ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

16 квітня 2020 року

справа №520/1536/19

адміністративне провадження №К/9901/1713/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Пасічник С. С., Юрченко В. П.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Енерготранс ЛТД»

на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.08.2019 у складі судді Шевченко О. В.,

та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019 у складі суддів Чалого І. С., Жигилія С. П., Перцової Т. С.,

у справі № 520/1536/19

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Енерготранс ЛТД»

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

У С Т А Н О В И В :

РУХ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. 15.02.2019 Товариство з обмеженою відповідальністю «Енерготранс ЛТД» (далі - Товариство, позивач у справі) звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - податковий орган, відповідач у справі, правонаступником є Головне управління ДПС у Харківській області), в якому просить визнати протиправними та скасувати з мотивів безпідставності їх прийняття податкові повідомлення-рішення від 21.01.2019:

№ 00000151403, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 2 557 876,25 грн, з яких 2 046 301,00 грн - основний платіж, 511 575,25 грн - штрафні (фінансові) санкції (т.1 а. с. 205);

№ 00000161403, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 634 725,00 грн, з яких 423 150,00 грн - основний платіж, 211575,00 грн - штрафні санкції (т.1 а. с. 206);

№ 00000171403, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 540 000,00 грн (т.1 а. с. 207 - 208);

№ 00000991307, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 22 937,58 грн, з яких 11 691,40 грн - основний платіж, 7752,78 грн - штрафні санкції, 3 493,40 грн - сума пені (т.1 а. с. 209);

№ 00001021307, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору та пені на суму 1 937,04 грн, з яких 989,32 грн - основний платіж, 649,83 грн - штрафна (фінансова) санкція, 297,89 грн - сума пені (т.1 а. с. 210);

№ 00001001307, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на суму 510,00 грн (т.1 а. с. 211).

2. В обґрунтування вимог адміністративного позову позивач зазначив, що господарські взаємовідносини позивача з його контрагентами мали реальний характер та підтверджені належними документами, висновки акта перевірки податкового органу не відповідають дійсності, оскільки надані до перевірки первинні документи повністю підтверджують реальність господарської діяльності підприємства. У акті перевірки по суті не наведено будь-яких належних та допустимих доказів, не доведено наявності обставин та підстав, які б свідчили про нездійснення спірних операцій та юридичну дефектність первинних документів за спірними операціями.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. 29.08.2019 Харківський окружний адміністративний суд прийняв рішення, яким позовну заяву Товариства задовольнив частково, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 21.01.2019 №00000991307, №00001021307, №00001001307. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.

4. 10.12.2019 Другий апеляційний адміністративний суд ухвалив постанову, якою апеляційну скаргу Товариства залишив без задоволення, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.08.2019 по справі № 520/1536/19 залишив без змін.

5. Предметом апеляційного та касаційного перегляду були (є) судове(і) рішення в частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 21.01.2019 № 00000151403, № 00000161403, № 00000171403.

6. Суди попередніх інстанцій, ухвалюючи судові рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог, дійшли висновку що господарські операції Товариства з ТОВ "Кастон", ТОВ "БК Абекс ЛТД", ТОВ "Афіла", ТОВ "ТД Лекор", ТОВ "Вест Міст", ТОВ "БГ ТА ТЕК", ТОВ "Топаз груп", ТОВ "Віарант", ТОВ "Престиж-2015", ТОВ "Компанія ВБРО", ТОВ "Інвест Альянс 2014" не мали реального характеру з огляду на те, що Товариством здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій з одержання товару і складено первинні документи всупереч норм частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та пунктів 2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за №168/704.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

7. 10.01.2020 позивач не погодився з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у позові подав касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права (статті 9 Закону № 966, пункту 198.3. статті 198 Податкового кодексу України) та порушення норм процесуального права (статті 9, 90, 242, 244 Кодексу адміністративного судочинства України), просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.08.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019 у справі № 520/1536/19 в частині відмови в позові про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.01.2019 №00000151403, №00000161403, №00000171403, ухвалити нове рішення яким позов Товариства в цій частині задовольнити в повному обсязі.

8. 10.03.2020 справа № 0440/5905/18 надійшла на адресу Верховного Суду.

9. 31.03.2020 ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства.

10. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

11. Судами попередніх інстанцій встановлено, що Товариство є платником податку на прибуток приватних підприємств, податку на додану вартість (Свідоцтво про реєстрацію платника ПДВ від 26.06.2017 року № 200346040), податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, військового збору, єдиного внеску.

12. У жовтні - листопаді 2018 року податковим органом проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з питань дотримання вимог, зокрема, податкового законодавства за період з 01.01.2015 року по 30.06.2018 року, за результатами якої складено акт від 23.11.2018 № 4878/20-40-14-03-07/32868071 (далі - акт перевірки), (т.1 а. с. 22 - 139).

13. В акті перевірки зафіксовані порушення Товариством податкового законодавства, зокрема:

1) порушено підпункт 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пункти 44.1, 44.2 статті 44, підпункт 134.1.1. пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 046 301 грн без ПДВ, у тому числі 2017 рік на суму 1 569 744 грн, 1 квартал 2018 року на суму 418 372 грн, 2 квартал 2018 року на суму 58 185 грн;

2) порушено пункт 44.1 статті 44, підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.6. статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся у сумі 423150 грн, в тому числі за травень 2017 року на 71867 грн, за червень 2017 року на 81666 грн, за листопад 2017 року на 269617 грн. Також встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) всього у сумі 540000 грн, в тому числі за березень 2017 року на 135000 грн, за квітень 2017 року на 135000 грн, за травень 2017 року на 135000 грн, за червень 2017 року на 135000 грн;

14. 21.01.2019 на підставі акта перевірки та згідно з підпунктом 54.3.2. пункту 54.3. статті 54 Податкового кодексу України керівником податкового органу прийняті податкові повідомлення-рішення, зокрема:

№ 00000151403, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 2 557 876,25 грн, з яких 2 046 301,00 грн - основний платіж, 511575,25 грн - штрафні (фінансові) санкції;

№ 00000161403, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 634 725,00 грн, з яких 423 150,00 грн - основний платіж, 211 575,00 грн - штрафні санкції;

№ 00000171403, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 540 000,00 грн.

15. Оцінюючи господарські операції Товариства з одинадцятьма контрагентами на предмет їх реальності суди попередніх інстанцій встановили наступне.

16. Між Товариством (позивачем у справі) як замовником укладено договори на надання інформаційних послуг на залізничному транспорті з виконавцями ТОВ "БК Абекс ЛТД" (договір від 01.11.2017 №8), ТОВ "Топаз груп" (договір від 01.11.2017 №2017- 23), ТОВ "Компанія ВБРО" (договори від 29.09.2017 №171011/СТ та від 01.12.2017 №18-17-1201), ТОВ "Віарант" (договір від 25.05.2017 №524), ТОВ "ТД Лекор" (договір від 28.04.2017 №428), ТОВ "Престиж-2015" (договір від 01.08.2017 №170804), ТОВ "Афіла" (договір від 30.06.2017 №1706), ТОВ "Кастон" (договір від 01.08.2017 №170801), ТОВ "Вест Міст" (договір від 01.08.2017 №170803), ТОВ "Біт та Тек" (договір від 01.08.2017 №170802), ТОВ "Інвест Альянс 2014" (договір від 17.04.2017 №417), за умовами всіх цих договорів Товариство доручило, а виконавець взяв на себе зобов`язання надати інформаційні послуги Товариству щодо інформації, яка міститься в автоматизованих системах залізничного транспорту України (т.1 а. с. 212 - 215).

17. На підтвердження реальності здійснення господарських операцій з цими контрагентами до суду надано: протокол договірної ціни, акти надання послуг, повідомлення про відступлення права вимоги, оборотно-сальдові відомості по рахунку 63/1, платіжні доручення, рахунки на оплату, податкові накладні.

18. Суди попередніх інстанцій дослідили наявні в матеріалах справи первинні документи та оцінили подані сторонами докази з точки зору їх належності, допустимості, достовірності та достатності у відповідності до статей 73-76 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшли висновку, що господарські операції Товариства з зазначеними вище контрагентами не мали реального характеру. За позицією судів Товариство здійснило безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій з одержання товару і склало первинні документи всупереч норм частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пунктів 2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за №168/704.

