132/55 від 14.04.2018р.; №555329/15 від 12.04.2018р.; №555337/15 від 12.04.2018р.; №556469/55 від 12.04.2018р.; №540847/15 від 10.04.2018р.; №540862/15 від 10.04.2018р.; №535362/15 від 07.04.2018р.; №535370/15 від 07.04.2018р.; №535345/15 від 07.04.2018р.; №535354/15 від 07.04.2018р.; №536664/24 від 07.04.2018р.; №532446/55 від 07.04.2018р. складені та подані на реєстрацію товариством з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх подачі на реєстрацію.

Позов обґрунтовувало тим, що на виконання договору поставки №64-КЕ/17/КК від 20.11.2017р., укладеного з ТОВ «ГЕРМЕС ГРАНД ВОЛМОР», позивачем у період з 31.03.2018р. по 14.04.2018р. здійснено ряд поставок товару (тютюнові вироби) на загальну суму 32 509 339,88 грн. (в тому числі ПДВ 5 418 223,33 грн.). За вказаними господарськими операціями ТОВ «Тедіс Україна» було складено на направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних 121 податкову накладну. Однак, відповідачем зупинено реєстрацію вказаних податкових накладних, а в подальшому прийнято рішення про відмову в їх реєстрації, обґрунтовані: ненаданням платником податків письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних; наявністю в органах ДФС податкової інформації, що свідчить про здійснення платником ризикових операцій; наданням платником податків копій документів, які складені з порушенням законодавства. Вказані рішення позивач вважає незаконними, оскільки контролюючому органу товариством було надано документи, підтверджуючі факт здійснення господарських операцій щодо поставки тютюнових виробів на адресу ТОВ «ГЕРМЕС ГРАНД ВОЛМОР» за податковими накладними, реєстрацію яких було зупинено. При прийнятті оскаржуваних рішень контролюючим органом не було враховано, що податкові накладні товариства взагалі не підлягають моніторингу, визначеному Порядком №117, а також те, що ні позивач, а ні здійснювані ним господарські операції, не відповідають жодному з критеріїв ризиковості, визначеним законодавством.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 травня 2021 року позов задоволено у повному обсязі.

Не погоджуючись з вказаним рішенням, Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 17.05.2021р. з прийняттям нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ «Тедіс Україна» або залишення його без розгляду.

В своїй скарзі апелянт зазначає, що при відпрацюванні відносин ТОВ «Тедіс Україна» з контрагентом-покупцем ТОВ «ГЕРМЕС ГРАНД ВОЛМОР» щодо подальшої реалізації тютюнових виробів встановлено ймовірні ризикові транзакції, за якими в подальшому простежується обрив ланцюга постачання. У зв`язку з цим, ТОВ «ГЕРМЕС ГРАНД ВОЛМОР» було віднесено до ризикових платників податків та, відповідно, контролюючим органом прийнято рішення про відмову в реєстрації 121 податкових накладних, виписаних ТОВ «Тедіс Україна» у березні-квітні 2018 року на адресу вказаного суб`єкта господарювання.

Також, апелянт посилається на те, що при вирішенні спору судом першої інстанції залишено поза увагою, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не є рішенням контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання, у зв`язку з чим таке рішення може бути оскаржене до суду у строк, визначений статтею 122 КАС України. Прийнятті відповідачем протягом 2018 року рішення про відмову в реєстрації податкових накладних оскаржено ТОВ «Тедіс Україна» до суду у грудні 2020 року, тобто з пропуском шестимісячного строку звернення до суду, встановленого частиною 2 статті 122 КАС України.

Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі п.1 ч.1 ст.311 КАС України.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «Тедіс Україна» зареєстроване 07.12.1999р. за №16461200000003078, код ЄДРПОУ 30622532.

Основним видом економічної діяльності ТОВ «Тедіс Україна» є оптова торгівля тютюновими виробами» (код КВЕД 46.35).

20.11.2017р. між ТОВ «Тедіс Україна» та ТОВ «ГЕРМЕС ГРАНД ВОЛМОР» укладено договір поставки №64-КЕ/17/КК, на виконання умов якого позивач, як Постачальник, зобов`язався поставляти Покупцю товар, а останній, в свою чергу, взяв на себе зобов`язання оплачувати поставлений товар на умовах, визначених у Договорі.

