П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 грудня 2019 р.

м.Одеса

Справа № 420/3272/19

П `ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді – Коваля М.П.,

суддів – Домусчі С.Д.,

– Кравця О.О.,

за участю: секретар судового засідання – Уштаніт Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одеса апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2019 року, прийняте у складі суду судді Бутенка А.В. в місті Одеса по справі за позовом приватного підприємства «ПЛОДОВОЧТОРГ» до Головного управління ДФС в Одеській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування наказу №3563 від 11.05.2019 року,-

В С Т А Н О В И В:

У травні 2019 року приватне підприємство «ПЛОДОВОЧТОРГ» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Одеській області, Державної фіскальної служби України, в якому, з урахуванням уточнення позовних вимог, просило суд:

- визнати протиправними дії Державної фіскальної служби України (код за ЄДРПОУ 39292197) щодо перенесення в плані-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік проведення документальної планової виїзної перевірки ПРИВАТНОГО ПІДПРИЄМСТВА «ПЛОДОВОЧТОРГ» (код за ЄДРПОУ 39828274) з грудня 2019 року на травень 2019 року.

- визнати протиправним та скасувати Наказ Головного управління ДФС в Одеській області №3563 від 11.05.2019 про проведення документальної планової виїзної перевірки ПРИВАТНОГО ПІДПРИЄМСТВА «ПЛОДОВОЧТОРГ» (код за ЄДРПОУ 39828274).

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2019 року адміністративний позов приватного підприємства «ПЛОДОВОЧТОРГ» до Головного управління ДФС в Одеській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними дії, визнання протиправним та скасування наказу №3563 від 11.05.2019 року задоволено у повному обсязі. Визнано протиправними дії Державної фіскальної служби України щодо перенесення в плані-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік проведення документальної планової перевірки приватного підприємства «ПЛОДОВОЧТОРГ» з грудня 2019 на травень 2019 року. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДФС в Одеській області № 3563 від 11.05.2019 року про проведення документальної планової виїзної перевірки приватного підприємства «ПЛОДОВОЧТОРГ».

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням суду першої інстанції, Державна фіскальна служба України звернулась до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на незгоді апелянта з доводами позивача під час розгляду справи в суді першої інстанції. Так, апелянт вказує, що існує лист ДФС України щодо затвердження коригувань плану-графіку перевірок платників податків на травень 2019 рік, який сформовано згідно з вимогами наказу Міністерства фінансів України від 02.06.2015 року №524 «Про затвердження Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків» (далі – Порядок №524), із змінами, затвердженими в.о. Голови Державної фіскальної служби України Власовим О.С., план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік з урахуванням коригування розміщено на офіційному веб-порталі ДФС у розділі «Плани та звіти роботи». Апелянт зазначає, що дата початку проведення перевірки та строки їх здійснення зазначені в Наказі №3563 від 11.05.2019, а саме «Провести документальну планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ПП «Плодовочторг» за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 р. з 31 травня 2019 року тривалістю 10 робочих днів.». Також апелянт звертає увагу суду, що згідно інформаційно-аналогічної довідки щодо діяльності підприємства «ПП «Плодовочторг», яке включається до плану-графіка перевірок вбачається наявність розбіжностей більше 100 тисяч гривень, що відповідно до Порядку №524, стало підставою для відповідного коригування плану-графіка та включення позивача до проекту коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків. Враховуючи викладене, на думку апелянта, твердження позивача щодо безпідставності включення до план-графіку ПП «Плодовочторг» є хибними, оскільки є розроблені Міністерством фінансів України критерії оцінки ступенів ризику та періодичності проведення планових заходів у сфері податкового контролю відповідно до вимог Порядку №524.

Представник позивача надав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначено про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанції та вбачається з матеріалів справи, згідно плану-графіку проведення документальних планових перевірок на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику на 2019 рік, проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «ПЛОДОВОЧТОРГ» було заплановано на грудень 2019 року.

В подальшому, 05.04.2019 року, було здійснено коригування плану-графіку проведення документальних планових перевірок, та перенесено в плані-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «ПЛОДОВОЧТОРГ» з грудня 2019 року на травень 2019 року.

11 травня 2019 року Головним управлінням ДФС в Одеській області прийнято наказ №3563 про проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «ПЛОДОВОЧТОРГ» (код за ЄДРПОУ 39828274) (далі - наказ №3563) за період з 01.01.2016 - 31.12.2018 з 31 травня 2019 року тривалістю 10 робочих днів, який отримано підприємством поштою 24.05.2019 року.

Наказ винесено на виконання Плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік, на підставі пп. 20.1.4, п. 20.1, ст. 20, п. 77.1, ст.77 Податкового Кодексу.

Вважаючи протиправними дії Державної фіскальної служби України щодо перенесення проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «ПЛОДОВОЧТОРГ» з грудня 2019 року на травень 2019 року, а також не погоджуючись із наказом №3563 від 11.05.2019, позивач звернувся із адміністративним позовом.

Вирішуючи спірне питання, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що відповідачем не дотримано умов та порядку прийняття рішення про проведення перевірки, що в свою чергу, не може бути належною підставою для прийняття оскаржуваного наказу. Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку, що зміна плану-графіку не допускається з огляду на норми податкового законодавства, крім випадків зміни найменування суб`єкта господарювання та виправлення технічних помилок. Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов висновку щодо наявності правових підстав для задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Обов`язки та компетенція контролюючих органів, повноваження їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі – ПК України).

В силу приписів пункту 61.1 статті 61 ПК України, податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до 75.1.ст. 75 цього Кодексу контролюючі органи мають право проводити, крім інших, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) перевірки.

При цьому, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Відповідно до пп. 14.1.164. п. 14.1. ст. 14 ПК України план-графік документальних виїзних перевірок - перелік платників податків, що підлягають плановій перевірці контролюючими органами у відповідний період календарного року.

Порядок проведення документальних планових перевірок, врегульовано статтею 77 ПК України.

Пунктом 77.1 статті 77 ПК України, на який є посилання в наказі №3563 як на правову підставу проведення перевірки ПП «ПЛОДОВОЧТОРГ» встановлено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 77.2 статті 77 ПК України).

Відповідно до статті 77 ПК України з метою удосконалення організації роботи з формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків Міністерством фінансів України затверджено Порядок №524.

Згідно з абзацами другим - четвертим пункту 1 розділу І Порядку №524 річний план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складається відповідно до вимог статті 77 ПК України.

План-графік документальних планових перевірок щодо дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, у тому числі своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів, складається з квартальних планів-графіків відповідно до вимог статті 346 Митного кодексу України.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.

Таким чином, нормами статті 77 ПК України не передбачено коригування (оновлення) вже оприлюдненого плану-графіка, як і не передбачено можливості формування місячних, квартальних чи інших різновидів планів-графіків перевірок щодо дотримання податкового законодавства та не встановлено строки для їх оприлюднення, не закріплено право контролюючого органу на коригування (оновлення) оприлюдненого плану-графіка перевірок.

Як вже зазначено, згідно з Порядком №524 план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового законодавства має бути річним; формування квартального плану-графіка передбачено тільки для проведення перевірок з питань державної митної справи.

Таким чином, колегія суддів вважає, що включення до затвердженого і оприлюдненого річного плану-графіка проведення перевірок в поточному році інших платників податків не відповідає нормам пункту 77.1 статті 77 ПК України. Врегулювання порядку проведення податкових перевірок на рівні закону свідчить, що законодавцем це питання розуміється в контексті гарантій прав платників податків. Ці гарантії однорідні із загальними гарантіями захисту від необмеженого державного контролю. Так, відповідно до частини першої статті 5 Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» від 05.04.2007 №877-V внесення змін до річних планів здійснення заходів державного нагляду (контролю) не допускається, крім випадків зміни найменування суб`єкта господарювання та виправлення технічних помилок.

Саме як уточнення, виправлення помилки стосовно вже включених до оприлюдненого відповідно до пункту 77.1 статті 77 ПК України плану-графіка платників податків слід розуміти можливість оновлення річного плану-графіка у разі його коригування.

Аналогічна правова позиція викладена зокрема у постанові Верховного Суду від 08 жовтня 2019 року (справа №826/11217/18) та відповідно до вимог ч.5 ст.242 КАС України підлягає врахуванню судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що зміна плану-графіку не допускається з огляду на норми податкового законодавства, крім випадків зміни найменування суб`єкта господарювання та виправлення технічних помилок, що в свою чергу свідчить про наявність правових підстав для визнання протиправними дій Державної фіскальної служби України щодо перенесення в плані-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «ПЛОДОВОЧТОРГ» з грудня 2019 року на травень 2019 року

Щодо доводів апеляційної скарги, що згідно інформаційно-аналогічної довідки щодо діяльності підприємства «ПП «Плодовочторг», яке включається до плану-графіка перевірок вбачається наявність розбіжностей більше 100 тисяч гривень, що відповідно до Порядку №524, стало підставою для відповідного коригування плану-графіка та включення позивача до проекту коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п. 77.2. ст. 77 ПК України до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Пунктом 77.4 ст. 77 ПК України передбачено, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Зі змісту наведених норм вбачається, що документальна виїзна планова перевірка платника податків можлива за умови включення останнього до плану-графіка проведення перевірок та прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про проведення такої перевірки, оформленого наказом.

За приписами пункту 2 розділу І «Загальні положення» Порядку №524 формування (коригування) планів-графіків територіальних органів Державної фіскальної служби України (далі - територіальні органи ДФС) здійснюється у порядку, встановленому у розділах ІІІ-V цього Порядку.

Формування (коригування) планів-графіків здійснюється засобами інформаційних систем Державної фіскальної служби України.