19. Суди попередніх інстанцій встановили, що акти надання послуг мають загальний характер, не конкретизують об`єму надання послуг, не містять інформації, яка б детально розкривала зміст наданих послуг, характеризувала б послуги як інформаційно-консультаційні, калькуляцію визначення їх вартості, часові межі виконання тощо, з них не можливо встановити економічну доцільність замовлення послуг, їх суть, використання отриманих послуг в господарській діяльності підприємства, та який економічний ефект отримано від використання цих послуг, та відповідно не свідчать про економічну обґрунтованість витрат на здійснення господарських операцій.

20. Суди зауважили, що будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності платника представником позивача не надано.

21. Суди попередніх інстанцій врахували те, що Головне управління ДФС у Харківській області 20.06.2019 (Вих. № 30638/10/20-40-23-13) направляло до АТ "Укразалізниця" запит щодо надання інформації, в якому зазначалося, що слідчим управлінням фінансових розслідувань здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні № 32019220000000039 від 03.05.2019 року відносно службових осіб ТОВ "Енерготранс ЛТД" за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 ст. 212 КК України. У зв`язку із тим, що ТОВ "Енерготранс ЛТД" протягом 2017 - 2018 років укладало з певною кількістю підприємств договори щодо надання інформаційних послуг, а саме інформації, яка міститься в автоматизованих системах залізничного транспорту України, податковий орган у запиті просив надати інформацію стосовно того, чи укладалися АТ "Укразалізниця" з ТОВ "Енерготранс ЛТД", ТОВ "Кастон", ТОВ "БК Абекс ЛТД", ТОВ "Афіла", ТОВ "ТД Лекор", ТОВ "Вест Міст", ТОВ "Біг ТА Тек", ТОВ "Топаз груп", ТОВ "Віарант", ТОВ "Престиж-2015", ТОВ "Компанія ВБРО", ТОВ "Інвест Альянс 2014, договори щодо надання інформації з бази Укрзалізниці, які автоматизовані інформаційні системи перебувають у розпорядженні АТ "Укразалізниця" та хто має право отримати доступ до зазначених інформаційних систем.

22. У відповіді АТ "Укразалізниця" від 11.07.2019 № ЦЦО-13/641 на запит податкового органу від 20.06.2019 повідомлено, що доступ до Єдиної автоматизованої системи керування вантажними перевезеннями, яка містить інформацію по перевізним документам та про підхід вагонів, мають виключно фахівці АТ "Укразалізниця", така інформація може надаватися учасникам перевезень та контролюючим органам. Також повідомлено, що договори про надання інформації з перевізних документів та про підхід вагонів на адресу станції призначення, АТ "Укразалізниця" із вказаними у запиті підприємствами не укладалися.

23. Суди попередніх інстанцій визнали, що отримана від АТ "Укразалізниця" інформація вказує на неможливість виконання відповідних договорів на надання інформаційних послуг на залізничному транспорті, а Товариством не доведено, яким чином виконувалися договори укладені з контрагентами на надання таких послуг, як надавалася інформація та в якому обсязі.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

24. У доводах касаційної скарги Товариство зазначає, що судами попередніх інстанцій порушені норми статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, не встановлено фактичні обставини справи, що мають значення для справи.

25. Позивач вказує на те, що відповідачем та іншими територіальними органами державної фіскальної служби під час перевірки Товариства не проведено жодної документальної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства, так само як і податкових звірок з контрагентами, що фігурують у спірних правовідносинах.

26. Товариство стверджує, що відповідач не надав належних доказів на підтвердження того, що контрагенти позивача не мали адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань по господарських операціях на час їх виконання, відсутності фактичних дій, спрямованих на виконання взятих зобов`язань чи відсутність можливостей залучення до виконання зобов`язань третіх осіб.

27. Скаржник доводить, що судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинених спірних господарських операцій позивача з контрагентами, не з`ясовано умов відповідних взаємовідносин, специфіки кожної господарської операції позивача з кожним контрагентом.

28. Позивач наголошує на тому, що всі надані відповідачу до перевірки та судам акти наданих послуг містять усі обов`язкові реквізити, передбачені статтею 9 Закону № 996 і пунктом 2.4 Положення №88, вказує, що зазначені нормативно-правові акти не встановлюють вимог до первинних бухгалтерських документів - актів наданих послуг, про які зазначають суди попередніх інстанцій.