На виконання умов Договору ТОВ «Тедіс Україна» у період з 31 березня 2018 року по 14 квітня 2018 року здійснило ряд поставок товару Покупцю на загальну суму 32 509 339,88 грн., в тому числі ПДВ 5 418 223,33 грн.

За вказаними господарськими операціями з поставки тютюнових виробів ТОВ «Тедіс Україна» складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН 121 податкові накладні, а саме: №570628/52 від 14.04.2018р.; №572648/45 від 14.04.2018р.; №570186/47 від 14.04.2018р.; №573731/49 від 14.04.2018р.; №572751/45 від 14.04.2018р.; №572677/45 від 14.04.2018р.; №572654/45 від 14.04.2018р.; №573741/49 від 14.04.2018р.; №570199/47 від 14.04.2018р.; №570651/52 від 14.04.2018р.; №572678/45 від 14.04.2018р.; №570198/47 від 14.04.2018р.; №573742/49 від 14.04.2018р.; №574716/24 від 14.04.2018р.; №565128/49 від 13.04.2018р.; №567804/47 від 13.04.2018р.; №554254/45 від 12.04.2018р.; №554259/45 від 12.04.2018р.; №554258/45 від 12.04.2018р.; №560251/52 від 12.04.2018р.; №554703/47 від 12.04.2018р.; №554260/45 від 12.04.2018р.; №545297/45 від 11.04.2018р.; №546828/52 від 11.04.2018р.; №547067/49 від 11.04.2018р.; №547066/49 від 11.04.2018р.; №548645/47 від 11.04.2018р.; №546829/52 від 11.04.2018р.; №545293/45 від 11.04.2018р.; №547057/49 від 11.04.2018р.; №547081/49 від 11.04.2018р.; №548698/47 від 11.04.2018р.; №547059/49 від 11.04.2018р.; №547058/49 від 11.04.2018р.; №551099/24 від 11.04.2018р.; №545505/45 від 11.04.2018р.; №548700/47 від 11.04.2018р.; №538467/45 від 10.04.2018р.; №539543/47 від 10.04.2018р.; №540330/49 від 10.04.2018р.; №538832/52 від 10.04.2018р.; №537883/55 від 10.04.2018р.; №538464/45 від 10.04.2018р.; №538867/45 від 10.04.2018р.; №539533/47 від 10.04.2018р.; №531931/47 від 07.04.2018р.; №536342/49 від 07.04.2018р.; №531899/47 від 07.04.2018р.; №536337/49 від 07.04.2018р.; №536328/49 від 07.04.2018р.; №531900/47 від 07.04.2018р.; №536336/49 від 07.04.2018р.; №531932/47 від 07.04.2018р.; №531464/45 від 07.04.2018р.; №531463/45 від 07.04.2018р.; №536225/52 від 07.04.2018р.; №525998/49 від 06.04.2018р.; №528280/47 від 06.04.2018р.; №531085 від 06.04.2018р.; №520841/15 від 05.04.2018р.; №515407/45 від 05.04.2018р.; №515403/45 від 05.04.2018р.; №515418/45 від 05.04.2018р.; №520719/15 від 05.04.2018р.; №518160/47 від 05.04.2018р.; №516160/55 від 05.04.2018р.; №516601/52 від 05.04.2018р.; №515419/45 від 05.04.2018р.; №507182/45 від 04.04.2018р.; №512016/49 від 04.04.2018р.; №512025/49 від 04.04.2018р.; №512014/49 від 04.04.2018р.; №512018/49 від 04.04.2018р.; №510862/47 від 04.04.2018р.; №510863/47 від 04.04.2018р.; №507869/24 від 04.04.2018р.; №507232/45 від 04.04.2018р.; №503408/15 від 03.04.2018р.; №502965/45 від 03.04.2018р.; №503411/15 від 03.04.2018р.; №499407/52 від 03.04.2018р.; №502964/45 від 03.04.2018р.; №500152/49 від 03.04.2018р.; №501354/47 від 03.04.2018р.; №498738/55 від 03.04.2018р.; №501353/47 від 03.04.2018р.; №502951/45 від 03.04.2018р.; №490295/47 від 31.03.2018р.; №490012/47 від 31.03.2018р.; №491428/49 від 31.03.2018р.; №489978/45 від 31.03.2018р.; №491450/49 від 31.03.2018р.; №492216/15 від 31.03.2018р.; №492208/15 від 31.03.2018р.; №493773/24 від 31.03.2018р.; №491427/15 від 31.03.2018р.; №494031/24 від 31.03.2018р.; №490260/47 від 31.03.2018р.; №491682/49 від 31.03.2018р.; №491685/49 від 31.03.2018р.; №490258/47 від 31.03.2018р.; №491060/52 від 31.03.2018р.; №490291/47 від 31.03.2018р.; №490025/47 від 31.03.2018р.; №490742/55 від 31.03.2018р.; №491446/49 від 31.03.2018р.; №491056/52 від 31.03.2018р.; №575114/15 від 14.04.2018р.; №575130/15 від 14.04.2018р.; №573132/55 від 14.04.2018р.; №555329/15 від 12.04.2018р.; №555337/15 від 12.04.2018р.; №556469/55 від 12.04.2018р.; №540847/15 від 10.04.2018р.; №540862/15 від 10.04.2018р.; №535362/15 від 07.04.2018р.; №535370/15 від 07.04.2018р.; №535345/15 від 07.04.2018р.; №535354/15 від 07.04.2018р.; №536664/24 від 07.04.2018р.; №532446/55 від 07.04.2018р.

У період з 13.04.2018р. по 27.04.2018р. на адресу ТОВ «Тедіс Україна» з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДФС України надійшли Квитанції №1 про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних в ЄРПН, згідно яких податкові накладні доставлено до центрального рівня ДПС України. Документ прийнято. Реєстрацію зупинено. Зокрема, зазначено, що «відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ реєстрація ПК/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.»

ТОВ «Тедіс Україна» надало пояснення та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено за поданими податковими накладними.

За результатами розгляду наданих товариством пояснень та копій первинних документів, які складалися в ході здійснення господарських операцій з поставки тютюнових виробів ТОВ «ГЕРМЕС ГРАНД ВОЛМОР» Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних №901259/30622532 від 31.08.2018р.; №815129/30622532 від 25.06.2018р.; №815132/30622532 від 25.06.2018р.; №901260/30622532 від 31.08.2018р.; №901241/30622532 від 31.08.2018р.; №815128/30622532 від 25.06.2018р.; №815133/30622532 від 25.06.2018р.; №854439/30622532 від 25.07.2018р.; №815127/30622532 від 25.06.2018р.; №815126/30622532 від 25.06.2018р.; №854438/30622532 від 25.07.2018р.; №901263/30622532 від 31.08.2018р.; №901235/30622532 від 31.08.2018р.; №918366/30622532 від 17.09.2018р.; №901254/30622532 від 31.08.2018р.; №901246/30622532 від 31.08.2018р.; №854241/30622532 від 25.07.2018р.; №854110/30622532 від 25.07.2018р.; №815131/30622532 від 25.06.2018р.; №815125/30622532 від 25.06.2018р.; №854427/30622532 від 25.07.2018р.; №815146/30622532 від 25.06.2018р.; №851697/30622532 від 24.07.2018р.; №851695/30622532 від 24.07.2018р.; №851698/30622532 від 24.07.2018р.; №851704/30622532 від 24.07.2018р.; №851699/30622532 від 24.07.2018р.; №851849/30622532 від 24.07.2018р.; №853746/30622532 від 25.07.2018р.; №853756/30622532 від 25.07.2018р.; №851725/30622532 від 24.07.2018р.; №851728/30622532 від 24.07.2018р.; №815185/30622532 від 25.06.2018р.; №851735/30622532 від 24.07.2018р.; №851730/30622532 від 24.07.2018р.; №851731/30622532 від 24.07.2018р.; №851855/30622532 від 24.07.2018р.; №851853/30622532 від 24.07.2018р.; №851738/30622532 від 24.07.2018р.; №851737/30622532 від 24.07.2018р.; №851734/30622532 від 24.07.2018р.; №851856/30622532 від 24.07.2018р.; №851736/30622532 від 24.07.2018р.; №854414/30622532 від 25.07.2018р.; №815147/30622532 від 25.06.2018р.; №851858/30622532 від 24.07.2018р.; №853999/30622532 від 25.07.2018р.; №853774/30622532 від 25.07.2018р.; №851976/30622532 від 24.07.2018р.; №851739/30622532 від 24.07.2018р.; №851860/30622532 від 24.07.2018р.; №808447/30622532 від 21.06.2018р.; №808446/30622532 від 21.06.2018р.; №808451/30622532 від 21.06.2018р.; №808452/30622532 