ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

20 лютого 2018 року

справа №820/785/17

адміністративне провадження №К/9901/4002/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Юрченко В.П., Пасічник С.С.,

при секретарі судового засідання Гутніченко А.М.,

за участю представників:

від позивача - Вернегора О.В. - за законом, протокол загальних зборів учасників від 13 лютого 2018 року

від відповідача - Поярко І.В. - за дов. від 14 грудня 2017 року;

Кірнос А.Ю.- за дов. від 19 лютого 2018 року

розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 16 травня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2017 року у справі № 820/785/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІСІ Лінк» до Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області про скасування наказу та скасування податкових повідомлень-рішень, -

У С Т А Н О В И В :

У лютому 2017 року, з урахуванням зміни позовних вимог у березні 2017 року, Товариство з обмеженою відповідальністю "ДІСІ Лінк" (далі за текстом - Товариство, позивач у справі) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області (далі за текстом - податковий орган, відповідач у справі), в якому просило суд скасувати наказ на проведення планової перевірки № 13 від 11.01.2017 року та скасувати податкові повідомлення - рішення від 17.03.2017 року № 0000291401, № 000030401, № 0000311401, № 0000321401, № 0000341401, рішення № 00003041304 від 17.03.2017 року.

Позовні вимоги обґрунтовувались наявністю порушень у діях службових осіб під час проведення перевірки, а також безпідставністю прийняття податковим органом податкових повідомлень-рішень по шести групам виявлених спірних правопорушень.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 16 травня 2017 року адміністративний позов Товариства до податкового органу задоволено частково, внаслідок чого скасовано податкові повідомлення-рішення податкового органу від 17.03.2017 року № 0000291401, № 000030401, № 0000311401, № 0000321401, № 0000341401, рішення № 00003041304 від 17.03.2017 року.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що позивач, як платник податку на додану вартість, який перебуває на податковому обліку, сформував податкові зобов'язання зі сплати податку на прибуток, податку на додану вартість та єдиного соціального внеску, а також податковий кредит, з дотриманням правил податкового законодавства.

20 липня 2017 року ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду постанову суду першої інстанції залишено без змін.

27 грудня 2017 року Головне управління Державної фіскальної служби в Харківській області подало касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та процесуального права, просить постанову Харківського окружного адміністративного суду від 16 травня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2017 року скасувати в частині задоволення позовних вимог.

Касаційна скарга податкового органу мотивована тим, що судами першої і другої інстанцій неправильно надано оцінку: 1) реальності господарських операцій, внаслідок здійснення яких сформовано податкові зобов'язання; 2) документального оформлення операцій з уцінки товарів; 3) порушенням правил обліку касових операцій; 4) корегування податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості; 5) щодо виявлення порушень, допущених при формуванні податкового кредиту; 6) правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску.

Щодо нереальності господарських операцій.

1. Відповідач посилається на те, що видаткові накладні за операціями з придбання позивачем від окремих суб'єктів господарювання (зазначені у п. 3.1.2 акту перевірки , які є постачальниками Товариства, не відповідають вимогам чинного законодавства. Доводить, що стосовно Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестиції та інновації» отримано інформацію про здійснення останнім діяльності, спрямованої на отримання грошової вигоди з метою прикриття незаконної діяльності (том 1 а.с.71).

2. Оцінюючи господарські операції позивача із Товариством з обмеженою відповідальністю «ХАСК» відповідач доводить, що факт придбання матеріалів підприємством не доведений їх оприбуткуванням, не надано жодного первинного документу щодо використання даного матеріалу у господарській діяльності підприємства, складського обліку, відпуску та списання, а також пов'язаності витрат по придбанню вказаних матеріалів з отриманням доходу підприємства.

3. Оцінюючи правомірність витрат позивача, здійснених на організацію поїздки осіб на конференцію, відповідач констатує їх не пов'язаність з безпосередньою господарською діяльністю Товариства.

4. Реальність надання маркетингових послуг Товариством з обмеженою відповідальністю «Арілл» оспорюється на тій підставі, що судам не надано документів щодо змісту реклами (макетів реклами) та її фактичного розміщення.

5. Нереальність послуг, отриманих від фізичної особи-підприємця ОСОБА_4, на думку відповідача, підтверджується тим, що Товариством надано більше первинних документів з відображенням сум, що обліковуються у бухгалтерському обліку підприємства по взаємовідносинам з цією фізичною особою-підприємцем, до того ж товарно-транспортні накладні не дають можливості ідентифікувати надані послуги.

