РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2021 року справа № 580/4022/21

21 година 54 хвилини м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі: судді Трофімової Л.В., за участі секретаря судового засідання Осадчого В.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу № 580/4022/21

за позовом приватного акціонерного товариства «Черкасирибгосп» (вул. Смілянська, 2, м. Черкаси, 18001, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 00476814) [представник позивача адвокат Кучерук В.В. за ордером]

до Головного управління ДПС у Черкаській області (вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 44131663) [представник відповідача Левенець А.М. витяг ЄДР, за посадою]

треті особи: державне підприємство «Укрриба» (вул. Тургенєвська, 82-а, м. Київ, 04050, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 25592421) [представник третьої особи не прибув],

регіональне відділення фонду державного майна України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях (просп. Голосіївський, 50, м. Київ, 03039, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 43173325 [представник третьої особи не прибув],

Бобрицька сільська рада Канівського району Черкаської області (с. Бобриці, вул. Дружби, 4, Канівський район, Черкаська область, 19004, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 35797342) [представник третьої особи не прибув]

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.07.2019 №0007771401, прийняв рішення.

05.08.2019 ПрАТ «Черкасирибгосп», звернувшись до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області, просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.04.2019 №0004331401, №0004371401, №0004391401, №0004401401, №00004381401, №0004421401, №0004431401 та від 11.07.2019 №0007771401. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 09.10.2019, залишеного без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2020, позов задоволено повністю: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 15.04.2019 №0004331401 №0004371401, №0004391401, №0004401401, №00004381401, №0004421401, №0004431401 та від 11.07.2019 №0007771401; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Черкаській області на користь ПрАТ «Черкасирибгосп» сплачений судовий збір у сумі 19210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) грн копія платіжного доручення від 05.08.2019 №2831 про сплату судового збору у сумі 135466 грн (а.с 136 т. 3). Постановою Верховного Суду від 26.05.2021 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області задоволено частково: рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 09.10.2019 (суддя Гайдаш В.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2020 скасовано; справу за позовом ПрАТ «Черкасирибгосп» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень направлено до суду першої інстанції на новий розгляд. Верховний Суд вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, позаяк встановлення податку на майно, зокрема в частині податку на землю, є повноваженням місцевої ради, яке виконується шляхом прийняття відповідного рішення: «задовольнивши позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що оскільки гідротехнічні споруди, що передані ПАТ «Черкасирибгосп» на зберігання відповідно до договору зберігання від 01.12.2010 №29/10 є державною власністю, балансоутримувачем якої є Державне підприємство «Укрриба», тому у позивача відсутні правові підстави для сплати земельного податку щодо земель, на яких розташовані такі гідротехнічні споруди». У постанові від 26.05.2021 зазначено, що судами першої та апеляційної інстанції не витребувані та не перевірені рішення відповідних місцевих рад про визначення ставки земельного податку у 2018 році та йдеться про рішення від 11.07.2019 №0007771401, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «земельний податок з юридичних осіб» по Косарівській сільській раді Кам`янського району у сумі 160027,07 грн (ЄДРСР 97285185).

11.06.2021 справа № 580/2443/19 надійшла до Черкаського окружного адміністративного суду та згідно протоколу передачі судової справи передана судді Л.В.Трофімовій. 16.06.2021 згідно з ухвалою (ЄДРСР 97693858) позовні вимоги щодо кожного ППР виділено у самостійні провадження з присвоєнням номерів справ (580/4016/21, 580/4017/21, 580/4018/21, 580/4019/21, 580/4020/21, 580/4021/21, 580/2022/21). Позовні вимоги приватного акціонерного товариства «Черкасирибгосп» до Головного управління ДПС у Черкаській області, треті особи: державне підприємство «Укрриба» та регіональне відділення фонду державного майна України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.04.2019 № 0007771401 виділено у самостійне провадження № 580/4022/21.

Ухвалою від 17.06.2021 (ЄДРСР 97758473) відкрито провадження у справі та призначено підготовче засідання на 07.07.2021 та залучено третіх осіб: Косарівську сільську раду Кам`янського району Черкаської області (вул. Перемоги, 5, с. Косарі, Кам`янський район Черкаська область, 20813, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 34176514) про яку йшлося у (ЄДРСР 97285185). Ухвалою від 10.09.2021 (протокол судового засідання а.с. 136 т. 2) замінено Косарівську сільську раду Кам`янського району Черкаської області на Козарівську сільську раду Канівського району Черкаської області (вул. Миру, 1-А, с. Козарівка, Канівський район, Черкаська область, 19016, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 35777389). Ухвалою від 28.09.2021 (ЄДРСР 99936204) залучено як правонаступника до участі у якості третьої особи Бобрицьку сільську раду Канівського району Черкаської області (с. Бобриці, вул. Дружби, 4, Канівський район, Черкаська область, 19004, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 35797342) замість Козарівської сільської ради (а.с. 82 т. 3). Відповідно до протокольної ухвали замінено (а.с.136 т.2) Головне управління ДФС у Черкаській області (код ЄДРПОУ 43142920) правонаступником Головне управління ДПС у Черкаській області (код ЄДРПОУ 44131663).

Ухвалою від 12.07.2021 продовжено строк проведення підготовчого провадження (ЄДРСР 98273587), 10.09.2021 ухвалою підготовче провадження у адміністративній справі №580/4022/21 закрито та призначено розгляд по суті на 28.09.2021 (ЄДРСР 99517787). Ухвалою від 28.09.2021 оголошено перерву на 01.10.2021 (ЄДРСР 99936204). Ухвалою від 01.10.2021 оголошено перерву на 06.10.2021 (ЄДРСР 100073658).

Судом відмовлено у задоволенні клопотання позивача про об`єднання справ (а.с.108-111 т. 1), позаяк позовні вимоги стосуються актів ненормативного характеру, що ґрунтуються на застосуванні рішень різних суб`єктів місцевого самоврядування у реалізації кожним із них принципів податкового законодавства і повноважень у сфері запровадження на визначеній території громади податків і пільг. Суд з власної ініціативи може (вправі) до початку розгляду справи по суті роз`єднати позовні вимоги, виділивши одну або декілька об`єднаних вимог у самостійне провадження, якщо це сприятиме виконанню завдання адміністративного судочинства, і тоді, коли розгляд позовних вимог, виділених у самостійне провадження, буде продовжувати здійснювати суддя, який прийняв рішення про роз`єднання позовних вимог.

Судом відмовлено у задоволенні клопотання позивача про передачу справи за підсудністю до Господарського суду Черкаської області (а.с. 132 т. 2), позаяк відповідно до ППР грошове зобов`язання є неузгодженим, а вимог кредитора у справі про банкрутство відповідач не направляв до Господарського суду Черкаської області.

В обґрунтуванні позовних вимог позивач зазначив, що за результатами перевірки ГУ ДФС у Черкаській області прийнято ППР від 11.07.2019 №0007771401 про заниження податкових зобов`язань із земельного податку з юридичних осіб за період з 01.01.2018 до 31.12.2018 у сумі 128022,45 грн та нараховано штрафні санкції у сумі 32005,62. ППР від 11.07.2019 №0007771401 є неправомірним, позаяк ГУ ДФС у Черкаській області не взяло до уваги договір зберігання з правом користування майна (гідротехнічних споруд), що обліковуються на балансі ДП «Укрриба» від 01.12.2010 №29/10 з додатками:. Відповідно балансоутримувачем майна (гідротехнічних споруд), що розташовані на земельній ділянці (кадастровий номер: 7122082700:01:001:0912) є ДП «Укрриба», а власником держава в особі Фонду державного майна. Договором встановлено правовий режим нерухомого майна, що відповідач вважає вільними земельними ділянками за які повинен сплачуватись земельний податок. Відповідач не врахував факт сплати позивачем протягом 2018 року земельного податку у сумі 31847,92 грн. ГУ ДФС у Черкаській області зробило неправильний розрахунок грошового зобов`язання із сплати земельного податку та штрафних санкцій. Підставою нарахування земельного податку стали «Рішення Козарівської сільської ради Канівського району Черкаської області від 14.07.2017 №19/4 «Про затвердження ставок земельного податку та надання пільг зі сплати земельного податку юридичними та фізичними особами на 2018 рік» (далі Рішення №19/4). Позивач вважає, що в ході проведення перевірки факт оприлюднення Рішення №19/4 не перевірявся та не досліджувався. Рішення №19/4 до позивача не доводилось, в друкованих засобах масової інформації не оприлюднювалось в установленому порядку з дотриманням засад (принципу) стабільності податкового законодавства. Позивач вважає, що гідротехнічні споруди не належали на праві власності ПрАТ «Черкасирибгосп» у 2018 році (на балансовому чи позабалансовому обліку не перебували), тому «немає обов`язку зі сплати земельного податку із земельних ділянок під цим нерухомим майном» і спірне ППР про збільшення грошового зобов`язання за платежем «земельний податок з юридичних осіб» є протиправним. Відповідач не врахував зміст договору зберігання від 01.12.2010 №29/10 з правом користування майна (гідротехнічних споруд), що обліковуються з 2003 року на балансі ДП «Укрриба» (власник держава в особі Фонду державного майна України), тому твердження відповідача, що позивачеві передані і земельні ділянки під гідроспорудами не відповідає дійсності. У письмових тезах вступного слова (а.с.108-109 т.3) зазначено про преюдиційне значення рішення судів у справі №5026/1934/2011. Представник позивача у письмових поясненнях від 01.10.2021 вх.37933/21 обґрунтовував показники діяльності позивача, обліку основних засобів у контексті наказу про облікову політику, проте у подальшому просив їх не брати до уваги як критерій визначення суб`єкта малого підприємництва. Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав з урахуванням письмової позиції від 01.10.2021 вх.37933/21 щодо дії актів у часі суб`єктів владних повноважень, просив задовольнити позов повністю.

