ПОСТАНОВА

Іменем України

04 грудня 2019 року

м.Київ

справа №360/4447/18

адміністративне провадження №К/9901/19279/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,

суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

розглянувши у в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 13 березня 2019 року (суддя: Пляшкова К.О.)та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2019 року (судді: Геращенко І.В., Арабей Т.Г., Сіваченко І.В.) у справі №360/4447/18 за позовом Комунального підприємства «Лисичанськтепломережа» до Головного управління ДФС у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в :

Комунальне підприємство «Лисичанськтепломережа» (далі - позивач, КП «Лисичанськтепломережа») звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Луганській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.08.2018 року № 0044921530, яким до КП «Лисичанськтепломережа» застосовано штрафні (фінансові) санкції за затримку понад 30 календарних днів сплати грошового зобов`язання в сумі 1405 257,00 грн та зобов`язано сплатити штраф у розмірі 281 051,52 грн.

Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 13 березня 2019 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2019 року, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Луганській області від 2 серпня 2018 року № 0044921530 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 164 927,70 грн. У задоволенні решти вимог відмовлено.

Не погоджуючись з такими судовими рішеннями відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просив скасувати рішення суду першої та апеляційної інстанцій, та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що підставою для прийняття оскаржуваного рішення стало набрання постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2018 року № 812/295/18 законної сили, тобто жодні нові грошові зобов`язання позивачу не визначались та не нараховувались. Відтак вважає, що оскаржуване рішення прийняте контролюючим органом на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України та не підлягає скасуванню.

У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін, оскільки вважає доводи відповідача безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що КП «Лисичанськтепломережа» як платник податків перебуває на обліку у ГУ ДФС у Луганській області.

Посадовою особою ГУ ДФС у Луганській області на підставі підпунктів 19-1.1.1 та 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75, пунктів 76.1 та 76.3 статті 76 Податкового кодексу України (далі - ПК України) було проведено камеральну перевірку КП «Лисичанськтепломережа» з питань своєчасності сплати податкових зобов`язань за січень - грудень 2015 року, за результатами якої складено Акт від 07.08.2017 року № 752/1232-1205/13401321.

В ході проведення такої перевірки контролюючим органом було встановлено, що у період з січня 2015 року по грудень 2015 року КП «Лисичанськтепломережа» несвоєчасно сплачено узгоджену суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 1441 726,80 грн, із затримкою понад 30 днів, що, відповідно, є підставою для застосування відповідальності, передбаченої статтею 126 ПК України.

На підставі вищеозначеного акта перевірки ГУ ДФС у Луганській області винесено податкове повідомлення-рішення від 18.08.2017 року № 0010091205, яким до КП «Лисичанськтепломережа» застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 288345,37 грн.

Вважаючи таке рішення податкового органу протиправним, позивач оскаржив його в судовому порядку.

Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2018 року у справі № 812/295/18 позовні вимоги КП «Лисичанськтепломережа» задоволено в повному обсязі: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 18.08.2017 року № 0010091205.

В свою чергу, за результатами апеляційного оскарження, постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2018 року у справі № 812/295/18 змінено рішення Луганського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2018 року по справі №812/295/18 та зменшено розмір штрафних санкцій, які, на переконання суду, були необґрунтовано донараховані позивачеві, а саме: в абзаці другому резолютивної частини рішення Луганського окружного адміністративного суду від 3 квітня 2018 року словосполучення «штраф у розмірі 288345,37 грн» замінено на «штраф у розмірі 7293,85 грн»; в абзаці третьому резолютивної частини рішення Луганського окружного адміністративного суду від 3 квітня 2018 року суму «4325,18 грн» замінено на « 109,41грн»; в іншій частині рішення Луганського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2018 року залишено без змін.

Внаслідок зменшення розміру штрафних санкцій за результатом судового розгляду справи № 812/295/18, 02 серпня 2018 року ГУ ДФС у Луганській області винесено нове податкове повідомлення-рішення № 0044921530, яким за затримку понад 30 календарних днів сплати грошового зобов`язання в сумі 1405257,60 грн зобов`язано КП «Лисичанськтепломережа» сплатити штраф у розмірі 281051,52 грн.

Частково задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції, з мотивами якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що пункт 102.1 статті 102 ПК України визначає строк для нарахування грошового зобов`язання, незалежно від того, чи податкове повідомлення - рішення прийняте внаслідок перевірки, чи за результатами його адміністративного або судового оскарження, з огляду на що дійшов висновку, що штрафні санкції у розмірі 164927,70 грн застосовані відповідачем поза межами 1095 днів, тобто без врахування положень пункту 102.1 статті 102 ПК України.

В іншій частині нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату узгоджених грошових зобов`язань, визначених КП «Лисичанськтепломережа» у податковій звітності з податку на додану вартість, на переконання суду, було здійснено ГУ ДФС у Луганській області із дотриманням граничних строків для нарахування штрафних санкцій, а тому підстави для їх скасування у судовому порядку немає.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення вимог касаційної скарги, з огляду на наступне.

Відповідно до абзацу 2 пункту 57.3 ПК України у разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.

Відповідно до підпункту 60.1.5 пункту 60.1 статті 60 ПК України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

За змістом пункту 60.4 статті 60 ПК України у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов`язання або податкового боргу.

Наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року № 1204 затверджено Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків (далі - Порядок №1204).

Згідно з підпунктом 4 пункту 1 розділу V Порядку №1204 податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, сума зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені в тому числі за порушення норм іншого законодавства, що визначені у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу.