29. Товариство в касаційній скарзі зазначає, що судом апеляційної інстанції не прийняті доводи Товариства та не надано оцінку Листу Мінфіну України від 14.03.2012 №31-0841-07/23-1994/1318 в якому зазначено, що міру деталізації змісту і обсягу господарської операції визначають особи, які відповідають за здійснення господарської операції і правильність її оформлення. При цьому така деталізація має забезпечити розкриття змісту господарської операції та ідентифікацію активів, зобов`язань, доходів або витрат, з нею пов`язаних. За позицією позивача, акти наданих послуг надані Товариством розкривають зміст господарської операції та ідентифікацію активів, зобов`язань, доходів або витрат, з нею пов`язаних.

30. Позивач зауважує, що Товариство є транспортно-експедиційним підприємством. Основним видом діяльності є поставка щебеню кварцитового, а саме поставка щебеню вагонними нормами по території України до залізничних станцій споживачів, поставка щебеню на експорт, продаж щебеню у роздріб. Товариство є вантажовідправником і виконує зобов`язання по їх термінах, асортименту, якості і кількості, що поставляється, а тому основними критеріями роботи є оперативність поставок. Товариству необхідно володіти інформацією, зокрема, точно знати про підхід вагонів на адресу станції призначення замовника по залізницях України, дирекціях, потягах, станціях, точно знати де знаходиться вантаж , коли він прибуде на станцію призначення, а також знати тарифи та їх зміни за перевезення вантажів, яка міститься у єдиній автоматизованій системі керування вантажними перевезеннями (АСК ВП УЗ-Є), яка призначена для автоматизованого керування процесом вантажних перевезень. Позивач зазначає, що суди попередніх інстанцій залишили ці доводи Товариства поза увагою та не надали їм належної оцінки.

31. Від відповідача відзив на касаційну скаргу Товариства на адресу Суду не надходив, що не перешкоджає касаційному перегляду судових рішень.

32. 09.04.2020 на адресу Суду від Товариства надійшло клопотання про доповнення до касаційної скарги, зокрема, позивач просить долучити до матеріалів касаційного провадження висновки судового експерта №1, 2 від 24.03.2020 за результатами проведення судової економічної експертизи по заяві Товариства від 24.02.2020. Суд касаційної інстанції позбавлений можливості задовольнити таке клопотання з огляду на імперативні приписи частини першої статті 337 Кодексу адміністративного судочинства України, які надають право доповнити касаційну скаргу протягом строку на касаційне оскарження, який на час подання клопотання сплинув, а також частини другої статті 341 цього кодексу, яка позбавляє можливості суд касаційної інстанції приймати до розгляду нові докази.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Джерела права й акти їх застосування. Оцінка висновків суду, рішення якого переглядається, та аргументів учасників справи

33. Податковий кодекс України:

33.1. Пункт 44.1 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

33.2. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134.

Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

33.3. Пункт 198.3 статті 198.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

33.4. Пункт 198.6 статті 198.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

34. Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:

34.1. Стаття 1.

34.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

34.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

34.2. Частина 1 статті 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

34.3. Частина 2 статті 9.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

35. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за №168/704.

35.1. Пункт 2.4.

Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

36. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" затверджено наказом Міністерства фінансів України 31.12.99 № 318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 р. за N 27/4248). Це Положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності.

36.1. Пункт 19.

Витрати на збут включають такі витрати, пов`язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг): витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції; витрати на ремонт тари; оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут; витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг); витрати на передпродажну підготовку товарів; витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом; витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов`язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона); витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки; витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування; витрати на страхування призначеної для подальшої реалізації готової продукції (товарів), що зберігається на складі підприємства; витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів (філій, представництв) підприємства; інші витрати, пов`язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг. До складу витрат на збут у торговельних організаціях включаються витрати обігу, за винятком витрат, наведених у пунктах 18, 20 і 27 цього Положення (стандарту).

37. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

38. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

39. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

40. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування як витрат так і податкового кредиту.

41. При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).

42. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.