Відповідач використав процесуальне право надати відзив позов не визнав, у відзиві без додатків (а.с.56-58 т.2 справи 580/2443/19) просив у задоволенні позову відмовити повністю. У додаткових письмових поясненнях (а.с. 9-12 т. 3) представником відповідача зазначено, що Рішення №19/4 визначена ставка податку на земельні ділянки, що перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми власності) встановлюються у розмірі 5,0% від нормативної грошової оцінки. Враховуючи Рішення №19/4, копія якого було надано відповідачем, позивач повинен був сплатити 266450,62 грн. Для обчислення у ППР податкового зобов`язання у сумі 128022,45 грн, штрафна санкція склала 25% у сумі 32005,62 грн. Контролюючий орган керувався чинним Рішенням №19/4. Твердження про судові рішення як релевантну практику у справі №5026/1934/2011 є безпідставними, позаяк у вказаній судовій праві не встановлювались правові підстави користування спірними земельними ділянками, відповідно підтвердити чи спростувати обставини вказанні в даній справі вказані судові рішення не можуть. Представник відповідача просив відмовити у задоволенні позову.

Третя особа ДП «Укрриба» просила розглядати справу за відсутності представника.

Третя особа регіональне відділення ФДМ України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях просили розгляд справи проводити без участі представника та надала пояснення (а.с.68-71 т. 1): правовідносини між регіональним відділення ФДМ України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях та позивачем виникли з 15.02.2019 внаслідок укладення договору оренди окремого індивідуального визначеного нерухомого майна, що належить до державної власності та перебувало на балансі ДП «Укрриба». Майно передано в оренду з метою використання в рибоохоронній діяльності. Державна реєстрація земельних ділянок здійснена у 2013-2014 роках. Надання в оренду водних об`єктів регулюється відповідно до Закону України «Про аквакультуру». Відповідно до статті 51 Водного кодексу України у користування на умовах оренди ставки можуть надаватися для рибогосподарських потреб. Сплата орендної плати за водний об`єкт не звільняє від сплати орендної плати за земельну ділянку під цим об`єктом. Третьою особою повідомлено, що Регіональне відділення не володіє інформацією чи укладалися ПрАТ «Черкасирибгосп» для здійснення господарської діяльності договори оренди водних об`єктів одночасно з оформленням права користування (зберігання, оренди) гідротехнічними спорудами. Матеріали приватизаційної справи цілісного майнового комплексу СРВАТ «Черкасирибгосп» в архіві Регіонального відділення відсутні, позаяк приватизацію здійснював ФДМ України.

Третя особа Козарівська сільська рада Канівського району Черкаської області (протокол с/з а.с.80 т. 3) замінена правонаступником на Бобрицьку сільську раду Канівського району Черкаської області (ЄДРПОУ 044108). Представник правонаступника адвокат повідомила, що Рішення № 19/4 було оприлюднено в липні 2017 року шляхом розміщення на дошці оголошень сільської ради, позаяк на той час в сільській раді не було інтернету і офіційного сайту для оприлюднення інформації.

Ефективне судове провадження залежить від поведінки учасників процесу та їх представників. Зловживання процесуальними правами є у разі, якщо внаслідок реалізації права створюються перешкоди у вирішенні завдання адміністративного судочинства (ЄДРСР 89675396). Учасники справи зобов`язані виявляти повагу до суду та інших учасників судового процесу (пункт 1 частини 5 статті 44 КАС України). Суд зазначає, що договір оренди гідротехнічних споруд, що перебуває на балансі державного підприємства «Укрриба» (25592421) у межах Городищенського, Жашківського, Канівського, Черкаського, Кам`янського районів від 15.02.2019 №1933, укладений між регіональним відділенням ФДМ України та ПАТ «Черкасирибгосп», для використання в рибогосподарській діяльності не поширююється на спірний період сплати земельного податку у 2018 році (а.с. 74-76 т. 1).

Суд у справі №580/2443/19 критично оцінив додаткову угоду від 14.02.2019 до договору від 01.12.2010 (а.с.109 т.2), де у п.1 дата не визначена щодо такого змісту: «відповідно до п.9.3 Договору та ч.1 ст.651 Цивільного кодексу України сторони вважають Договір припиненим за згодою сторін із «___»_____2019» з актом приймання-передачі від 14.02.2019 (а.с. 108 т.2), позаяк йдеться про відносини поза межами здійснених заходів податкового контролю у цій справі.

Фонд державного майна України (а.с.68-71 т.1) повідомив, що з метою внесення до реєстру Державним рибним агентством рибного господарства України у 2018 році були надані відомості про нерухоме державне майно (споруди), що розташоване у м. Черкаси, Городищенському, Жашківському, Канівському, Черкаському, Кам`янському районах Черкаської області та перебуває на балансі ДП «Укрриба», суб`єкт управління Державне агентство рибного господарства України, проте питання оренди землі не належать до компетенції Фонду.

Предметом спору у даній справі є визначення змісту і характеру податкового обов`язку позивача зі сплати земельного податку як елемента місцевого податку податку на майно, стосується змін регулювання елементів земельного податку та різного тлумачення учасниками щодо застосування ставки як одного із основних елементів податку за рішенням суб`єкта владних повноважень органом місцевого самоврядування, що представляє територіальну громаду та пропорційності втручання держави в особі контролюючого органу у право власності платника податку.

За результатами перевірки встановлено, що позивачем порушено підпункт 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 Кодексу №2755 у результаті чого занижено земельний податок за 2018 рік за земельними ділянками, що знаходяться у Канівському районі с. Синявка (КОАТУУ 7122082701). На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Черкаській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.07.2019 №0007771401, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем земельний податок з юридичних осіб по Козарівській сільській раді Канівського району у сумі 128022,45 грн.

За результатом адміністративного узгодження грошового зобов`язання рішення ДФС України від 02.07.2019 №30045/16/99-99-11-06-01-25 під час розгляду скарги встановлено, що у Рішенні №19/4 визначені ставки земельного податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, згідно з якими ставку земельного податку по категорії земельних ділянок 10.07 «для рибогосподарських потреб» не визначено, натомість визначена ставка земельного податку для земельних ділянок «інше використання» в розмірі 3 % від нормативної грошової оцінки. В акті перевірки зазначено, що до перевірки надано витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, кадастровий номер 7122082700:01:001:0912 загальною площею79,9978 га, категорія земель землі водного фонду, цільове призначення земельної ділянки для рибогосподарських потреб, ГУ Держгеокадастру у Черкаській області міськрайонне управління у Канівському районі та м. Каневі від 02.02.2018 №28-23-0.192-282/178-18 відповідно до якого нормативна грошова оцінка даної земельної ділянки (у межах Козарівської сільської ради (с. Синявка) становить 5329012,36 грн. ДФС України дійшла висновку, що ГУ ДФС у Черкаській області під час визначення земельного податку щодо вказаної ділянки не враховано, що нормативну грошову оцінку проведено, а тому ставка податку повинна становити 3%, висновки акту перевірки ПрАТ «Черкасирибгосп» щодо заниження земельного податку в межах Козарівської сільської ради (с. Синявка) є передчасними, а нарахування земельного податку у сумі 106580,25 грн та застосування штрафу у сумі 26645,06 грн належить скасуванню. На виконання вимог контролюючого органу центрального рівня на підставі акта перевірки ГУ ДФС у Черкаській області скасовано ППР від 15.04.2019 №0004361401 та прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 11.07.2019 №0007771401, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем земельний податок з юридичних осіб 18010500 у сумі 160028,07 грн по Козарівській сільській раді Канівського району у сумі податкового зобов`язання 128022,45 грн та санкціями 32005.62 грн.

Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши повідомлені позивачем та відповідачами, третіми особами аргументи щодо обставин справи, належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів сукупно, суд дійшов висновку, що позов належить задовольнити з огляду на таке.

Конституцією України передбачено (частина 2 статті 19), що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно статті 6 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України. У Рішенні Конституційного Суду України від 22.05.08 № 10-рп/2008 зазначено, що Конституція України не визначає окремої процедури розгляду, ухвалення і набрання чинності законом про Держбюджет, але встановлює деякі особливості для його змісту, що обумовлює певні вимоги для його розгляду, ухвалення і набрання ним чинності. Рішення про місцевий бюджет нормативно-правовий акт Верховної Ради Автономної Республіки Крим чи відповідної місцевої ради, виданий в установленому порядку, що затверджує місцевий бюджет та визначає повноваження відповідно Ради міністрів Автономної Республіки Крим, місцевої державної адміністрації або виконавчого органу місцевого самоврядування здійснювати виконання місцевого бюджету протягом бюджетного періоду. Відповідно до частини 3 статті 27 Бюджетного кодексу України закони України або їх окремі положення, що впливають на показники бюджету (зменшують надходження бюджету та/або збільшують витрати бюджету) і приймаються: не пізніше 15 липня року, що передує плановому, вводяться в дію не раніше початку планового бюджетного періоду; після 15 липня року, що передує плановому, вводяться в дію не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим. Відповідно до п.52-6 підрозділу 10 розділу XX Кодексу №2755 надано органам місцевого самоврядування у 2020 році право прийняти рішення про внесення змін до прийнятого рішення про встановлення місцевих податків та/або зборів щодо зменшення ставок єдиного податку, та/або плати за землю, та/або податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, щодо об`єктів нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних або юридичних осіб, проте у 2018 році такого правового регулювання не було.