від 21.06.2018р.; №808453/30622532 від 21.06.2018р.; №906344/30622532 від 05.09.2018р.; №815195/30622532 від 25.06.2018р.; №815186/30622532 від 25.06.2018р.; №815196/30622532 від 25.06.2018р.; №815183/30622532 від 25.06.2018р.; №815184/30622532 від 25.06.2018р.; №808454/30622532 від 21.06.2018р.; №808455/30622532 від 21.06.2018р.; №906359/30622532 від 05.09.2018р.; №906328/30622532 від 05.09.2018р.; №906321/30622532 від 05.09.2018р.; №815194/30622532 від 25.06.2018р.; №815177/30622532 від 25.06.2018р.; №906325/30622532 від 05.09.2018р.; №906326/30622532 від 05.09.2018р.; №808404/30622532 від 21.06.2018р.; №808414/30622532 від 21.06.2018р.; №808413/30622532 від 21.06.2018р.; №808408/30622532 від 21.06.2018р.; №808417/30622532 від 21.06.2018р.; №815171/30622532 від 25.06.2018р.; №815187/30622532 від 25.06.2018р.; №808418/30622532 від 21.06.2018р.; №808416/30622532 від 21.06.2018р.; №808419/30622532 від 21.06.2018р.; №808420/30622532 від 21.06.2018р.; №808421/30622532 від 21.06.2018р.; №808424/30622532 від 21.06.2018р.; №808426/30622532 від 21.06.2018р.; №808423/30622532 від 21.06.2018р.; №808428/30622532 від 21.06.2018р.; №906355/30622532 від 05.09.2018р.; №808422/30622532 від 21.06.2018р.; №808429/30622532 від 21.06.2018р.; №808425/30622532 від 21.06.2018р.; №906360/30622532 від 05.09.2018р.; №853773/30622532 від 25.07.2018р.; №906358/30622532 від 05.09.2018р.; №808430/30622532 від 21.06.2018р.; №906345/30622532 від 05.09.2018р.; №808433/30622532 від 21.06.2018р.; №808431/30622532 від 21.06.2018р.; №815166/30622532 від 25.06.2018р.; №815180/30622532 від 25.06.2018р.; №815176/30622532 від 25.06.2018р.; №808434/30622532 від 21.06.2018р.; №808439/30622532 від 21.06.2018р.; №808443/30622532 від 21.06.2018р.; №808435/30622532 від 21.06.2018р.; №808436/30622532 від 21.06.2018р.; №808438/30622532 від 21.06.2018р.; №808441/30622532 від 21.06.2018р.; №808440/30622532 від 21.06.2018р.; №906357/30622532 від 05.09.2018р.; №906329/30622532 від 05.09.2018р.; №906352/30622532 від 05.09.2018р.; №808442/30622532 від 21.06.2018р.; №808445/30622532 від 21.06.2018р.; №815155/30622532 від 25.06.2018р.; №808449/30622532 від 21.06.2018р.; №808444/30622532 від 21.06.2018р.; №808448/30622532 від 21.06.2018р.; №906340/30622532 від 05.09.2018р.; №815197/30622532 від 25.06.2018р.; №815202/30622532 від 25.06.2018р.

В обґрунтування підстав для відмови в реєстрації податкових накладних у вказаних рішеннях було зазначено: «Неподання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена. Наявність в органах ДФС інформації, що свідчить про здійснення платником ризикових операцій.» або «Надання платником податків копій документів, які складені з порушенням законодавства. Наявність в органах ДФС інформації, що свідчить про здійснення платником ризикових операцій.»