6. Обґрунтовуючи нереальність послуг отриманих від фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 відповідач доводить, що акти виконаних робіт не відповідають вимогам ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Щодо документального оформлення операцій з уцінки товарів.

Відповідачем у касаційній скарзі стверджується, що судами попередніх інстанцій не встановлені в повному обсязі обставини справи, оскільки не витребувано первинних документів (акту уцінки), які до перевірки не надавались. При цьому, Товариством порушено вимоги ст. 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», П(С)БО 9 «Запаси», п. 5,6,7 П(С)БО 16 «Витрати», п. п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження об'єкту оподаткування з податку на прибуток за 2015 рік на суму 147751 грн., за І квартал 2016 року на суму 77484 грн., за півріччя 2016 року на суму 163878 грн., за 3 квартали 2016 року на суму 294 610 грн.

Щодо порушенням правил обліку касових операцій.

Відповідач стверджує про наявність в діях позивача порушень пунктів 2.1-2.6, 7.3, 7.8, 7.12, 7.13, 7.14, 7.15, 7.19, 7.27 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні (далі - Положення № 637) при внесенні готівки ОСОБА_6 та ОСОБА_7 на розрахункові рахунки підприємства у загальній сумі 27 500 000 грн., яке касову книгу не вело, надходження та видачу готівки через касу не здійснювало, журнал реєстрації прибуткових і видаткових касових документів не вело.

Щодо корегування податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості.

Відповідач у касаційній скарзі стверджує, що мало місце безпідставне списання дебіторської заборгованості та, відповідно, позивачем не здійснено коригування фінансового результату на його збільшення відповідно до сум списаної дебіторської заборгованості та витрат на формування резерву сумнівних боргів за 2015 рік на суму 854 004 грн.

Щодо виявлення порушень, допущених при формуванні податкового кредиту.

Відповідач, посилаючись на Систему «Податковий блок» підсистеми «аналітична система» - «Детальна інформація по платнику ПДВ щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України», констатує наявність розбіжностей на загальну суму ПДВ 31 306,10 грн.

Крім того, доводить, що ним виявлено несвоєчасне включення до складу податкового кредиту податкових накладних по Приватному акціонерному товариству «ТОЧПРИЛАД» та Товариству з обмеженою відповідальністю «ТЕХНО ПЛЕЙ»

Щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску.

Констатовано порушення пункту 95 Розділу VIII «Прикінцеві та Перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (зі змінами і доповненнями), а саме: допущено заниження нарахувань із сплати єдиного внеску за 2015 рік, які у подальшому самостійно відкориговані (грудень 2015 року).

До Верховного Суду 23 січня 2018 року надійшов відзив на касаційну скаргу від позивача. Загалом позивач спростовував всі доводи касаційної скарги і просив залишити постанову Харківського окружного адміністративного суду від 16 травня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2017 року без змін. Оцінку аргументів, викладених у відзиву, буде надано нижче.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій, в межах доводів касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення вимог касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили.

Головним управлінням Державної фіскальної служби у Харківській області в період з 23 січня 2017 р. по 17 лютого 2017 р. проведена перевірка з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства Товариством за період з 01 січня 2015 по 30 вересня 2016 року, результати якої викладені в акті перевірки №497/20-40-14-01-08/31799566 від 24.02.2017 року, висновки якого покладені в основу прийняття податкових повідомлень - рішень.

Визнаючи правомірність дій позивача та підтверджуючи реальність правочинів, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з такого.

1. Видаткові накладні за операціями з придбання позивачем від окремих суб'єктів господарювання (зазначені у п. 3.1.2 Акту перевірки), які є постачальниками Товариства, відповідають вимогам чинного законодавства, оскільки певні недоліки первинних документів, складених за результатами проведених господарських операцій, не тягнуть за собою втрату ними статусу належних первинних документів та не спростовують товарності операцій позивача та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами, оскільки платники податків при здійсненні господарської діяльності не обмежені чинним законодавством у праві самостійно обирати найбільш оптимальний варіант ведення господарської діяльності, зокрема, не позбавлений права укладати договори із сторонніми особами щодо реалізації своїх окремих функцій.

Оцінюючи відносини між позивачем та його контрагентом Товариством з обмеженою відповідальністю «Інвестиції й інновації» (код ЄДРПОУ 39560375) по укладенню та виконанню договору поставки обладнання № ЕТК 0515-01Р від 05.05.2015м року, сторони по різному оцінили господарські операції здійснені сторонами на виконання цього договору.