ВС у справі 15.05.2019 №825/1496/17 (ЄДРСР 82119034) зазначив: правомірність рішення органу місцевого самоврядування не є предметом оскарження в цій справі, повноваження міських (селищних, сільських) рад в частині встановлення місцевих податків і зборів хоча і визначені Податковим кодексом України, проте є виключною «правовстановлюючою» компетенцією цих органів, правомірність реалізації якої не має перевірятися в межах цієї справи. Відповідно до ч. 1 ст. 144 Конституції України органи місцевого самоврядування в межах повноважень, визначених законом, приймають рішення, що є обов`язковими до виконання на відповідній території. Відповідно до ч.12 ст.59 Закону № 280/97-ВР, акти органів та посадових осіб місцевого самоврядування, які відповідно до закону є регуляторними актами, розробляються, розглядаються, приймаються та оприлюднюються у порядку, встановленому Законом України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» (далі Закон №1160-IV). Рішення ради є нормативно-правовим актом, приписи якого зокрема змінюють для позивача права та обов`язки, є способом реалізації владних управлінських функцій радою як суб`єктом владних повноважень відповідно до комплексного правового регулювання у межах розсуду цього органу, з урахуванням інтересів членів територіальної громади та кожного члена цієї громади. Комплексний аналіз статей 57, 58 Конституції України та частини 5 статті 59 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» вказують на загальний порядок набрання чинності нормативно-правовими актами органів місцевого самоврядування, який у достатній мірі забезпечує недопустимість зміни елементів податку під час виконання особою податкового обов`язку протягом бюджетного року та застосування таких змін як підстави відповідальності платника податку. Згідно із загальноприйнятою у правозастосуванні юридичною кваліфікацією змін до податкового законодавства Закон, що вносить зміни всупереч пункту 4.1.9 статті 4 Кодексу №2755 вважається чинним, оскільки не суперечить Конституції, як і іншим нормативно-правовим актам, аналогічно щодо місцевих податків і зборів, право на встановлення яких законодавчо передано органам місцевого самоврядування. Норма підпункту 4.1.9 Кодексу встановлює обмеження, не передбачаючи жодних наслідків (зокрема санкцій) у разі його порушення. Верховний Суд визнає, що встановлення місцевих податків і зборів входить до компетенції органів місцевого самоврядування, податковий же орган, яким є відповідач у справі, наділений повноваженнями по застосуванню в межах своєї компетенції вже прийнятих нормативно-правових актів, в тому числі рішень органів місцевого самоврядування, норми яких є чинними на час їх застосування та обов`язковими.

Принцип юридичної визначеності означає, що зацікавлені особи мають можливість покладатися на зобов`язання, взяті державою, навіть коли вони містяться в нормативному акті. Легітимні очікування особи мають місце лише тоді, коли існує певна практика застосування відповідних норм, що дозволяє стверджувати про обґрунтованість правових прагнень особи. ВС у справі №826/18755/15 (ЄДРСР 76381181) підкреслив: спеціальні принципи податкового законодавства спрямовані, окрім іншого, на конкретизацію одного з аспектів принципу правової визначеності вимоги розумної стабільності права, що зумовлює необхідність незмінності правових приписів протягом певного часу.

Спеціальні норми податкового законодавства визначають зміст і спрямованість правового регулювання податкових правовідносин та повинні застосовуватися як на стадії встановлення податків (їх основних і факультативних елементів), внесення змін до податкового законодавства, так і на стадії застосування норм, якими визначений податковий обов`язок обчислити і сплатити податок.

Верховний Суд у справі №428/7176/14-а (ЄДРСР 76698647) зазначив: згідно з підпунктом 4.1.9 пункту 4.1 ст. 4 Кодексу №2755 податкове законодавство ґрунтується на принципі стабільності: зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року. Нова нормативна грошова оцінка вступила в силу в період, коли відносини оплати за землю регулювалися ПК України. База оподаткування є елементом податку, тісно пов`язаним з об`єктом оподаткування, а нормативна грошова оцінка конкретна вартісна характеристика бази. Процедура встановлення нормативної грошової оцінки включає ряд стадій, передбачених чинним законодавством України: це прийняття уповноваженим органом влади рішення про проведення нормативної грошової оцінки земель, розробка технічної документації з нормативної грошової оцінки спеціалізованою установою, погодження технічної документації органами влади, прийняття відповідною радою рішення про затвердження технічної документації. Нормативна грошова оцінка як економічна та правова категорія є динамічною, залежить від ряду факторів суб`єктивного та об`єктивного характеру і може змінюватися протягом бюджетного періоду. Така правова позиція викладена у постанові Верховного Суду України у справі № 21-423а12.

Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Згідно частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно до статті 13 Конституції України земля, її надра, атмосферне повітря, водні та інші природні ресурси, що знаходяться в межах території України, природні ресурси її континентального шельфу, виключної (морської) економічної зони є об`єктами права власності Українського народу. Згідно зі ст. 92 Земельного кодексу України право постійного користування земельною ділянкою це право володіння та користування земельною ділянкою, що перебуває в державній чи комунальній власності, без встановлення строку. Відповідно до статті 93 Земельного кодексу України право оренди земельної ділянки засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві. Відповідно до частини 1 статті 206 Земельного кодексу України використання землі в Україні є платним. Згідно із Законом України «Про оцінку земель» нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться у разі визначення розміру земельного податку і орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності (стаття 13); нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для визначення розміру земельного податку (стаття 5). Згідно з абзацом 1 пункту 289.1 Кодексу №2755 для визначення розміру орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (частина друга статті 20 Закону України «Про оцінку земель»).

Згідно із Законом України від 11.09.2003 № 1160-IV «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» (далі Закон № 1160) державна регуляторна політика у сфері господарської діяльності напрям державної політики, спрямований на вдосконалення правового регулювання господарських відносин, а також адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання, недопущення прийняття економічно недоцільних та неефективних регуляторних актів, зменшення втручання держави у діяльність суб`єктів господарювання та усунення перешкод для розвитку господарської діяльності, що здійснюється в межах, у порядку та у спосіб, що встановлені Конституцією та законами України. Регуляторний акт це прийнятий уповноваженим регуляторним органом нормативно-правовий акт. Відповідно до статті 36 Закону № 1160 визначені особливості прийняття регуляторних актів органами та посадовими особами місцевого самоврядування, регуляторний акт не може бути прийнятий або схвалений уповноваженим на це органом чи посадовою особою місцевого самоврядування, якщо наявна хоча б одна з таких обставин: відсутній аналіз регуляторного впливу; проєкт регуляторного акта не був оприлюднений.

Судом встановлено, що відповідач під час проведення перевірки керувався Рішення №19/4, позаяк не наділений повноваженнями здійснювати контроль за своєчасністю та правильністю прийняття органами місцевого самоврядування рішень про встановлення місцевих податків.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Кодексом №2755.

Судом встановлено, що ПрАТ (має філії) шляхом зміни ПАТ (а.с.111 т.1 справа №580/2443/19) є правонаступником сільськогосподарсько-рибоводного підприємства ВАТ «Черкасирибгосп» (05.08.2004), Черкаського обласного державного виробничого сільськогосподарського рибоводного підприємства «Черкасирибгосп» (19.11.1998). Позивачем надано статут ПАТ «Черкасирибгосп» (00476814 витяг з ЄДР а.с.50 т. 2 справа №580/2443/19), затверджений протоколом загальних зборів від 23.04.2018 (а.с.32-49 т.2 справа №580/2443/19 ). Публічне акціонерне товариство «Черкасирибгосп» 23.12.2016 було перейменовано в Приватне акціонерне товариство «Черкасирибгосп» (справа № 401/66/19).

Судом встановлено, що на підставі наказу від 28.12.2018 №2665 (а.с. 94 т. 3) і від 14.02.2019 №324 (а.с. 96 т. 3), повідомлення №398/23-00-14-0105 (а.с.93 т.3) та направлень здійснено податковий контроль працівниками відповідача виїзну документальну планову перевірку за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 та складено акт від 18.03.2019 №87/23-00-14-0107/00476814 (а.с. 15-33 т.2). У відповідь на заперечення на акт перевірки (а.с.162-164 т.1 справа №580/2443/19) відповідач висновки акта перевірки залишив без змін (а.с.165- 169 т.1 справа №580/2443/19), ППР направив листом від 15.04.2019 №12636/23-00-14-0114 (а.с.170 т.1 справа №580/2443/19) вручені платнику 16.04.2019, що сторони не оспорюють. Преюдицію утворюють виключно лише ті обставини, що безпосередньо досліджувалися і встановлювалися судом, що знайшло відображення в мотивувальній частині судового акта.

Відповідно до справи № 711/1481/20 ЄДРСР 98588478 вирок Соснівського районного суду м. Черкаси від 20.04.2021 про виправдування ОСОБА_1 та ОСОБА_2 залишено без змін. У судовому рішенні зазначено: директор ДП «Укрриба» підтвердив, що ПрАТ «Черкасирибгосп» протягом 2018 року відповідно до договору зберігання з правом користування майна (гідротехнічних споруд), які обліковуються на балансі ДП «Укрриба» від 01.12.2010 №29/10, було зберігачем державного майна - гідротехнічних споруд рибницьких ставів, яке обліковується на балансі ДП «Укрриба» на праві господарського відання, що знаходяться на земельних ділянках в Кам`янському, Городищенському, Жашківському, Канівському та Черкаському районах Черкаської області. Але при цьому земельні ділянки на ПрАТ «Черкасирибгосп» не передавалися. Суд дійшов висновку, що стороною обвинувачення не надано будь-яких доказів умислу обвинувачених на несплату податків та підроблення документів, що також не знайшло свого підтвердження в ході судового розгляду. Працівник ГУ ДПС у Черкаській області, який брав участь у проведенні податкової перевірки ПрАТ «Черкасирибгосп» в частині нарахування і сплати земельного податку, під час допиту у судовому засіданні пояснити які саме документи ним використовувалися під час перевірки, зокрема якими він визначив, що підприємство є користувачем земельних ділянок - не зміг, сказав, що цих даних не пам`ятає. не зміг підтвердити, що під час перевірки використовувалася інформація з Державного земельного кадастру. Також не зміг пояснити джерело інформації щодо кадастрових номерів земельних ділянок, по яким було донараховано земельний податок. При ознайомленні з Державними актами на право постійного користування землею, виданими на СРВАТ «Черкасирибгосп», пояснити чому в Акті податкової перевірки зазначено про наявність додатків до Державних актів на право постійного користування землею не зміг.