Пункт 7 розділу II Порядку №1204 визначає, що податкові повідомлення-рішення згідно з пунктами 4-6 цього розділу складаються контролюючим органом, який склав попереднє податкове повідомлення-рішення, протягом 3 робочих днів з дня, що настає за днем отримання таким контролюючим органом рішення за результатами адміністративного, судового оскарження або іншого рішення про скасування раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення.

Відтак, у разі якщо податкове повідомлення-рішення контролюючого органу про визначення грошового зобов`язання оскаржено в судовому порядку, то таке зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили, а у разі якщо за результатами судового оскарження грошове зобов`язання, визначене платнику податків оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, зменшується, то до платника податків направляється окреме, податкове повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання протягом 3 робочих днів з дня, що настає за днем отримання таким органом рішення за результатами адміністративного або судового оскарження.

Таким чином, з дня набрання законної сили судовим рішенням про оскарження податкового повідомлення-рішення, податкове зобов`язання (частина податкового зобов`язання) стає узгодженим, а у платника податку виникає податковий обов`язок самостійно погасити узгоджену суму протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.

Дійсно, згідно з пунктом 102.1 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.

При цьому, виходячи із положень пункту 129.1 статті 129 ПК України, при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження) розпочинається нарахування пені.

Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Порядок визначення суми грошового зобов`язання передбачений статтею 54 Податкового кодексу України, згідно з пунктом 54.3 якого контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, у випадках визначених підпунктами 53.3.1.-54.3.6, і до процедури винесення повторного (зменшеного) податкового повідомлення-рішення не застосовується.

Таким чином, 1095-денний строк, передбачений пунктом 102.1 ПК України, застосовується для цілей визначення контролюючим органом грошових зобов`язань у випадках, передбачених пунктом 54.3 ПК України.

З огляду на матеріали справи, процедура узгодження спірних податкових зобов`язань відбулася 21 липня 2018 року, внаслідок чого 02 серпня 2018 податковим органом було винесено нове податкове повідомлення-рішення № 0044921530 на зменшену за постановою Донецького апеляційного адміністративного суду у справі № 812/295/18 суму штрафних санкцій у межах визначеної законом процедури.

При цьому, таким податковим повідомленням-рішенням нові грошові зобов`язання, а також штрафні санкції не визначались. Ці зобов`язання були нараховані 18 серпня 2017 року за результатами здійснення заходу податкового контролю, який оформлений актом перевірки від 07.08.2017 року №752/1232-1205-13401321.

З даного приводу колегія суддів зауважує, що податкове повідомлення-рішення є формою реалізації податковим органом владних управлінських функцій щодо повідомлення платника податків про обов`язок сплати грошового зобов`язання. Водночас, суб`єкт владних повноважень одночасно з прийняттям податкових повідомлень-рішень не завжди визначає грошові зобов`язання. Така ситуація виникає, зокрема, в разі прийняття податкового повідомлення-рішення на підставі судового рішення, яке набрало законної сили.

Таким чином, прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 02 серпня 2018 року відбувалось за окремою процедурою, що передбачена в разі відкликання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення.

За таких обставин висновки судів попередніх інстанцій про необхідність застосування положень статті 102 ПК України щодо строку визначення грошових зобов`язань (1095 днів) є безпідставними та не ґрунтуються на положеннях чинного законодавства, оскільки спірним податковим повідомленням-рішенням не визначалося нових грошових зобов`язань.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 15 травня 2018 року по справі №817/3392/15 та від 18 вересня 2019 року по справі №№1440/2279/18.

Приймаючи оскаржувані рішення суди пов`язали відлік строку давності у 1095 днів саме із останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, а не з датою фактичного узгодження грошових зобов`язань, однак за такого застосування норм податкового законодавства виникає ситуація, коли у випадку тривалості судового оскарження (більш ніж 3 роки) платник податків автоматично звільняється від сплати податкових зобов`язань у зв`язку з закінченням строку застосування до нього відповідних санкцій, навіть за наявності встановленою у судовому порядку вини у порушенні податкового законодавства, що, на переконання колегії суддів, - є неприпустимим.

В частині відмови у задоволенні позовних вимог касаційна скарга не містить доводів, які б свідчили про допущення судами попередніх інстанцій порушення норм матеріального та/або процесуального права, а відтак такі вимоги не є предметом касаційного перегляду у відповідності до приписів частини першої статті 341 КАС України.

Підсумовуючи вищенаведене, колегія суддів приходить висновку, що доводи касаційної скарги є частково обґрунтованими.

Згідно з вимогами статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судові першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині.

Відповідно до частини першої статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Зважаючи на те, що фактичні обставини справи судами першої та апеляційної інстанцій встановлено повно, але неправильно застосовано норми матеріального права, колегія суддів приходить до висновку про необхідність скасування рішення суду першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог та ухваленні в цій частині нового рішення про відмову у позові. В іншій частині оскаржувані судові рішення є законними та обґрунтованими, а тому скасуванню не підлягають.

Керуючись статтями 3, 341, 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в :

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області задовольнити частково.

Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 13 березня 2019 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2019 року скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області від 2 серпня 2018 року № 0044921530 у розмірі 164 927,70 грн.

В решті рішення Луганського окружного адміністративного суду від 13 березня 2019 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2019 року, - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не оскаржується.

Головуюча суддя: І.Л. Желтобрюх

Судді: О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська