ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

РІШЕННЯ

23 квітня 2019 року

Справа № 808/4123/16 СН/808/24/17 м.Запоріжжя

Запорізький окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Лазаренка М.С.,

за участю секретаря судового засідання Приймака Є.О.,

за участю:

представника позивача Короба Ю.А.,

представника відповідача Захарченко В.Ф.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного акціонерного товариства «Запоріжвогнетрив» (69106, вул. Північне шосе/вул. Теплична, буд.22 «Б»/1, код ЄДРПОУ 00191885)

до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11-г, код ЄДРПОУ 39440996)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2016 року Приватне акціонерне товариство «Запоріжвогнетрив» (далі - позивач, ПрАТ «Запоріжвогнетрив») звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, який є правонаступником Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС, (далі - відповідач, контролюючий орган) від 15.09.2016 №0000451403, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 4 263 580,50 грн., у тому числі за основним платежем на 2 842 387,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 1 421 193,50 грн. та №0000461403, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 3 375 335,00 грн., у тому числі за основним платежем на 2 700 268,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 675 067,00 грн.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 27 квітня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 13 липня 2017 року, у задоволенні позовних вимог ПрАТ «Запоріжвогнетрив» відмовлено.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 25.10.2017 №К/800/26171/17 частково задоволено касаційну скаргу ПрАТ «Запоріжвогнетрив», скасовано постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 27.04.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 13.07.2017 у справі №808/4123/16, а адміністративну справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 27.11.2017 прийнято до провадження справу та призначено судове засідання на 18.12.2017.

Ухвалою суду від 18.12.2017 відкладено розгляд справи та призначено підготовче засідання на 15.01.2018.

Ухвалою суду від 15.01.2018 відкладено розгляд справи та призначено підготовче засідання на 30.01.2018.

Ухвалою суду від 30.01.2018 відкладено розгляд справи та призначено підготовче засідання на 12.02.2018. Крім того, ухвалою суду від 30.01.2018 у задоволенні клопотання представника ПрАТ «Запоріжвогнетрив» про призначення економічної експертизи відмовлено.

Ухвалою суду від 12.02.2018 призначено судово-економічну експертизу по справі, а провадження у справі зупинено до одержання результатів судово-економічної експертизи.

Ухвалою суду від 23 квітня 2019 року провадження у справі поновлено у зв`язку з надходженням до суду результатів судово-економічної експертизи.

Протокольною ухвалою суду від 23.04.2019, за згодою представників сторін, судом закрито підготовче провадження у справі та розпочато розгляд адміністративної справи по суті.

Крім того, 23 квітня 2019 року в судовому засіданні судом проголошено вступну та резолютивну частини рішення суду.

В судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги з підстав, викладених в позовній заяві, письмових поясненнях, та просив задовольнити їх в повному обсязі.

Представник відповідача проти позовних вимог заперечив повністю, з підстав, викладених у письмових запереченнях та поясненнях, у зв`язку з чим просив суд відмовити у задоволенні позову.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, всебічно та повно встановивши обставини справи, дослідивши матеріали справи, оцінивши надані докази, їх достатність і взаємний зв`язок у сукупності, приходить до висновку, що позов підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Приватне акціонерне товариство «Запоріжвогнетрив» зареєстровано 21.03.1995, код ЄДРПОУ 00191885, основний вид діяльності - виробництво вогнетривких виробів. Приватне акціонерне товариство «Запоріжвогнетрив» є юридичною особою, має самостійний баланс, є платником податку на додану вартість з 27.08.1997, індивідуальний податковий номер - НОМЕР_1 (Свідоцтво НОМЕР_2 серії НОМЕР_3 ), взято на облік як платник податків з 05.05.1994 за № 112 в Спеціалізованій державній податковій інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС.

З матеріалів справи судом встановлено, що з 15.08.2016 по 30.08.2016 фахівцем Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС, правонаступником якої є Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби, була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Приватного акціонерного товариства «Запоріжвогнетрив» з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарської діяльності з ТОВ «Українська нафтогазова компанія» (код ЄДРПОУ 37764888) за період з 01.03.2013 по 30.04.2013 та ТОВ «Астенбуд» (код ЄДРПОУ 35105360) за період з 01.03.2012 по 31.03.2012.

Перевірку проведено на виконання ухвали слідчого судді Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 21.06.2016 у справі № 335/6650/16-к, в рамках кримінального провадження №32016080000000032 на підставі пп. 75.1.2 ст. 75, пп.78.1.11 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України згідно наказу заступника голови комісії з реорганізації СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі МГУ ДФС від 12.08.2016 № 206.

За результатами проведеної перевірки складено акт № 85/28-04-14-00/00191885 від 30.08.2016, згідно з висновками якого встановлено порушення позивачем вимог:

- п. 44.1 ст.44, п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 759 702 грн.;

- п. 44.1 ст.44, п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2013 року на суму 2 325 396 грн.;

- п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1 ст.200 ПК України, в результаті чого завищено суму податкового кредиту у розмірі 2 898 990 грн.

Не погодившись з висновками акту перевірки, ПрАТ «Запоріжвогнетрив» подало письмові заперечення на висновки акту перевірки, проте за результатами розгляду заперечень ПрАТ «Запоріжвогнетрив» контролюючий орган дійшов висновку про відповідність висновків акту перевірки вимогам чинного законодавства.

15 вересня 2016 року на підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення форми «Р»:

- № 0000451403, яким позивачу у зв`язку з порушенням п.44.1 ст.44, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст.198, п. 200.1 ст.200 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 4 263 580,50 грн., у тому числі за основним платежем 2 842 387 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 421 193,50 грн.;

- № 0000461403, яким позивачу у зв`язку з порушенням п.44.1 ст.44, п. 138.2 ст.138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 3 375 335 грн., у тому числі за основним платежем 2 700 268 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 675 067 грн.

ПрАТ «Запоріжвогнетрив» оскаржило спірні податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби.

Рішенням Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 21.11.2016 № 8523/10/28-10-10-4-33 первинна скарга ПрАТ «Запоріжвогнетрив» від 27.09.2016 №19-2757 залишена без задоволення, а спірні податкові повідомлення-рішення - без змін.

Повторна скарга ПрАТ «Запоріжвогнетрив» від 06.12.2016 № 19/3603 до Державної фіскальної служби України залишена останньою без задоволення, а спірні податкові повідомлення-рішення - без змін (рішення від 27.01.2017 № 1621/6/99-99-11-01-02-25).

Не погоджуючись з правомірністю податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з приписів ч.1 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно з ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії): безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Як свідчить зміст наказу СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі МГУ ДФС від 12.08.2016 № 206, в якості підстав для проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача зазначено, в т.ч. пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України.

Зі змісту підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України) слідує, що предметом документальної перевірки є, зокрема, своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що проводиться з використанням усіх документальних, речових та цифрових носіїв інформації про господарські операції платника.

В силу вимог підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин: отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.

Отже, наведена норма містить імперативний припис щодо обов`язку податкового органу призначити позапланову перевірку у випадку отримання ухвали слідчого судді у кримінальній справі. При цьому виконання такого обов`язку не передбачає дослідження органом податкової служби підстав призначення відповідної перевірки слідчим суддею, оцінювання правомірності та законності цієї перевірки.

У той же час згідно з абзацом другим пункту 78.2 цієї ж статті ПК України контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8, 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.

В матеріалах справи міститься Акт № 146/28-04-47-10/00191885 від 23.04.2014 про результати документальної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2009 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 31.12.2013, згідно з яким жодних порушень податкового законодавства по взаємовідносинам позивача з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та ТОВ «Астенбуд» відповідачем встановлено не було (т. 3, а.с. 22-74).

Таким чином, оскільки попередньою плановою перевіркою, за результатами якої відповідачем складено акт, вже було здійснено перевірку правомірності формування витрат та податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» за період з 01.03.2013 по 30.04.2013 та ТОВ «Астенбуд» за період з 01.03.2012 по 31.03.2012, у відповідача були відсутні правові підстави для призначення та проведення перевірки, предмет якої був охоплений під час планової перевірки позивача.

Позиція щодо неможливості проведення перевірки з питань, які вже були охоплені під час проведення документальних планових виїзних перевірок, висловлена, зокрема, і Державною фіскальною службою України в листі від 23 грудня 2016 року № 27825/6/99-99-14-03-03-15.

Дотримання посадовими особами контролюючого органу законодавчо установлених обмежень щодо призначення податкової перевірки є обов`язковою передумовою реалізації податковим органом права на проведення перевірки. Передбачене пунктом 81.1 статті 81 ПК України право платника не допустити посадових (службових) осіб до перевірки є лише додатковою гарантією захисту прав платника у сфері публічного права, яким платник вправі скористатися на власний розсуд. Невикористання такого права не може жодним чином виправдовувати допущені суб`єктом владних повноважень порушення під час призначення і проведення податкової перевірки та виключати юридичні наслідки таких порушень.

Така правова позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 25.01.2017 по справі № 808/5426/15 (адміністративне провадження № К/800/225/16) за позовом ПАТ «Український графіт» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС про визнання протиправним та скасування наказу, визнання дій протиправними. Постановою Верховного Суду від 15.06.2018 по справі № 808/5426/15 (адміністративне провадження № К/9901/8167/18) у задоволенні заяви Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 25.01.2017 у справі №808/5426/15 відмовлено.

Як вбачається з резолютивної частини ухвали слідчого судді Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 21.06.2016 у справі № 335/6650/16-к (провадження № 335/6650/16-к), зазначений в ухвалі порядок оскарження даних ухвал фактично передбачає, що ухвала оскарженню не підлягає та набирає законної сили з моменту її проголошення. Строк дії ухвали не визначено.

За своїм характером призначення документальної позапланової перевірки на підставі рішення суду може розцінюватися як заходи забезпечення кримінального провадження, а також як специфічна слідча (розшукова) дія.

Проведення перевірки податковим органом в межах кримінальної справи на виконання ухвали зокрема слідчого судді, є самостійною підставою її проведення, результати якої є доказом в кримінальному провадженні.

Відповідно до пункту 7 частини 1 статті 164 Кримінального процесуального кодексу України строк дії ухвали про тимчасовий доступ до речей і документів не може перевищувати одного місяця з дня постановлення ухвали.

Сплив строку дії ухвали про застосування заходу забезпечення кримінального провадження свідчить про припинення цього заходу забезпечення та поновлення прав і свобод особи, щодо якої він застосовувався або інтересів якої стосувався.

Викладене свідчить про те, що призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки повинно бути здійснене уповноваженим органом у межах дії рішення суду, яким така перевірка призначена. У даному випадку строк дії ухвали слідчого судді не може перевищувати одного місяця з дня постановлення такої ухвали.

Відповідач провів спірну перевірку з 15.08.2016 по 30.08.2016 згідно наказу СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі МГУ ДФС від 12.08.2016 № 206, тобто поза межами дії судового рішення, на підставі якого така перевірка призначена.

Отже, сплив строку дії ухвали, постановленої в порядку кримінально-процесуального законодавства для забезпечення кримінального провадження в частині збирання доказів, свідчить про припинення такої дії для осіб, яких вона стосувалась, і вчинення будь-яких дій на реалізацію такої поза межами строку, у ній зазначеному, не має правових підстав.

Аналогічна правова позиція висловлена в постановах Верховного Суду від 28 серпня 2018 року у справі №812/1212/17 (адміністративне провадження №К/9901/46913/18), від 16 жовтня 2018 року у справі №826/1068/17 (адміністративне провадження №К/9901/41683/18).

У постанові від 20 березня 2018 року у справі №810/1438/17 (адміністративне провадження №К/9901/4570/17), від 12 червня 2018 року у справі №821/597/17 (адміністративне провадження №К/9901/48710/18) Верховний Суд зазначає, що акт перевірки, отриманий в результаті документальної виїзної (невиїзної) перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Верховний Суд у постанові від 16 січня 2018 року у справі №826/442/13-а (адміністративне провадження №К/9901/898/18) також висловлював правову позицію, відповідно до якої податкове повідомлення-рішення, прийняте на підставі незаконної перевірки, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

З урахуванням правової позиції Верховного Суду, докази, отримані в результаті проведення перевірки на підставі ухвали слідчого судді, вважаються недопустимими і не можуть бути покладені в основу рішення суб`єкта владних повноважень.

Так, у рішенні «Волохи проти України» п. 49 Європейський суд з прав людини зазначає, що верховенство права передбачає, що втручання органів виконавчої влади в права осіб має підлягати ефективному контролю, який зазвичай має здійснюватись судовими органом, щонайменш як останню інстанцією, оскільки судовий контроль надає найбільші гарантії незалежності, безсторонності та здійснення належного провадження.

Таким чином «згідно із законом» вимагає:

щоб відповідний захід мав певну підставу в національному законодавстві;

він також стосується якості відповідного законодавства;

щоб воно було доступно відповідній особі, яка, крім того, повинна бути здатна перебачити його наслідки для себе;

це законодавство повинно відповідати принципу верховенства права.

Згідно з ч.1 та ч.2 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Відповідно до положень ст.9 Конституції України та ст.17, ч.5 ст.19 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди та органи державної влади повинні дотримуватись положень Європейської конвенції з прав людини та її основоположних свобод 1950 року, застосовувати в своїй діяльності рішення Європейського суду з прав людини з питань застосування окремих положень цієї Конвенції.

Європейський суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що в разі коли йдеться про питання загального інтересу, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000, «Онер`їлдіз проти Туреччини» [ВП] (Oneryэldэz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). Також, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20.05.2010 року, і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25.11.2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах.

Крім того, Європейський суд з прав людини у своєму рішення по справі Yvonne van Duyn v.Home Office зазначив, що «принцип юридичної визначеності означає, що зацікавлені особи повинні мати змогу покладатися на зобов`язання, взяті державою, навіть якщо такі зобов`язання містяться в законодавчому акті, який загалом не має автоматичної прямої дії». З огляду на принцип юридичної визначеності, держава не може посилатись на відсутність певного нормативного акта, який би визначав механізм реалізації прав та свобод громадян, закріплених у конституції чи інших актах. Така дія названого принципу пов`язана з іншим принципом - відповідальності держави, який полягає в тому, що держава не може посилатися на власне порушення зобов`язань для запобігання відповідальності. Захист принципу обґрунтованих сподівань та юридичної визначеності є досить важливим у сфері державного управління та соціального захисту. Так, якщо держава чи орган публічної влади схвалили певну концепцію своєї політики чи поведінки, така держава чи такий орган вважатимуться такими, що діють протиправно, якщо вони відступлять від такої політики чи поведінки щодо фізичних та юридичних осіб на власний розсуд та без завчасного повідомлення про зміни у такій політиці чи поведінці, позаяк схвалення названої політики чи поведінки дало підстави для виникнення обґрунтованих сподівань у названих осіб стосовно додержання державою чи органом публічної влади такої політики чи поведінки.

Суд у своїх рішеннях нагадує, що незважаючи на те, що держави мають широкі рамки розсуду при визначенні умов і порядку, за яких приватна особа може бути позбавлена своєї власності, позбавлення останньої, навіть, якщо воно переслідує законну мету в інтересах суспільства, буде розглядатися як порушення ст.1 Протоколу № 1, якщо не була дотримана розумна пропорційність між втручанням у права фізичної чи юридичної особи й інтересами суспільства. Також, буде мати місце порушення ст.1 Протоколу № 1 й у випадку, коли наявний істотний дисбаланс між тягарем, що довелося понести приватній особі, і переслідуваними цілями інтересів суспільства.

Згідно п.50 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «ЩОКІН ПРОТИ УКРАЇНИ» (CASE OF SHCHOKIN v.UKRAINE) (Заяви №№ 23759/03 та 37943/06) судом констатовано, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним.

При обранні способу відновлення порушеного права позивача суд виходить з принципу верховенства права щодо гарантування цього права ст.1 Протоколу № 1 до Європейської Конвенції з прав людини, як складової частини змісту і спрямованості діяльності держави, та виходячи з принципу ефективності такого захисту, що обумовлює безпосереднє поновлення судовим рішенням прав особи, що звернулась за судовим захистом, без необхідності додаткових її звернень та виконання будь-яких інших умов для цього.

Відтак, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 15.09.2016 № 0000451403 та № 0000461403, прийняті на підставі незаконної перевірки, є протиправними та підлягають скасуванню.

В той же час, з метою всебічного і повного з`ясування всіх обставин по справі Запорізьким окружним адміністративним судом встановлено наступне.

Як вбачається з матеріалів перевірки, перевіркою встановлено нереальність господарських операцій поставки між позивачем та вказаними контрагентами-постачальниками.

Податкові повідомлення-рішення від 15.09.2016 винесені тільки щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» у зв`язку з закінченням строку давності донарахування податкових зобов`язань по взаємовідносинам з ТОВ «Астенбуд». З цих підстав суд не розглядає питання реальності взаємовідносин ПрАТ «Запоріжвогнетрив» та ТОВ «Астенбуд».