ВГСУ у справі № 5026/1934/2011 ЄДРСР 24967763 встановлено: 01.12.2010 Державне підприємство «Укрриба», як замовник, і Сільськогосподарсько-рибоводне відкрите акціонерне товариство «Черкасирибгосп», як зберігач, уклали договір зберігання з правом користування майна (гідротехнічних споруд), що обліковуються на балансі Державного підприємства «Укрриба» №29/10 відповідно до умов якого замовник зобов`язався передати зберігачу, а останній прийняти на зберігання з правом користування згідно з актом приймання-передачі, нерухоме державне майно -гідротехнічні споруди рибницьких ставів, які обліковуються на балансі ДП «Укрриба» на праві господарського відання згідно з додатком №1 та розташоване за адресою: головне підприємство -м. Черкаси, вул. Портова, 5. Рибницькі дільниці: с. Вязівок Городищенського району Черкаської області (Рибгосп «Вязівок»), с. Бузівка Жашківського району Черкаської області (Рибгосп «Гірський Тікич»), с. Телепине Кам`янського району Черкаської області (Рибгосп «Телепине»), Канівський район Черкаської області (Рибгосп «Степанці»), с. Червона Слобода Черкаського району Черкаської області (Рибгосп «Червона слобода») та с. Худяки Черкаського району Черкаської області (Рибгосп «Худяки»). Відповідно до п. 1.3 вказаного договору право власності на майно до зберігача не переходить, майно зберігається ним та використовується з метою риборозведення згідно виробничої програми, погодженої із замовником, та для здійснення інших видів рибогосподарської діяльності, що не суперечать цільовому призначенню зазначеного майна. Пунктом 2.3 договору визначено, що зберігач зобов`язався за користування майном щомісячно вносити плату, визначеному протоколом узгодження ціни (додаток №2 є невід`ємною частиною договору), що складає 15095,91 грн з ПДВ, яку зберігач повинен вносити до 15 числа місяця, наступного за звітним. Розмір щомісячної плати за кожний наступний місяць визначається шляхом коригування розміру місячної плати за попередній місяць на індекс інфляції за поточний місяць. 01.12.2010 Державне підприємство «Укрриба», як замовник, і сільськогосподарсько-рибоводне відкрите акціонерне товариство «Черкасирибгосп», як зберігач, підписали акт приймання-передачі державного майна, за яким замовник передав зберігачу, а останній прийняв на зберігання з правом користування державне майно (гідротехнічні споруди). Відповідно до спільного наказу Міністерства аграрної політики України та Фонду державного майна України від 06.05.2003 №126/752 «Про передачу гідротехнічних споруд» гідротехнічні споруди, у тому числі і вказані вище, як такі, що під час приватизації підприємств рибної галузі не увійшли до статутних фондів створених товариств, передані до сфери управління Міністерства аграрної політики України. На виконання наказу Міністерства аграрної політики України від 22.05.2003р. №145 «Про здійснення передачі гідротехнічних споруд» за актом приймання-передачі від 01.09.2003, затвердженим наказом Державного департаменту рибного господарства від 05.09.2003 №1482 зазначені гідротехнічні споруди були передані на баланс Державного підприємства «Укрриба» і закріплені за ним на праві повного господарського відання.

Перевіряючи за критеріями частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України ППР від 15.04.2019 №0004331401 судом враховано висновки Верховного Суду у справі № 922/2378/20 (власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) і постійні землекористувачі є платниками земельного податку, а орендарі земель державної та комунальної власності орендної плати за такі земельні ділянки, однак особа, яка є фактичним користувачем земельної ділянки, не маючи права власності або постійного користування на неї і використовуючи її без укладення договору оренди землі, не підпадає під правове регулювання наведених норм ПК України). У висновку ВПВС у справі № № 629/4628/16-ц зазначено: до моменту оформлення власником об`єкта нерухомого майна права оренди земельної ділянки, на якій розташований цей об`єкт, відносини з фактичного користування земельною ділянкою без укладеного договору оренди та недоотримання її власником доходів у вигляді орендної плати є за своїм змістом кондикційними.

Надаючи оцінку твердженню позивача про застосування судової практики щодо спірних правовідносин, суд зазначає про її нерелевантність до спірних правовідносин: ВС у справі №826/13307/18 ЄДРСР 90804294 врахував, що позивач вже не є підприємством державної форми власності, але продовжує користуватися вказаними землями на праві постійного користування. На позивача як юридичну особу, яка не відноситься до державної форми власності, у якої земельні ділянки перебувають у постійному користуванні, при сплаті земельного податку розповсюджуються положення пункту 5.2 Положення про плату за землю у м. Києві, а саме ставка податку встановлюється у розмірі 3 відсотків від нормативної грошової оцінки земельної ділянки незалежно від того, чи оформлено право користування землею належним чином; ВС у справі №825/308/17 ЄДРСР 71979241 йдеться нових власників майна і про орендну плату за землю у контексті спірного ППР, що не подібне до обставин справи за позовом ПрАТ «Черкасирибгосп»; ВС у справі №822/2696/17 ЄДРСР 74820587 йдеться про орендну плату за землю; ВС у справі №804/4739/16 ЄДРСР 86387954 йдеться про земельний податок з фізичних осіб; постанова у справі №820/402/17 за період 2014, 2015, 2016 роки щодо сплати земельного податку з фізичних осіб, що надана позивачем не є релевантною практикою до обставин справи №580/2443/19.

У рішенні Європейського суду з прав людини у справі Pedersen and Baadsgaard проти Данії від 17.12.2004, № 49017/99 зазначено, що здійснюючи наглядову юрисдикцію, суд, не ставлячи своїм завданням підміняти компетентні національні органи, перевіряє, чи відповідають рішення національних держаних органів, що їх винесли з використанням свого дискреційного права, положенням Конвенції та Протоколів до неї.

ВС у справі №809/276/18 зазначив: нечинний нормативно-правовий акт не може порушувати права і свободи та інтереси фізичних осіб у сфері публічно-правових відносин, що належать захисту в порядку адміністративного судочинства згідно із положеннями ч.1 ст.2 КАС України, позаяк нечинний нормативно-правовий акт не створює юридичних наслідків у формі прав, обов`язків, їх зміни чи припинення, відтак не породжує правовідносин, що можуть бути предметом спору. З урахуванням, що оспорюване рішення не було опубліковане в засобах масової інформації у порядку, визначеному законодавством, є нечинним, а відтак не породжує прав та обов`язків для сторін.

Позивач покликався на відсутність оприлюдненого в установленому порядку Рішення Козарівської сільської ради Канівського району Черкаської області №19/4. Про прийняття вказаних рішень позивачу не повідомлялось та в друкованих засобах масової інформації не опубліковувалось, тому не мав змоги перевірити факт належного оприлюднення Рішення №19/4 про, що свідчить інформація з офіційного сайту Козарівської сільської ради (https://rada.info/ru/soet/34176425/).

Відповідачем до суду надано копії (а.с.17-21 т. 3) Рішення Козарівської сільської ради Канівського району Черкаської області №19/4 та (а.с. 129 т. 3) лист Бобрицької сільської ради № 56 від 04.10.2021, де зазначено, що рішення про встановлення місцевих податків та зборів на 2018 рік було оприлюднено в липні 2017 року, а також про те, що ПрАТ «Черкасирибгосп» ніколи не звертався в сільську раду з питанням надання інформації щодо ставок місцевого податку. Третя особа Бобрицька сільська рада повідомила, що Рішення № 19/4 було оприлюднено в липні 2017 року шляхом розміщення його на дошці оголошень сільської ради, позаяк на той час в сільській раді не було інтернету і офіційного сайту для оприлюднення інформації. ПрАТ «Черкасирибгосп» не звертався в сільську раду з питанням надання інформації щодо ставок податку (а.с. 129 т.3).

Відповідно до ст. 57 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, мають бути доведені до відома населення у порядку, встановленому законом. Закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, не доведені до відома населення у порядку, встановленому законом, є нечинними. Відповідно до ч.5 ст.59 Закону №280/97 акти органів та посадових осіб місцевого самоврядування нормативно-правового характеру набирають чинності з дня їх офіційного оприлюднення, якщо органом чи посадовою особою не встановлено пізніший строк ведення цих актів у дію. Законодавчо визначений порядок оприлюднення регуляторних актів у місцевих або у разі їх відсутності, інших друкованих засобах масової інформації, визначених цими органами. Відповідно до ст.22 Закону України «Про порядок висвітлення діяльності органів державної влади та органів місцевого самоврядування в Україні засобами масової інформації» рішення органів місцевого самоврядування, інші нормативно-правові акти публікуються в офіційних виданнях (відомостях, бюлетенях, збірниках, інформаційних листках тощо) та друкованих засобах масової інформації відповідних органів державної влади та органів місцевого самоврядування. Недержавні друковані засоби масової інформації мають право оприлюднювати офіційні документи органів державної влади та органів місцевого самоврядування відповідно до законодавства України і на засадах, передбачених укладеною угодою між цими органами та редакціями друкованих засобів масової інформації. Пленум Верховного Суду України у пункті 7 постанови від 01.11.1996 №9 «Про застосування Конституції України при здійсненні правосуддя» звернув увагу на те, що згідно ч.2 cт.57 Конституції України є нечинними, не можуть застосовуватись ті закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, що не доведені до відома особи у встановленому законом порядку.

Верховний Суд у справі №648/1899/17 зазначив, що оприлюднення інформації про діяльність сільської ради, її рішень та відповідних проектів здійснене шляхом розміщення такої інформації на дошці оголошень сільської ради відповідає вимогам встановленим статтею 15 Закону України «Про доступ до публічної інформації».

Доказів на підтвердження розміщення на дошці оголошень (виготовлення, облік витрат на друк, відповідальних осіб, звіт про виконання), опублікування в засобах масової інформації учасниками не надано, що свідчить про не дотриманням відповідачем положень ст. 12, 13 Закону № 1160 та ст. 59 Закону №280 щодо порядку та строків оприлюднення публічної інформації.

Судом встановлено, що державний акт на право постійного користування землею видано сільськогосподарско-рибоводному відкритому товариству «Черкасирибгосп» по Степанецькій та Козарівській сільських радах для вирощування рибопосадкового та маточного матеріалу на підставі рішення Канівської районної ради народних депутатів від 28.02.2000 (а.с. 25 т.3).

Відповідно до довідки Головного управління Держгеокадастру №28-99.4-667/15-16 від 18.02.2016 за ПАТ «Черкасирибгосп» станом на 31.12.2015 обліковується 79.9978 га земель Козарівської сільської ради державний акт на право постійного користування землею 11.04.2001 І-ЧР 000930 (а.с. 23 т. 3).

Відповідно до п.286.1 ст.286 Кодексу №2755 підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Відповідно до статті 16 Кодексу №2755 платник податків зобов`язаний: 16.1.2 вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; 16.1.3 подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; 16.1.4 сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами. В Україні встановлюються загальнодержавні та місцеві податки та збори (п.8.1 ст.8 Кодексу №2755). Відповідно до п.10.1.1 ст.10 Кодексу №2755 податок на майно належить до місцевих податків. Органи місцевого самоврядування встановлюють ставки плати за землю та пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території (п.284.1 ст.284 Кодексу №2755). Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру (п.286.1 ст.286 Кодексу №2755). Одним із принципів оподаткування є стабільність (підпункт 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 Кодексу №2755): зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситись пізніше, як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, у якому будуть діяти нові правила та ставки. Під час встановлення податку обов`язково визначаються такі елементи (стаття 7 Кодексу №2755): 7.1.1 платники податку; 7.1.2 об`єкт оподаткування; 7.1.3 база оподаткування; 7.1.4 ставка податку; 7.1.5 порядок обчислення податку; 7.1.6 податковий період; 7.1.7 строк та порядок сплати податку; 7.1.8 строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку. Під час встановлення податку можуть передбачатися податкові пільги та порядок їх застосування (п.7.2 ст.7). Бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, що починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року (стаття 3 Бюджетного Кодексу України). Відповідно до пп.12.3.4 п.12.3 ст.12 Кодексу №2755 рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та/або зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом. Відповідно до пп.12.3.5 п.12.3 ст.12 Кодексу №2755 у разі якщо сільська, селищна, міська рада або рада об`єднаних територіальних громад, що створена згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, не прийняла рішення про встановлення відповідних місцевих податків і зборів, що є обов`язковими згідно з нормами цього Кодексу, такі податки до прийняття рішення справляються виходячи з норм цього Кодексу із застосуванням їх мінімальних ставок, а плата за землю справляється із застосуванням ставок, які діяли до 31 грудня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування плати за землю (редакція станом на 01.01.2018).

ВС у справі № 814/1005/16 (ЄДРСР 76271907) зазначив: податкове зобов`язання з плати за землю повинен сплачувати фактичний землекористувач.

ВС у справі №809/276/18 зазначив: суди дійшли висновку про необґрунтованість позову, позаяк не встановлено доказів офіційного оприлюднення оскарженого рішення сільської ради, а тому це рішення не набрало чинності і не може порушувати права і свободи та інтереси фізичних осіб у сфері публічно-правових відносин.

У Кодексі №2755 поняття щодо платників податку вживаються в такому значенні: відповідно до пп.14.1.72 п.14.1 ст.14 Кодексу №2755 земельний податок обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі податок для цілей розділу XII цього Кодексу назва розділу XII «податок на майно» із змінами, внесеними згідно із Законом № 71-VIII від 28.12.2014); п. 14.1.73. землекористувачі юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.

Відповідно до редакції Закону № 2628-VIII від 23.11.2018 місцеві ради обов`язково (п. 10.2-1 ст.10) установлюють єдиний податок та податок на майно (в частині транспортного податку та плати за землю, крім земельного податку за лісові землі).

Відповідно до статті 265 Кодексу №2755 податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю. Розділ XIII «Плата за землю» Кодексу №2755 виключено на підставі Закону від 28.12.2014 № 71-VIII. Місцеві ради в межах повноважень, визначених цим Кодексом, вирішують питання відповідно до вимог цього Кодексу щодо встановлення податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) та встановлення збору за місця для паркування транспортних засобів, туристичного збору та земельного податку за лісові землі (п.10.3 статті 10 Кодексу №2755).

Відповідно до статті 269 «платники земельного податку» (назва статті 269 із змінами, внесеними згідно із Законом від 28.12.2014 № 71-VIII) Кодексу №2755 платниками податку є: 269.1.1 власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); 269.1.2 землекористувачі; 269.2 особливості справляння податку суб`єктами господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються главою 1 розділу XIV цього Кодексу.

Судом встановлено і сторонами визнано, що платник податку ПрАТ «Черкасирибгосп» у 2018 році не використовував спеціальний режим оподаткування (не перебував на спрощеній системі оподаткування).

Відповідно до статті 270 Кодексу №2755 об`єктами оподаткування є: 270.1.1 земельні ділянки, що перебувають у власності або користуванні.

Базою оподаткування (стаття 271 Кодексу №2755) є: 271.1.1 нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; 271.1.2 площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено.

Відповідно до п. 271.2 статті 271 Кодексу №2755 рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Відповідно до п.12.3.3 ст.12 Кодексу №2755 Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, не пізніше 15 липня поточного року оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті зведену інформацію про проведену нормативну грошову оцінку земель.

Відповідно до статті 274 Кодексу №2755 ставка земельного податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено (незалежно від місцезнаходження): 274.1 ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки (у редакції на 01.01.2018); 274.2 ставка податку встановлюється у розмірі не більше 12 відсотків від їх нормативної грошової оцінки за земельні ділянки, що перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми власності).

Відповідно до статті 277 Кодексу №2755 ставки земельного податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких не проведено: 277.1 ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів або в межах населених пунктів, встановлюється у розмірі не більше 5 відсотків від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, а для сільськогосподарських угідь не менше 0,3 відсотка та не більше 5 відсотків від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, а для лісових земель не більше 0,1 відсотка від нормативної грошової оцінки площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області.

Відповідно до статті 282 Кодексу №2755 передбачено пільги щодо сплати земельного податку для юридичних осіб, проте учасники не зазначали про наявні пільги у позивача і відповідні докази не надавали. Земельні ділянки (стаття 283 Кодексу №2755), що не оподатковуються земельним податком за матеріалами справи не встановлені.

Податкове зобов`язання з цього податку (п.287.10 ст.287) може бути нараховано за податкові (звітні) періоди (роки) у межах строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 Кодексу №2755. Базовим податковим (звітним) періодом для земельного податку є календарний рік.

Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, із розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. Під час подання першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі (п.286.2 ст.286 Кодексу №2755). Сторонами визнається, що у 2017 році позивач сплачував єдиний податок (платники єдиного податку звільнялися від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно у частині земельного податку).

Підпунктом 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 Кодексу №2755 визначено, що грошове зобов`язання платника податків сума коштів, що платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені Кодексом №2755, така сума грошового зобов`язання вважається узгодженою (п. 54.1 ст. 54 Кодексу №2755).

Судом встановлено, що позивач не був позбавлений права надати контролюючому органу достовірні, достатні і належні докази (декларації, квитанції про сплату, роздруківки звірки з електронного кабінету платника податку) та документи/розрахунки з метою реалізації права задекларувати і сплатити земельний податок.

Згідно з пунктами 36.1, 36.2 статті 36 Кодексу №2755 податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором. Виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента (пункт 36.4 статті 36 Кодексу №2755).

Надаючи оцінку аргументу позивача щодо порушенням пп.58.1.1 п.58.1 ст.58 Кодексу №2755 та п.1 ч.3 розділу II наказу МФУ від 28.12.2015 №1204, де передбачено, що податкові повідомлення-рішення у випадках, визначених Кодексом, повинні містити: суму та підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків, та/або суму та підставу для зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або збільшення/зменшення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, та посилання на норми Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до яких здійснено їх розрахунок, суд зазначає таке.

У розрахунку штрафних санкцій до спірного ППР зазначено п.123.1 ст.123 Кодексу №2755, проте під час оформлення спірного акта індивідуальної дії зазначено п.54.3 статті 54 і пункт 58.1 статті 58 Кодексу №2755, що місять декілька підпунктів та різних за конструкцією абзаців, що не деталізовані у ППР № 0007771401, де код ЄДРПОУ визначено неправильно: замість 00476814 зазначено 476814 (а.с.34 т.2). Відповідно до додатка 4 до акта перевірки у переліку документів, що використано під час перевірки нарахування місцевих податків і зборів зазначено: облікові регістри, договори оренди земельних ділянок, довідки відділів Держземагенства, витяги з технічної документації, свідоцтва на право власності на нерухоме майно, рішення сільських рад, витяги з Державного реєстру речових прав. В акті перевірки йдеться про державний акт на право постійного користування земельною ділянкою площею 79,9978 га та застосовано ставку 5% (а.с. 2 т. 2) і нормативну грошову оцінку згідно витягів із технічної документації, що відрізняється від нормативної грошової оцінки зазначеній позивачем у публічній декларації, що прийнята контролюючим органом без зауважень та без пояснень розбіжностей в акті перевірки щодо земель водного фонду поза межами населеного пункту.

Оцінюючи аргументи учасників і докази у справі, суд встановив, що грошове зобов`язання по Козарівській сільській раді з урахуванням податкової декларації (а.с.13 т. 3) від 20.02.2018 №9025871639 занижене за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 на суму 128022,45 грн із щомісячними платежем у сумі 10668,54 (а.с.35 т.2). Відповідно до звітної за 2018 рік декларації із земельного податку (а.с.233-235 т.2) код органу місцевого самоврядування КОАТУУ 7122082701 Канівський район с. Синявка нараховано за категорію земель 10.07 (вид права не заповнено), дата реєстрації прав користування 01.11.2013 кадастрові номера 7122082700:01:001:0912 за ставкою 1% за нормативною грошовою оцінкою 39811,00 грн від площі 79,9978 позивачем нараховано 31847,92 грн податку до сплати (а.с.15 т.3).