Не погодившись із правомірністю зазначених рішень контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРНП ТОВ «Тедіс Україна» оскаржило їх в судовому порядку.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов товариства, виходив з того, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних податковим органом не вказаний конкретний перелік документів, який платник податків має надати для прийняття обґрунтованого рішення щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Також, суд зазначив, що в оскаржуваних рішеннях контролюючим органом не обґрунтовано, які саме документи надані платником складені з порушенням законодавства, чому документи платника не є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування, які документи платник податків має надати для обґрунтованого рішення щодо реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування. Таким чином, за висновками суду першої інстанції, оскаржувані рішення фіскального органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії та породжують їх неоднозначне трактування, що у свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог товариства та наявність підстав для їх задоволення виходячи з наступного.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (чинного та в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Вказана редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України викладена на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року №2245-VIII (далі - Закон №2245-VIII).

Пунктом сьомим Прикінцевих та перехідних положень Закону №2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року, на виконання вимог Закону №2245-VIII, Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №117).

Пунктом 3 Порядку №117 передбачено, що податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак: 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D>0,03, Р<РмЧ1,4, де:

D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T;

S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами;

T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування;

P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних /розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування;

Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.

Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

Відповідно до пунктів 6, 7 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з пунктами 12, 13 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 14 Порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів (п. 18 Порядку №117).

Відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Згідно п. 27 Порядку №117, рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

У рішенні від 03.03.2020р. у справі №240/3665/19 Верховний Суд зазначив, що віднесення Комісією контролюючого органу Товариства до переліку платників податків які відповідають критеріям ризиковості є передумовою зупинення податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В подальшому відповідність критеріям ризиковості має бути спростовано платником податків шляхом подання на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, і лише ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

При вирішенні питання щодо правомірності та обґрунтованості рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, суд, в тому числі, повинен надати оцінку наявності чи відсутності підстав у контролюючого органу для зупинення реєстрації податкової накладної, яке є передумовою прийняття оскаржуваного рішення.

Аналогічну позицію виклав Верховний Суд у рішенні від 23 жовтня 2019 року у справі №826/8693/18, де, скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій, зазначив, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі (справа стосувалась визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних) є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, колегія суддів надає оцінку як правомірності дій контролюючого органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Як вже зазначалось колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних відповідачем у надісланих позивачу квитанціях вказано те, що податкові накладні відповідають вимогам п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. При цьому, у вказаних квитанціях відповідачем взагалі не вказано, яке саме з перерахованих положень п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку стало підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, та якими саме Критеріями ризиковості керувався податковий орган.

Колегія суддів звертає увагу, що моніторингу на предмет наявності ознак ризиковості, підлягають лише ті податкові накладні, які не відповідають жодній з ознак визначених у п.3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №117 від 21.02.2018р.

В даному випадку, у відповідь на запит позивача, Офіс великих платників податків ДПС листом від 12.07.2018р. №29482/10/28-10-49-08 повідомив позивача, що обчислений за визначеною формулою показник податкового навантаження (D), який формується як співвідношення загальної суми сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами до загальної суми постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковується за ставками 0,20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування складає 0,0391. Звітні зобов`язання з податку на додану вартість (показник Р) по відношенню до місячного максимуму за останні 12 місяців при врахуванні найбільшої місячної суми податку на додану вартість, зазначеної у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування складають 0,8.

Таким чином, оскільки одночасне значення показників D та Р по податкових накладних, поданих позивачем на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає критеріям, визначеним п.п.3 п.3 Порядку №117 від 21.02.2018р., у відповідача не було підстав для здійснення моніторингу податкових накладних ТОВ «Тедіс Україна» на предмет їх відповідності критеріям ризиковості.

В свою чергу, слід зазначити, що окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Натомість, на підставі пункту 10 цього Порядку, зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірних у цій справі актів індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 ПК України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок №117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості.

В свою чергу, станом на квітень 2018 року критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій нормативно-правовим актом визначені не були. Наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 13.06.2017р. №567 втратив чинність згідно з наказом Міністерства фінансів України від 06.04.2018р. №409 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 27.04.2018р. за №536/31988; дата набрання чинності - 25.05.2018р.).

Критерії ризиковості платника податку були визначені листом Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року за погодженням з Міністерством фінансів України від 22.03.2018р.

Колегія суддів звертає увагу на те, що статтею 19 Конституції України встановлено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (частини друга цієї статті).