Узгоджені відповідно до Порядку координації одночасного проведення планових перевірок (ревізій) контролюючими органами та органами державного фінансового контролю, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 жовтня 2013 року №805, проекти планів-графіків на наступний квартал формуються територіальними органами ДФС не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу засобами інформаційних систем ДФС.

Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа другого та третього місяця поточного кварталу засобами інформаційних систем ДФС.

Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків засобами інформаційних систем ДФС.

Відповідно до приписів п. 4 р. І Порядку №524 до плану-графіка відбираються платники податків відповідно до вимог статті 77 розділу ІІ ПК України

Відповідальність за якість формування плану-графіка та його коригування, у тому числі якість відбору платників для перевірок на підставі встановлених ризиків у їх діяльності, розрахунок періоду перевірки, термінів проведення перевірки, періодичності включення платників податків до плану-графіка, виконання інших вимог, передбачених законом, покладається на територіальний орган ДФС, який сформував план-графік (коригування плану-графіка).

Як вбачається з аналізу вказаних правових норм, формування та затвердження плану-графіка і відбір платників податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, здійснюється Державною фіскальною службою України, а затверджений план-графік є обов`язковим до виконання. План - графік проведення перевірок на відповідний квартал формується у визначені терміни та має включати платників податків, які мають найбільші критерії ризику визначені у відповідності до вищевказаного Порядку, у тому числі за даними інформаційних систем ДФС.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 27 листопада 2018 року (справа № 821/1759/17), до предмету доказування у цій категорії справ входить не лише дослідження наявності або відсутності плану-графіку на відповідний період і включення до нього конкретного платника податків, але й перевірка того, чи був відповідний план - графік складений з дотриманням визначених строків, чи наявні підстави та чи дотримано процедуру такого включення.

Колегія суддів звертає увагу, що як вбачається з наявної у матеріалах справи інформаційно-аналітичної довідки (а.с. 51-53), а також відзиву на позовну заяву (а.с. 47-49) та апеляційної скарги (а.с. 104-106), єдиною підставою для перенесення в плані-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «ПЛОДОВОЧТОРГ» з грудня 2019 року на травень 2019 року слугувала наявність розбіжностей більше 100 тисяч гривень.

Разом з тим, згідно вимог п.5 розділу ІІІ Порядку №524, критерієм відбору платників податків - юридичних осіб високого ступеня ризику є наявність розбіжностей у платника податків згідно із системою автоматизованого співставлення податкового зобов`язання та податкового кредиту у розрізі контрагентів (завищення податкового кредиту) у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загальних обсягів податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн.

Таким чином, Порядком №524 чітко передбачено, що підставою для здійснення відбору платників податків - юридичних осіб високого ступеня ризику є саме наявність розбіжностей у платника податків згідно із системою автоматизованого співставлення податкового зобов`язання та податкового кредиту у розрізі контрагентів, яка полягає у завищенні податкового кредиту, що в свою чергу може свідчити про заниження податкових зобов`язань за рахунок завищення податкового кредиту.

Колегія суддів наголошує, що як вбачається з інформаційно-аналітичної довідки щодо ПП «ПЛОДОВОЧТОРГ», розбіжності у платника податків згідно із системою автоматизованого співставлення податкового зобов`язання та податкового кредиту у розрізі контрагентів полягають саме у заниженні податкового кредиту по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками ТОВ «АВІАС ТРЕЙД», ТОВ «ПЕРЛИНА САДУ», ТОВ «ВІТА АГРО ПРОМ» та ОСОБА_1 , що відповідно до вимог п.5 розділу ІІІ Порядку №524 не є підставою для здійснення відбору платників податків - юридичних осіб високого ступеня ризику. При цьому, згідно вимог п. 198.6 ст. 198 ПК України, у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення перевірки.

Така правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постанові від 27.01.2015 (справа №21-425а14), відповідно до якої лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок може бути належною підставою для видання наказу про проведення перевірки

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що, відповідачами не дотримано умов та порядку прийняття рішення про проведення перевірки, що в свою чергу, не може бути належною підставою для прийняття оскаржуваного наказу.

Аналогічна правова позиція викладена зокрема у постанові Верховного Суду від 23 січня 2018 року (справа №813/1946/17) та відповідно до вимог ч.5 ст.242 КАС України підлягає врахуванню судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.

Доводи апеляційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наданою судом першої інстанції. Обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права апеляційна скарга відповідача не містить. Жодних нових доводів, які б доводили порушення норм матеріального або процесуального права при винесенні оскаржуваних судових рішень, в апеляційній скарзі не зазначено.

Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права, при цьому доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують.

Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, –

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2019 року – залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2019 року по справі за позовом приватного підприємства «ПЛОДОВОЧТОРГ» до Головного управління ДФС в Одеській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування наказу №3563 від 11.05.2019 року – залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя: М.П. Коваль

Суддя : С. Д. Домусчі

Суддя : О. О. Кравець