Судом встановлено, що за Додатком №2 до Рішення 19/4 передбачено ставки земельного податку за земельні ділянки, нормативно грошову оцінку яких проведено (нормативно грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, розрахованого за станом на 01 січня поточного року незалежно від місця знаходження) щодо іншого використання 3% (а.с. 18-19 т. 3), Додатком №3 до Рішення 19/4 передбачено ставки земельного податку за землі, які знаходяться за межами населеного пункту нормативно грошову оцінку яких не проведено (нормативно грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, розрахованого за станом на 01 січня поточного року) щодо іншого використання 5% (а.с. 20-21 т. 3), відповідно до витягу Держгеокадастру (а.с. 22 т. 3) з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (за межами населеного пункту) нормативна грошова оцінка складає 5329012,36 грн.

Судом встановлено, що в акті перевірки для обчислення податкового зобов`язання використано ставку відповідно до додатка 3 Рішення 19/4, де передбачено ставки земельного податку за землі, що знаходяться за межами населеного пункту нормативно грошову оцінку яких не проведено і не визначено ставок для категорій земель водного фонду (10.04, 10.07), проте без обґрунтування причин невикористання додатка №2 щодо земельних ділянок, нормативно грошову оцінку яких проведено, де щодо «інше використання» ставка 3%, а не 5% як помилково визначено відповідачем.

Відповідно до наказу Держкомзему України від 23.07.2010 № 548, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 01.11.2010 за № 1011/18306 « Про затвердження Класифікації видів цільового призначення земель» землі водного фонду (землі, зайняті морями, річками, озерами, водосховищами, іншими водними об`єктами, болотами, а також островами, не зайнятими лісами; прибережними захисними смугами вздовж морів, річок та навколо водойм, крім земель, зайнятих лісами; гідротехнічними, іншими водогосподарськими спорудами та каналами, а також землі, виділені під смуги відведення для них; береговими смугами водних шляхів) визначено за кодом 10.04 для експлуатації та догляду за гідротехнічними, іншими водогосподарськими спорудами і каналами; 10.07 для рибогосподарських потреб; 10.10 для будівництва та експлуатації гідротехнічних, гідрометричних та лінійних споруд.

ВС у справі ЄДРСР 87656460 №820/3556/17 (окремі думки ЄДРСР 87682585, 87657338, 87656792), де окреслена класифікація об`єктів нерухомого майна відповідно до підпункту 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 Кодексу №2755 у контексті об`єктно-функціонального підходу до визначення податкової пільги йдеться про обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги зі сплаті податку, та застосовано системне тлумачення зазначив: специфіка об`єкта оподаткування наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування; підстав для застосування компенсаторних правозастосовних нормативних механізмів презумпції правомірності рішень платника податку (у даному випадку відповідно підпункт 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 та пункт 56.21 статті 56 Податкового кодексу України) не виникає, позаяк немає колізії нормативно-правового регулювання.

Постанова Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 18.06.2021 року у справі № 400/1730/19 у випадку використання земельної ділянки фермерським господарством, платником земельного податку буде особа, зазначена в договорі оренди земельної ділянки: «...у правовідносинах з орендної плати за землі державної та комунальної власності, які були надані фізичній особі для створення фермерського господарства: податковий обов`язок щодо сплати орендної плати у таких правовідносинах лежить на орендарі земельної ділянки, який визначений в договорі оренди земельної ділянки і право користування земельною ділянкою якого зареєстровано в державному реєстрі речових прав. Податковий обов`язок щодо сплати орендної плати за землі державної та комунальної власності виникає у фермерського господарства, для створення якого фізичній особі була надана земельна ділянка, після переходу до нього прав орендаря в установленому законом порядку».

Твердження позивача у відсутності статусу платника відхилені як необґрунтовані, позаяк до самостійно визначеного і узгодженого податкового зобов`язання за податковою декларацією із сплати земельного податку уточнюючих декларацій, розрахунків не надано, про помилковість чи надмірність сплати податку аргументів і доводів не надано. Судом не встановлено, що позивач звертався до відповідача як контролюючого органу з проханням не визнавати таку звітність податковою з обґрунтуванням обставин помилкового подання звітності. Відповідно до пункту 50.1 статті 50 Кодексу №2755 передбачено, що виправлення помилок у раніше поданій податковій декларації, здійснюється шляхом надсилання уточнюючого розрахунку до такої податкової декларації. ВС у справі № 520/1186/19 наголосив: лист довільної форми, адресований контролюючому органу, з повідомленням про подання податкової звітності помилково не може вважатись податковою звітністю.

Оцінюючи, чи діяв відповідач з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, суд зазначає про таке.

Згідно з пунктом 61.1 ст.61 Кодексу №2755 податковий контроль система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів. Згідно з пп. 20.1.18 п.20.1 ст.20 Кодексу №2755 контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: визначати у порядку, встановленому цим Кодексом, суми податкових та грошових зобов`язань платників податків. Відповідно до п.19-1.1.1 статті 19 Кодексу №2755 до функції контролюючих органів належить здійснення адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проведення відповідно до законодавства перевірки платників податків. У постанові від 29.01.2020 у справі №818/1221/17 Верховний Суд зазначив, що податкові повідомлення-рішення (ППР) вважаються публічною інформацією. Фінансова відповідальність виникає в разі вчинення особою податкового правопорушення протиправного винного діяння у формі дії чи бездіяльності.

Надаючи оцінку ствердженню / застереженню, що «ПрАТ «Черкасирибгосп» подало податкові декларації з податку на землю за 2018 рік за земельні ділянки на яких знаходяться об`єкти нерухомого майна належні підприємству. У зв`язку з тим, що у рішеннях сесій сільських рад не було визначено ставки податку на земельні ділянки відповідних категорій водного фонду, то підприємством було застосовано мінімальну ставку податку (а.с. 107 т. 3), суд зазначає про таке.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пункту 287.1 статті 287 Кодексу №2755 власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

В Узагальнюючій податковій консультації щодо сплати земельного податку власником нерухомого майна, що розташоване на земельній ділянці права на яку у такої особи не оформлені від 06.07.2018 №602 https://tax.gov.ua/zakonodavstvo/podatkove-zakonodavstvo/uzagalnyuyuchi-podatkovi-konsultatsii/72983.html зазначено: земельна ділянка має бути індивідуально визначеним об`єктом нерухомого майна, якому властиві такі характеристики, як площа, межі, ідентифікатор у Державному земельному кадастрі тощо.

У справі № 711/1481/20 перевіряючий повідомив, що до 2016 року ПрАТ «Черкасирибгосп» було звільнено від сплати земельного податку. Приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення податковий орган виходив з того, що Черкаському обласному державному виробничому сільськогосподарсько-рибоводному підприємству «Черкасирибгосп» видано державні акти на право постійного користування земельними ділянками від 18.04.2001 № І-ЧР 000907. За клопотанням сторони захисту проведена судово-економічна експертиза від 19.02.2020 № 490/02/2020 за результатами якої зроблено висновок про неможливість документально та нормативно підтвердити висновки акту податкової перевірки ПрАТ «Черкасирибгосп» від 18.03.2019 № 87/23-00-144-0107/00476814 в частині заниження земельного податку за 2018 рік.

У справі № 925/674/21 встановлено: у період з 1998 року по 2001 років Черкаському обласному державному виробничому сільськогосподарсько-рибоводному підприємству «Черкасирибгосп» у користуванні на підставі державних актів постійного користування земельною ділянкою від 18.04.2001 № І-ЧР 000909, від 18.04.2001 № І-ЧР 000908, від 18.04.2001 № І-ЧР 000907, від 18.01.2001 № І-ЧР 000932, від 17.01.2001 № І-ЧР 000949, від 25.01.2001 № І-ЧР 000950, від 29.09.1998 № 4Р 17-113, від 12.04.2001 № І-ЧР 000930, від 20.04.2001 № І-ЧР 000903, від 21.04.2001 № І-ЧР 000904, від 20.04.2001 № І-ЧР 000905, від 20.04.2001 № І-ЧР 000906 перебували земельні ділянки загальною площею 3 500 га, на яких були розташовані гідроспоруди та інші об`єкти виробничої інфраструктури. Боржник надав суду перелік основних засобів, довідку про рахунки, Інформацію з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо суб`єкта.

Право постійного користування земельною ділянкою це право володіння і користування земельною ділянкою державної або комунальної власності без встановлення строку, що передбачене ч. 1 ст. 92 Земельного кодексу України від 25.10.2001 № 2768-III (далі ЗК). Відповідно до абз. 7 ч. 1 ст. 123 ЗКУ державні та комунальні установи й організації можуть отримати землю (безумовно, лише державної чи комунальної власності), на якій розташовані їх будівлі та споруди, лише на праві постійного користування. Надання земельних ділянок державної або комунальної власності у користування здійснюють органи виконавчої влади або органи місцевого самоврядування (ч. 1 ст. 123 ЗК). Право користування земельною ділянкою оформлюють відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» від 01.07.2004 № 1952-IV (далі Закон № 1952).

Відповідно до ч. 4 ст. 30 Земельного кодексу України від 18.12.1990 право власності або право користування земельною ділянкою посвідчується Радами народних депутатів відповідно до вимог статті 23 Земельного кодексу України від 18.12.1990, що передбачала видачу та державну реєстрацію сільськими, селищними, міськими, районними Радами народних депутатів відповідних державних актів. Відповідно до п. 2 Перехідних положень Земельного кодексу України від 25.10.2001 клопотання і заяви щодо відведення земельних ділянок, не вирішені на момент введення в дію цього Кодексу, реалізуються органами виконавчої влади та органами місцевого самоврядування відповідно до їх компетенції у порядку та з додержанням вимог цього Кодексу. Згідно статті 120 Земельного кодексу України при переході права власності на будівлю і споруду право власності на земельну ділянку або її частину може переходити на підставі цивільно-правових угод, а право користування на підставі договору оренди. Відповідно до частини 2 статті 377 Цивільного кодексу України якщо будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, наданій у користування, то у разі їх відчуження до набувача переходить право користування тією частиною земельної ділянки, на якій вони розміщені, та частиною ділянки, що необхідна для їх обслуговування.

Відповідно до положень ст. 155 Земельного кодексу України у разі видання органом виконавчої влади або органом місцевого самоврядування акта, яким порушуються права особи щодо володіння, користування чи розпорядження належною їй земельною ділянкою, такий акт визнається недійсним. Набувачі правонаступники гідротехнічних споруд, третя особа ДП «Укрриба» не надали доказів про звільнення від сплати земельного податку та/або про нарахування і сплату земельного податку іншим платником, крім позивача, та/або відомостей стосовно власного зареєстрованого права користування земельними ділянками як об`єктами для обчислення земельного податку.

Одним зі складників справедливого судового розгляду є право на змагальне провадження, коли кожна сторона має отримати нагоду не лише бути поінформованою про будь-які докази, що потрібні для того, щоб виграти справу, але також має знати про всі докази чи подання, що представлені або зроблені в цілях впливу на думку суду, і коментувати їх (mutatis mutandis, § 31 рішення у справі Lobo Machado проти Португалії, 15764/89; § 24 рішення у справі Niderost Huber проти Швейцарії, §§ 23, 33 рішення у справі Vermeulen проти Бєльгії).

Доказів про те, що виданий державний акт постійного користування земельною ділянкою та відповідне рішення ради з порушенням чинного законодавства України матеріали справи не містять. Відповідно до ч. 5 ст. 116 Земельного кодексу України надання у користування земельної ділянки, що перебуває у власності або у користуванні, провадиться лише після вилучення (викупу) її в порядку, передбаченому Земельним кодексом України.

Відповідно до п.5 НПСБО бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об`єкта за такими групами: права користування природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище тощо); права користування майном (право користування земельною ділянкою відповідно до земельного законодавства, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо). Відповідно до п.6 НПСБО придбаний або отриманий нематеріальний актив відображається в балансі, якщо існує імовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов`язаних з його використанням, та його вартість може бути достовірно визначена. Нарахування амортизації нематеріальних активів (крім права постійного користування земельною ділянкою) здійснюється протягом строку їх корисного використання (п.25 НПСБО). У бухобліку право постійного користування земельною ділянкою показують на субрахунку 122 «права користування майном».

Експертна грошова оцінка земельних ділянок здійснюється відповідно до Методики експертної грошової оцінки земельних ділянок, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 11.10.2002 № 1531 та Порядку проведення експертної грошової оцінки земельних ділянок, затвердженого наказом Держкомзему від 09.01.2003 № 2, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 23.05.2003 (зі змінами) з урахуванням Національного стандарту 1 Загальні засади оцінки майна і майнових прав, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 10.09.2003 № 1440 та Національного стандарту 2 «Оцінка нерухомого майна», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.10.2004 № 1442. Визначення вартості права постійного користування землею здійснюється відповідно до пункту 48 зазначеної Методики.

Судом встановлено, що в акті перевірки не йдеться про облікові регістри власних та залучених земельних ресурсів субрахунок 101 «земельні ділянки», що є складовою одиницею синтетичного рахунку 10 «основні засоби», щодо права користування земельними ділянками субрахунок 122 «права користування майном» та про використання відомостей з реєстрів, крім Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, рішення сільських рад (яких саме не конкретизовано).

Надаючи оцінку аргументу позивача щодо недоліків оформлення ППР, де зазначено «Придніпровський, а не Соснівський район м. Черкаси», суд враховує принцип превалювання змісту над формою, зважаючи на наявний ідентифікаційний код як ключовий інструмент ідентифікації особи з огляду на таке.

Відповідно до пункту 45.2 статті 45 Кодексу №2755 податковою адресою юридичної особи (відокремленого підрозділу юридичної особи) є місцезнаходження такої юридичної особи, відомості про що містяться у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.

ЄСПЛ у справі De Geouffre de la Pradelle проти Франції, 16.12.1992 зазначив, що не повинно бути занадто формального ставлення до передбачених законом вимог, позаяк доступ до правосуддя повинен бути не лише фактичним, але і реальним. Тривала невиправдана затримка процесу практично рівнозначна відмові у правосудді. Верховний Суд у постанові від 05.08.2020 у справі № 177/1163/16-ц зазначив: під час застосування процесуальних норм належить уникати як надмірного формалізму, так і надмірної гнучкості, що можуть призвести до скасування процесуальних вимог, встановлених законом. Надмірний формалізм у трактуванні процесуального законодавства визнається неправомірним обмеженням права на доступ до суду як елемента права на справедливий суд згідно зі ст. 6 Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду розглянув справу № 923/37/20 та роз`яснив: зміна найменування юридичної особи, в тому числі й скасування запису про її перейменування, не впливає на правоздатність цієї особи, оскільки залишається однією й тією ж особою, з тим же ідентифікаційним кодом незалежно від найменування.

Позивачем-платником податків у контексті принципу змагальності не надано доказів щодо інформування відповідача у поданій звітності в електронній формі та/або під час електронної ідентифікації онлайн в електронному кабінеті про належність податкової адреси до конкретного району міста у зв`язку зі змінами в адміністративно-територіальному устрої держави в цілому та у Черкаській області (про утворення та ліквідацію районів та/або відповідного рішення про зміну та присвоєння поштової адреси об`єктам нерухомого майна позивача).

Надаючи оцінку аргументу позивача щодо того, що зазначено як підстави «начебто порушень» п.14.1.73 і 269.1.2 Кодексу №2755, суд зазначає про таке. У Кодексі №2755 поняття вживаються у значенні згідно зі ст.14 з метою оподаткування, тому п.14.1.73 не може бути самостійною підставою для кваліфікації податкового правопорушення, п. 269.1.2 визначає землекористувачів платником земельного податку, що є одним із основних елементів податку у розумінні статті 7 Кодексу №2755.

Судом встановлено, що Головним управлінням ДФС у Черкаській області на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 75, ст. 82 Кодексу №2755 проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ «Черкасирибгосп» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, що оформлена актом від 18.03.2019 №87/23-00-144-0107/00476814. За результатами перевірки встановлено та зафіксовано в акті перевірки (а.с.15-33 т.2), що позивачем порушено підпункт 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 ПК України, в результаті чого занижено земельний податок за 2018 рік за земельними ділянками, що знаходяться у Канівський район, с. Синявка (Казарівська сільська рада) (Державний класифікатор об`єктів адміністративно-територіального устрою України КОАТУУ 7122082701) у сумі 160028, 07 (а.с.34 т.2). На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Черкаській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.04.2019, яке скасовано за результатом адміністративного оскарження і прийнято ППР від 11.07.2019 №0007771401.

Оформлення посадовими особами контролюючих органів результатів документальних перевірок платників податків-юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів щодо дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, регулюється Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 із змінами (далі Порядок № 727), а також Методичними рекомендаціями щодо оформлення матеріалів документальних перевірок, затвердженими наказом Державної фіскальної служби України від 01.06.2017 № 396 (далі Методичні рекомендації № 396). Порядком № 727 та Методичними рекомендаціями № 396 передбачено: акт документальної перевірки службовий документ, що підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

ВС у справі № 140/388/19 ЄДРСР 90242392 зазначив, що сам по собі акт податкової перевірки і дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акта не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни або припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання заперечень до акта. Акт податкової перевірки є службовим документом, у якому зафіксовані виявлені в ході перевірки порушення. Доводи, думки, інформація з акта перевірки, складеного перевіряючими, вивчається та оцінюється, зокрема, начальником або заступником начальника контролюючого органу. І за наявності податкових порушень саме ці особи приймають ППР, яким і визначаються грошові зобов`язання платника податків у акті ненормативного характеру.

Надаючи оцінку аргументу позивача щодо додатків до державного акта на право користування, яких не існує, варто зазначити, що акт перевірки як носій інформації, що складений перевіряючими не є актом ненормативного характеру, тому несуттєві недоліки оформлення службового документа (авторське розуміння перевіряючими креслень/графічних зображень як додатків до акта на право користування земельною ділянкою та висловлені судження/добросовісні помилки) не впливають на зміст висновків і прийняття рішення управлінського характеру, проте суттєві недоліки «коли обставини, викладені в акті, не знайдуть підтвердження в суді» слугують підставою для скасування податкового повідомлення-рішення за сукупної оцінки доказів. Суд враховує, що головним призначенням колегіальної перевірки працівниками контролюючого органу є забезпечення фаховості перевірки ведення податкового обліку та сплати податку, ППР приймає керівник (заступник керівника) відповідача.

Згідно із пунктом 1.9.18 Методики обстеження і паспортизації гідротехнічних споруд систем гідравлічного вилучення та складування промислових відходів та хвостів, затвердженого наказом Державного комітету у справах містобудування і архітектури від 19.12.1995 №252 гідротехнічні споруди це споруди для використання водних ресурсів, а також для боротьби з шкідливим впливом вод: греблі й дамби різного призначення та їхні конструктивні елементи; водоскиди, водоспуски, споруди водовідведення: тонелі, канали, труби, лотки; регуляційні споруди, накопичувані промислових відходів, ставки, відкриті водозабори, гідромеханічне та механічне обладнання, призначене для нормального функціонування споруд. Відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК018-2000, затвердженого наказом Державного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від 17.08.2000 №507 під спорудами розуміється будівельні системи, пов`язані з землею, що створені з будівельних матеріалів, напівфабрикатів, устаткування та обладнання в результаті виконання різних будівельно-монтажних робіт.