Відповідач доводить, що діяльність цього підприємства має всі ознаки фіктивної, а саме: створення або придбання суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності щодо яких є заборона.

В матеріалах справи відсутні первинні бухгалтерські документи, які б підтверджували факт придбання товару у цього Товариства а саме: акти приймання-передачі, видаткові накладні, довіреності.

Колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновками судів попередніх, що акти про результати проведення податкових перевірок контрагентів позивача самі по собі не доводять обставин, з якими відповідач пов'язує висновки акту перевірки позивача та прийняті на підставі нього спірні податкові повідомлення-рішення. Твердження податкового органу про відсутність у контрагентів позивача необхідного для ведення господарської діяльності майна, інших матеріальних, трудових ресурсів, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів тощо, відсутність за юридичною адресою на момент звірки не свідчить про безтоварність угод поставки з позивачем.

Разом із тим, доведеність податкового правопорушення полягає у комплексному дослідженні усіх складових господарських операцій. Наявні податкові накладні та платіжні доручення не підтверджують факт реального придбання товару і понесення у зв'язку з цим витрат, оскільки відсутнє документальне підтвердження фактичного переміщення та прийняття товару. Вказані обставини зазначені і в акті перевірки, і в запереченнях позивача. Разом з тим, суди попередніх інстанцій не дослідили цю групу обставин, посилаючись на статтю 204 Цивільного кодексу України. При цьому не враховано, що позивачем не надані докази, які є обов'язковими для цієї групи правовідносин. До того ж, дослідження наявних платіжних доручень засвідчило, що призначенням платежу вказано «оплата за комплектуючі», хоча предметом договору є поставка обладнання, тобто готової продукції, а не її частин.

Всупереч вимогам статей 11, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (чинних на момент розгляду справи) зазначені доводи відповідача суд до уваги не взяв і не перевірив, наданим на їх підтвердження доказам правової оцінки не надав, хоча вони мають істотне значення для правильного вирішення справи.

Щодо інших суб'єктів, які зазначені у пункті 3.1.2 Акту перевірки, то судом зазначено, в матеріалах справи наявні видаткові накладні від вказаних постачальників фізичних осіб-підприємців, містять місце складання: Харків, накладні містять підписи і печатки контрагентів та інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції та дозволяє встановити факт реального здійснення господарських операцій, що спростовує висновки відповідача (том 1 а. с. 71, том 3 а.с.196-226).

Натомість судами не перевірено твердження, яке міститься в акті перевірки, про те, що зазначені особи на момент вчинення господарських операцій за їх участю, були працівниками позивача і не мали коштів на придбання товарно-матеріальних цінностей у тих розмірах, що у подальшому реалізовані позивачеві без своєчасного розрахунку за поставку.

2. Аналогічні зауваження щодо обмеженого дослідження доказів колегія Верховного Суду висловлює переглядаючи судові рішення в частині реальності операцій позивача із Товариством з обмеженою відповідальністю «ХАСК», оскільки матеріалами справи доведено факт придбання матеріалів підприємством, разом з тим погоджуємося, що у подальшому не здійснено його належного оприбуткування, а саме: відсутні акти приймання-передачі, акти, що засвідчують належний складський облік, відпуск та списання придбаних товарів.

Товари придбані позивачем у Товариства з обмеженою відповідальністю «ХАСК», відповідно до п. 4 П(С)БО 9 «Запаси» повинні обліковуватися в бухгалтерській звітності як запаси, оскільки могли утримуватися або для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності, або для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством/установою. У п. 6 П(С)БО встановлено, що для цілей бухгалтерського обліку запаси включають: сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, розподілу, передачі, обслуговування виробництва й адміністративних потреб. Крім того, П(С)БО 9 «Запаси» визначає особливості бухгалтерського обліку запасів установами.

Тобто, за наслідком придбання товарів у контрагента, позивач повинен був здійснити їх належний бухгалтерський облік. У матеріалах справи відсутні будь-які дані щодо здійснення/нездійснення такого обліку. Натомість, в акті перевірки зазначено, що такі товари взагалі не оприбутковувалися, що судами попередніх інстанцій не досліджено.

3. Оцінюючи витрати здійснені позивачем на організацію поїздки осіб на конференцію, колегія суддів Верховного Суду виходить з того, що згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з п. 6 П(С)БО 16 «Витрати» витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Пунктом 9 П(С)БО 16 «Витрати» передбачено, що платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо, попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг, погашення одержаних позик, інші зменшення активів або збільшення зобов'язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту), витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати.

У матеріалах справи наявний лише Договір № 06-01/01/К «Про організацію конференції», акт надання послуг № 00004 від 29.01.2016 р., рахунок-фактура № СФ-0000161 від 11 січня 2016 року, оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за січень 2015 р. - вересень 2015 р. і два платіжних доручення: платіжне доручення від 11.01.2016 р., призначенням платежу зазначено «послуги по організації конференції згідно рахунку № СФ-0000161 від 11 січня 2016р.»; платіжне доручення від 16 вересня 2016 р., призначення платежу - «рахунок-фактура №СФ-0000248 від 16 вересня 2016 року проведення конференції» (том 3 арк. справи 154-158,162-163).

Підтверджуючи правильність суду першої інстанції у цій частині задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що витрати за договором на організацію конференції послуг, які відносяться до інших витрат, пов'язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг. При цьому колегія суддів прийняла до уваги доводи позивача про те, що Товариство для своїх найбільших та найкращих клієнтів - покупців товару, з метою запоруки подальшої стабільної співпраці, збільшення продажів, найбільш ефективної господарської діяльності та тривалого зайняття цього сегменту ринку, вирішено в якості маркетингового заходу профінансувати проведення конференції за кордоном, поєднавши ділову поїздку із екскурсіями, організацію якої доручено Товариству з обмеженою відповідальністю «Тревеліна», з огляду на прийнятні розцінки на послуги.

Організація даної конференції мала безпосередній зв'язок з господарською діяльністю позивача, враховуючи, що за результатами 2016 року обсяг доходу від реалізації продукції товариства зріс майже удвічі, про що свідчать матеріали справи. Колегія суддів апеляційного суду до того ж вказала, що матеріали справи містять довідки про перебування фізичних осіб, які приймали участь у конференції, в трудових відносинах, а також співробітництва в порядку представництва із ТзОВ «Нео-Сервіс», ПП «Новолакс-Л», ТОВ «Флешком», ФОП ОСОБА_8, ТОВ «Фірма «ЧІП-Сервіс», ТОВ «Мікротрон», ТОВ «Компанія «Електронний світ», ТОВ «Комп'ютерні технології», а також відомості з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців щодо наведених контрагентів позивача.

Відповідно до п. 19 П(С)БО 16 «Витрати» передбачає види витрат на збут, які включають зокрема витрати, пов'язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг). Тобто, витрати, пов'язані із збутом повинні бути належним чином підтверджені шляхом дослідження первинних документів бухгалтерського обліку. Щодо доводів суду про трудові відносини і співробітництво з особами, на яких було заброньовано участь у конференції, то, по-перше, наявні матеріали підтверджують факт співробітництва не з усіма особами з числа тих, хто був присутнім на конференції, по-друге, не доведено, що факт збільшення доходу за 2016 рік знаходиться у прямому причинно-наслідковому зв'язку із фактом проведення цієї конференції, по-третє, у матеріалах справи відсутні докази проведення самої конференції та пов'язаності її тематики із метою господарської діяльності Товариства (том 13 а. с. 53-78).

4. Реальність надання маркетингових послуг Товариством з обмеженою відповідальністю «Арілл» оспорюється на підставі ненадання документів щодо змісту реклами (макетів реклами) та її фактичного розміщення.

З матеріалів справи вбачається, що 16 червня 2016 року між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Арілл» укладено договір про надання послуги № 1К16/06-1, предметом якого передбачена адаптація матеріалів рекламного характеру, наданих Замовником та/або розроблених виконавцем, до вимог Замовника та/ або ресурсів з розміщення; розміщення матеріалів рекламного характеру, наданих Замовником та/або розроблених Виконавцем на сайті; створення та розміщення в мережі Інтернет веб-сайтів, веб-сторінок, веб-додатків, банерів, інші послуги. До матеріалів справи долучено також акт про надання послуг (розміщення матеріалів рекламного характеру) від 30 червня 2016 року на суму 2 000 000 грн., а також платіжні доручення №4144 від 16.06.2016 року та № 4393 від 11.07.2016 року.

На думку колегії суддів Верховного Суду наявних матеріалів не достатньо для достовірного висновку суду щодо реальності господарської операції, оскільки відсутні докази, що підтверджують фактичне надання послуг і реальне розміщення реклами (відсутні макети, скріни сторінок в Інтернеті, тощо). До того ж матеріали не містять первинних документів, щоб підтверджували належний бухгалтерський облік витрат. Пунктом 19 П(С)БО «Витрати» передбачено, що витрати на рекламу та дослідження ринку повинні обліковуватися як витрати на збут, які в свою чергу є різновидом витрат, пов'язаних з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).