43. Розв`язуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанцій врахували зафіксовані контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо непідтвердження належними первинними документами операцій з придбання інформаційних послуг на залізничному транспорті, зокрема, суди дослідили та оцінили акти надання послуг, як первинні документи бухгалтерського обліку, на предмет їх відповідності вимогам, що висуваються законодавством до первинних документів, та встановили, що ці акти мають загальний характер, не конкретизують об`єму надання послуг, не містять інформації, яка б детально розкривала зміст наданих послуг, характеризувала б послуги як інформаційно-консультаційні, калькуляцію визначення їх вартості, часові межі виконання тощо, з них не можливо встановити економічну доцільність замовлення послуг, їх суть, використання отриманих послуг в господарській діяльності підприємства, та який економічний ефект отримано від використання цих послуг, та відповідно не свідчать про економічну обґрунтованість витрат на здійснення господарських операцій.

44. Доводи скаржника про те, що ані Законом № 996, ані Положенням № 88 не встановлено вимог до актів надання послуг, про які зазначають суди, Суд вважає безпідставними, оскільки такі акти є первинними документами, до яких зазначеними законодавчими актами встановлені певні вимоги, яким вони мають відповідати, зокрема, вони мають відображати зміст та обсяг господарської операції. Суди попередніх інстанцій, оцінили акти наданих послуг з точки зору їх належності, допустимості, достовірності, достатності, та враховуючи відсутність в них деталізованої інформації щодо наданих послуг, визнали їх такими, що не відповідають вимогам первинного документа, а відтак, не є належними та допустимими доказами реальності вчинення господарських операцій.

45. Суд касаційної інстанції в силу положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України позбавлений можливості додатково перевіряти докази.

46. Доводами касаційної скарги не спростовані висновки судів попередніх інстанцій щодо нереальності господарських операцій, які ґрунтуються на оцінці відповіді АТ "Укразалізниця" від 11.07.2019 року № ЦЦО-13/641 на запит податкового органу від 20.06.2019 року щодо надання інформації, з якої вбачається, що доступ до Єдиної автоматизованої системи керування вантажними перевезеннями, яка містить інформацію по перевізним документам та про підхід вагонів, мають виключно фахівці АТ "Укразалізниця", така інформація може надаватися учасникам перевезень та контролюючим органам. Договори про надання інформації з перевізних документів та про підхід вагонів на адресу станції призначення, АТ "Укразалізниця" із вказаними у запиті підприємствами (Товариство та одинадцять контрагентів) не укладалися.

В касаційній скарзі з приводу відсутності договірних відносин АТ "Укразалізниця" із контрагентами позивача, Товариство зазначає про те, що не несе відповідальності за їх господарську діяльність, не спростовуючи висновки судів про неможливість фактичного надання таких послуг.

47. Суди попередніх інстанцій визнали недоведеним зв`язок економічної діяльності позивача та економічної доцільності здійснення витрат, вказали на відсутність будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності платника.

48. Щодо доводів Товариства про не дослідження судами попередніх інстанцій витягів з бази даних та автоматизованих систем залізничного транспорту України щодо дислокації вагонів з вантажами замовника послуг, які щоденно надходили від постачальників таких послуг, Суд зазначає, що ці документи не є первинними та не повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності вимогам законодавства, як такі, що утримують інформацію про здійснення господарської операції.

49. Посилання Товариства на Лист Мінфіну України від 14.03.2012 №31-0841-07/23-1994/1318 Суд не приймає з огляду на те, що цей документ не є нормативно-правовим актом в розумінні статт 117 Конституції України та не застосовується Судом як джерело права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

50. Судами першої та апеляційної інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та досліджено господарські операції позивача з вищезазначеним контрагентом, за якими Товариством було сформовано об`єкт оподаткування податком на прибуток та податковий кредит, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як позивачем так і контролюючим органом, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно.

51. Враховуючи встановлені обставини справи в сукупності на підставі оцінених доказів, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів погоджується з висновками судів, що позивачем з огляду на приписи процесуального закону належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом та зібраних судом доказів щодо неправомірного формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та включення до складу податкового кредиту сум ПДВ за господарськими операціями з одинадцятьма контрагентами без належного документального підтвердження фактичного здійснення таких операцій.

52. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи, правильність застосування норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулює спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Товариства слід залишити без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Енерготранс ЛТД» залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.08.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019 у справі №520/1536/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р. Ф. Ханова

Судді: С. С. Пасічник

В. П. Юрченко