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції позивача з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» з постачання природного газу на підставі договору від 28.02.2013 №ПН/13-367 фактично не спричинили настання реальних правових наслідків, оскільки в ході проведення перевірки не було встановлено зв`язок між показниками податкових декларацій, регістрами бухгалтерського обліку та наданими до перевірки первинними документами, а вказаний контрагент відсутній за місцезнаходженням та його свідоцтво платника ПДВ анульовано 24.06.2014. Також контролюючий орган посилається на те, що в ході досудового слідства у кримінальному провадженні №32015100110000352, яке зареєстровано за фактом фіктивного підприємництва (ч.2 ст.205 Кримінального кодексу України), а саме створення у 2011 році ТОВ «Українська нафто-газова компанія» без мети здійснення господарської діяльності, встановлено, що гр. ОСОБА_1 , на яку за винагороду було переоформлено вказане підприємство та яка була його керівником, заперечувала свою участь у підписанні первинних документів, про що також свідчить і висновок експерта від 09.08.2016 №336п, в якому зазначено, що підписи на податкових накладних виконані не гр. ОСОБА_1 , а іншою особою з наслідуванням підпису вказаної громадянки. Як на підставу таких висновків контролюючий орган посилається також на те, що єдиним постачальником природного газу для контрагента ТОВ «Українська нафто-газова компанія» у березні та квітні 2013 року було підприємство ТОВ «Лідергаз» (2-га ланка), яке не було виробником такого газу, а виступало лише посередником, та яке згідно матеріалів, отриманих від ГВПМ ДПІ у Голосіївському районі ГУ Міндоходів у м. Києві, за місцем реєстрації не знаходиться та згідно заяви гр. ОСОБА_2 , який значиться керівником ТОВ «Лідергаз», останній повноважень директора не здійснював, жодних первинних та звітних документів не підписував, печатку ТОВ «Лідергаз» не отримував, жодних довіреностей від свого імені на право здійснення господарської діяльності ТОВ «Лідергаз» не виписував та нікого не уповноважував.

Суд зазначає, що вимоги до підтвердження даних, наведених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (в редакції, діючій на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має містити дві обов`язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, діючій на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до положень пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України покупець має право відобразити сплачені суми податку у податковому кредиті за умови використання отриманих товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Згідно з пунктом 198.6 цієї статті не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів:

а) у паперовому вигляді;

б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дата виписування податкової накладної;

в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця);

ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку;

д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;

е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;

є) ціна постачання без урахування податку;

ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;

з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;

и) вид цивільно-правового договору;

і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

За змістом наведених норм витрати для цілей податкового обліку мають бути здійснені в межах господарської діяльності платника податків та підтверджені первинними документами згідно з вимогами законодавства.

Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та не можуть бути підставою для збільшення в податковому обліку сум витрат та (чи) податкового кредиту.

У контексті п. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Водночас контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Згідно з частиною другою статті 61 Конституції України юридична відповідальність має індивідуальний характер.

Європейський суд з прав людини у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03) у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив наступне:

«69. Суд окремо зазначає, що компанія-заявник не мала абсолютно ніяких повноважень відслідковувати, контролювати і забезпечувати виконання постачальником його обов`язків із складення та подання декларації з ПДВ, а також обов`язку зі сплати ПДВ. Отже, Суд вважає, що незважаючи на повне виконання своїх зобов`язань, компанія-заявник була поставлена у несприятливі умови, так як було незрозуміло чи може вона віднести до податкового кредиту суму ПДВ, сплачену постачальнику у складі придбаних товарів, оскільки визнання чи невизнання права на податковий кредит також залежало від висновків податкових органів, чи своєчасно виконав свої зобов`язання з подання звітності з ПДВ постачальник.

70. І, нарешті, що стосується зусиль для попередження обманних зловживань системою оподаткування ПДВ, Суд визнає, що коли Держави - члени Конвенції володіють інформацією про такі зловживання зі сторони певної фізичної чи юридичної особи, вони можуть вжити відповідних засобів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.

71. Враховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов`язків із декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов`язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності. Таким чином, мало місце порушення статті 1 Протоколу № 1».

Аналогічний висновок Європейський суд з прав людини виклав у справі «Інтерсплав проти України» (заява №803/02) у рішенні від 09.01.2007 року: «На думку Суду, коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.»

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Невиконання обов`язку щодо належного підписання первинного документа, складеного однією особою і переданого іншій особі (зокрема податкової накладної) може позбавляти цю накладну статусу первинного документа або в разі обізнаності контрагента з відсутністю повноважень щодо складання такого документа, або в разі фактичної відсутності господарської операції.

При цьому відсутність об`єктивної змоги переконатися у недостовірності первинного документа чи окремих його реквізитів (зокрема підпису, прізвища особи, що здійснює операцію, тощо) під час його отримання чи протягом найближчого часу виключає притягнення до відповідальності особи, яка використала такий документ у податковому обліку.

В цьому випадку дані податкового обліку можуть бути визнані необґрунтованими, якщо платник податків діяв без належного рівня обачності та обережності та знав або повинен і міг знати про порушення, допущені контрагентом, та був залучений до таких порушень, або знав про дефекти у правовому статусі таких контрагентів (відсутність реєстрації їх як платник ПДВ, відсутність у відповідних посадових осіб чи інших представників контрагента повноважень на складання первинних, розрахункових документів, податкових накладних тощо).

Заперечуючи проти наданих податковим органом доказів, що спростовують достовірність даних податкового обліку підприємства, ПрАТ «Запоріжвогнетрив» на підтвердження існування факту господарської операції та її дійсного економічного змісту надало суду договір № ПН/13-367 від 28.02.2013.

Згідно умовам вказаного договору постачальник (ТОВ «Українська нафто-газова компанія») зобов`язався передати покупцю (ПАТ «Запоріжвогнетрив») у власність природний газ, а покупець - прийняти від постачальника та оплатити природний газ в обсязі, вказаному в статті 2 даного договору. Покупець приймає газ виключно з метою його споживання для власних потреб (п. 1.2 договору).

Згідно пункту 2.1 Правил подачі та використання природного газу в народному господарстві України, затверджених наказом Держкомнафтогазу України від 01.11.1994 №355, кількість природного газу, передбаченого для поставки, визначається договором у відповідності з затвердженими для газопостачальних, газозбутових організацій і споживачів річними і квартальними лімітами. Місячні ліміти поставки природного газу споживачам встановлюються на підставі квартальних лімітів, виходячи з середньодобової норми споживання природного газу.

У відповідності до листів ПАТ «Запоріжвогнетрив» № 6-185 від 01.03.2013, № 6-753 від 22.03.2013 (т.2, а.с. 25-26) щодо виділення лімітів природного газу за договором №ПН/13-367 від 28.02.2013, заявлено при виділення лімітів природного газу по періодам:

- на березень 2013р. - 1 600 тис. куб. м.;

- на квітень 2013р. - 2 600 тис. куб. м.

Листом № 6-1007 від 22.04.2013 (т.2. а.с. 27) ПАТ «Запоріжвогнетрив» просить ТОВ «Українська нафто-газова компанія» у зв`язку з виробничими потребами зменшити ліміт на квітень 2013р. на 300,00 тис. куб. м, так як очікуване споживання згідно договору № ПН/13-367 від 28.02.2013 складе 2 300,00 тис. куб. м.

Судом встановлено, що протягом березня-квітня 2013 року ТОВ «Українська нафто-газова компанія» здійснило постачання природного газу позивачу на підставі договору №ПН/13-367 від 28.02.2013 в обсязі 4 097,547 тис. куб. м. загальною вартістю 17 054 324,38 грн., у т.ч. ПДВ 2 842 387,40 грн.

На підтвердження поставки позивачем надано акти передачі-приймання природного газу, відповідно до яких ТОВ «Українська нафто-газова компанія» передало, а ПАТ «Запоріжвогнетрив», яке є кінцевим споживачем та платником податку на додану вартість, прийняло природний газ імпортований згідно з кодом УКТ ЗЄД 2711 21 00 00 згідно договору № ПН/13-367 від 28.02.2013 в наступних обсягах: акт від 31.03.2013 на 1 721,805 тис. куб. м на суму 7 254 673,72 грн., у т.ч. ПДВ 1 209 112,29 грн.; акт від 30.04.2013 на 2 375,742 тис. куб. м. на суму 9 799 650,66 грн., у т.ч. ПДВ 1 633 275,11 грн.

Вищезазначені акти підписані уповноваженими представниками позивача і ТОВ «Українська нафто-газова компанія», погоджені уповноваженою особою газорозподільної організації ПАТ «Запоріжгаз» та скріплені печатками підприємств.