5. Оцінюючи реальність послуг, отриманих від Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4, на користь Товариства, колегія суддів Верховного Суду виходить із такого.

За договором про надання послуг від 12 січня 2015 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 зобов'язувався за завданням Товариства надавати послуги по транспортно-експедиційному обслуговуванню, логістичні послуги та інші послуги. Із долучених до матеріалів справи актів про надання послуг вбачається, що Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_4 на виконання цього договору надавалися транспортно-експедиційні, логістичні, складські послуги, послуги з навантаження-розвантаження товарів. Платіжні доручення, які містять в матеріалах справи підтверджують сплату за послуги, надані за іншим договором від 03 січня 2014 р., на виконання договору від 12 січня 2015 року видано лише платіжне доручення від 21 грудня 2015 року на суму 800 000 грн. Крім того, в матеріалам справи наявні платіжні доручення згідно договору від 01 липня 2016 року та згідно договору від 05 січня 2015 року. При цьому вказані договори у матеріалах справи відсутні, підстави розбіжностей судами попередніх інстанцій не встановлено, хоча на цьому наголошував відповідач.

Пунктом 19 П(С)БО «Витрати» передбачено, що витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки віднесено до витрат на збут, які підлягають обов'язковому бухгалтерському обліку. Факт здійснення належного бухгалтерського обліку судами попередніх інстанцій не досліджено.

6. Обґрунтовуючи нереальність послуг отриманих від фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 відповідач доводить, що акти виконаних робіт не відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». З матеріалів справи вбачається, що 01 вересня 2014 року між контрагентами укладено договір про надання послуг з гарантійного і після гарантійного ремонту комп'ютерної техніки та іншої оргтехніки. До матеріалів справи долучено акти про надання послуг, а також платіжні доручення.

Суди попередніх інстанцій у своїх рішеннях обмежились констатацією того, що такі документи наявні. Натомість ними не враховано, що витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування мають бути віднесені до витрат на збут, які повинні належним чином обліковуватися у документах бухгалтерської звітності.

Щодо документального оформлення операцій з уцінки товарів.

Відповідачем констатовано, що при здійсненні перевірки у перевіряємий період проводилися господарські операції з уцінки наявного на підприємстві товару на загальну суму 147 928, 34 грн., у тому числі за ІІ квартал 2016 року (звітний період Півріччя 2016 року) на суму 212,51 грн., за ІІІ квартал 2016 року (звітний період три квартали 2016 року) на суму 147 715,83 грн.

Задовольняючи позовні вимоги в цій частині, суди попередніх інстанцій виходили з того, що в акті перевірки не зазначено, з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, які саме статті пункти та підпункти законодавчих актів порушено Товариством, а саме П(С)БО «Витрати» та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Уцінка товару - це комплексний процес, який складається з декількох послідовних операцій. В матеріалах справи наявні лише Протоколи та акти зміни ціни товарів.

При цьому судами попередніх інстанцій не встановлено чи приймалося рішення щодо проведення уцінки; чи створювалася комісія з проведення уцінки; чи складався перелік таких товарів; чи складався перелік товарів, що підлягають уцінці та чи передавався керівникові для прийняття рішення; чи проводилася експертна оцінка з метою проведення уцінки товарів; чи складався опис-акт товарів, що підлягають уцінці; чи проводилося перемаркування товарів тощо.

Щодо порушенням правил обліку касових операцій.

Судами попередніх інстанцій установлено, що 03 липня 2015 року протоколом загальних зборів учасників затверджено зміни до статуту Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІСІ ЛIHK». Згідно до затверджених змін збільшено статутний фонд з 14000 грн. до 1514000 грн. Державну реєстрацію змін проведено реєстраційною службою Харківського міського управління юстиції 06.07.2015 р.

Колегія суддів вважає неприйнятними аргументи відповідача щодо внесення готівки через касу підприємства, оскільки, як підтверджено матеріалами справи, мало місце збільшення статутного капіталу у порядку, передбаченому законом: прийнято рішення про збільшення статутного капіталу на загальних зборах, визначено осіб, відповідальних за його збільшення та розмір внесків, внесено та зареєстровано відповідні зміни до Статуту, а після цього здійснено оплату через установи банків, що підтверджено платіжними дорученнями із відповідними призначеннями платежу.