Колегія суддів наголошує, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

В свою чергу, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

За відсутності нормативно-правового акта, яким визначалися критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.

Таким чином, зупинення реєстрації податкових накладних, поданих позивачем, в даному випадку не мало правового підґрунтя.

Правова позиція такого ж змісту щодо застосування вище наведених норм матеріального права вже була висловлена Верховним Судом, зокрема у постановах від 02 квітня 2019 року у справі №822/1878/18, від 16 квітня 2019 року у справі №826/10649/17, від 21 травня 2019 року у справі №815/2791/18, від 09 липня 2019 року у справі №140/2093/18, від 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18, від 28 жовтня 2019 року у справі №640/983/19, від 20 листопада 2019 року у справі №560/279/19, від 21 лютого 2020 року у справі №640/1131/19.

Колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення відповідача не відповідають вимогам статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості.

Так, колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не може і не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Також, колегія суддів вказує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Відсутність посилань на конкретний критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної, призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

В даному випадку у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних податковим органом не було зазначено перелік документів, необхідних для їх реєстрації.

При цьому, в оскаржуваних рішеннях відповідач зазначив про неподання позивачем письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, або ж надання документів складених з порушеннями, що і стало підставою для відмови у реєстрації податкових накладних

Однак, наданими позивачем доказами спростовуються вказані твердження відповідача. Так, матеріалами справи підтверджено факт подання позивачем відповідних пояснень, разом із копіями документів, які підтверджують здійснення господарських операцій щодо поставки тютюнових виробів на адресу ТОВ «ГЕРМЕС ГРАНД ВОЛМОР» на виконання договору поставки №64-КЕ/17/КК від 20.11.2017р.

Судом встановлено, що у підтвердження здійснення господарських операцій з ТОВ «ГЕРМЕС ГРАНД ВОЛМОР», на вимогу податкового органу, позивачем були надані первинні документи. Однак, вказані документи не були взяті до уваги Комісією та відповідачем не вказувалось які саме з наданих документів складені з порушенням вимог законодавства та в чому таке порушення виражається.

Таким чином, враховуючи все вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають критерію обґрунтованості, а невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Колегія суддів враховує, також, п.70 рішення Європейського суду з прав людини від 20 жовтня 2011 року у справі «Рисовський проти України», в якому Суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків.

Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

На підставі наведеного у сукупності, враховуючи вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо безпідставності зупинення реєстрації податкових накладних та, як наслідок, щодо протиправності рішень податкового органу про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. В той же час, прийняття судом рішення про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання, у даному випадку є дотриманням гарантій на те, що спір між сторонами буде вирішено остаточно.

Що стосується доводів апелянта про пропуск позивачем строку звернення до суду та, у зв`язку з цим, про наявність підстав для застосування наслідків пропуску такого строку - залишення заявленого позову без розгляду, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч.1, ч.2 ст.122 КАС України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, у тому числі, захисту порушеного права в судовому порядку, є Податковий кодекс України.

Так, колегія суддів акцентує, що спеціальні строки для звернення до суду з позовом про скасування рішень контролюючих органів, що не пов`язані з нарахуванням грошових зобов`язань, зокрема рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, та зобов`язання її зареєструвати, нормами Податкового кодексу України законодавчо не визначено.

Колегія суддів зазначає, що у постанові Верховного Суду від 02.07.2020р. у справі №1.380.2019.006119 сформовано правовий висновок, відповідно до якого строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН з похідною вимогою про зобов`язання її зареєструвати, у разі, коли платником податків не використовувалася процедура адміністративного оскарження таких рішень як досудового порядку вирішення спору, визначається частиною першою статті 122 КАС України і становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Поряд з цим, у вказаній постанові Верховним Судом визначено, що зміст правовідносин щодо реєстрації податкової накладної, у яких ризики порушення норм податкового законодавства несе не лише особа, яка зобов`язана забезпечити реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, не дозволяє поширити на них порядок і строки оскарження рішень суб`єкта владних повноважень, визначені пунктом 56.18 статті 56 ПК України, а саме - оскарження у будь-який момент після отримання такого рішення в межах 1095 днів, що дає підстави вважати, що встановлена у пункті 56.18 статті 56 ПК України можливість оскаржити «інше рішення контролюючого органу» у будь-який момент після отримання такого рішення не стосується рішень Комісії контролюючих органів щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних або відмови у їх реєстрації.