Якість поставленого природного газу підтверджується паспортами фізико-хімічних параметрів природного газу.

Розрахунки між підприємствами проводились у безготівковій формі, у повному обсязі, платіжними дорученнями № 548 від 12.03.2013, № 537 від 12.03.2013, № 639 від 19.03.2013, № 32 від 19.03.2013, № 799 від 05.04.2013, № 711 від 26.03.2013, № 953 від 16.04.2013, № 976 від 19.04.2013, № 1074 від 25.04.2013, № 108 від 25.04.2013, № 1193 від 08.05.2013, всього на суму 17 054 324,38 грн., - що підтверджується банківськими виписками.

За приписами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16.07.1999 № 996-XIV операція по списанню коштів з банківських рахунків платника податків призводить до зміни стану та структури активів і зобов`язань такого платника. Отже, документи про оплату товарів/послуг також підтверджують реальність вчинених між позивачем та контрагентом позивача господарських операцій. Доказів повернення цих коштів до позивача, наявності у позивача та його контрагента спільного інтересу щодо їх отримання позивачем (що могло б мати місце в разі пов`язаності сторін), до матеріалів перевірки відповідачем не подано.

За результатами здійснення господарських операцій ТОВ «Українська нафто-газова компанія» виписало на адресу позивача наступні податкові накладні:

- № 117 від 12.03.2013 на суму 2 022 441,60 грн., у т.ч. ПДВ 337 073,60 грн.;

- № 253 від 19.03.2013 на суму 2 022 441,60 грн., у т.ч. ПДВ 337 073,60 грн.;

- № 405 від 26.03.2013 на суму 2 022 441,60 грн., у т.ч. ПДВ 337 073,60 грн.;

- № 601 від 31.03.2013 на суму 1 187 348,92 грн., у т.ч. ПДВ 197 891,49 грн.;

- № 155 від 16.04.2013 на суму 2 681 172,00 грн., у т.ч. ПДВ 446 862,00 грн.;

- № 218 від 19.04.2013 на суму 2 681 172,00 грн., у т.ч. ПДВ 446 862,00 грн.;

- № 315 від 25.04.2013 на суму 1 753 074,00 грн., у т.ч. ПДВ 292 179,00 грн.;

- № 443 від 30.04.2013 на суму 2 684 232,66 грн., у т.ч. ПДВ 447 372,11 грн.

Вказані податкові накладні зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних, про що зазначено на стор. 22 акту перевірки від 30.08.2016 № 85/28-04-14-00/00191885 та підтверджується наданим позивачем витягом з Єдиного реєстру податкових накладних №1385115 на запит ПрАТ «Запоріжвогнетрив» від 17.07.2018 №1385115.

Суми податку на додану вартість за зазначеними податковими накладними включено до складу податкового кредиту за березень, квітень 2013р., які відповідають даним додатку 5 до податкових декларацій з податку на додану вартість та даним декларацій з ПДВ за відповідні періоди.

Надходження природного газу на підприємство позивача зафіксовано в роздруківках автоматизованих приладів обліку.

Згідно комерційним звітам про використання природного газу за період з 01.03.2013р. по 31.03.2013р., з 31.03.2013р. по 29.04.2013р. (т.2, а.с. 49-52) по підприємству ПАТ «Запоріжвогнетрив» витрати природного газу (із застосуванням приладу обліку «Флоутек») становили: у березні 2013р. - 2 213,160 тис. куб. м., за період з 31.03.2013р. по 29.04.2013р. - 2 334,672 тис. куб. м.

За даними звіту за контрактний місяць (Лінія 1) за період з 01.03.2013р. по 01.04.2013р. (т.2, а.с. 55) по підприємству ПАТ «Запоріжвогнетрив» обсяг витрат природного газу (із застосуванням приладу обліку «Універсал-02») становив - 296,181 тис. куб. м.

Дослідженням журналу місячних даних по комерційному обліку природного газу на вузлах ІК «Флоутек», ІК «Універсал» (наведено штампи відділу режимів газопостачання ПАТ «Запоріжгаз») по підприємству ПАТ «Запоріжвогнетрив» (т.2, а.с. 89-91) встановлено значення витрат газу:

- за березень 2013р. за приладом обліку «Флоутек» - 2 213,160 тис. м. куб., за приладом обліку «Універсал» -296,181 тис. куб. м.;

- за квітень 2013р. за приладом обліку «Флоутек» - 2 375,742 тис. куб. м., в тому числі за 30.04.2013р. - 41,070 тис. куб. м.

До перевірки і до суду позивачем надані акти про витрати газу, підписані уповноваженими представниками ПАТ «Запоріжгаз» та ПАТ «Запоріжвогнетрив», в яких зазначено, що:

- витрати газу за березень 2013 року за даними приладів обліку («УНІВЕРСАЛ-02» - 296,181 тис. куб. м; «ФЛУОТЕК» - 2 213,160 тис. куб. м) склали 2 509,341 тис. куб. м, у т.ч. поставлено від постачальників: НАК «Нафтогаз України» - 787,536 тис. куб. м, ТОВ «Українська нафто-газова компанія» - 1 721,805 тис. куб. м;

- витрати газу за квітень 2013 року за даними приладів обліку («УНІВЕРСАЛ-02» - 0,00 тис. куб. м; «ФЛУОТЕК» - 2 375,742 тис. куб. м) склали 2 375,742 тис. куб. м, у т.ч. поставлено від постачальників: ТОВ «Українська нафто-газова компанія» - 2 375,742 тис. куб. м.

Відповідно до абз. 5 п. 198.2 ст. 198 ПК України для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.

Відповідно до пункту 15 частини третьої статті 9 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» постачання природного газу підлягає ліцензуванню. Постачальник природного газу, з яким у позивача укладено договір № ПН/13-367 на постачання природного газу від 28 лютого 2013 року - ТОВ «Українська нафто-газова компанія» - одержало ліцензію на постачання природного газу, яка була чинна протягом всього часу дії договору (ліцензія серія АГ № 507498 на провадження господарської діяльності з постачання природного газу, газу (метану) вугільних родовищ за нерегульованим тарифом, видана Національною комісією регулювання електроенергетики України 23.09.2011; дата прийняття та номер рішення про видачу ліцензії - 08.09.2011 № 1555; строк дії ліцензії - з 08.09.2011 по 07.09.2016).

Стаття 16 Закону України «Про засади функціонування ринку природного газу» передбачає відокремлення функцій транспортування, розподілу та постачання природного газу.

Транспортування магістральними трубопроводами природного газу на адресу ПАТ «Запоріжвогнетрив» від пунктів приймання - передачі газу в магістральні трубопроводи до пунктів призначення - газорозподільних станцій здійснювалось Запорізьким лінійним виробничім управлінням магістральних газопроводів (Запорізьке ЛВУМГ) філії УМГ «Харківтрансгаз» ДП «Укртрансгаз» Національної акціонерної компанії «Нафтогаз України» на підставі договору №8/ЗП-12 на транспортування природного газу магістральними трубопроводами від 22.12.2011, дія якого пролонгована на 2013р. угодою №8/ЗП-13 від 20.12.2012. Послуга з транспортування природного газу газорозподільними мережами до межі балансової належності об`єктів ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (пункт призначення) надавалась підприємством ПАТ «Запоріжгаз» на підставі договору на розподіл природного газу №Т-ПР-11009 від 10.12.2012. Вказане відображено на стор. 23-25 акту перевірки та підтверджується доданими до матеріалів справи документами (договорами (з додатками), актами наданих послуг, податковими накладними, банківськими виписками тощо). В додатку № 1 до договору на розподіл природного газу №Т-ПР-11009 від 10.12.2012 наведений перелік комерційних вузлів обліку та їх місцезнаходження: «ФЛУОТЕК» - на бай-пасі газопроводу Ду 200 від ВАТ МК «Запоріжсталь»; «УНІВЕРСАЛ» - на газопроводі Ду 200 від ВАТ МК «Запоріжсталь». Послуги з передачі природного газу газовими мережами ВАТ МК «Запоріжсталь» надавались підприємством ВАТ МК «Запоріжсталь» на підставі договору № 191885/3/13/2 від 12.12.2012, що підтверджується актами прийому-передачі природного газу, податковими накладними, рахунками-фактурами, банківськими виписками.

Суд зазначає, що відповідно до ч.6 ст.7 Закону України «Про засади функціонування ринку природного газу» оператор Єдиної газотранспортної системи здійснює балансування обсягів природного газу та функції оперативно-диспетчерського управління газотранспортною системою з транспортування, зберігання та розподілу природного газу.

Згідно з п.14 ст.1 цього Закону Оператор Єдиної газотранспортної системи України (Оператор ЄГТСУ) - це газотранспортне підприємство, на яке рішенням центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики в нафтогазовому комплексі, покладено функції оперативно-диспетчерського управління з видобутку, транспортування, зберігання та розподілу природного газу з метою забезпечення безперебійного та безаварійного газопостачання споживачів України.

Згідно з п. 2.2 Порядку доступу та приєднання до Єдиної газотранспортної системи України, затвердженого Постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, від 19 квітня 2012 року № 420 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 07 травня 2012 року за № 721/21034, до функцій Оператора ЄГТСУ серед іншого, зокрема, віднесено: формування планового розподілу природного газу споживачам; здійснення балансування між обсягами надходження газу до ЄГТСУ (від ГДП, за міжнародними угодами, за зовнішньоекономічними контрактами та за рахунок відбору газу з ПСГ) та обсягами подачі газу з ЄГТСУ (реалізації газу споживачам України, транзиту територією України та закачування до ПСГ); облік відбору газу з ПСГ, його закачування до ПСГ та залишків у ПСГ у розрізі власників природного газу згідно з укладеними договорами на зберігання (закачування, зберігання, відбір) природного газу.

Відповідно до п.1.3 Порядку доступу та приєднання до Єдиної газотранспортної системи України, «плановий розподіл постачання природного газу споживачам - документ, затверджений Оператором на основі планового (розрахункового) балансу надходження та розподілу природного газу відповідно до інформації, що надійшла від постачальників, про обсяги газу, що виділяються постачальниками для споживачів на відповідний період згідно з умовами укладених договорів у межах наявних у постачальника ресурсів газу. Цей документ доводиться до ГП, ГТП і ГДП в установленому порядку»; «ресурс природного газу - документально підтверджений наявний у постачальника обсяг природного газу».

Наказом Міністерства палива та енергетики України від 05 листопада 2010 року № 463 функції оператора Єдиної газотранспортної системи України було покладено на ПАТ НАК «Нафтогаз України».

Таким чином, саме на ПАТ НАК «Нафтогаз України» було покладено функції оператора ЄГТСУ, а відтак, НАК «Нафтогаз України» як оператор системи мав повну та достовірну інформацію щодо володіння та постачання газу кінцевим споживачам, а тому інформація, що надана НАК «Нафтогаз України», також підтверджує реальність такої господарської операції.

На звернення ПрАТ «Запоріжвогнетрив» від 01.02.2017 № 06/656 НАК «Нафтогаз України» листом від 15.03.2017 № 6-2645/1.2-17 (т.3, а.с. 165-171), як оператор Єдиної газотранспортної системи України, підтвердив, що відповідно до планових розподілів обсяги поставки природного газу ТОВ «Українська нафто-газова компанія» для промислових споживачів через газорозподільні мережі ПАТ «Запоріжгаз» у березні-квітні 2013 року були наступні:

- у березні 2013 року - 35 350,000 тис. куб. м газу, у тому числі для ПрАТ «Запоріжвогнетрив» - 1 600,000 тис. куб. м;

- у квітні 2013 року - 28 690,000 тис. куб. м газу, у тому числі для ПрАТ «Запоріжвогнетрив» - 2 600,000 тис. куб. метрів.

Згідно наявних в Компанії оригіналів документів (а саме, інформації про надходження та розподіл природного газу ТОВ «Українська нафто-газова компанія» за березень-квітень 2013 року та реєстрів споживання природного газу промисловими споживачами ПАТ «Запоріжгаз» за березень-квітень 2013 року) фактичні обсяги поставки природного газу ТОВ «Українська нафто-газова компанія» для промислових споживачів через газорозподільні мережі ПАТ «Запоріжгаз» у березні-квітні 2013 року склали 22 225,292 тис. куб. м та 25 828,467 тис. куб. м відповідно.

Згідно наданої НАК «Нафтогаз України» інформації та підтверджуючим документам, поставка природного газу постачальником ТОВ «Українська нафто-газова компанія» здійснювалась за рахунок наступних ресурсів (надходження газу):

- у березні 2013р. у обсязі 320 419,085 тис. куб. м, в т.ч. надходження від ТОВ «Фаворит Систем» (за дог. СД) - видобуток - 8 232,377 тис. куб. м; ТОВ «ЛІДЕРГАЗ» - ПАТ «РІВНЕАЗОТ» (імпорт) - 125 000,000 тис. куб. м; ТОВ «ЛІДЕРГАЗ» - ПАТ «Концерн СТИРОЛ» (імпорт) - 187 186,708 тис. куб. м;

- у квітні 2013р. у обсязі 345 571,198 тис. куб. м, в т.ч. надходження від ТОВ «ЛІДЕРГАЗ» - ПАТ «АЗОТ» (імпорт) - 150 000,000 тис. куб. м; ТОВ «ЛІДЕРГАЗ» - ПАТ «Концерн СТИРОЛ» (імпорт) - 93 657,425 тис. куб. м; ТОВ «ЛІДЕРГАЗ» - 83 878,466 тис. куб. м; «OPTENERGY Kft» - імпорт - 18 035,307 тис. куб. м.

Отже, надані позивачем документи підтверджують, що ТОВ «ЛІДЕРГАЗ» не було єдиним постачальником природного газу у березні - квітні 2013 року для контрагента ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Листом від 28.03.2017 № Zp04.1-ЛВ-5240-0317 (т.3, а.с. 172) ПАТ «Запоріжгаз» підтвердило, що фактичні обсяги природного газу ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з ресурсу постачальника ТОВ «Українська нафто-газова компанія» у період березень-квітень 2013р. складали:

- березень 2013р. - 1 721,805 тис. куб. м;

- квітень 2013р. - 2 375,742 тис. куб. м, -

що в повній мірі відповідає актам передачі-приймання природного газу - первинним бухгалтерським документам, що підтверджують здійснення постачання природного газу постачальником ТОВ «Українська нафто-газова компанія» кінцевому споживачу ПАТ «Запоріжвогнетрив» у обсягах, визначених договором № ПН/13-367 від 28.02.2013.

Суд зауважує, що за умови відсутності газу у постачальника ТОВ «Українська нафто-газова компанія», згідно з п.п.2.9.2.3 Порядку доступу та приєднання до ЄГСТУ споживач був зобов`язаний підписати відповідні акти приймання - передачі газу, на обсяги, які було зафіксовано приладами обліку з гарантованим постачальником, яким є ПАТ НАК «Нафтогаз України» (п.1 Постанови Кабінету Міністрів України від 25.07.2012 № 705 «Про визначення гарантованих постачальників природного газу»), та розрахуватися з ним за ці обсяги газу.

Стосовно доводів відповідача, що згідно матеріалам, отриманим від ГВПМ ДПІ у Голосіївському районі ГУ Міндоходів у м. Києві, ТОВ «Лідергаз» за місцем реєстрації не знаходиться та згідно заяві гр. ОСОБА_2 , який значиться керівником ТОВ «Лідергаз», останній повноважень директора не здійснював, жодних первинних та звітних документів не підписував, печатку ТОВ «Лідергаз» не отримував, жодних довіреностей від свого імені на право здійснення господарської діяльності ТОВ «Лідергаз» не виписував та нікого не уповноважував, суд вважає їх необґрунтованими, так як вказаних в акті перевірки матеріалів, отриманих від ГВПМ ДПІ у Голосіївському районі ГУ Міндоходів у м. Києві (звітів за результатами виїзду за місцем реєстрації, заяви гр. ОСОБА_2 тощо), та матеріалів подальшої перевірки ТОВ «Лідергаз» відповідачем до суду не надано, а з наданої копії протоколу допиту свідка від 07.04.2014 (т.3, а.с. 223-226) (в акті перевірки відсутній такий протокол) неможливо встановити достовірність та допустимість вказаного протоколу як належного доказу по справі з урахуванням принципів належності, достовірності, допустимості доказів встановлених статтями 73, 74, 75 КАС України.

Аналогічна правова позиція, викладена в постанові Верховного Суду від 19.09.2018 у справі № 826/7227/16 (адміністративне провадження №К/9901/57008/18).

Відтак, суд констатує, що в матеріалах справи немає жодних доказів того, що безпосередні постачальники природного газу на адресу ТОВ «Українська нафто-газова компанія» мають ознаки фіктивності на час здійснення спірних господарських операцій останнього з позивачем.

Судом встановлено, що придбаний у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» природний газ використано позивачем у власному виробництві на висушування, випалювання вогнетривких виробів та сировини, загартування стальних виробів, розплавлення металу, опалювання приміщень, підогрів гарячої води, що підтверджується актами про витрати газу від 31.03.2013 та від 30.04.2013, розподілом газу по цехам ПАТ «Запоріжвогнетрив», відомістю основних засобів позивача в частині обладнання, виробничих потужностей, для функціонування яких використовується природний газ, режимними картами обладнання.

На підтвердження змін в структурі активів та зобов`язань підприємства у зв`язку зі здійсненням господарських операцій з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» позивач надав суду відомість аналітичного обліку розрахунків по рахунку 6313 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками послуг» за січень-травень 2013 року, оборотно-сальдові відомості по рахунку НОМЕР_4 «Виробництво», відомості руху № 12 по рахунку № 23 (виписки) за березень-травень 2013 року, оборотні відомості 26 рахунка «Готова продукція» за березень-квітень 2013 року, витяги з собівартості ОЕЕЦ за березень-квітень 2013р.

Крім того, на виконання ухвали Запорізького окружного адміністративного суду від 12.02.2018 проведена судова економічна експертиза № 209/26 по адміністративній справі № 808/4123/16, за результатами якої 12.03.2019 складений висновок.

Згідно висновку судово-економічної експертизи № 209/26 від 12.03.2019 експертом встановлено:

«За даними відомості аналітичного обліку по рахунку 6313 по взаємовідносинам з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» за січень-травень 2013р. (т.5, арк. 141-143) підтверджується отримання ПрАТ «Запоріжвогнетрив» природного газу за актами передачі- приймання природного газу б/н від 31.03.2013р., 30.04.2013р. та перерахування грошових коштів на користь ТОВ «Українська нафто-газова компанія» у періоді березень-травень 2013р. у загальній сумі з ПДВ - 17 054 324,38 грн. У кореспонденції з дебетом рахунків 232 «Допоміжне виробництво», 644 «Податковий кредит» підтверджується списання природного газу у виробництво та віднесення до складу податкового кредиту з ПДВ ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у періоді березень-квітень 2013р. у загальній сумі відповідно 14 211 936,98 грн., ПДВ - 2 842 387,40 грн., всього з ПДВ - 17 054 324,38 грн.

Згідно витягів з відомостей руху № 12, оборотно-сальдових відомостей по рахунку 23 «Виробництво» за березень-квітень 2013р. (т.5, арк.144-162), всього використано в господарській діяльності ПрАТ «Запоріжвогнетрив» природного газу від підприємств- постачальників ТОВ «Українська нафто-газова компанія», НАК «Нафтогаз України» в обсязі - 4 885,083 тис.куб.м, на загальну суму без ПДВ - 18 728 708,03 грн. (з урахуванням нерозподілених витрат), в тому числі отриманого від ТОВ «Українська-нафтогазова компанія» - 4 097,547 тис.куб.м., на суму без ПДВ - 14 211 936,98 грн.»

«За даними витягів з відомостей аналітичного обліку по рахунку 23 «Виробництво» за період березень-квітень 2013р. (додаткові матеріали, арк.43-44) ПАТ «Запоріжвогнетрив» виготовлений обсяг продукції склав - 31 933,59т. на загальну суму витрат - 96 427 083,62 грн., з використанням природного газу придбаного у ТОВ «Українська нафто газова компанія» та інших компаній у загальному обсязі - 4888,16 тис.куб.м., на суму - 18 790 555,00 грн., в тому числі:

- за березень 2013р. виготовлено 13 868,76 т. продукції, на суму витрат - 38 556 506,48 грн., з використанням природного газу в обсязі - 2 379,02 тис.куб.м., на суму - 9 246 468,54 грн.;

- за квітень 2013р. виготовлено 18 064,83 т. продукції, на суму витрат - 57 870 577,14 грн., з використанням природного газу в обсязі - 2 509,14 тис.куб.м., на суму - 9 544 086,46 грн. В тому числі:

- загальний обсяг надходження готової продукції (у кореспонденції з дебетом рахунку

26 «Готова продукція») становив - 22 246,16т. на загальну суму - 76 256 897,42 грн., в тому числі: за березень 2013р. - 8 357,86 т., на суму - 27 730 104,54 грн., за квітень 2013р. - 13 888,30 т., на суму - 48 526 792,88 грн.

- загальний обсяг надходження готової продукції (у кореспонденції з дебетом рахунку 25 «Напівфабрикати») становив - 7 970,55т. на загальну суму - 12 492 615,67 грн., в тому числі: за березень 2013р. - 4 624,00 т., на суму - 6 523 012,46 грн., за квітень 2013р. - З 346,55 т., на суму - 5 969 603,21 грн.»

«У відповідності до витягів з оборотно-сальдових відомостей по рахунку 26 «Готова продукція» за період березень-квітень 2013р. (додаткові матеріали, арк.49-52), ПАТ «Запоріжвогнетрив» відображено надходження готової продукції власного виробництва, в т.ч. з використанням газу, придбаного у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та інших компаній, у загальній кількості - 22 246,158 т., на загальну суму - 76 256 897,42 грн., в тому числі по періодам:

- за березень 2013р. - 8 357,86 т., на суму - 27 730 104,54 грн.;

- за квітень 2013р. - 13 888,298 т., на суму - 48 526 792,88 грн.»

«За даними витягів з відомостей аналітичного обліку по рахунках 701 «Дохід від реалізації готової продукції» та 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» відносно продажу продукції, виробленої в березні-квітні 2013р. з використанням природного газу придбаного у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та інших компаній, в розрізі підрозділів виробництва та групи продукції (додаткові матеріали, арк.53-60), кількість реалізованої продукції склала - 21 957,50т., на загальну суму - 87 496 573,45 грн. (без ПДВ), загальною собівартістю - 75 724 440,32 грн., в тому числі по періодам:

-березень 2013р. - 8 333,90т., на суму - 29 745 933,47грн., собівартістю - 27 038 035,58 грн.;

- квітень 2013р. - 13 623,60т., на суму - 57 750 639,98 грн., собівартістю - 48 686 404,74 грн.»

«Згідно витягів з відомостей аналітичного обліку по рахунках 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» та 36 «Розрахунки з покупцями за вогнетриви» відносно продажу продукції, виробленої в березні-квітні 2013р. з використанням природного газу придбаного у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та інших компаній, в розрізі контрагентів, найменування продукції, згідно з виставленими рахунками (додаткові матеріали, арк.61-102) кількість реалізованої продукції склала -21 957,50 т., на загальну суму - 87 496 573,45 грн., ПДВ - 14 957 088,53 грн., всього з ПДВ - 102 453 661,98 грн., загальною собівартістю - 75 724 440,32 грн., в тому числі по періодам:

- березень 2013р. - 8 333,90 т., на суму - 29 745 933,47 грн., ПДВ - 5 277 123,36 грн., всього з ПДВ - 35 023 056,83 грн., собівартістю - 27 038 035,58 грн.;

- квітень 2013р. - 13 623,60 т., на суму - 57 750 639,98 грн., ПДВ - 9 679 965,17 грн., всього з ПДВ - 67 430 605,15 грн., собівартістю - 48 686 404,74 грн.»

Щодо юридичної дефектності первинних документів по взаємовідносинам позивача з ТОВ «Українська нафто-газова компанія», суд вважає за необхідне зазначити.

Так, висновок про юридичну дефектність документів сформовано контролюючим органом на підставі того, що згідно висновку експерта від 09.08.2016 № 336п за результатами судово-почеркознавчої експертизи, проведеної в рамках кримінального провадження №32016080000000032 від 29.03.2016 за фактом порушення вимог податкового законодавства службовими особами ПрАТ «Запоріжвогнетрив» за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212 КК України, підписи в графах «(підпис і прізвище особи, яка склала податкову накладну)» в оригіналах податкових накладних виконані не ОСОБА_1 , а іншою особою з наслідуванням підпису ОСОБА_1 .

Суд зауважує, що висновок спеціаліста - криміналіста Кравченко О.А. від 03.04.2015 №199, який наданий відповідачем до суду, не має відношення до позивача, адже вказаний висновок стосується почеркознавчої експертизи податкових накладних, виданих ТОВ «Українська нафто-газова компанія» на адресу ПАТ «Дніпроспецсталь».

Суд наголошує на відсутності можливості та законодавчого обов`язку платника податків здійснювати експертизу підписів в первинних документах, які отримує від контрагентів. Крім того, ймовірна дефектність підпису при наявності всіх інших реквізитів, встановлених законом, не є підставою для невключення податкової накладної до складу податкового кредиту.