Щодо корегування податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Товариством з 01 січня 2015 року по 30 вересня 2016 року здійснювалось списання дебіторської заборгованості у сумі 9118,02 грн. у 2015 році та 278278,90 за три квартали 2016 року.

З матеріалів справи вбачається, що ні під час перевірки, ні під час судового розгляду в судах попередніх інстанцій позивачем не надано первинних документів, які підтверджують підстави виникнення дебіторської заборгованості, а також впевненість у неповерненні цих сум.

Щодо виявлення порушень, допущених при формуванні податкового кредиту.

Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 ПК (у редакції, чинній на момент правовідносин) запроваджено систему електронного адміністрування податку на додану вартість, яка забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку.

З матеріалів справи вбачається, що згідно системи «Податковий блок» підсистеми «Аналітична система» - «Детальна інформація по платнику ПДВ щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України», між податковим кредитом Товариства з та податковими зобов'язаннями постачальників виявлені розбіжності на загальну суму ПДВ 31 306, 10 грн.

Дослідивши матеріали справи, колегія суддів Верховного Суду, зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій взагалі не надано оцінки цим обставинам.

Щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску.

Товариством занижено нарахування єдиного внеску у липні 2015 року (звіт від 16.08.2015 №1519611800) на суму 37757,34 грн., у серпні 2015 року (звіт від 03.09.2015 №1520665448) на суму 45933,31 грн., у вересні 2015 року (звіт від 08.10.2015 №1522367614) на суму 48537, 58 грн., у жовтні 2015 року (звіт від 09.11.2015 року № 1524783901) на суму 56842,09 грн. Загальна сума заниженого нарахування єдиного внеску за 2015 рік склала 243980,07 грн. Ця сума самостійно скоригована позивачем у грудні 2015 року (звіт від 15.01.2016 № 1601349197) на загальну суму 243980,07 грн.

Обґрунтовуючи неможливість застосування фінансових санкцій за порушення до п.9-5 розділу VIII «Прикінцеві та Перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010, № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI) суди попередніх інстанцій виходили з того, що посадові особи позивача до відповідальності за вказане порушення не притягувалися і за наслідками камеральної перевірки, яка проводилась, зокрема за січень 2016 року, порушень по даному податку відповідачем не виявлено, рішення про застосування штрафних санкцій за результатами перевірки звіту від 15.01.2016р. №1601349197 контролюючим органом не приймалося.

Закон № 2464-VI встановлює, як мінімум, два види відповідальності за його порушення: адміністративну (за ст. 26 Закону № 2464-VI) і фінансову (за ст. 25 Закону № 2464-VI).

Адміністративна відповідальність встановлена статтею 165-1 КУпАП, фінансова відповідальність, встановлена серед іншого пунктом 3 частини одинадцять статті 25 Закону № 2464-VI, з 01 січня 2015 р., за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Застосування фінансових санкцій за несвоєчасну сплату єдиного соціального внеску жодним чином не взаємопов'язано із застосуванням адміністративної відповідальності до посадових осіб підприємства. Питання щодо наявності складу фінансового правопорушення у діях позивача взагалі не досліджувалося судами першої та апеляційної інстанцій, внаслідок чого висновок про неправомірність рішення-повідомлення №00003041304 є передчасним.

Що стосується доводу про не виявлення вказаних порушень внаслідок камеральної перевірки, то пункт 2 частини першої статті 13 Закону № 2464-VI (чинний на момент правовідносин) надає право проводити камеральні та документальні перевірки на підприємствах, в установах і організаціях, у осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, фізичних осіб - підприємців бухгалтерських книг, звітів, кошторисів та інших документів про нарахування, обчислення та сплату єдиного внеску, достовірності відомостей, поданих до Державного реєстру, отримувати необхідні пояснення, довідки і відомості (зокрема письмові) з питань, що виникають під час такої перевірки.

Жодних застережень щодо неможливості виявлення порушень зі сплати єдиного внеску у зв'язку із попереднім проведенням камеральної перевірки або у зв'язку із строками давності чинне законодавство не містить.

Судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки вказаним обставинам. Відповідно до положень п. 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України» (Заява N 63566/00) від 18 липня 2006 року суд зобов'язаний оцінити кожен специфічний, доречний та важливий аргумент, а інакше вони не виконують свої зобов'язання щодо пункту 1 статті 6 Конвенції.

Відповідно до пунктів 1, 2 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 16 травня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2017 року скасувати, справу № 820/785/17 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: С.С. Пасічник

В.П. Юрченко