Оцінюючи, чи діяв відповідач обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), суд зазначає про таке.Надаючи оцінку аргументу, що нерухоме майно (гідротехнічні споруди) у 2018 році не належали позивачеві, судом з наданих доказів і встановлених обставин не встановлено, що позивачем надані первинні документи з достовірною інформацією щодо дійсної площі земельної ділянки, що використовується платником у господарській діяльності, позаяк відповідно до довідки Держгеокадастру від 18.02.2016 №28-99.4-667/15-16 (а.с. 23 т. 3) за Сільськогосподарсько-рибоводне відкрите акціонерне товариство «Черкасирибгосп» по Козарівській сільській раді обліковується земельна ділянка загальною площею 79,9978 га та відповідно до податкової декларації з земельного податку (а.с.233-235 т.2) зазначено самостійно платником 79,9978 га з однаковою нормативною грошовою оцінкою 39811,00 за ставкою 1%, що не підтверджує використання земельних ділянок під гідроспорудами ДП «Укрриба».

Судом встановлено, що відповідно до довідки ГУ Держгеокадастру у Черкаській області (а.с.119 т.2) середня нормативна грошова оцінка ріллі станом на 01.01.2017 в Черкаській області становить 39811 грн/га https://cherkaska.land.gov.ua/derzhheokadastr-cherkashchyny-torik-vyiavyv-porushennia-na-ploshchi-maizhe-77-tys-ha-zemli/. Середня нормативна грошова оцінка ріллі станом на 01.01.2018 в Черкаській області з урахуванням коефіцієнту індексації становила 39811 грн/га (справа № 925/48/19).

Суд відхиляє доводи представника відповідача щодо того, що у «матеріалах справи відсутні докази державної реєстрації права власності на гідроспоруди за іншим платником податку» з огляду на таке. Відповідно до підпункту 14.1.238 пункту 14.1 статті 14 Кодексу №2755 споруди це земельні поліпшення, що не належать до будівель та приміщень, призначені для виконання спеціальних технічних функцій. Законодавство не містить єдиного підходу визначення поняття «гідротехнічна споруда», що зумовлює виникнення випадків їх віднесення до об`єктів нерухомого майна. Відповідно до частини четвертої статті 5 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» не належать державній реєстрації речові права та їх обтяження на корисні копалини, рослини, а також на малі архітектурні форми, тимчасові, некапітальні споруди, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких можливе без їх знецінення та зміни призначення, а також окремо на споруди, що є приналежністю головної речі, або складовою частиною речі, зокрема на магістральні та промислові трубопроводи (у тому числі газорозподільні мережі), автомобільні дороги, електричні мережі, магістральні теплові мережі, мережі зв`язку, залізничні колії. Порядком ведення Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26.102011 № 1141 (зі змінами) встановлено, що до Державного реєстру вносяться такі відомості про об`єкт нерухомого майна, розташований на земельній ділянці: тип об`єкта нерухомого майна (земельна ділянка; житловий будинок; будівля; споруда; квартира; житлове приміщення; нежитлове приміщення; об`єкт незавершеного будівництва; площа об`єкта нерухомого майна (загальна та (за наявності) житлова); опис об`єкта нерухомого майна із зазначенням об`єктів, що є приналежністю головної речі (присвоєна літера, римська або арабська цифра відповідно до технічного паспорта, загальна та (за наявності) житлова площа) (у разі коли об`єкт нерухомого майна є головною річчю); відомості про складові частини об`єкта нерухомого майна (найменування та/або присвоєна літера, загальна та (за наявності) житлова площа) (у разі коли об`єкт нерухомого майна є складною річчю); адреса об`єкта нерухомого майна; кадастровий номер земельної ділянки, на якій розташований такий об`єкт нерухомого майна (у разі коли об`єктом нерухомого майна є індивідуальний (садибний) житловий будинок, садовий, дачний будинок, будівля або споруда та у документах, поданих для державної реєстрації права власності, наявні відомості про розташування такого об`єкта на земельній ділянці, зареєстрованій в Державному земельному кадастрі, або коли адресою новозбудованого індивідуального (садибного) житлового будинку, садового, дачного будинку вважається місце розташування земельної ділянки, на якій споруджено відповідний об`єкт). Судом встановлено, що акт перевірки не містить відомостей щодо перевірки ведення обліку власних споруд та/або споруд на зберіганні з описом їх характеристик і площі, що використовувались у господарській діяльності позивача з метою отримання прибутку та/або оцінки витрат на їх збереження/поліпшення. Державній реєстрації належать речові права на нерухоме майно, що є самостійним об`єктом цивільно-правових відносин, яке містить ознаки, передбачені статтею 181 Цивільного кодексу України, та якому притаманні характеристики, внесення яких до Державного реєстру прав є обов`язковими.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з частиною 2 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Надаючи оцінку аргументу позивача щодо іншого коду ЄДРПОУ ніж зареєстровано за позивачем, суд зазначає про таке. Судом встановлено, що згідно витягу з ЄДР кодом ЄДРПОУ «Черкасирибгосп» є 00476814, проте у спірному ППР зазначено код не передбачений законодавством 476814.

Під час оцінки адміністративних актів від установлення обставин щодо яких залежить обґрунтованість рішення, що на підставі частини другої статті 2 КАС України перевіряє суд, здійснюється, зокрема, перевірка вимог щодо форми та змісту акта (ВС у постанові від 11.09.2018 у справі № 826/14478/17). У справі № 826/5911/18 Верховний Суд зазначив, що суди попередніх інстанцій свій висновок про правомірність дій позивача (обставин, що мають істотне значення) зробили не на підставі допустимих доказів; помилково не врахували, що для цілей податкового обліку беруться до уваги насамперед економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення відповідних операцій; не застосували підходу «превалювання суті над формою» та не з`ясували справжню сутність правовідносин, дослідивши лише відповідність договору формальним вимогам, передбаченим законодавством, а не фактичні відносини, що існували.

Рішення Козарівської сільської ради Канівського району Черкаської області №19/4, що надане відповідачем прийняте пізніше ніж за шість місяців до початку бюджетного року. З інших загальнодоступних альтернативних джерел відомості не встановлено і розрахунок щодо запровадження 5% ставки відповідно до якого саме пункту рішення щодо земель водного фонду (не енергетики) відповідачем не підтверджено. Рішення №19/4, згідно наданих відповідачем копій прийнято 17.07.2017 пізніше ніж за шість місяців до бюджетного періоду, відомостей про опублікування та оприлюднення його належним чином матеріали справи не містять.

ВС у справі №809/276/18 зазначив: суди дійшли висновку про необґрунтованість позову, оскільки не встановлено доказів офіційного оприлюднення оскарженого рішення сільської ради, а тому це рішення не набрало чинності і не може порушувати права і свободи та інтереси фізичних осіб у сфері публічно-правових відносин.

Перевіряючи дії відповідача на відповідність вимогам частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, суд зазначає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації владних повноважень, тому нарахування відповідачем податкового зобов`язання за ставкою 5% із сплати земельного податку у 2018 році з використання грошової оцінки без урахування вимог додатку №2 і додатку №3 за рішенням Козарівської сільської ради Канівського району Черкаської області №19/4 не відповідає принципам стабільності податкового законодавства про встановлення місцевих податків і зборів на 2018 рік (пізніше ніж за шість місяців до початку бюджетного року) та правомірності рішення платника податку в обранні ставки за земельні ділянки нормативну грошову оцінку яких проведено за наявної публічної інформації та відомостей ДЗК щодо права постійного користування землею, тому з боку відповідача допущено неправомірну поведінку спірне рішення прийнято необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії) ППР від 11.07.2019 №0007771401 про збільшення грошового зобов`язання за платежем: земельний податок з юридичних осіб 18010500 (за податковим зобов`язанням у сумі 128022,45 грн та штрафними санкціями у сумі 32005,62 грн) з огляду також на суттєві недоліки змістовного оформлення (п.54.3 статті 54 і пункт 58.1 статті 58 Кодексу №2755, що місять декілька підпунктів та різних за конструкцією абзаців не деталізовані) і неправильний код позивача належить скасувати. За результатом встановлених обставин і оцінених доказів, суд доходить висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача/представника позивача є обґрунтованими, а позов таким, що належить до задоволення.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України під час задоволення позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, що належать відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Представник позивача повідомив, що протягом п`яти днів буде надане обґрунтоване клопотання про розподіл судових витрат відповідно до вимог КАС України.

Керуючись статтями 2, 5, 6-16, 19, 73-78, 90, 118, 139, 242-246, 255, 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.07.2019 №0007771401 про збільшення грошового зобов`язання за платежем: земельний податок з юридичних осіб 18010500 (за податковим зобов`язанням у сумі 128022,45 грн та штрафними санкціями у сумі 32005,62 грн).

Копію рішення направити учасникам справи.

Рішення набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, що може бути подана протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково за правилами, встановленими статтями 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України до Шостого апеляційного адміністративного суду у зв`язку із початком функціонування модулів Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи з урахуванням підпунктів 15.1, 15.5 пункту 15 частини 1 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України відповідно до рішення ВРП від 17.08.2021 № 1845/О/15-21 «Про затвердження Положення про порядок функціонування окремих підсистем Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи».

Учасники справи:

позивач: приватне акціонерне товариство «Черкасирибгосп» [вул. Смілянська, 2, м. Черкаси, 18001, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 00476814];

відповідач: Головне управління ДПС у Черкаській області [вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 44131663];

треті особи: державне підприємство «Укрриба» [вул. Тургенєвська, 82-а, м. Київ, 04050, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 25592421], регіональне відділення фонду державного майна України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях [просп. Голосіївський, 50, м. Київ, 03039, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 43173325], Бобрицька сільська рада Канівського району Черкаської області [с. Бобриці, вул. Дружби, 4, Канівський район, Черкаська область, 19004, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 35797342].

Повне судове рішення складено 18.10.2021.

Суддя Л.В. Трофімова