Така правова позиція викладена в постанові Вищого адміністративного суду України від 11.10.2017 у справі № 804/5474/16 (адміністративне провадження №К/800/16005/17).

Податкові накладні, отримані позивачем від ТОВ «Українська нафто-газова компанія», містять круглу печатку платника податків, який видав податкову накладну, тобто на накладних є ідентифікаційна відмітка особи яка видала накладну, а також відповідачем в ході перевірки не встановлено невідповідності даних податкових накладних фактичним обставинам, тобто фактичному виконанню договорів.

Первинні бухгалтерські документи (акти передачі-приймання природного газу) від імені ТОВ «Українська нафто-газова компанія» підписані заступником директора з комерційних питань ОСОБА_3 . Від імені ТОВ «Українська нафто-газова компанія» підписані заступником директора з комерційних питань ОСОБА_3 . всі інші документи: договір № ПН/13-367 на постачання природного газу від 28.02.2013 та додаткові угоди від 01.03.2013, від 01.04.2013 до цього договору, - який діяв на підставі довіреностей №3 від 24.04.2012 та №7 від 25.04.2013. Усі вищезазначені документи закріплені печаткою ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Крім того, за статтею 1 Закону України «Про електронний цифровий підпис» від 22.05.2003 № 852-IV електронний цифровий підпис - вид електронного підпису, отриманого за результатом криптографічного перетворення набору електронних даних, який додається до цього набору або логічно з ним поєднується і дає змогу підтвердити його цілісність та ідентифікувати підписувача. Електронний цифровий підпис накладається за допомогою особистого ключа та перевіряється за допомогою відкритого ключа.

Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, визначено механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї (далі - податкова накладна та/або розрахунок коригування), до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр) платників податку на додану вартість - продавців товарів (послуг), звіряння даних, що містяться у виданих платникам такого податку - покупцям товарів (послуг) податковій накладній та розрахунку коригування з відомостями, які містяться у Реєстрі.

Пунктом 7 цього Порядку передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі до Державної податкової служби здійснюється їх розшифрування, перевіряється електронний цифровий підпис, визначається відповідність електронного документа формату (стандарту), затвердженому Державною податковою службою, та проводиться їх реєстрація.

Згідно витягу з Єдиного реєстру податкових накладних № 1385115 на запит ПАТ «Запоріжвогнетрив» від 17.07.2018р. №1385115, податкові накладні по взаємовідносинам з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» за березень - квітень 2013р. зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у періоді березень - травень 2013р. з наведенням ПІБ уповноваженої особи, що виписала податкову накладну ОСОБА_1

Разом з тим в акті перевірки відсутні посилання щодо електронного цифрового підпису особи, уповноваженої на підписання податкових накладних.

Контролюючим органом також не надано до матеріалів справи доказів на підтвердження визнання в судовому порядку недійсним договору № ПН/13-367 від 28.02.2013, укладеного позивачем із ТОВ «Українська нафто-газова компанія», визнання недійсними (тощо) первинних документів, виписаних сторонами за таким договором (в т.ч. податкових накладних).

Отже, первинні документи, зокрема податкові накладні, акти передачі-приймання природного газу, рахунки на оплату, акти наданих послуг оформлені відповідно до вимог, встановлених Законом № 996, та складені в момент проведення кожної господарської операції або (якщо це неможливо) безпосередньо після її завершення, є підставою для включення даних по проведеним господарським операціям до податкового обліку платника податку.

Відповідачем не було спростовано того факту, що ОСОБА_1 , згідно з даними з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, актуальними як на час виконання спірних операцій, так і на час розгляду справи судом, була засновником та директором TOB «Українська нафто- газова компанія».

Крім того, ТОВ «Українська нафто-газова компанія» перебувало на податковому обліку в Основ`янській МДПІ (ОДПІ) Харкова, мало свідоцтво платника ПДВ, мало ліцензію на постачання природного газу, мало право електронного цифрового підпису документів податкового обліку.

Процедури реєстрації в ЄДР, в органах податкової служби та отримання дозвільних документів є складними та багаторівневими.

Для цього закон вимагає надання чітко визначеного пакету документів, особистої явки та ідентифікування осіб, що створюють, реєструють підприємство та підтверджують його статус, видача ліцензії на здійснення такого виду діяльності, як постачання природного газу, також потребує перевірки правовстановлюючих документів підприємства та виконання необхідних ліцензійних умов.

Отже, реєструючи ТОВ «Українська нафто-газова компанія», в тому числі і при прийнятті на облік в якості платника податків та надаючи йому статус платника ПДВ, видаючи ліцензію, різні державні органи, в тому числі і податкова служба (зокрема, Основ`янська МДПІ міста Харкова), перевіривши суб`єктність даного товариства та його директора - ОСОБА_1 , можливість здійснення ним ліцензованої господарської діяльності як постачання природного газу, надала ТОВ «Українська нафто-газова компанія» необхідну правосуб`єктність та позбавила майбутніх контрагентів ТОВ «Українська нафто-газова компанія» сумнівів щодо його легальності.

Під час укладення договору постачання природного газу з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» ПАТ «Запоріжвогнетрив» пересвідчилося про належну правосуб`єктність такого постачальника, отримавши від нього відповідні документи, копії яких знаходяться також і в матеріалах справи (витяг з ЄДР, свідоцтво платника ПДВ, довідка про взяття на облік платника податків, ліцензія тощо).

Таким чином, при укладенні договору постачання природного газу ПАТ «Запоріжвогнетрив» виявило належну обачність при виборі контрагента, перевіривши його суб`єктність, наявність дозвільних документів.

Позивач не знав та не міг знати про недоліки у господарській діяльності контрагента, оскільки товар - природний газ, поставлявся контрагентом в обумовленні строки та у повному обсязі, у зв`язку з чим у позивача не виникало жодних сумнівів щодо добропорядності контрагента.

Крім того, відповідачем не наведено та не надано жодного доказу, який би свідчив про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, незвичності цих операцій для нього та його контрагентів, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли свідчити про непов`язаність операцій з господарською діяльністю позивача, про невчинення операцій, про відсутність факту поставки товару, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

На час укладання та виконання договору контрагент позивача TOB «Українська нафто-газова компанія» був належним чином зареєстрований платником ПДВ та згідно ЄДР був зареєстрований за місцем знаходження, мав статус юридичної особи, TOB «Українська нафто-газова компанія» мало ліцензію на провадження господарської діяльності з постачання природного газу, газу (метану) вугільних родовищ за нерегульованим тарифом, контрагент позивача був наділений правоздатністю та дієздатністю, мав право укладати з позивачем будь-які договори.

Відповідачем не було наведено доводів та надано доказів тому, що позивач діяв без належної обачності та був обізнаним про допущення його контрагентом певних порушень законодавства при створенні підприємства чи веденні господарської діяльності, оскільки, укладаючи угоду зі своїм контрагентом, позивач мав всі документальні підтвердження господарської правосуб`єктності контрагента: здійснювати господарську діяльність, реалізовувати господарську компетенцію, мати зобов`язання, нести за ними відповідальність тощо.

Суд вважає безпідставним посилання контролюючого органу на акт Східної ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області № 1137/20-38-23-01-04/37764888 від 12 серпня 2014 року про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання ТОВ «Українська нафто-газова компанія», оскільки акт про неможливість проведення зустрічної звірки лише фіксує факт неможливості її проведення в 2014 році та не може давати оцінку реальності здійсненим господарським операціям в 2013 році.

Акти про неможливість проведення зустрічних звірок контрагента не є джерелом отримання податкової інформації, яка згідно положень ст. 83 Податкового кодексу України визначена в якості підстави для висновків посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок. Сама по собі неможливість реалізації органами державної податкової служби визначеної законодавством компетенції щодо проведення зустрічних звірок контрагента платника податку не може вважатись доказом вчинення порушень податкового законодавства таким платником.

Така правова позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 02 лютого 2016 року у справі № № 816/3080/14 (адміністративне провадження №К/800/62216/14).

Також судом встановлено, що податковий орган в обґрунтування своєї позиції посилається на правові висновки, викладені в постанові Верховного Суду від 23.01.2018 по справі №К/9901/1608/18, в постанові Верховного Суду України від 29.03.2017 по справі №826/11082/14, на протоколи допитів свідка гр. ОСОБА_1 від 23.11.2015 та від 04.12.2015, наданих в межах кримінального провадження № 32015100110000352, яка заперечила свою участь у фінансово-господарській діяльності підприємства ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та підписанні від імені цього підприємства фінансових документів (т.3, а.с.114-120), та на ухвалу Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07.09.2016 по справі № 646/8865/16-к, винесену за результатами розгляду клопотання прокурора відділу процесуального керівництва досудовим розслідуванням і підтриманням державного обвинувачення Генеральної прокуратури України у межах кримінального провадження № 32016100110000174 від 03.08.2016, про звільнення від кримінальної відповідальності у зв`язку з закінченням строків давності ОСОБА_1 , підозрюваної у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.27, ч.1 ст.205 Кримінального кодексу України), яка набрало законної сили 15.09.2016 (т.3, а.с.153-157).