При цьому, Верховним Судом у постанові від 02.07.2020р. по справі №1.380.2019.006119 визначено, що саме такий підхід до розуміння норм права щодо строку звернення до суду з позовом про скасування рішення суб`єкта владних повноважень, не пов`язаного із визначенням грошових зобов`язань, викладено у постанові Верховного Суду, ухваленою у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 11 жовтня 2019 року у справі №640/20468/18.

Також, Верховним Судом у вказаній постанові від 02.07.2020р. по справі №1.380.2019.006119 наголошено, що незважаючи на те, що ВС сформульовано у постанові від 11 жовтня 2019 року у справі №640/20468/18 правовий висновок щодо строку оскарження у судовому порядку інших рішень контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору, це не змінює підхід до нормативного розуміння застосування строку звернення до суду у справах цієї категорії.

Крім цього, у постанові від 02.07.2020р. по справі №1.380.2019.006119 враховано, що Верховний Суд здійснив відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах в частині, що положення пункту 56.18 статті 56 ПК України є спеціальними по відношенню до приписів статті 122 КАС України, а тому, незалежно від використання платником податків права на адміністративне оскарження, строк звернення до суду з адміністративним позовом про оскарження рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН становить 1095 днів, викладеного у постановах Верховного Суду від 17 липня 2019 року (справа №640/46/19), від 14 лютого 2019 року (справа №813/4921/17).

У постанові від 02.07.2020р. по справі №1.380.2019.006119 визначено, що правова позиція Верховного Суду, викладена у постанові від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18, полягає перш за все у тому, що у справах цієї категорії застосовуються загальні строки звернення до суду, визначені нормами Кодексу адміністративного судочинства України, а не Податковим кодексом України.

Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ «Тедіс Україна» було подано до суду першої інстанції клопотання про поновлення строку звернення до суду, в якій, серед іншого, зазначило, що податковим органом у спірний період було заблоковано більше 30 тис. податкових накладних позивача та прийнято близько 4000 рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, що потребувало тривалого часу для підготовки позовних заяв. При цьому, при підготовці позовів до суду товариство керувалося строками звернення до суду, визначеними п.56.18 ст.56, ст.102 ПК України - 1095 днів, та судовою практикою, діючою з початку зупинення реєстрації ПН (квітень 2018 р.) до 02.07.2020р. (постанови Верховного Суду від 17 липня 2019 року по справі №640/46/19 та від 14 лютого 2019 року по справі №813/4921/17).

При вирішенні питання щодо поважності пропуску строку колегія суддів враховує позицію колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі ВС, викладену у постанові від 30.03.2020р. у справі №826/10808/18, в якій суд дійшов висновку, що зміна судової практики в комплексі з іншими обставинами може вважатись поважною причиною пропуску процесуальних строків.

На думку колегії суддів, задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судом як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли до зміни такої судової практики.

Так, розуміючи важливість дотримання оптимального балансу між забезпеченням реалізації права особи на доступ до правосуддя та принципом правової визначеності, Європейський Суд з прав людини сформував правову позицію, відповідно до якої встановлення обмежень доступу до суду у зв`язку з пропуском строку звернення повинно застосовуватися з певною гнучкістю і без надзвичайного формалізму, воно не застосовується автоматично і не має абсолютного характеру; перевіряючи його виконання, слід звертати увагу на обставини справи (справи «Белле проти Франції», «Ільхан проти Туреччини», «Пономарьов проти України», «Щокін проти України» тощо).

На підставі викладеного колегія суддів доходить висновку про відмову в задоволенні вимог апеляційної скарги Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про залишення без розгляду позову ТОВ «Тедіс Україна» у зв`язку з пропуском останнім строку звернення до суду, встановленого ч.2 ст.122 КАС України.

Таким чином, доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та скасування рішення суду першої інстанції від 17.05.2021р. колегія суддів не вбачає.

Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 травня 2021 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Повний текст судового рішення виготовлений 30 листопада 2021 року.

Головуючий: І.Г. Ступакова

Судді: А.І. Бітов

О.В. Лук`янчук