Проте суд зазначає, що відповідно до частини 6 статті 78 КАС України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Отже, обов`язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені у вироку або ухвалі в кримінальній справі чи постанові у справі про адміністративний проступок, щодо часу, місця та об`єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі.

Між тим, сам по собі факт наявності вироків або ухвал суду у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій із урахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили. Крім того, суд не може робити висновок про нереальність господарських операцій підприємства з контрагентами на підставі вироку або ухвали, якщо в останніх немає жодних обставин, що підтверджували б факт безтоварності спірних господарських операцій, а також якщо встановлена у вироку або ухвалі обставина не має значення для податкового спору, тобто не стосується предмету доказування цієї адміністративної справи.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 8 листопада 2018 року у справі № 826/15028/17 (адміністративне провадження №К/9901/58096/18), за адміністративним позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, а також в постановах Верховного Суду від 12 квітня 2018 року у справі № 826/1571/16 (адміністративне провадження № К/9901/21582/18) та від 16 травня 2018 року у справі № 2а-0870/12052/11 (адміністративне провадження №К/9901/39424/18).

Разом з тим, відповідачем не надано суду (і на момент прийняття податковим органом оскаржуваних рішень не існувало) жодного вироку або ухвали суду із однозначним чітким посиланням на нереальність конкретних господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

При цьому суд враховує правову позицію, викладену в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 06.12.2017 у справі №820/2866/16 (адміністративне провадження №К/800/6508/17) щодо вищевказаної ухвали Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07.09.2016 по справі № 646/8865/16-к:

«Частиною четвертою статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

При цьому, передбачене статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України звільнення від доказування не має абсолютного характеру і не може сприйматися судом як неможливість спростування під час судового розгляду обставин, які зазначені в іншому судовому рішенні.

Для спростування преюдиційних обставин, передбачених вказаною статтею, учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, наділений правом подати суду належні та допустимі докази, на підставі яких, суд може дійти висновку про те, що обставини у справі, що розглядається, є інакшими, ніж установлені під час розгляду іншої справи.

Долучена до матеріалів справи ухвала Червонозаводського районного суду м.Харкова від 07.09.2016 р. по кримінальній справі № 646/8865/16-к встановлює вину посадової особи контрагента позивача, відповідальність за яку передбачена статтею 205 Кримінального кодексу України, в той же час судом апеляційної інстанції не було враховано той факт, що вказана особа взяла участь у перереєстрації (придбанні) юридичної особи. Вказані обставини слід враховувати у відповідності до положень частини четвертої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України.

Крім того, вказана ухвала суду від 07.09.2016 р. по цій кримінальній справі містить висновок суду щодо клопотання прокурора по встановленню протиправності дій контрагентів ТОВ «Українська нафто-газова компанія», відповідно до якого суд зазначає, що в межах кримінальної справи № 32016100110000174 проводилось досудове розслідування тільки стосовно посадової особи «Українська нафто-газова компанія» і тільки стосовно кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 статті 205 КК України.

Таким чином, вказана обставина не є безумовною підставою для висновку про порушення позивачем податкового законодавства, оскільки норма частини четвертої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України поширюється лише на особу, щодо якої постановлено відповідний вирок або прийнято постанову. Тому обов`язковими є лише обставини щодо безпосередньо цієї особи (засудженого (виправданого) або притягнутого (не притягнутого) до відповідальності), а не щодо інших осіб.»

Також суд зазначає, що господарські правовідносини щодо газопостачання, які склались між ПрАТ «Запоріжвогнетрив», ТОВ «Українська нафто-газова компанія», Запорізьким ЛВУМГ філії УМГ «Харківтрансгаз» ДП «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України», ПАТ «Запоріжгаз», ВАТ МК «Запоріжсталь» мають певні технологічні процеси. Наявність в матеріалах справи технологічної документації щодо отримання природного газу, його транспортування, розподілу, передачі та обсягів, в підписанні яких приймали участь посадові особи вказаних підприємств, подальше вироблення позивачем вогнетривкої продукції, на думку суду спростовує доводи податкового органу щодо нереальності господарських відносин між позивачем та його контрагентом «Українська нафто-газова компанія».

Таким чином, фактичні обставини об`єктивно засвідчують правомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту відповідно до первинних бухгалтерських документів та по податковим накладним, які виписані на виконання умов викладених вище договірних відносин.

Виходячи з викладеного, суд приходить до висновку про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентом мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, що зумовлює хибність висновків податкового органу про вчинення платником податків порушень податкового законодавства, щодо неправомірності формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість по взаєморозрахунках з вказаним контрагентом за період, що перевірявся, а відтак, вони не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

Крім того, згідно висновку судово-економічної експертизи № 209/26 від 12.03.2019:

- документально підтверджуються господарські операції ПрАТ «Запоріжвогнетрив» по придбанню природного газу у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» за договором № ПН/13-367 від 28.02.2013р. та подальші зміни в структурі активів та зобов`язань підприємства;

- висновки Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління ДФС, викладені в Акті перевірки № 85/28-04-14-00/00191885 від 30.08.2016р., про заниження ПрАТ «Запоріжвогнетрив» податку на прибуток за 2013 рік на суму 2 700 268 грн., документально не підтверджуються;

- висновки Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління ДФС, викладені в Акті перевірки № 85/28-04-14-00/00191885 від 30.08.2016р., про заниження ПрАТ «Запоріжвогнетрив» податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього на суму 2 842 387 грн., в тому числі за березень 2013 року на суму 1 209 112 грн., квітень 2013 року на суму 1 633 275 грн., документально не підтверджуються.

Тобто, експерт у своєму дослідженні фактично підтримав позицію позивача щодо його відносин із спірним постачальником. Відповідно до статті 108 КАС України висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.

Дослідивши в ході судового розгляду справи зазначений висновок експерта, співставивши викладені в ньому висновки з встановленими судом фактичними обставинами та іншими доказами, наявними в матеріалах справи, суд зауважує, що із аналізу змісту наявних в матеріалах справи документів відсутні підстави для незгоди із даним висновком.

Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Враховуючи вищевикладене, судом встановлено, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень - рішень відповідач діяв необґрунтовано, тобто без врахування всіх обставин, які мають значення при прийнятті рішень, у зв`язку з чим суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог Приватного акціонерного товариства «Запоріжвогнетрив».

Відповідно до ч.1 ст.132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Згідно ч.3 ст.132 КАС України до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З матеріалів адміністративної справи судом встановлено, що за розгляд даної адміністративної справи позивачем було сплачено судовий збір в розмірі 114583,73 грн., а також ПрАТ «Запоріжвогнетрив» було понесено витрати за проведення судово-економічної експертизи в розмірі 83328 грн.

Отже, враховуючи приписи статей 132, 139 КАС України, у зв`язку задоволенням позовних вимог ПрАТ «Запоріжвогнетрив», суд дійшов висновку про наявність підстав для стягнення на користь Приватного акціонерного товариства «Запоріжвогнетрив» сплаченої суми судового збору в розмірі 114583,73 грн. та витрат за проведення судово-економічної експертизи в розмірі 83328 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби.

Керуючись ст.ст. 2, 5-7, 9, 72-77, 90, 139, 241-246, 255 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства «Запоріжвогнетрив» (69106, вул. Північне шосе/вул. Теплична, буд.22 «Б»/1, код ЄДРПОУ 00191885) до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11-г, код ЄДРПОУ 39440996) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень задовольнити у повному обсязі.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м.Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС від 15.09.2016 №0000451403, №0000461403.

Стягнути на користь Приватного акціонерного товариства «Запоріжвогнетрив» судовий збір в розмірі 114583,73 грн. (сто чотирнадцять тисяч п`ятсот вісімдесят три гривні 73 копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби.

Стягнути на користь Приватного акціонерного товариства «Запоріжвогнетрив» витрати за проведення судово-економічної експертизи в розмірі 83328 грн. (вісімдесят три тисячі триста двадцять вісім гривень 00 копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його (її) проголошення, а якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення у повному обсязі виготовлено та підписано 26.04.2019.

Суддя М.С. Лазаренко